BFG RV/7105410/2015

(3) Ein Verlangen nach Abs. 2 Z 2 ist zulässig, wenn der Entscheidung grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil der Bescheid von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt, die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung nicht einheitlich beantwortet wird oder wenn ein Antrag des Verwaltungsgerichtes beim Verfassungsgerichtshof wegen Gesetzwidrigkeit von Verordnungen oder wegen Verfassungswidrigkeit von Gesetzen gestellt werden soll oder bei Annahme einer Verdrängung nationalen Rechts durch Unionsrecht. Ein solches Verlangen ist weiters zulässig, wenn die Verbindung von Beschwerden, über die der Senat zu entscheiden hat, mit Beschwerden, über die ansonsten der Einzelrichter zu entscheiden hätte, zu einem gemeinsamen Verfahren insbesondere zur Vereinfachung und Beschleunigung des Verfahrens zweckmäßig ist. Das Verlangen ist zu begründen; es kann bis zur Bekanntgabe (§ 97) der Entscheidung über die Beschwerde gestellt werden. (4) Obliegt die Entscheidung über Beschwerden dem Senat, so können die dem Verwaltungsgericht gemäß § 269 eingeräumten Rechte zunächst vom Berichterstatter ausgeübt werden. Diesem obliegen auch zunächst die Erlassung von Mängelbehebungsaufträgen (§ 85 Abs. 2) und von Aufträgen gemäß § 86a Abs. 1 sowie Zurückweisungen (§ 260), Zurücknahmeerklärungen (§ 85 Abs. 2, § 86a Abs. 1), Gegenstandsloserklärungen (§ 256 Abs. 3, § 261), Verfügungen der Aussetzung der Entscheidung (§ 271 Abs. 1) und Beschlüsse gemäß § 300 Abs. 1 lit. b. (5) Berichtigungen (§ 293, § 293a und § 293b) und Aufhebungen zur Klaglosstellung (§ 289) der vom Einzelrichter erlassenen Erkenntnisse und Beschlüsse obliegen dem Einzelrichter, wenn jedoch der Senat entschieden hat, dem Senat. Rechtliche Erwägungen Zuständigkeit Gemäß § 262 Abs 2 BAO kann die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung unterbleiben, wenn dies beantragt wurde und die Abgabenbehörde die Bescheidbeschwerde innerhalb von drei Monaten ab ihrem Einlangen dem Verwaltungsgericht vorlegt. Beide Voraussetzungen liegen vor. Gemäß § 272 Abs 2 Z 1 BAO obliegt die Entscheidung dem Senat, wenn dies etwa in der Beschwerde beantragt wurde. In der Beschwerde wurde ausdrücklich die Entscheidung durch den Senat beantragt; dabei schadet es auch nicht, dass bei diesem Antrag auf § 272 Abs 1 Z 1 BAO verwiesen wurde, obwohl es gar keine Ziffer 1 im Absatz 1 des § 272 BAO gibt. Die belangte Behörde hat dem angefochtenen Bescheid einen niedrigeren Gewinn und demnach niedrigere Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu Grunde gelegt, als die Beschwerdeführerin selbst in der Körperschaftsteuererklärung angeführt hatte. Zu den für die Beschwerdeführerin günstigeren Abweichungen kam es unter anderem dadurch, dass geringere als erklärte Betriebseinnahmen berücksichtigt wurden, was dazu führte, dass ein höherer vortragsfähiger Verlust festgestellt wurde, als sich ergeben würde, wenn die Betriebseinnahmen in Höhe von € 188.460,- aus der angeblichen ARGE angesetzt worden wären. Anerkennung von Betriebseinnahmen Betriebseinnahmen sind durch den Betrieb veranlasste Vermögensvermehrungen (VwGH 26.7.2007, 2006/15/0263 ). Dabei genügt ein mittelbarer Zusammenhang mit den betrieblichen Vorgängen (Knechtl/Unger/Winkler in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 4 Anm 31a). Einlagen aus der Gesellschaftersphäre in Kapitalgesellschaften werden hingegen durch § 6 Z 14 lit b EStG 1988 sowie § 8 Abs 1 KStG 1988 und nicht durch § 4 Abs 1 EStG 1988 geregelt (VwGH 24.2.2011, 2010/15/0204). Der Einlagenbegriff umfasst offene und verdeckte Formen. Die durch die Einlage eintretende Erhöhung des Vermögens der Körperschaft ist allerdings im Hinblick auf den Einlagentatbestand gem § 8 Abs 1 KStG 1988 steuerneutral. Verdeckten Sacheinlagen sind dadurch gekennzeichnet, dass die Kapitalgesellschaft vom Gesellschafter Geld oder körperliche oder unkörperliche Wirtschaftsgüter aus gesellschaftsrechtlichem Anlass (societatis causa) erhält (Atzmüller/Wiesner/Zangerl-Reiter in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 6 Anm 113). Durch § 7 Abs 2 KStG 1988 werden u.a. die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften über die Gewinnermittlung in den Bereich der Körperschaftsteuer übernommen (VwGH 4.8.2010, 2007/13/0035 ). Die Tatbestände des § 8 KStG 1988 dienen der allgemeinen Abgrenzung zwischen steuerlich relevanter und steuerlich nicht relevanter Sphäre einer Körperschaft. Für die Frage, ob eine Vermögenszuwendung an die Körperschaft durch die Gesellschafterstellung veranlasst und somit steuerneutral ist, kommt es maßgeblich darauf an, ob diese Zuwendung auch einander fremd gegenüberstehende Personen gesetzt hätten (Raab/Renner in Renner/Strimitzer/Vock (Hrsg), Die Körperschaftsteuer25 § 8 Tz 6). Aus der Systematik des Gewinnbegriffs und der insoweit auch klarstellenden Bestimmung des § 8 Abs 1 KStG 1988 folgt die steuerliche Neutralität von Gesellschaftereinlagen und ähnlicher Leistungen. Nicht betrieblich veranlasste Vermögensmehrungen oder Vermögensminderungen können den steuerlichen Gewinn nicht beeinflussen. Arbeitsgemeinschaften sind Gesellschaften bürgerlichen Rechts (GesbR), denen keine Rechtspersönlichkeit zukommt, deren Aufgabe idR in der gemeinschaftlichen Erfüllung eines Werkvertrages besteht. Zurechnungssubjekte der Rechte und Pflichten sind vielmehr deren Gesellschafter, die auch Vertragspartner des Dritten sind (OGH 22.2.2000, 1 Ob 266/99w). Umsatzsteuerlich kommt ihnen Unternehmereigenschaft zu, wenn sie nach außen (als Auftragnehmer) auftreten (Ruppe/Achatz, UStG5, § 2 Tz 32). Wird die ARGE nur zur Erfüllung eines einzigen Werk- oder Werklieferungsvertrages gegründet, liegt keine Mitunternehmerschaft vor (Drapela/Knechtl/Moser/Wagner, Die Personengesellschaft in der Steuererklärung 2018, 52); es gelten die Betriebsstätten der ARGE als anteilige Betriebstätten der ARGE-Partner. Eine Gewinnfeststellung unterbleibt gem § 188 Abs 4 letzter Satz BAO. Bei einer auf ein Einzelprojekt gerichteten ARGE ist daher eine einheitliche Bilanzierung nicht erforderlich. Gewinne der ARGE sind den ARGE-Partnern unmittelbar zuzurechnen, wobei für diese Zurechnung von den Verrechnungskonten der ARGE ausgegangen werden kann. Die den einzelnen Betriebsstätten zuzuordnenden Einkünfte der Personenvereinigung sind bei den Mitgliedern anteilig ohne vorhergehendes Feststellungsverfahren zu erfassen und die von der ARGE angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter sind von den ARGE-Partnern anteilig zu aktivieren (Wiesner in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 2 Anm 40b und Peth/Wanke/Wiesner in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 23 Anm 124). Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes können vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur als erwiesen angenommen werden und damit Anerkennung finden, wenn sie 1. nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, 2. einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und 3. auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (zB VwGH 28.10.2009, 2005/15/0118; BFG 8.1.2019, RV/3100588/2017). Auch die Erfüllung vertraglicher Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen muss diesen Anforderungen genügen. Diese in der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen aufgestellten Kriterien haben ihre Bedeutung im Rahmen der Beweiswürdigung und kommen daher in jenen Fällen zum Tragen, in denen berechtigte Zweifel am wahren wirtschaftlichen Gehalt einer behaupteten vertraglichen Gestaltung bestehen (VwGH 28.10.2009, 2005/15/0118). Die für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen aufgestellten Grundsätze gelten auch für Verträge mit juristischen Personen, an denen ein Vertragspartner und/oder seine Angehörigen in einer Weise als Gesellschafter beteiligt sind, dass mangels eines Interessengegensatzes die Annahme naheliegt, für eine nach außen vorgegebene Leistungsbeziehung bestehe in Wahrheit keine betriebliche Veranlassung (VwGH 15.12.1994, 93/15/0002). Die notwendige Publizität setzt eine ausreichend deutliche Fixierung der wesentlichen Vertragsbestandteile sowie des Beweises des Abschlusses und der tatsächlichen Durchführung des Vertrages Dritten gegenüber voraus (VwGH 5. 9. 2012, 2010/15/0018). Ausreichende inhaltliche Bestimmtheit erfordert, dass die für das Zustandekommen des Vertrages wesentlichen Bestandteile mit genügender Deutlichkeit fixiert sind. Ein Fremdvergleich hat zur Voraussetzung, dass die erbrachten und honorierten Leistungen im Einzelnen konkret und detailliert erfasst und dargestellt werden. Die Leistungsbeschreibung muss derart konkret sein, dass die Einschätzung des genauen Marktwerts der Leistung möglich ist und beurteilt werden kann, ob auch ein fremder Dritter jene Gegenleistung zu erbringen bereit gewesen wäre (Knechtl/Unger/Winkler in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 4 Anm 71). Einer besonders exakten Leistungsbeschreibung bedarf es, wenn der Vertragsgegenstand in der Erbringung schwer fassbarer Leistungen (zB „Bemühungen“) besteht (VwGH 19.4.2018, Ra 2017/15/0041). Zur Erfüllung des Publizitätserfordernisses wurde eine nicht unterschriebene, fünfzeilige "ARGE Vereinbarung" vorgelegt, deren einziger Inhalt es ist, dass die Beschwerdeführerin 15 % des Jahresumsatzes von GS-GF als Gewinnbeteiligung erhält. Worin die "Zusammenarbeit ab April 2011 bis Dezember 2011" bestehen soll, ist aus der vorgelegten Vereinbarung nicht ersichtlich, worauf auch die belangte Behörde schon zutreffend hingewiesen hatte. Es mutet auch seltsam an, dass für eine Zusammenarbeit in Form einer ARGE ein Partner jedenfalls einen Gewinn erzielen wird, unabhängig davon, ob und in welcher Intensität die ARGE tätig wird und der andere Partner automatisch einen Verlust in derselben Höhe erwirtschaftet. Aus der vorgelegten Vereinbarung geht nämlich nur hervor, dass die Beschwerdeführerin einen umsatzabhängigen Gewinnanteil erhalten soll. Je höher der Umsatz, den GS-GF erzielt, desto höher der Gewinnanteil der Beschwerdeführerin. Zutreffend ist allerdings, dass die Beschwerdeführerin aus einer solchen Vereinbarung, wäre sie aus steuerlicher Sicht anzuerkennen, einen Gewinn in der beschriebenen Höhe erzielt hätte, weil - wie bereits dargestellt - die Beschwerdeführerin keine Aufwendungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der ARGE-Vereinbarung hatte. Zur inhaltlichen Bestimmtheit findet sich in der vorgelegten Vereinbarung nichts. Insbesondere geht daraus nicht hervor, worin die Zusammenarbeit bestehen soll. Erst in der Beschwerde wurde vorgebracht, dass die Zusammenarbeit unter anderem darin bestehen soll, dass ein geeignetes Objekt für die Klinik gesucht werden soll oder dass baubehördliche und medizinisch/hygienische Anforderungen erhoben werden sollten. Unklar ist jedoch, wem gegenüber sich die ARGE zur Erbringung ihres (einzigen) Werkvertrages, der auch nicht vorgelegt wurde, verpflichtet haben sollte. Weder aus der ARGE-Vereinbarung noch aus sonstigen vorgelegten Unterlagen und auch aus der Beschwerde geht nicht hervor, wem gegenüber die ARGE die Machbarkeitsplanung für die Klinik erbringen sollte. Darüber hinaus ist zu bedenken, dass die Vereinbarung erst im Zuge der Außenprüfung vorgelegt wurde und daher das Publizitätserfordernis schon deshalb nicht erfüllt sein kann. Zur Fremdüblichkeit der ARGE-Vereinbarung ist festzuhalten, dass wohl kein fremder Dritter sich verpflichten würde, 15 % seines Umsatzes für Leistungen zu bezahlen, von denen niemand weiß, was eigentlich Inhalt dieser Leistungen sein soll. Zwischen fremden Dritten wäre eine solche Vereinbarung nie abgeschlossen worden. Werden keine oder keine nennenswerten Leistungen erbracht, ist das dennoch bezahlte Leistungsentgelt nicht abzugsfähig. Korrespondierend dazu kann ein solches Leistungsentgelt keine Betriebseinnahmen beim Empfänger darstellen. Die als Gewinnanteil ausgewiesenen € 188.460,-- stellen demnach keine Betriebseinnahmen bei der Beschwerdeführerin dar. Ziel einer Arbeitsgemeinschaft kann es nur sein, gemeinsam ein Werk zu erbringen. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise handelt es sich bei dem vorgelegten Dokument um keine Vereinbarung über die Begründung einer ARGE (mag sie auch nur auf die Erfüllung eines Werkvertrages ausgerichtet sein), sondern um den Versuch, eine schwer fassbare Leistung von der Beschwerdeführerin zuzukaufen mit dem Ergebnis, dass der vermeintliche Erwerber einer solchen Leistung die dafür angesetzten Ausgaben als Betriebsausgaben geltend machen kann. Dazu passt es, dass GS-GF aus dieser "ARGE" einen Verlust in jener Höhe zugewiesen bekommen sollte, die dem Gewinnanteil der Beschwerdeführerin entsprechen sollte. Darüber hinaus ist noch zu bedenken, dass sich im Wirtschaftsjahr 2011/2012 auf Grund der ungünstigen Wechselkursentwicklung zwischen Euro und Schweizer Franken die Zinsbelastung (in Euro) bei der Beschwerdeführerin massiv erhöht hat und die Beschwerdeführerin daher Kapital benötigte. Die Beschwerde war somit abzuweisen. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht folgt der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Darüber hinaus hing diese Entscheidung im Wesentlichen von der Würdigung der Umstände des Einzelfalles ab. Die Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist daher nicht zulässig. Wien, am 4. März 2020