BFG RV/1100190/2018

Für den Verfassungsgerichtshof bestehen unter ausdrücklichem Hinweis auf die (verfassungskonforme) ständige Angehörigenjudikatur des Verwaltungsgerichtshofes keine verfassungsrechtlichen Bedenken, zu untersuchen, ob geleistete Zahlungen tatsächlich als durch den Betrieb veranlasst anzusehen sind (vgl. VfGH 22.02.1985, B298/80). Auch für den vorliegenden Beschwerdefall bestehen nach Ansicht des erkennenden Senates keinerlei verfassungsgerichtliche Bedenken, zu untersuchen, worum es sich bei den behaupteten Leistungen eigentlich handelt bzw. ob und welche Leistungen konkret und detailliert von der X FL an die Bf. erbracht wurden und weiters, ob die von der Bf. an die X FL getätigten Zahlungen tatsächlich als durch den Betrieb veranlasst anzusehen sind. Der erkennende Senat gelangt zum Ergebnis, dass aus dem gesamten dem Bundesfinanzgericht vorliegenden Aktenstand und weiters aus dem gesamten Vorbringen im Beschwerdeverfahren nicht ersehbar bzw. erkennbar und folglich nicht festgestellt werden kann, welche (konkreten und detaillierten) Leistungen die X FL der Bf. gegenüber im Einzelnen erbracht haben soll. Soweit der anwaltliche Vertreter im Rahmen des Erörterungstermines vom 04.07.2019 vorbrachte, dass die Einholung eines Gutachtens zum Thema "Key-Account und übliche Verrechnungspreise" ein probates Mittel zur Lösung des Falles wäre, war diesem Begehren bzw. Antrag nicht Folge zu geben. Abgesehen davon, dass dem Bundesfinanzgericht bereits zwei Gutachten zum Key-Accounting vorliegen, konnte von der Einholung eines dritten Gutachtens deshalb Abstand genommen werden, da allgemeine Ausführungen zu dem vom anwaltlichen Vertreter angeführten Thema nichts zur Beantwortung der Frage beizutragen vermögen, für welche (konkreten und detaillierten) Leistungen die Zahlungen der Bf. an die X FL im Einzelnen erfolgte sein sollen. Es wäre an der Bf. gelegen, konkrete und detaillierte, tatsächlich erbrachte Leistungen, nachweisbar darzulegen. Dass die Bf. auch nach dem Erörterungstermin vom 04.07.2019 und der dabei festgelegten Zufristung bis Ende September 2019 dafür auch noch im fortgesetzten Verfahren durchaus Gelegenheit hatte, dazu allerdings kein Vorbringen erstattete bzw. keine sonstigen Unterlagen oder Nachweise beibrachte, wurde bereits festgestellt. Außer der allgemein gehaltenen Angabe des anwaltlichen Vertreters, dass es sich bei den Leistungen um "Key-Account-Leistungen" handeln würde, war von Seiten der Beschwerdevertreter zu den Leistungen nichts Weiteres zu erfahren. Wenn im Übrigen seitens des anwaltlichen Vertreters im Rahmen des Erörterungstermines vom 04.07.2019 vorgebracht wurde, dass es sich bei "Key-Account Leistungen" nicht um Buchhalterleistungen handle und keine Stundenaufzeichnungen vorlägen, sei dazu noch angemerkt, dass eine "bloße" Stundenaufzeichnung für sich allein die im Sinne der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshof gebotene konkrete Leistungsbeschreibung grundsätzlich nicht zu erfüllen vermag. Auf Grundlage dieser Erwägungen und unter Berücksichtigung des Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes vom 19.04.2018, Ra 2017/15/0041, ergibt sich für den vorliegenden Fall im Rahmen des fortgesetzten Verfahrens, dass die von der Bf. mit einem Pauschalsatz von 25 % des Y-Umsatzes als Betriebsausgaben beanspruchten "Key-Account"-Aufwendungen nicht anzuerkennen sind. Im Rahmen der Beschwerdevorentscheidung des Finanzamtes vom 14.04.2015 betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 2005 bis 2008 wurden die angefochtenen Körperschaftsteuerescheide 2005 bis 2008 auf Basis der Kostenstruktur der X FL zu Gunsten der Bf. abgeändert, wobei die Positionen "Reisespesen Geschäftsleitung" und die "Flug- und Transferkosten" mit 5% der Reise bzw. Flug- und Transferkosten (maximal begrenzt aber mit CHF 200.000,--) als Selbstkosten des liefernden bzw. leistenden Unternehmens um einen betriebs- oder branchenüblichen Gewinnaufschlag erhöht als Betriebsausgaben der Bf. in Ansatz gebracht wurden. In der gesonderten Begründung vom 14.04.2015 wird dazu vom Finanzamt auszugsweise Folgendes ausgeführt: "[…] Einerseits ergeben sich sachverhaltsmäßig gesamthaft gesehen die aufgezeigten Widersprüchlichkeiten zum Wirtschaftsgut "Key Account" und den damit vermeintlich erbrachten und abzugeltenden Tätigkeiten in Liechtenstein. Andererseits ist eine gewisse operative Tätigkeit der X FL in Liechtenstein für die X GmbH auf Sachverhaltsebene dokumentiert. Im Sinne des Fremdverhaltensgrundsatzes sollen die einzelnen Unternehmen eines Konzerns so besteuert werden, als würden die gegenseitigen Geschäfte zwischen voneinander unabhängigen Unternehmen stattfinden. Erbringt ein verbundenes Unternehmen an das Stammhaus Dienstleistungen sind daher angemessene Verrechnungspreise zu berechnen, als ob der Leistungsverkehr zwischen Fremden stattgefunden hätte. Die Verrechnungspreise haben dabei dem Fremdverhaltensgrundsatz zu entsprechen. Ist dies nicht der Fall, so ist die Abgabenbehörde ermächtigt entsprechende Gewinnkorrekturen durchzuführen. Die OECD-Verrechnungspreisrichtlinien sind im Zusammenhang mit den Bestimmungen des DBA als Auslegungshilfe zu betrachten. Aufgrund der (nicht) beigebrachten Unterlagen aus Liechtenstein ist es aber nicht möglich, der X FL mehr als Routinefunktionen im Zuge einer Funktions- und Risikoanalyse zuzubilligen. Das wesentliche Unternehmerrisiko (Entrepreneurfunktion) trägt nach wie vor die X GmbH. Der wesentliche Umfang der ausgeübten Funktionen, die übernommenen Risiken und der Einsatz von wesentlichen Vermögenswerten in Bezug auf den Kunden Y verbleiben nach den vorliegenden Unterlagen in Österreich. Bei der Durchführung einer Fremdvergleichsprüfung wäre zu berücksichtigen, dass Vergleichbarkeit in der Tätigkeit bzw. in den die Preis- und Gewinnspannen beeinflussenden Faktoren/Kosten gegeben sein muss. Allgemeine Bedingungen, wie z.B. Marktlage und Wettbewerbsverhältnisse, aber auch spezielle Faktoren sind in die Prüfung einzubeziehen. Maßstab des Vergleiches ist jener Preis, den zueinander fremde Unternehmen verrechnet hätten. Bisher ist eine Verrechnung der operativen Tätigkeit von der X FLLiechtenstein an die X GmbH Österreich nicht erfolgt. Ein Ansatz des pauschalen verhandlungsbasierten Verrechnungspreises von 25% des Y-Umsatzes für Key Account ist weder nachvollziehbar noch ist aufgrund der vorliegenden Unterlagen eine Fremdvergleichsprüfung möglich. Ein externer fremdüblicher Marktpreis für die Leistungen in Liechtenstein ist mangels Nachweis nicht feststellbar. Wird der Verrechnungspreis somit auf Basis von Kosten der Leistungserstellung gebildet, muss geprüft werden, welche Art von Kosten für die Berechnung herangezogen werden. Werden Istkosten für den Verrechnungspreis herangezogen werden, ist zu untersuchen ob die tatsächlich entstandenen Kosten den leistenden Bereich abdecken. Dem empfangenden Bereich können nur tatsächlich angefallene Kosten (mit Gewinnaufschlag) weiterverrechnet werden. […] Aus den gesamten Vorbringen und Unterlagen kann nicht abgeleitet und dargetan werden, welchen betrieblichen Bezug die Positionen "Fremdleistungen Provisionen", "Reisespesen Geschäftsleitung" und "Flug- und Transferkosten" haben. Eine betriebliche Veranlassung kann bei den Aufwendungen (Kosten) "Reisespesen Geschäftsleitung" und "Flug- und Transferkosten" Kosten im Schätzungswege in Höhe von 5% der Reise bzw. Flug- und Transferkosten anerkannt werden, maximal begrenzt aber mit CHF 200.000,--. Im Rahmen der Kostenaufschlagsmethode ist daher davon auszugehen, dass die Positionen "Fremdleistungen Provisionen", auszuscheiden sind und die "Reisespesen Geschäftsleitung" und die "Flug- und Transferkosten" mit 5% der Reise bzw. Flug- und Transferkosten (maximal begrenzt aber mit CHF 200.000,--) als Selbstkosten des liefernden bzw. leistenden Unternehmens um einen betriebs- oder branchenüblichen Gewinnaufschlag erhöht in Ansatz gebracht werden. […] In diesem Beschwerdepunkt erfolgt somit eine Teilstattgabe im Rahmen der BVE. Das Zahlenmaterial stellt sich wie folgt dar: […]" (zu weiteren Details und zum Zahlenmaterial vgl. gesonderte Begründung vom 14.04.2015). Seitens der Teamleiterin der Großbetriebsprüfung wurde dazu im Rahmen des Erörterungstermines vom 14.07.2019 angemerkt, eine konkrete Leistungsermittlung sei nicht möglich gewesen. Insofern sei es zur Schätzung nach der cost-plus-Methode gekommen. D. h. feststellbare Aufwendungen aus den Jahresabschlüssen in Liechtenstein seien berücksichtigt und mit einem Aufschlag von 15 % versehen worden. Außerhalb der Jahresabschlüsse sei zum Thema Key-Account nichts Konkretes festzustellen gewesen. Dazu ist seitens des erkennenden Senates nun zwar darauf hinzuweisen, dass auch hinsichtlich dieser vom Finanzamt teilweise anerkannten aus der Bilanz ersichtlichen Kosten keine Feststellungen dahingehend vorliegen, für welche konkreten Leistungen der Bf. gegenüber diese Aufwendungen (Kosten) angefallen sind. Im Hinblick auf die Ausführungen in der gesonderten Begründung und der solcherart schätzungsweise bzw. teilweise anerkannten Aufwendungen im Zusammenhang mit tatsächlich angefallenen Kosten, erscheint es dem erkennenden Senat für vertretbar, der Ansicht bzw. Vorgangsweise des Finanzamtes bzw. der Großbetriebsprüfung zu folgen. Der erkennende Senat gelangt in diesem Punkt somit zur Auffassung, dass die diesbezüglichen Aufwendungen als durch den Betrieb der Bf. veranlasst zu werten sind. Insgesamt kommt der erkennende Senat zum Ergebnis, dass ein Abzug der beanspruchten "Key-Account-Aufwendungen" in Höhe des 25%igen Pauschalsatzes als Betriebsausgaben nicht anzuerkennen ist. Hinsichtlich der in der Beschwerdevorentscheidung des Finanzamtes vom 14.04.2015 zuerkannten Aufwendungen im Zusammenhang mit tatsächlich angefallenen Kosten wird seitens des erkennenden Senates der Abzug als Betriebsausgaben anerkannt. b) Sonstige Beschwerdepunkte Hinsichtlich der weiteren Beschwerdepunkte, welche die Textziffern 4 (Marketingberatung xxx), 6 (Miete und Betriebskosten Kongresszentrum), 7 (Sponsoring), 8 (Weihnachtsfeiern) und 9 (Mag. B) des Prüfberichtes betreffen, hat das Bundesfinanzgericht im aufgehobenen Erkenntnis vom 21.02.2017, RV/1100360/2016, hinsichtlich der Textziffer 4 (Marketingberatung xxx) stattgebend und hinsichtlich der Textziffern 6 (Miete und Betriebskosten Kongresszentrum), 7 (Sponsoring), 8 (Weihnachtsfeiern) und 9 (Mag. B) abweisend entschieden. Diese Ansicht wird seitens erkennenden Senates auch für das gegenständliche fortgesetzte Verfahren vertreten. Auf die dazu im ersten Rechtsgang im Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts 21.02.2017, RV/1100360/2016, unter Pkt. II.I.) "Sonstige Beschwerdepunkte" ausführlich angeführten Begründungserwägungen wird seitens des erkennenden Senates verwiesen und diese somit zum Begründungsteil der nunmehrigen Entscheidung im fortgesetzten Verfahren gemacht. Wiederaufnahme der Verfahren Die Abweisung der Beschwerde gegen die Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Körperschaftsteuer 2005 bis 2008 wurde im Vorerkenntnis des Bundesfinanzgerichtes vom 21.02.2017, RV/1100360/2016, unter Punkt II.J.) "Wiederaufnahme" behandelt und ausführlich begründet. Seitens des erkennenden Senates wird die Abweisung der Beschwerde gegen die Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerbescheide 2005 und 2008 im gegenständlichen fortgesetzten Verfahren in gleicher Weise begründet und auf die im Vorerkenntnis des Bundesfinanzgerichtes 21.02.2017, RV/1100360/2016, unter Punkt II.J.) angeführten ausführlichen Begründungserwägungen zur Abweisung der Beschwerde gegen die Wiederaufnahme der Verfahren zur Körperschaftsteuer 2005 bis 2008 und zur Ermessensübung verwiesen. Diese Begründungsausführungen im Vorerkenntnis werden somit hinsichtlich der Abweisung der Beschwerde gegen die Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerbescheide 2005 bis 2008 im fortgesetzten Verfahren vollumfänglich zum Begründungsteil erklärt. Anspruchszinsen Hinsichtlich der Abweisung der Beschwerde betreffend Anspruchszinsen 2005 bis 2008 im vorliegenden fortgesetzten Verfahren wird seitens des erkennenden Senates auf die im Vorerkenntnis des Bundesfinanzgerichtes 21.02.2017, RV/1100360/2016, unter Punkt II.K.) "Anspruchszinsen" enthaltenen Begründungsausführen verwiesen. III. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Rechtsfrage, unter welchen Voraussetzungen beanspruchte Aufwendungen im Zusammenhang mit "Key-Account-Leistungen" gewinnmindernd bzw. als Betriebsausgaben berücksichtigt werden können, wurde vom Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis 19.04.2018, Ra 2017/15/0041, geklärt. Die Voraussetzungen für die Zulassung einer ordentlichen Revision gemäß Art. 133 B-VG sind daher nicht gegeben.     Feldkirch, am 13. Februar 2020