BFG RV/7105987/2019

"Mit Haftungsbescheid vom 6.9.2017 wurde der Beschwerdeführer als Haftungspflichtiger gemäß § 9a iVm § 80 BAO für aushaftende Abgabenschuldigkeiten der Firma Primärschuldnerin (Str. Nr. 38-*Str.Nr.*) im Ausmaß von € 72.868,47 in Anspruch genommen. In der Begründung wird dazu angeführt, dass Personen, die auf die in den §§ 80 ff bezeichneten Vertreter Einfluss nehmen, diesen Einfluss dahingehend auszuüben haben, dass diese Vertreter ihre Pflichten erfüllen (= de facto Geschäftsführer). Unter anderem wurde der Beschwerdeführer für Körperschaftsteuer 2015 in Höhe von € 13.500,-- zur Haftung herangezogen, wobei die Fälligkeit dieser Abgabe mit 13.6.2016 bezeichnet und auf einen Bescheid vom 6.5.2016 verwiesen wird. Aus dem Firmenbuchauszug der mittlerweile gelöschten Primärschuldnerin geht hervor, dass seit 22.4.2016 ein Masseverwalter bestellt wurde. Dementsprechend wurde der Körperschaftsteuerbescheid 2015 vom 6.5.2016 auch an den Masseverwalter adressiert. Die Fälligkeit der Körperschaftsteuer 2015 lag somit in einem Zeitraum, in dem im Firmenbuch eingetragenen Geschäftsführern die Verfügungsgewalt über das Vermögen der Primärschuldnerin entzogen war." Mit Schreiben vom 18.2.2020 langte nachfolgende Beantwortung der belangten Behörde ein: "Der Haftungspflichtige Bf wurde mit Bescheid vom 6.9.2017 für die aushaftenden Abgabenschuldigkeiten der Firma Primärschuldnerin, über € 72.868,47 gemäß § 9a iVm § 80 BAO zur Haftung in Anspruch genommen. Das Insolvenzverfahren der Primärschuldnerin wurde am Datum1 eröffnet, weshalb alle bis zu diesem Zeitpunkt fälligen Abgabenschuldigkeiten für die Haftung zu berücksichtigen sind. Die im Haftungsbescheid vom 6.9.2017 angeführte Körperschaftssteuer 2015 war jedoch fällig am 13.6.2016 und wurde mit Bescheid vom 6.5.2016 festgesetzt. Auf Grund der Insolvenzeröffnung am Datum1 hatten die im Firmenbuch eingetragenen Geschäftsführer daher keine Verfügungsgewalt mehr über das Vermögen der Primärschuldnerin. Demgemäß erfolgte die Haftungsinanspruchnahme für die Körperschaftssteuer 2015 über € 13.500,00 somit nicht zu Recht. Für allfällige Rückfragen steht das Finanzamt gerne zur Verfügung." Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Sachverhalt Gesellschafterinnen und Geschäftsführerinnen der Primärschuldnerin waren AB und CD. Der Beschwerdeführer war zwar nicht als Geschäftsführer im Firmenbuch eingetragen, hat jedoch Geschäftsführungshandlungen vorgenommen. Abgabenforderungen der Primärschuldnerin wurden nicht entrichtet. Mit Beschluss des Landesgerichtes**** vom Datum1 wurde über das Vermögen der Primärschuldnerin Fa. Primärschuldnerin das Konkursverfahren eröffnet und in der Folge mit Beschluss desselben Gerichtes vom Datum2 nach Verteilung an die Massegläubiger wieder aufgehoben. Am 28.8.2019 erfolgte die amtswegige Löschung wegen Vermögenslosigkeit gemäß § 40 FBG. Die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten steht somit fest. Beweiswürdigung Die Sachverhaltsfeststellungen zum Insolvenzverfahren beruhen einerseits auf Eintragungen im Firmenbuchauszug der Primärschuldnerin und andererseits auf den Angaben des Beschwerdeführers und dem vorgelegten Verwaltungsakt. Aus dem Firmenbuchauszug geht hervor, dass ab 22.4.2016 Masseverwalter bestellt war. Ebenfalls aus dem Firmenbuchauszug geht hervor, dass die Tätigkeit als Masseverwalter mit Eintragung vom 19.8.2016 wieder gelöscht wurde. Aus der Schlussrechnung des Masseverwalters vom 14.7.2016 geht hervor, dass das Massevermögen € 13.944,73 betrug und nur Masseforderungen befriedigt werden konnte. Darüber hinaus ist im Bericht, der mit demselben Schriftsatz erstattet wurde wie die Schlussrechnung, festgehalten, dass die Insolvenzgläubiger mit keiner Quotenausschüttung rechnen können. Die Feststellungen zu den Geschäftsführerinnen und Gesellschafterinnen gründet sich auf die Eintragungen im Firmenbuch. Aus dem Bericht des Insolvenzverwalters vom 6.7.2016 geht hervor, dass die Geschäftsführerin/Gesellschafterin CD seit Ende 2015 untergetaucht ist und sich nicht mehr um das schuldnerische Unternehmen kümmerte. Informationen wurden dem Masseverwalter -nach seinen Angaben, an denen kein Grund zu zweifeln besteht - vom ehemaligen steuerlichen Vertreter der Primärschuldnerin und vom Beschwerdeführer erteilt. Mit Schreiben vom 20.7.2016 teilte der Masseverwalter der belangten Behörde mit, dass er im Zuge seiner Prüftätigkeit als Masseverwalter feststellte, dass einer der Dienstnehmer der Primärschuldnerin der Beschwerdeführer war, den der Masseverwalter bereits aus früheren Insolvenzverfahren kannte. Der Beschwerdeführer konnte dem Masseverwalter wesentliche Informationen zum Unternehmen erteilen. Im Zuge der Auflösung der Beschäftigungsverhältnisse hatte der Masseverwalter auch telefonischen Kontakt zu einigen Beschäftigten der Primärschuldnerin, wobei ihm diese mitgeteilt hatten, dass sie eine Person CD nicht kannten und die Einstellung sowie An- und Abmeldung bei der Gebietskrankenkasse durch den Beschwerdeführer erfolgte. Hingegen zeigte sich die (ehemalige) Geschäftsführerin AB (die Tochter des Beschwerdeführers) gegenüber dem Masseverwalter uninformiert, was geschäftliche Vorgänge der Primärschuldnerin betraf. Aus Aktenvermerken der belangten Behörde geht hervor, dass die belangte Behörde öfters (telefonischen) Kontakt zum Beschwerdeführer hatte, wenn es um die Abgabenschulden der Primärschuldnerin ging. Schließlich geht aus der Niederschrift der belangten Behörde mit dem Beschwerdeführer auch hervor, dass er am Bankkonto der Primärschuldnerin zeichnungsberechtigt war; dies obwohl er als Lagerarbeiter bzw. Vorarbeiter - nach Angaben des Masseverwalters - mit 20 Wochenstunden mit einem Nettolohn von € 441,-- bei der Sozialversicherung angemeldet war. Schließlich verwies der Masseverwalter noch auf eine Darlehensvereinbarung zwischen der Primärschuldnerin und der EF vom 25.1.2016, welcher der Beschwerdeführer und seine Gattin (die als Reinigungskraft im Unternehmen der Primärschuldnerin mit 20 Wochenstunden beschäftigt war), beigetreten sind. Während die Unterschriften des Beschwerdeführers und seiner Gattin lesbar bzw. wiedererkennbar sind (so stimmt die Unterschrift des Beschwerdeführers am Darlehensvertrag mit jener auf der Niederschrift mit der belangten Behörde vom 6.11.2018 überein), kann das Bundesfinanzgericht an der - schwer lesbare - Unterschrift, die für die Primärschuldnerin geleistet wurde, so gar keine Ähnlichkeit mit der Unterschrift der Gesellschafterin-Geschäftsführerin CD, die sich am Notariatsakt vom 20.10.2015 erkannt werden. Bereits die belangte Behörde hat im angefochtenen Haftungsbescheid darauf hingewiesen, dass die im maßgeblichen Zeitpunkt vertretungsbefugte Geschäftsführerin CD diese Vereinbarung nicht unterschrieben hat. Dem ist der Beschwerdeführer in der Beschwerde auch nicht entgegengetreten. Im zeitlichen Naheverhältnis zu diesem Darlehensvertrag gab es mehrere telefonische Kontakte zwischen der belangten Behörde und dem Beschwerdeführer, bei denen es um die Abgabenrückstände der Primärschuldnerin ging und der Beschwerdeführer diesbezügliche Erklärungen gegenüber der belangten Behörde abgegeben hat. Die Darstellung des Beschwerdeführers in der Beschwerde vom 12.10.2017, dass es sich bei seinen Tätigkeiten lediglich um Unterstützungshandlungen gehandelt haben soll, ist hingegen wenig glaubhaft, wenn eine Leiharbeitsfirma im Wesentlichen nur eine Auftraggeberin hat (siehe Bericht des Masseverwalters vom 6.7.2016) und der Beschwerdeführer sich um die Einstellung und An-bzw. Abmeldung der Arbeitnehmer kümmert und auch über die Disposition in finanziellen Angelegenheiten bestimmt. Nach § 167 Abs 2 BAO ist nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Es genügt, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest als weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (zB VwGH 26.7.2019, Ra 2019/16/0082). Rechtsgrundlagen § 9 BAO lautet: § 9. (1) Die in den §§ 80 ff. bezeichneten Vertreter haften neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können. (2) Notare, Rechtsanwälte und Wirtschaftstreuhänder haften wegen Handlungen, die sie in Ausübung ihres Berufes bei der Beratung in Abgabensachen vorgenommen haben, gemäß Abs. 1 nur dann, wenn diese Handlungen eine Verletzung ihrer Berufspflichten enthalten. Ob eine solche Verletzung der Berufspflichten vorliegt, ist auf Anzeige der Abgabenbehörde im Disziplinarverfahren zu entscheiden. § 9a BAO lautet: § 9a. (1) Soweit Personen auf die Erfüllung der Pflichten der Abgabepflichtigen und der in den §§ 80 ff bezeichneten Vertreter tatsächlich Einfluss nehmen, haben sie diesen Einfluss dahingehend auszuüben, dass diese Pflichten erfüllt werden. (2) Die in Abs. 1 bezeichneten Personen haften für Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge ihrer Einflussnahme nicht eingebracht werden können. § 9 Abs. 2 gilt sinngemäß. § 80 BAO lautet: 2. Vertreter. § 80. (1) Die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen haben alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, daß die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden. (2) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter, soweit ihre Verwaltung reicht, die im Abs. 1 bezeichneten Pflichten und Befugnisse. (3) Vertreter (Abs. 1) der aufgelösten Gesellschaft mit beschränkter Haftung nach Beendigung der Liquidation ist, wer nach § 93 Abs. 3 GmbHG zur Aufbewahrung der Bücher und Schriften der aufgelösten Gesellschaft verpflichtet ist oder zuletzt verpflichtet war. Rechtliche Erwägungen Tatbestand: Voraussetzung für die Inanspruchnahme als Haftender nach den §§ 9 und 80 BAO ist eine Abgabenforderung, deren Zahlungstermin in die Zeit der Vertretertätigkeit fällt, gegen den Vertretenen, die Stellung als Vertreter, die Uneinbringlichkeit dieser Abgabenforderung, eine Pflichtverletzung des Vertreters, ein Verschulden des Vertreters an der Pflichtverletzung und die Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit (VwGH 3.7.2003, 2000/15/0043). Die Haftung nach § 9BAO ist einem zivilrechtlichen Schadenersatzanspruch nachgebildet (VwGH 23.3.2010, 2009/16/0104). Die Haftung nach § 9 BAO stellt nicht die Haftung für einen Schaden dar, welcher dem Abgabengläubiger bei Gesamtbetrachtung der Abgabenschulden mehrerer Abgabenschuldner entstanden ist, sondern der Tatbestand des § 9 BAO stellt darauf ab, dass Abgabenschulden eines Abgabepflichtigen nicht eingebracht werden können. Als Geschäftsführer der Primärschuldnerin war der Beschwerdeführer ihr Vertreter. Auch die Haftung nach § 9a Abs 1 BAO ist eine Ausfallshaftung, zumal sie nur insoweit besteht, als die Abgaben infolge der Einflussnahme nicht eingebracht werden können. Voraussetzung ist die objektive Uneinbringlichkeit der betreffenden Abgaben im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des Haftenden (VwGH 3.7.1996, 96/13/0025). Uneinbringlichkeit liegt vor, wenn Vollstreckungsmaßnahmen erfolglos waren oder voraussichtlich erfolglos wären (VwGH 26.5.2004, 99/14/0218). Es entspricht daher dem Gesetz, wenn die Behörde die Haftung erst dann geltend macht, wenn sie Kenntnis über das Ausmaß der Uneinbringlichkeit hat (VwGH 5.7.2004, 2002/14/0123). Aus der Konkurseröffnung allein ergibt sich noch nicht zwingend die Uneinbringlichkeit. Diese ist erst dann anzunehmen, wenn im Lauf des Insolvenzverfahrens feststeht, dass die Abgabenforderung im Konkurs mangels ausreichenden Vermögens nicht befriedigt werden kann; schließlich würde selbst eine geringe Quote die Haftung betragsmäßig entsprechend vermindern (zB VwGH 17.12.2009, 2009/16/0092). Mit § 9a BAO wird der Personenkreis, den die Ausfallshaftung des § 9 BAO trifft, auf Personen erweitert, die entweder faktische Geschäftsführer sind oder die den Vertreter dahingehend beeinflussen, dass abgabenrechtliche Pflichten durch den Vertreter verletzt werden (vgl. Ritz, BAO6, § 9a Tz 1). Die erläuternden Bemerkungen zur Regierungsvorlage verweisen darauf, dass der Sinn und Zweck der Bestimmung darin besteht, die tatsächlich handelnde Person einer persönlichen Haftung zu unterziehen, der sie mangels formaler Bestellung als Geschäftsführer nach § 9 BAO entgehen würde. Pflichtverletzung: Zu den Pflichten des Geschäftsführers gehört, - für die Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen (Abgabenzahlungspflicht); - die Erfüllung der den Vertretenen treffenden gesetzlichen Buchführungs- und Aufzeichnungs-,Offenlegungs- und Wahrheitspflichten; - andere Personen (Angestellte), die er mit den steuerlichen Agenden betraut, zu kontrollieren (Auswahl- und Kontrollpflichten); - sich bei Geschäftsübernahme zu informieren; - Zurücklegung der Geschäftsführungsfunktion bei Behinderung/Beschränkung der Befugnisse. Die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Beschwerdeführer besteht darin, dass die Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben zu den jeweiligen gesetzlichen Fälligkeitstagen unterlassen wurden. Die Inanspruchnahme der gemäß § 9a BAO bestehenden Haftung setzt voraus, dass die schuldhafte Pflichtverletzung kausal für die Uneinbringlichkeit ist. Eine Haftung kommt auch für aufgrund einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen entstandene Abgabenschulden in Betracht (vgl. VwGH 30.11.1999, 94/14/0173). Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob eine Pflicht bestanden hat, die verletzt wurde, bestimmt sich danach, wann die Abgabe nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wäre. Abgabenbescheide haben im Spruch den Zeitpunkt ihrer Fälligkeit zu enthalten (§ 198 Abs 2 BAO). Bezieht sich die Angabe der Fälligkeit nicht auf die gesamte festgesetzte Abgabe, sondern nur auf einen Teil (zB Nachforderung gegenüber einem Vorauszahlungsbescheid), so ist außer dem Zeitpunkt auch der Betrag zu nennen, auf den er sich bezieht; dieser Betrag (Höhe der Nachforderung) ist Spruchbestandteil (Ritz, BAO6, § 198 Tz 12; Ellinger/Sutter/Urtz, BAO, § 198 Anm 20). Gemäß § 210 Abs 1 BAO werden Abgaben - unbeschadet besonderer Regelungen - mit Ablauf eines Monates nach Bekanntgabe des Abgabenbescheides fällig (zB für Einkommensteuerabschlusszahlungen nach § 46 EStG, wobei die Bestimmung auch für die Körperschaftsteuer gilt). Gemäß § 45 Abs 2 EStG sind die Vorauszahlungen zu je einem Viertel am 15. Februar, 15. Mai, 15. August und 15. November zu leisten; die Fälligkeiten sind gesetzlich vorgegeben und können vom Finanzamt nicht bescheidmäßig abgeändert werden (Wanke in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 45 Anm 15). Gemäß § 24 Abs 3 KStG sind die Vorschriften des EStG über die Entrichtung der Körperschaftsteuer sinngemäß anzuwenden. Bei Selbstbemessungsabgaben ist maßgebend, wann die Abgabe bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung zu entrichten oder abzuführen gewesen wäre (VwGH 25.4.2016, Ra 2015/16/0139); maßgebend ist daher ausschließlich der Zeitpunkt ihrer Fälligkeit (VwGH 25.10.1996, 93/17/0280). Gemäß § 21 Abs 1 UStG hat der Unternehmer spätestens am 15. Tag (Fälligkeitstag) des auf einen Voranmeldungszeitraum zweitfolgenden Kalendermonates eine Voranmeldung (Steuererklärung) einzureichen. Eine sich ergebende Vorauszahlung ist spätestens am Fälligkeitstag zu entrichten. Somit wird durch eine Nachforderung auf Grund der Veranlagung zur Umsatzsteuer (Jahresumsatzsteuerbescheid) keine von § 21 Abs 1 und 3 UStG abweichende Fälligkeit begründet. Das bedeutet, dass nicht der Zeitpunkt der bescheidmäßigen Festsetzung der Umsatzsteuernachzahlung für die Fälligkeit relevant ist, sondern die entsprechende gesetzliche Bestimmung, die besagt, dass sich im Fall rückständiger Vorauszahlungen der 15. des auf den betreffenden Voranmeldungszeitraum zweitfolgenden Kalendermonates als Fälligkeitstag ergibt. Gemäß § 79 Abs 1 EStG ist die Lohnsteuer spätestens am 15. Tag nach Ablauf des Kalendermonats abzuführen. Ebenso bis spätestens zum 15. Tag des nachfolgenden Kalendermonats ist der Dienstgeberbeitrag (§ 43 Abs 1 FLAG) und der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag (§ 122 WKG iVm § 43 FLAG) zu entrichten. Der Dienstgeberbeitrag ist gem § 41 Abs 3 FLAG von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen (VwGH 24.10.2012, 2008/13/0106). Gemäß § 96 Abs 1 EStG ist die Kapitalertragsteuer für Ausschüttungen binnen einer Woche nach dem Zufließen abzuführen. Gemäß § 4 Abs 1 WAG hat der Abgabenschuldner die Abgabe selbst zu berechnen und bis zum 15. des zweitfolgenden Monats zu entrichten. Eine gemäß § 201 BAO festgesetzte Abgabe hat die im Abs 1 genannte Fälligkeit. Unabhängig von wirtschaftlichen Schwierigkeiten der Gesellschaft ist die Verletzung der Verpflichtung zur Abfuhr von Umsatzsteuern, Lohnabgaben oder Kapitalertragsteuer jedenfalls schuldhaft, weil es sich dabei um solche Abgaben handelt, deren Entrichtung bzw Abfuhr bei korrekter Geschäftsführung durch diese Schwierigkeiten nicht gehindert war (VwGH 12.8.1994, 92/14/0125). Bereits aus der Überschrift zu § 1 IO ist ersichtlich, dass sowohl ein Konkurs- als auch ein Sanierungsverfahren ein Insolvenzverfahren ist. Gemäß § 74 Abs 1 IO ist die Eröffnung des Insolvenzverfahrens durch ein Edikt öffentlich bekanntzumachen, wobei das Verfahren ausdrücklich entweder als Konkursverfahren oder als Sanierungsverfahren zu bezeichnen ist. Mit Beschluss des Insolvenzgerichts vom Datum1 zur Geschäftszahl *GZ* wurde das Konkursverfahren über die Primärschuldnerin eröffnet. Gemäß § 2 IO treten die Rechtswirkungen der Eröffnung des Insolvenzverfahrens mit Beginn des Tages ein, der der öffentlichen Bekanntmachung des Inhalts des Insolvenzedikts folgt. Durch Eröffnung des Insolvenzverfahrens wird das gesamte der Exekution unterworfene Vermögen, das dem Schuldner zu dieser Zeit gehört oder das er während des Insolvenzverfahrens erlangt (Insolvenzmasse), dessen freier Verfügung entzogen. Somit konnte der Beschwerdeführer ab diesem Zeitpunkt keine Zahlungen für die Primärschuldner mehr vornehmen. Für Abgaben, die nach diesem Zeitpunkt fällig wurden, kann der faktische Vertreter nicht zur Haftung herangezogen werden. Somit ist der Beschwerde für folgende Abgaben Folge zu geben: | Abgabenart | Zeitraum | Fälligkeit | Haftungsbetrag | Körperschaftsteuer | 2015 | 13.06.2016 | 13.500,00 Ausmaß der Haftung: Auch die Haftung des § 9a BAO ist subsidiär und akzessorisch. Eine Person darf demnach nur dann als Haftende in Anspruch genommen werden, wenn der Hauptschuldner seiner Verbindlichkeit nicht nachkommt und diese Verbindlichkeit beim Hauptschuldner uneinbringlich ist (Subsidiarität). Die Haftungsschuld ist weiters ihrem bloß sichernden Charakter zufolge in ihrem Bestand von der Existenz der Hauptschuld abhängig. Ist die Hauptschuld nicht (gültig) entstanden oder ist sie erloschen oder hat nur mehr den Charakter einer Naturalobligation (VwGH 6.8.1996, 93/17/0093), ist auch eine Haftung für diese nicht denkbar (VwGH 19.3.2015, 2013/16/0200). Das Erlöschen der Abgabenschuld wird unter anderem durch die Entrichtung der Abgaben - etwa durch einen Gesamtschuldner - bewirkt (VwGH 1.7.1992, 91/13/0046), durch Nachsicht oder Löschung (vgl Ritz, BAO6, § 4 Tz 9). Bei der Umsatzsteuer entsteht der Abgabenanspruch gemäß § 19 Abs 2 bis 4 UStG 1994 jeweils mit Ablauf des Kalendermonats. § 4 Abs 2 lit a Z 2 BAO besagt, dass der Abgabenanspruch bei der Einkommensteuer und bei der Körperschaftsteuer grundsätzlich "für die zu veranlagende Abgabe mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorgenommen wird", entsteht (vgl VwGH 27.6.2018, Ro 2017/15/0044). Die Grundsatzregelung des § 4 Abs 1 BAO (wonach der Abgabenanspruch entsteht, sobald der Tatbestand verwirklicht ist) gilt etwa für Anspruchszinsen, Aussetzungszinsen, Stundungszinsen, Säumniszuschläge und Mahngebühren (vgl Ritz, BAO6, § 4 Tz 6 mwN). Der Abgabenanspruch entsteht grundsätzlich unabhängig von einer behördlichen Tätigkeit und setzt - außer bei ESt/KÖSt-Vorauszahlungsbescheiden - keine Bescheiderlassung voraus. Vom Abgabenanspruch zu unterscheiden ist auch der Abgabenzahlungsanspruch, nämlich die Verpflichtung, einen Abgabenbetrag zu einem bestimmten Zeitpunkt zu entrichten. Gemäß § 4 Abs 2 Z 3 BAO entsteht der Abgabenanspruch im Zeitpunkt des Zufließens der steuerabzugspflichtigen Einkünfte. Der Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber ist im Zeitpunkt des Zuflusses des Arbeitslohns vorzunehmen. Daraus folgt, dass für Löhne, die nicht in voller Höhe dem Arbeitnehmer zugeflossen sind, kein Abgabenanspruch in voller Höhe - sondern bezogen auf die zugeflossenen Löhne - entstanden ist. Wenn kein Abgabenanspruch entstanden ist, trifft den Arbeitgeber keine Verpflichtung zum Lohnsteuerabzug. Somit kann auch den Vertreter (Geschäftsführer) keine Haftung für jene Lohnsteuerbeträge treffen, die sich auf tatsächlich nicht zugeflossene Arbeitslöhne bezieht. Gemäß § 41 FLAG ist ein Dienstgeberbeitrag in Höhe von 4,5 % der Beitragsgrundlage vom Dienstgeber zu entrichten. Beitragsgrundlage ist die Summe der Arbeitslöhne, die in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer gewährt wurden. Ohne Zufluss fällt auch kein Dienstgeberbeitrag an. Dem Haftungspflichtigen muss von der Behörde über den haftungsgegenständlichen Abgabenanspruch Kenntnis in einer Weise verschafft werden, dass die Prüfung der Richtigkeit der Abgabenfestsetzung möglich ist und die Positionen der Rechtsverteidigung des herangezogenen Haftenden gegen den Anspruch nicht schwächer sind als diejenigen, die der Abgabepflichtige gegen den Abgabenbescheid einzunehmen in der Lage ist (VwGH 11.7.2000, 2000/16/0227). Der zur Haftung Herangezogene muss jedenfalls den gegen ihn geltend gemachten Abgabenanspruch dem Grunde und der Höhe nach bekämpfen können. Vor allem im Hinblick auf die unterschiedlichen Fälligkeitszeitpunkte nach Abgabenarten und Zeiträumen sind die Abgabenansprüche aufgeschlüsselt auszuweisen. Erst auf der Basis einer entsprechenden Aufgliederung werden sie dem Haftungspflichtigen auf geeignete Weise zur Kenntnis gebracht (vgl. UFS vom 10.5.2004, RV/1760-W/02 oder UFS vom 25.11.2005, RV/0437-G/05; BFG 29.01.2018, RV/7100798/2016). Im Haftungsprüfungsvorhalt hat die belangte Behörde dem Beschwerdeführer die Abgabenarten, Bescheiddaten und Fälligkeiten bekannt gegeben. Abgabenbescheid - Beschwerde: Geht einem Haftungsbescheid ein Abgabenbescheid voran, so ist die Behörde daran gebunden und hat sich in der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung grundsätzlich an diesen Abgabenbescheid zu halten. Gemäß § 248 BAO kann der nach Abgabenvorschriften Haftungspflichtige unbeschadet der Einbringung einer Beschwerde gegen seine Heranziehung zur Haftung innerhalb der für die Einbringung der Beschwerde gegen den Haftungsbescheid offenstehenden Frist auch gegen den Bescheid über den Abgabenanspruch eine Beschwerde erheben; dies gilt auch für einen Lohnsteuer-Haftungsbescheid, der an den Arbeitgeber ergangen ist (VwGH 19.5.2016, Ra 2016/16/0029). Das Beschwerderecht gegen den Bescheid über den Abgabenanspruch steht dem Haftungspflichtigen auch dann zu, wenn der betreffende Bescheid bereits vom Erstschuldner angefochten wurde, und selbst dann, wenn dazu bereits eine Entscheidung vorliegt (VwGH 14.9.2017, Ra 2017/15/0055; VwGH 31.3.2011, 2010/15/0150). Diese Beschwerden müssen nicht in gesonderten Schriftsätzen eingebracht werden (VwGH 29.3.2001, 2000/14/0200). Die Frage, ob und in welcher Höhe ein Abgabenanspruch objektiv gegeben ist, ist als Vorfrage im Haftungsverfahren nur dann zu beantworten, wenn kein Bindungswirkung auslösender Abgabenbescheid oder Haftungsbescheid (nach § 82 EStG hinsichtlich der Lohnsteuer) vorangegangen ist (VwGH 27.2.2008, 2005/13/0074). Auf die "Fälligstellung" durch solche Bescheide kommt es nicht an, weil die in Rede stehende Steuer als Selbstbemessungsabgabe von der Primärschuldnerin gemäß § 79 EStG (für die Lohnsteuer) und gemäß § 96 EStG (für die Kapitalertragsteuer) nicht erst im Jahr der bescheidmäßigen Festsetzung einzubehalten und abzuführen gewesen wäre. Wurde bei Selbstbemessungsangaben noch kein Bescheid gemäß § 201 BAO oder gemäß § 202 BAO erlassen, so ist im Haftungsverfahren über den Abgabenanspruch (seine Höhe) abzusprechen (VwGH 20.11.2014, Ro 2014/16/0057). Kausalität: Der zur Haftung nach § 9a BAO herangezogene haftet aber nicht für sämtliche Abgabenschulden des Vertretenen in voller Höhe, sondern nur im Umfang der Kausalität zwischen seiner schuldhaften Pflichtverletzung und dem Entgang der Abgaben. Bei der Entrichtung von Schulden sind Abgabenschulden nicht schlechter zu behandeln als andere Schulden; die Schulden sind im gleichen Verhältnis zu befriedigen (Gleichbehandlungsgrundsatz; VwGH 22.12.2015, Ra 2015/16/0128). Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden aus und besteht die Haftung nur deswegen, weil die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und den Abgabengläubiger somit benachteiligt hat, dann erstreckt sich die Haftung auch nur auf den Betrag, um den der Abgabengläubiger bei gleichmäßiger Befriedigung aller Forderungen mehr erlangt hätte, als er infolge des pflichtwidrigen Verhaltens tatsächlich erhalten hat. Dies setzt jedoch den Nachweis voraus, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Diesen Nachweis hat der zur Haftung nach § 9a BAO herangezogene auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel zu diesen Zeitpunkten andererseits bezogen zu führen. Ob eine Gleichbehandlung der Gläubiger im Sinne der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vorliegt, ist kein unter Beweis zu stellender Sachverhalt, sondern eine rechtliche Würdigung (VwGH 2.7.2015, 2013/16/0220). Die Pflichtverletzung ist zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten der in Rede stehenden Abgabenschuldigkeiten zu prüfen und es müssen sich auch die von der Behörde (wiederholt) geforderte Liquiditätsaufstellung und der Nachweis der Gläubigergleichbehandlung auf diese Zeitpunkte beziehen (VwGH 2.7.2015, 2013/16/0220). Auf dem nach § 9a BAO zur Haftung in Betracht kommenden lastet auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Eine Betrachtung der Gläubigergleichbehandlung hat zum jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt zu erfolgen. Ihm obliegt es auch, entsprechende Beweisvorsorgen - etwa durch das Erstellen und Aufbewahren von Ausdrucken - zu treffen. Kommt er der Aufforderung zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens nicht nach und erbringt er nicht den ihm obliegenden Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, haftet er dann für die in Rede stehenden Abgabenschulden zur Gänze (vgl. VwGH 23.6.2009, 2007/13/0014; VwGH 24.1.2017, Ra 2015/16/0078). Eine Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes kann sich nicht nur bei der Tilgung bereits bestehender Verbindlichkeiten, sondern auch bei sogenannten Zug-um-Zug-Geschäften ergeben. Für die Frage, ob andere andrängende Gläubiger gegenüber dem Bund als Abgabengläubiger begünstigt worden sind, ist es nicht relevant, ob geleistete Zahlungen nach den Bestimmungen der Insolvenzordnung rechtsunwirksam oder anfechtbar gewesen wären (VwGH 22.12.2015, Ra 2015/16/0128). Der Beschwerdeführer wurde von der belangten Behörde im Haftungsprüfungsvorhalt aufgefordert, Nachweise einer Gläubigergleichbehandlung zu erbringen und Quoten bekannt zu geben. Es wurden jedoch keine diesbezüglichen Unterlagen vorgelegt. Lohnsteuer und Gleichbehandlungsgrundsatz: Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt bei der Lohnsteuer der Gleichbehandlungsgrundsatz nicht zum Tragen. Aus der Bestimmung des § 78 Abs 3 EStG 1988, wonach in Fällen, in denen die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht ausreichten, die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten ist, ergibt sich nämlich, dass jede vorgenommene Zahlung voller vereinbarter Arbeitslöhne, wenn die zur Verfügung stehenden Mittel nicht auch für die darauf entfallende Lohnsteuer ausreichen, eine schuldhafte Verletzung der abgabenrechtlichen Pflicht darstellt (zB Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 78 Anm 19). Die einbehaltene Lohnsteuer ist zur Gänze zur späteren Abfuhr zu verwenden und unterliegt bei sich bis zum Abfuhrzeitpunkt geänderten wirtschaftlichen Verhältnissen nicht dem Gleichbehandlungsgebot. Eine Begrenzung der Haftung in Höhe des sogenannten Quotenschadens kommt diesbezüglich nicht in Betracht (VwGH 8.7.2009, 2009/15/0013). Dasselbe gilt für die Kapitalertragsteuer (VwGH 16.2.2000, 95/15/0046; VwGH 27.8.2008, 2006/15/0010). Ermessen: Die Inanspruchnahme zur Haftung liegt im Ermessen (§ 20 BAO). Dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" ist dabei die Bedeutung "berechtigte Interessen der Partei", dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" die Bedeutung "öffentliches Anliegen an der Einbringung der Abgaben" beizumessen. Wesentliches Ermessenskriterium ist die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist. Die Uneinbringlichkeit bei der Primärschuldnerin steht als Folge des Insolvenzverfahrens fest. Bei der Ermessensübung ist zudem auf den Grad des Verschuldens des Haftenden Bedacht zu nehmen. Der Beschwerdeführer war faktischer Geschäftsführer der Primärschuldnerin und war somit auch für die Entrichtung der Abgaben verantwortlich. Haftungen nach § 9a BAO und nach § 9a BAO schließen einander nicht aus (Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, BAO3 § 9a Anm 14). Die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse des Haftenden wie etwa dessen Vermögenslosigkeit und/oder Arbeitsunfähigkeit stehen nach der Rechtsprechung in keinem erkennbaren Zusammenhang mit der Geltendmachung der Haftung und können somit die Ermessensübung nicht beeinflussen (VwGH 25.06.1990, 89/15/0067). Eine allfällige derzeitige Uneinbringlichkeit der geltend gemachten Verbindlichkeiten beim Haftungspflichtigen schließt nämlich nicht aus, dass künftig neu hervor gekommenes Vermögen oder künftig erzielte Einkünfte zur Einbringlichkeit führen könnten (VwGH 08.07.2009, 2009/15/0013). Die Inanspruchnahme der Haftung in Ausübung des Ermessens ist mit dem derzeitigen, im Zeitpunkt der Erlassung des Haftungsbescheides vorhandenen Vermögen nicht begrenzt (VwGH 9.11.2011, 2011/16/0070). Soweit auf eine persönliche Unbilligkeit in der Einhebung der Abgaben aufzeigt werden soll, ist darauf zu verweisen, dass ein solcher Umstand im Rahmen der Ermessensübung zur Geltendmachung der Haftung nicht zu berücksichtigen ist (VwGH 18.10.2005, 2004/14/0112). Ergebnis: Der Beschwerde war teilweise Folge zu geben. Die Haftung besteht im Ausmaß von € 59.368,47 zu Recht und setzt sich wie folgt zusammen: | Haftung laut Haftungsbescheid vom 6.9.2017 | 72.868,47 | abzüglich Körperschaftsteuer 2015 |   | - 13.500,00 |   |   |   | Ergebnis | 59.368,47 Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht orientierte sich bei der zu lösenden Rechtsfrage an den zitierten gesetzlichen Bestimmungen sowie der dazu angeführten Literatur. Die rechtlichen Voraussetzungen zur Inanspruchnahme zur Haftung sind durch die höchstgerichtliche Rechtsprechung hinreichend geklärt. Es liegt hier keine zu klärende Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor, weshalb die Zulässigkeit einer Revision zu verneinen war.     Wien, am 19. Februar 2020