BFG RV/7101642/2019

Die Erlassung von Haftungsbescheiden iSd. § 224 BAO liegt im Ermessen der Abgabenbehörde. Die Ermessensentscheidung gem. § 20 BAO ist innerhalb der vom Gesetzgeber gezogenen Grenzen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Bei der Ermessensübung ist vor allem der Zweck der Haftungsbestimmung zu berücksichtigen. Haftungen sind Besicherungsinstitute, mit denen die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalls vermieden werden soll. Im vorliegenden Fall stellt die Geltendmachung der Haftung die letzte Möglichkeit zur Durchsetzung des Abgabenanspruchs dar, besonders da der haftungsgegenständliche Rückstand bei der Primärschuldnerin nicht mehr eingebracht werden kann. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Abgabennorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist (vgl. VwGH vom 25.06.1990, 89/15/0067). Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.“ Mit Vorlageantrag vom 12.03.2019 stellte der Bf den Antrag auf Entscheidung über seine Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht und führte wie folgt aus: „2. Zunächst wird auf die schon in der Beschwerde vom 7.11.2016 angeführten Argumente und die dort angeführten Beweismittel verwiesen. Insbesondere sind folgende Argumente zu berücksichtigen: 2.1. Die dem Haftungsbescheid zugrundeliegenden Abgabenbescheide vom 12.3.2012 werden wegen unrichtiger bzw unvollständiger Tatsachenfeststellungen und unrichtiger rechtlicher Beurteilung angefochten. Bei richtiger rechtlicher Beurteilung hätten die gegenständlichen Abgabennachforderungen nicht festgesetzt werden dürfen. 2.2. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs kann einem Geschäftsführer kein Verschulden angelastet werden, wenn er bei seiner Tätigkeit auf Behinderungen stößt. Dabei hält der Verwaltungsgerichtshof in mehreren Entscheidungen (siehe Ritz, BAO, Rz 17 zu § 9 BAO mwN) eine Frist von zumindest zwei bis drei Monaten für angemessen. Mit anderen Worten: ein Geschäftsführer darf nach der Ansicht des Verwaltungsgerichtshofs durchaus zwei bis drei Monate Zeit haben, um die Verhältnisse der Gesellschaft zu prüfen und im Falle von Behinderungen die entsprechenden Konsequenzen zu ziehen. Ähnlich verhält es sich bei der Pflicht zur Insolvenzantragstellung gemäß § 69 Abs. 2 IO. Nach dieser Bestimmung hat der Geschäftsführer 60 Tage Zeit, um einen Insolvenzantrag zu stellen. Im vorliegenden Fall lagen zwischen der Bestellung zum Geschäftsführer (9.12.2011) und der Stellung des Insolvenzantrages (30.1.2012) bloß 52 Tage. Herr Bf. hat also sowohl innerhalb der vom Verwaltungsgerichtshof als auch von der Insolvenzordnung vorgesehenen Fristen reagiert. Dabei möge auch bedacht werden, dass der Beschwerdeführer vor dem 9.12.2011 nichts mit der A-GmbH zu tun hatte. Insbesondere hatte er vor diesem Tag keinen Zugang zu Geschäftsunterlagen und war auch sonst nicht im Unternehmen beschäftigt. Er musste also an diesem Tag „bei Null" beginnen und sich einarbeiten. Erschwerend kam hinzu, dass kurz nach seinem Amtsantritt die Weihnachtsfeiertage seine Einarbeitungsphase erschwert haben. In der Zeit von Mitte Dezember bis Mitte Jänner sind erfahrungsgemäß wesentliche Auskunftspersonen wie Dienstnehmer, Steuerberater oder auch der vormalige Geschäftsführer aufgrund der üblichen Urlaubszeit schlechter verfügbar. Ungeachtet dessen hat Herr Bf. sofort nach Amtsantritt am 9.12.2011 die Überprüfung der Verhältnisse der Gesellschaft in Angriff genommen. Er hat mit Dienstnehmern der Gesellschaft sowie mit dem Steuerberater Gespräche geführt und Unterlagen und Informationen angefordert. Herr Bf. hat also innerhalb dieser gemäß Rechtsprechung des VwGH als zulässig erachteter Fristen gehandelt und reagiert. Leider nimmt das Finanzamt 1/23 in seiner Entscheidung überhaupt keinen Bezug auf diese Rechtsprechung des VwGH und setzt sich folglich auch nicht mit diesen Fristen auseinander. Wenn es nach dem Finanzamt 1/23 geht, hätte Herr Bf. womöglich schon nach wenigen Stunden reagieren müssen. Das ist allerdings völlig lebensfremd. Beweis: wie bisher. 2.3. Nochmals betont wird, dass die dem Haftungsbescheid zugrunde liegenden Verbindlichkeiten gegenüber dem Finanzamt erst aufgrund einer nach Insolvenzeröffnung stattgefundenen Abgabenprüfung festgestellt wurden. Zuvor waren sie auf dem Abgabenkonto der A-GmbH nicht ersichtlich. Bei den gegenständlichen Lohnabgaben handelte es sich um Nachverrechnungen im Hinblick auf Zulagen, die in den Jahren 2008 bis 2011 an die Dienstnehmer der A-GmbH ausbezahlt wurden. Diese Zulagen wurden nachversteuert, obwohl sie nach Ansicht der Lohnverrechnung bzw des Steuerberaters iSd EStG pauschal steuerfrei ausbezahlt werden durften. Dieser Rechtsansicht hat sich das Finanzamt nur hinsichtlich von Teilbeträgen angeschlossen. Bestimmte Teile dieser Zulagen mussten sohin nachversteuert werden. Dies ist jedenfalls kein Umstand, der einem neuen Geschäftsführer bei einer Überprüfung sofort auffallen muss. Am 16.1.2012 (Fälligkeitstag laut Haftungsbescheid) hatte Herr Bf. aufgrund der laufenden Betreuung der A-GmbH durch einen Steuerberater keinen Grund daran zu zweifeln, dass er auf dem Kontoauszug des Abgabenkontos des Finanzamts ausgewiesene Saldo richtig ist. Der Steuerberater hatte sämtliche für die rechtliche Beurteilung der Dienstnehmerbezüge notwendigen Informationen. In einem solchen Fall, nämlich wenn ein Unternehmen einen Experten mit der Lohnverrechnung beauftragt und diesem alle relevanten Sachverhaltsgrundlagen offenlegt, trifft den Geschäftsführer bei Unrichtigkeit der rechtlichen Beurteilung durch den Experten (hier: Steuerberater) kein Verschulden und somit auch keine Haftung. Die Festsetzung der gegenständlichen Abgaben erfolgte - wie bereits ausgeführt - ausschließlich aufgrund einer anderen rechtlichen Beurteilung des offengelegten Sachverhalts durch das Finanzamt. Müsste ein neuer Geschäftsführer die Geschäftsgebarung der Vergangenheit stets eingehend prüfen lassen, und zwar auch dann, wenn er keinerlei Indiz für Unregelmäßigkeiten hat, würde dies die Sorgfaltspflicht eines Geschäftsführers maßlos überspannen. Jeder Geschäftsführer wäre wohl die ersten Monate wenn nicht Jahre seiner Tätigkeit vor allem damit befasst, sich zu vergewissern, dass seine Vorgänger alles richtig gemacht haben. Eine derartige Sorgfaltspflicht kann weder dem Gesetz noch der Rechtsprechung entnommen werden. Ganz im Gegenteil: Der VwGH hat erst 2014 zu 2012/16/0101 wie folgt ausgesprochen: Mit der Ansicht, ein Geschäftsführer habe bei Übernahme der Geschäftsführerfunktion nicht nur zu prüfen, ob und inwieweit Rückstände an sich bestünden (wie es von der hg. Rechtsprechung gefordert wird), sondern auch, ob die Buchhaltung tatsächlich korrekt und den gesetzlichen Vorschriften entsprechend geführt worden sei, überspannt die Abgabenbehörde nach Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes die dem Geschäftsführer zumutbare Prüfungspflicht. Was für die Buchhaltung gilt, muss sinngemäß auch für die Lohnverrechnung gelten. Der Geschäftsführer mag sich bei seinem Eintritt womöglich über erkennbare Steuerrückstände informieren müssen. Er muss aber nicht die Lohnverrechnung der Vergangenheit auf mögliche Fehler prüfen, schon gar nicht, wenn es sich um Fehler handelt, die - wie im gegenständlichen Fall - nicht ohne weiteres zu erkennen sind und erst im Zuge einer Abgabenprüfung releviert werden und zudem nur auf der Lösung bestimmter, eher außergewöhnlicher Rechtsfragen beruhen. Ganz abgesehen davon möge man sich vor Augen halten, was geschehen wäre, wenn Herr Bf. am Tag der Fälligkeit der gegenständlichen Abgaben (16.1.2012) das Bestehen dieser Abgabenschuld tatsächlich erkannt hätte. In diesem Fall hätte er im Sinne der insolvenzrechtlichen Gleichbehandlung dafür sorgen müssen, dass keine Gläubiger der A-GmbH besser gestellt werden als das Finanzamt. Wie sich aus der bereits vorgelegten Kontoverdichtung des Bankkontos der A-GmbH ergibt, wurden zwischen dem 16.1.2012 und der Eröffnung des Insolvenzverfahrens bloß Zahlungen im Gegenwert von rund EUR 21.000,00 getätigt. Die restlichen am Bankkonto der A-GmbH vorhandenen Mittel wurden vom Insolvenzverwalter in die Masse vereinnahmt und dienten zur gleichmäßigen Befriedigung der Gläubiger - darunter auch das Finanzamt mit der gegenständlichen Abgabennachforderung. In dem unmittelbar darauf eröffneten Konkursverfahren wurde schließlich eine Quote von 11,5155 % an die Gläubiger bezahlt. Sohin kann durch diese Zahlungen im Zeitraum 16.1. bis Konkurseröffnung das Finanzamt höchstens im Ausmaß von rund EUR 2.400.00 benachteiligt und sohin geschädigt worden sein. Die Haftung ist sohin jedenfalls mit diesem Betrag zu begrenzen. Beweis: bereits vorgelegte Kontoauszüge zum Bankkonto der A-GmbH; Beischaffung des Aktes Z1 des HG Wien; Einvernahme der bereits beantragten Zeugen. 3. Anträge Es werden sohin die Anträge gestellt, das Bundesfinanzgericht möge (a) durch den Senat entscheiden (b) eine mündliche Verhandlung durchführen und (c) der Beschwerde Folge geben und den gegenständlichen Haftungsbescheid zur Gänze aufheben, in eventu den Bescheid dahingehend abändern, dass die Haftung mit einem Betrag von maximal EUR 2.400,00 festgesetzt wird." In der Beschwerdeverhandlung führte der Bf ergänzend aus: "Am 20.2.2020 sei eine ergänzende Stellungnahme an das BFG zur gegenständlichen Beschwerde erstattet worden, welche offensichtlich beim zuständigen Richter bislang nicht angekommen sei. Daraus gehe hervor, dass die Lohnverrechnung von der steuerlichen Vertretung der GmbH geführt worden sei und dass der Bf nach Übernahme der Geschäftsführung mit dem Steuerberater diesbezüglich Kontakt aufgenommen habe. Es sei ihm von Steuerberaterseite mitgeteilt worden, dass gemeldete Lohnabgaben noch zur Bezahlung offen seien und es sei seitens des Bf deren Zahlung veranlasst worden. Für den Bf habe es keinen wie immer gearteten Hinweis darauf gegeben, dass der Steuerberater seiner Verpflichtung zur richtigen Berechnung der Lohnabgaben nicht nachgekommen wäre. Nach Übernahme der Geschäftsführung habe der Bf entdeckt, dass der Vorgeschäftsführer seinen Pflichten nicht ausreichend nachgekommen sei und er sei begleitend von anwaltlicher Seite auch laufend beraten worden, wie er rechtlich richtig vorzugehen habe. Die Gehälter für 12/2011 seien noch aus der Treuhandmasse ausbezahlt und auch die Lohnabgaben daraus entrichtet worden." Über die Beschwerde wurde erwogen: Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können. Gemäß § 80 Abs. 1 BAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden. Unbestritten ist, dass dem Bf als selbstständig vertretungsbefugtem Geschäftsführer der Abgabepflichtigen laut Eintragung im Firmenbuch von 09.12.2011 bis zur Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen der A-GmbH mit Beschluss des Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom Da1, Z1, die Erfüllung der abgabenrechtlichen Pflichten der Gesellschaft oblag. Die ebenfalls nicht bestrittene Uneinbringlichkeit der Abgabenforderungen bei der A-GmbH stand spätestens mit der amtswegigen Löschung der Gesellschaft am tt.mm.2015 im Firmenbuch gemäß § 40 FBG wegen Vermögenslosigkeit fest (VwGH 30.5.1989, 89/14/0044). Entsprechend der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (Erkenntnis vom 19. November 1998, 97/15/0115) ist es im Falle der Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Gesellschaft Sache des Geschäftsführers darzutun, weshalb er nicht Sorge getragen hat, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet hat, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung annehmen darf. In der Regel wird nämlich nur der Geschäftsführer jenen ausreichenden Einblick in die Gebarung der GmbH haben, der ihm entsprechende Behauptungen und Nachweise ermöglicht. Bestritten wurde die Rechtmäßigkeit der Haftung vorerst aus dem Grunde, dass der Bf bereits nach rund 7 Wochen die Konsequenzen aus der Behinderung gezogen und das Konkursverfahren für die A-GmbH beantragt habe. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat sich ein Geschäftsführer bei Übernahme seiner Funktion auch darüber zu unterrichten, ob und in welchem Ausmaß die von ihm nunmehr vertretene GmbH bisher ihren steuerlichen Verpflichtungen nachgekommen ist, weil die Pflicht der GmbH zur Abgabenentrichtung erst mit deren Abstattung endet. Die GmbH bleibt verpflichtet, Abgabenschuldigkeiten, mit deren Abfuhr oder Einzahlung sie in Rückstand geraten ist, zu erfüllen, und zur Erfüllung dieser Verpflichtung ist der Geschäftsführer der GmbH verhalten (vgl. VwGH 23.06.2009 2007/13/0005; 27.02.2008, 2005/13/0085; 27.02.2003, 2000/15/0119). Eine Prüfung, ob die Buchhaltung tatsächlich korrekt und den gesetzlichen Vorschriften entsprechend geführt worden sei, überspannt nach Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes die dem Geschäftsführer zumutbare Prüfungspflicht. Gibt es keine Hinweise, aus denen der Geschäftsführer schließen könnte, dass die Steuererklärungen oder (bei Selbstbemessungsabgaben) die Selbstberechnungen der zu entrichtenden Abgaben unrichtig gewesen seien, hat ein Geschäftsführer bei Übernahme seiner Geschäftsführerfunktion nicht auch noch die Pflicht, (etwa innerhalb des Verjährungszeitraumes) die gesamte Buchhaltung und das gesamte Rechenwerk sowie die Aufzeichnungen nachzuprüfen (VwGH 28.02.2014, 2012/16/0101). Ist ein Geschäftsführer an der ordnungsgemäßen Wahrnehmung seiner Obliegenheiten gehindert, so muss er nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 25.6.1990, 89/15/0038) entweder sofort die Behinderung seiner Funktion - allenfalls im Rechtsweg - abstellen oder seine Funktion niederlegen und als Geschäftsführer ausscheiden. Ob der Rücktritt "unverzüglich" erfolgte, hängt von den Umständen des Einzelfalles ab. Auch ein Zeitraum von nahezu drei Monaten zwischen der Bestellung zum Geschäftsführer und dessen Rücktritt wegen einer Behinderung in der Ausübung seiner Funktion schließt eine Beurteilung des Rücktrittes als "unverzüglich" nicht von vornherein aus, weil die Verpflichtung zum Rücktritt erst durch die Erkennbarkeit der Behinderung und der Ergebnislosigkeit der Bemühungen, diese zu beseitigen, ausgelöst wird. Nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 19. Juni 1989, 88/15/0089, 89/15/0038, kann dem Geschäftsführer aus der Nichtentrichtung von im Wesentlichen vor seiner Bestellung zum Geschäftsführer fällig gewordener Abgabenschulden keine schuldhafte Pflichtverletzung angelastet werden, wenn der Geschäftsführer auf Grund einer Behinderung an der Ausübung seiner Funktion schon zwei Monate nach Übernahme der Funktion diese zurückgelegt hat. Es kann dahin gestellt bleiben, ob die Wirkung der Stellung des Insolvenzantrages infolge des durch die Eröffnung bewirkten Verlustes der Vertretungsbefugnis dem eines unverzüglichen Rücktritts gleichkommt oder ob es eines Rücktrittes als Geschäftsführer bedarf, damit ihm kein Verschulden angelastet werden kann, da eine subjektive Vorwerfbarkeit der Nichtentrichtung der Lohnsteuer 2011 im Ausmaß von € 35.676,61 nur dann gegeben, wenn der Bf im Zeitpunkt der Verpflichtung zur Entrichtung der Abgabe (Fälligkeit) bei Aufwendung der zu fordernden Sorgfalt die Unrichtigkeit des entrichteten Betrages hätte erkennen können (VwGH 24.02.1999, 98/13/0144). Die Höhe des erst mit Bescheid vom 12.03.2012 festgesetzten Lohnsteuer 2011 konnte der Bf zur Fälligkeit am 16.01.2012 wohl nicht kennen, sodass mangels entgegenstehender Feststellungen die Nichtentrichtung des Betrages in Höhe von € 35.676,61 dem Bf subjektiv nicht vorwerfbar ist, da er im Zeitpunkt der Verpflichtung zur Entrichtung der Abgabe bei Aufwendung der zu fordernden Sorgfalt die Unrichtigkeit der entrichteten Beträge nicht hätte erkennen können. Auch der Hinweis auf die Betrauung eines Steuerberaters erscheint berechtigt und zielführend, da nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Betrauung eines Steuerberaters mit der Wahrnehmung abgabenrechtlicher Pflichten den Vertreter einer juristischen Person entschuldigen kann, wenn er im Haftungsverfahren wie im gegenständlichen Fall mit dem Vorbringen, dass der Steuerberater sämtliche für die rechtliche Beurteilung der Dienstnehmerbezüge notwendigen Informationen gehabt habe, Sachverhalte verträgt, aus denen sich ableiten lässt, dass der Vertreter dem Steuerberater alle abgabenrechtlich relevanten Sachverhalte vorgetragen und sich von diesem über die (vermeintliche) Rechtsrichtigkeit der eingeschlagenen Vorgangsweise hat informieren lassen, ohne dass zu einem allfälligen Fehler des Steuerberaters hinzutretende oder von einem solchen Fehler unabhängige eigene Fehlhandlungen des Vertreters vorgelegen wären (vgl. VwGH 18.7.2001, 2001/13/0078; VwGH 30.6.2010, 2007/13/0047). Zudem wurde die mit Haftungsbescheid geltend gemachten Haftung für Lohnsteuer 2011 in Jahresbeträgen ohne nähere Aufgliederung festgesetzt. Gemäß § 79 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes 1988 hat der Arbeitgeber die gesamte bei jeder Lohnzahlung an den Arbeitnehmer einzubehaltende Lohnsteuer für einen Kalendermonat spätestens am 15. Tag nach Ablauf des Kalendermonats in einem Betrag an das Finanzamt der Betriebsstätte abzuführen. Es muss dem Haftungspflichtigen von der Behörde über den haftungsgegenständlichen Abgabenanspruch Kenntnis in einer Weise verschafft werden, dass die Prüfung der Richtigkeit der Abgabenfestsetzung möglich ist und die Positionen der Rechtsverteidigung des herangezogenen Haftenden gegen den Anspruch nicht schwächer sind als diejenigen, die der Abgabepflichtige gegen den Abgabenbescheid einzunehmen in der Lage ist. Da der Bf somit von der Abgabenbehörde nicht in die Lage gesetzt wurde, konkret vorzubringen, weshalb er welche Abgabe nicht (vollständig) abgeführt oder entrichtet hat, und so den ihm auferlegten Entlastungsbeweis zu erbringen, war der angefochtene Haftungsbescheid vom 07.11.2016 hinsichtlich dieser Abgabenbeträge wegen der vom Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 30. Jänner 2014, Zl. 2013/16/0199, auf dessen Ausführungen im Übrigen verwiesen wird, dadurch festgestellten Rechtswidrigkeit aufzuheben (vgl. VwGH 27.9.2012, 2009/16/0181; 19.3.2015, 2011/16/0188). Mangels Vorliegens der Voraussetzungen des § 9 BAO erfolgte die Inanspruchnahme des Bf für die Lohnsteuer 2011 im von € 35.676,61 der A-GmbH zu Unrecht. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zulässigkeit einer Revision: Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Einer Rechtsfrage kommt grundsätzliche Bedeutung zu, wenn das Erkenntnis von vorhandener Rechtsprechung des VwGH abweicht, diese uneinheitlich ist oder fehlt. Da die Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht erfüllt sind (siehe die in der Begründung zitierten Entscheidungen), ist eine ordentliche Revision nicht zulässig. Wien, am 27. Februar 2020