BFG RV/7102605/2019

Wenn für eine später uneinbringlich gewordene Abgabe vor deren Fälligkeit tatsächlich zu Recht eine Zahlungserleichterung in Anspruch genommen wurde, mag dies allenfalls eine schuldhafte Pflichtverletzung im Sinne des § 9 Abs. 1 BAO ausschließen. Voraussetzung für die Bewilligung einer Zahlungserleichterung ist ein Antrag (der vorliegt) und es darf keine Gefährdung der Einbringlichkeit der Abgaben durch den Aufschub vorliegen. Diesbezügliches Vorbringen ist im Schreiben vom 13.10.2015 nicht enthalten. Bleiben Abgaben unbezahlt, weil ihre Bezahlung trotz gefährdeter Einbringlichkeit im Wege einer Zahlungserleichterung hinausgeschoben werden konnte, dann hat der Geschäftsführer, der eine solche Gefährdung in Abrede stellte, ein Verschulden am Abgabenausfall zu verantworten (vgl. VwGH 24.10.1990, 90/13/0087). Anhaltspunkte dahingehend, dass die Zahlungserleichterung ungerechtfertigt erwirkt wurde, wurden vom Finanzamt nicht vorgebracht. Es wurde lediglich dargetan, dass die sofortige bzw. die sofortige volle Entrichtung der Abgaben für den Abgabepflichtigen mit erheblichen Härten verbunden gewesen wäre (verzögerte Kundenzahlungen, Ausfall eines Großkunden) und dem Ansuchen wurde von der belangten Behörde stattgegeben. Wird jedoch vor Konkurseröffnung ein in der Zahlungserleichterung vorgesehener Zahlungstermin nicht eingehalten oder einer in den Bewilligungsbescheid aufgenommenen Bedingung nicht entsprochen, tritt Terminverlust ein, wodurch die Zahlungserleichterung erlischt; damit liegt es am Vertreter nachzuweisen, dass er bei Fälligkeit der Abgaben durch Stellung des Ratenansuchens die Abgabenbehörde nicht schlechter gestellt hat als andere Gläubiger und er hat diesen Nachweis auch für den Zeitpunkt des Eintritts des Terminverlustes zu erbringen (BFG 22.2.2018, RV/7105337/2017). Ein nach Eintritt der Fälligkeit von Abgaben eingebrachtes Ratenansuchen ändert nichts daran, dass ein Verstoß gegen die Verpflichtung zur Abgabenentrichtung vorliegt (VwGH 5.4.2011, 2009/16/0106). Damit steht auch eine zeitlich später erfolgte Genehmigung von Ratenzahlungen der Annahme, dass die Entrichtung bei Eintritt der Fälligkeit auf Grund schuldhaften Pflichtverletzung unterblieben ist, nicht entgegen (BFG 11.03.2019, RV/7105702/2018). Der Tag, an dem die Abgabenschuldigkeiten fällig geworden sind, bleibt durch die spätere Bewilligung von Zahlungserleichterungen (Stundung oder Ratenzahlung) unberührt. Durch Bewilligungen von Zahlungserleichterungen wird lediglich der Zeitpunkt der Verpflichtung zur Entrichtung der Abgaben hinausgeschoben. Mit Beschluss vom 17.6.2019 wurde dem Beschwerdeführer die Möglichkeit gegeben, darzulegen, warum seiner Ansicht nach für diese Abgabenschulden, die bei der neuerlichen Übernahme der Geschäftsführertätigkeit bestanden haben, keine Haftung bestehen soll bzw. wurde um Bekanntgabe von Differenzquoten ersucht. Mit E-Mail vom 9.8.2019 wurde lediglich bekannt gegeben, dass die Masseverwalterin, die noch über Geschäftsunterlagen verfügen soll, auf Urlaub wäre. Einem E-Mail kommt nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs die Eigenschaft eines Anbringens nicht zu (vgl. VwGH 21.11.2017, Ra 2017/16/0141). Das E-Mail kann auch deshalb nicht als Anbringen zur Fristverlängerung angesehen werden, weil nicht einmal angeführt ist, bis wann eine solche Frist verlängert werden soll. Abgesehen davon wurden im Anschluss an das E-Mail vom 9.8.2019 vom Beschwerdeführer bzw. seinem Vertreter keine weiteren Unterlagen mehr vorgelegt. In der Beschwerde vom 19.10.2018 wird angeführt, dass die Primärschuldnerin "aufgrund ihrer Zahlungsunfähigkeit ab Oktober 2015" die Zahlungen komplett eingestellt hat. Einerseits wurde weder nachgewiesen noch bekannt gegeben, ab welchem exakten Zeitpunkt die Zahlungen komplett eingestellt wurden. Andererseits ist daraus der Rückschluss zu ziehen, dass es davor schon zu Zahlungen an Gläubiger gekommen ist. Unklar bleibt, ob sämtliche Gläubiger gleich behandelt wurden. Kommt der Geschäftsführer der Aufforderung zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens zur Gläubigergleichbehandlung nicht nach und erbringt er nicht den ihm obliegenden Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, haftet er dann für die in Rede stehenden Abgabenschulden zur Gänze (VwGH 24.1.2017, Ra 2015/16/0078 mwN). Ausmaß der Haftung: Die Haftung des § 9 BAO ist subsidiär und akzessorisch. Eine Person darf demnach nur dann als Haftende in Anspruch genommen werden, wenn der Hauptschuldner seiner Verbindlichkeit nicht nachkommt und diese Verbindlichkeit beim Hauptschuldner uneinbringlich ist (Subsidiarität). Die Haftungsschuld ist weiters ihrem bloß sichernden Charakter zufolge in ihrem Bestand von der Existenz der Hauptschuld abhängig. Ist die Hauptschuld nicht (gültig) entstanden oder ist sie erloschen, ist auch eine Haftung für diese nicht denkbar (VwGH 19.3.2015, 2013/16/0200). Gemäß § 4 Abs 2 Z 3 BAO entsteht der Abgabenanspruch im Zeitpunkt des Zufließens der steuerabzugspflichtigen Einkünfte. Der Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber ist im Zeitpunkt des Zuflusses des Arbeitslohns vorzunehmen. Wie der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung ausgeführt hat, hat die Konkursordnung Vorrang vor den Verrechnungsregeln des § 214 BAO (z.B. VwGH 17.09.1990, 90/14/0038). In seinem Erkenntnis UFS 20.06.2006, RV/1837-W/05, (bestätigt durch VwGH 24.02.2010, 2006/13/0071) hat der Unabhängige Finanzsenat darauf hingewiesen, dass im Hinblick auf § 50 KO, wonach die Insolvenzforderungen nach dem Verhältnis ihrer Beträge zu befriedigen sind, die Zahlung(en) des Masseverwalters anlässlich der Verteilung der Konkursmasse anteilig auf die eine Konkursforderung darstellenden Abgabenschuldigkeiten zu verrechnen wären. Diese Aussage hat auch für das Verhältnis zwischen § 50 IO und § 214 BAO Geltung (zB BFG 29.04.2016, RV/5100944/2012). In einem Bescheid, mit dem eine persönliche Haftung geltend gemacht wird, wird die Identität der Sache durch den Tatbestand begrenzt, der für die geltend gemachte Haftung maßgebend ist (zB § 9 BAO). Im angefochtenen Bescheid wurden Abgabenschuldigkeiten in voller Höhe - also ohne Reduktion um die Quote von 23,7629 % - in Ansatz gebracht. Bezüglich des die Quote umfassenden Betrages liegt aber keine Uneinbringlichkeit bei der Primärschuldnerin vor, da es eben durch die Zahlungen im Sanierungsverfahren zu einer anteiligen Befriedigung aus der Masse gekommen war. Die Verrechnung der Quotenzahlungen durch die belangte Behörde mit Abgabenschuldigkeiten, die nicht zum Gegenstand des angefochtenen Bescheides gemacht wurden, obwohl es sich um Insolvenzverbindlichkeiten gehandelt hat und insofern der Beschwerdeführer insgesamt "nur" in einem niedrigeren Ausmaß zur Haftung herangezogen wurde, bedeutet nicht, dass der Haftende auf Grund einer solchen Verrechnung für die anderen (übrigen) Abgabenschuldigkeiten in voller Höhe zur Haftung herangezogen werden könnte. Somit ist eine mögliche Haftung in folgendem Ausmaß einzuschränken: | Abgaben-art | Zeitraum | Fälligkeitstag | Abgaben-schuld | abzügl Quote | max. Haftungs-betrag | tatsächlicher Haftungsbetrag | Einschränkung | Ergebnis BFG | U | 03/15 | 15.05.2015 | 6.436,57 | 1.529,52 | 4.907,05 | 2.361,42 | - | 2.361,42 | U | 04/15 | 15.06.2015 | 1.337,17 | 317,75 | 1.019,42 | 1.337,17 | 317,75 | 1.019,42 | U | 05/15 | 15.07.2015 | 210,24 | 49,96 | 160,28 | 210,24 | 49,96 | 160,28 | U | 06/15 | 17.08.2015 | 5.097,18 | 1.211,24 | 3.885,94 | 5.097,18 | 1.211,24 | 3.885,94 | U | 07/15 | 15.09.2015 | 8.378,32 | 1.990,93 | 6.387,39 | 8.378,32 | 1.990,93 | 6.387,39 | U | 08/15 | 15.10.2015 | 6.448,73 | 1.532,41 | 4.916,32 | 6.448,73 | 1.532,41 | 4.916,32 | U | 09/15 | 16.11.2015 | 4.848,13 | 1.152,06 | 3.696,07 | 4.848,13 | 1.152,06 | 3.696,07 | L | 04/15 | 15.05.2015 | 1.843,65 | 438,10 | 1.405,55 | 1.843,65 | 438,10 | 1.405,55 | L | 05/15 | 15.06.2015 | 1.843,65 | 438,10 | 1.405,55 | 1.843,65 | 438,10 | 1.405,55 | L | 06/15 | 15.07.2015 | 2.240,18 | 532,33 | 1.707,85 | 2.240,18 | 532,33 | 1.707,85 | L | 07/15 | 17.08.2015 | 1.843,65 | 438,10 | 1.405,55 | 1.843,65 | 438,10 | 1.405,55 | L | 09/15 | 15.10.2015 | 2.228,21 | 529,49 | 1.698,72 | 2.228,21 | 529,49 | 1.698,72 | K | 2014 | 09.11.2015 | 1,00 | 0,24 | 0,76 | 1,00 | 0,24 | 0,76 | K | 04-06/2015 | 15.05.2015 | 437,00 | 103,84 | 333,16 | 437,00 | 103,84 | 333,16 | K | 07-09/2015 | 17.08.2015 | 437,00 | 103,84 | 333,16 | 437,00 | 103,84 | 333,16 | K | 10-12/2015 | 16.11.2015 | 439,00 | 104,32 | 334,68 | 439,00 | 104,32 | 334,68 | DB | 04/15 | 15.05.2015 | 541,16 | 128,60 | 412,56 | 541,16 | 128,60 | 412,56 | DB | 05/15 | 15.06.2015 | 541,16 | 128,60 | 412,56 | 541,16 | 128,60 | 412,56 | DB | 06/15 | 15.07.2015 | 1.080,30 | 256,71 | 823,59 | 1.080,30 | 256,71 | 823,59 | DB | 07/15 | 17.08.2015 | 541,16 | 128,60 | 412,56 | 541,16 | 128,60 | 412,56 | DZ | 04/15 | 15.05.2015 | 48,10 | 11,43 | 36,67 | 48,10 | 11,43 | 36,67 | DZ | 05/15 | 15.06.2015 | 48,10 | 11,43 | 36,67 | 48,10 | 11,43 | 36,67 | DZ | 06/15 | 15.07.2015 | 96,03 | 22,82 | 73,21 | 96,03 | 22,82 | 73,21 | DZ | 07/15 | 17.08.2015 | 48,10 | 11,43 | 36,67 | 48,10 | 11,43 | 36,67 | EG | 2015 | 12.10.2015 | 390,04 | 92,68 | 297,36 | 390,04 | 92,68 | 297,36 | BAL | 2015 | 12.10.2015 | 1,00 | 0,24 | 0,76 | 1,00 | 0,24 | 0,76 | | | | 47.404,83 | | | 43.329,68 | 9.735,25 | 33.594,43 Dem Haftungspflichtigen muss von der Behörde über den haftungsgegenständlichen Abgabenanspruch Kenntnis in einer Weise verschafft werden, dass die Prüfung der Richtigkeit der Abgabenfestsetzung möglich ist und die Positionen der Rechtsverteidigung des herangezogenen Haftenden gegen den Anspruch nicht schwächer sind als diejenigen, die der Abgabepflichtige gegen den Abgabenbescheid einzunehmen in der Lage ist (VwGH 11.7.2000, 2000/16/0227). Der zur Haftung Herangezogene muss jedenfalls den gegen ihn geltend gemachten Abgabenanspruch dem Grunde und der Höhe nach bekämpfen können. Vor allem im Hinblick auf die unterschiedlichen Fälligkeitszeitpunkte nach Abgabenarten und Zeiträumen sind die Abgabenansprüche aufgeschlüsselt auszuweisen. Erst auf der Basis einer entsprechenden Aufgliederung werden sie dem Haftungspflichtigen auf geeignete Weise zur Kenntnis gebracht (vgl. UFS vom 10.5.2004, RV/1760-W/02 oder UFS vom 25.11.2005, RV/0437-G/05; BFG 29.01.2018, RV/7100798/2016). Mangels Aufgliederung auf die einzelnen Voranmeldungszeiträume durch die Abgabenbehörde kann der Beschwerdeführer dafür keinen Gleichbehandlungsnachweis erbringen. Solche Abgaben sind aus dem Haftungsbescheid auszuscheiden (vgl. VwGH 22.4.2015, 2013/16/0208). Die belangte Behörde hat in Ihrer Antwort vom 28.10.2019 mitgeteilt, dass sich die Summe der Säumniszuschläge (SZA), die am Haftungsbescheid angeführt ist, aus den ersten Säumniszuschlägen für UVA 3/2015 in Höhe von € 128,73, UVA 6/2015 in Höhe von € 101,94 und UVA 7/2015 in Höhe von € 167,57 zusammensetzt und dass Säumniszuschläge in Höhe von € 101,94 am 13.10.2015 und in Höhe von € 128,73 am 9.7.2015 entrichtet wurden. Der am Haftungsbescheid angeführte erste Säumniszuschlag (SZA) 2015 in Höhe von € 358,83 war daher auszuscheiden. Darüber hinaus wurde ein Teil dieses Betrages durch die Primärschuldnerin bereits entrichtet, wie die belangte Behörde in Ihrer Stellungnahme mitgeteilt hatte. Abgabenbescheid – Beschwerde: Geht einem Haftungsbescheid ein Abgabenbescheid voran, so ist die Behörde daran gebunden und hat sich in der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung grundsätzlich an diesen Abgabenbescheid zu halten. Die Frage, ob und in welcher Höhe ein Abgabenanspruch objektiv gegeben ist, ist als Vorfrage im Haftungsverfahren nur dann zu beantworten, wenn kein Bindungswirkung auslösender Abgabenbescheid oder Haftungsbescheid (nach § 82 EStG hinsichtlich der Lohnsteuer oder nach § 95 EStG hinsichtlich der Kapitalertragsteuer) vorangegangen ist (VwGH 27.2.2008, 2005/13/0074). Auf die "Fälligstellung" durch solche Bescheide kommt es nicht an, weil die in Rede stehende Steuer als Selbstbemessungsabgabe von der Primärschuldnerin gemäß § 79 EStG (für die Lohnsteuer) und gemäß § 96 EStG (für die Kapitalertragsteuer) nicht erst im Jahr der bescheidmäßigen Festsetzung einzubehalten und abzuführen gewesen wäre. Wurde bei Selbstbemessungsangaben noch kein Bescheid gemäß § 201 BAO oder gemäß § 202 BAO erlassen, so ist im Haftungsverfahren über den Abgabenanspruch (seine Höhe) abzusprechen (VwGH 20.11.2014, Ro 2014/16/0057). Kausalität: Der Vertreter haftet aber nicht für sämtliche Abgabenschulden des Vertretenen in voller Höhe, sondern nur im Umfang der Kausalität zwischen seiner schuldhaften Pflichtverletzung und dem Entgang der Abgaben. Der Vertreter hat bei der Entrichtung von Schulden Abgabenschulden nicht schlechter zu behandeln als andere Schulden; er hat die Schulden im gleichen Verhältnis zu befriedigen (Gleichbehandlungsgrundsatz; VwGH 22.12.2015, Ra 2015/16/0128). Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden aus und haftet der Vertreter nur deswegen, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und den Abgabengläubiger somit benachteiligt hat, dann erstreckt sich die Haftung des Vertreters auch nur auf den Betrag, um den der Abgabengläubiger bei gleichmäßiger Befriedigung aller Forderungen mehr erlangt hätte, als er infolge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich erhalten hat (VwGH 24.2.2011, 2009/16/0108). Die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Haftung des Vertreters in der Höhe des Quotenschadens setzt den Nachweis voraus, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Diesen Nachweis hat der Vertreter auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel zu diesen Zeitpunkten andererseits bezogen zu führen (VwGH 18.3.2013, 2011/16/0184). Auf dem Vertreter lastet auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Eine Betrachtung der Gläubigergleichbehandlung hat zum jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt zu erfolgen (VwGH 18.3.2013, 2011/16/0187). Dem Vertreter obliegt es auch, entsprechende Beweisvorsorgen - etwa durch das Erstellen und Aufbewahren von Ausdrucken - zu treffen. Kommt der Geschäftsführer der Aufforderung zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens nicht nach und erbringt er nicht den ihm obliegenden Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, haftet er dann für die in Rede stehenden Abgabenschulden zur Gänze (vgl. VwGH 23.6.2009, 2007/13/0014; VwGH 24.1.2017, Ra 2015/16/0078). In der Bekanntgabe des Vertreters des Beschwerdeführers, die per E-Mail beim Bundesfinanzgericht einlangte, gab er bekannt, dass im Zeitpunkt der Konkursaufhebung, somit am Datum6, das gesamte Vermögen der Primärschuldnerin verwertet war und nach Konkursaufhebung die Primärschuldnerin nicht mehr aktiv war, sondern aus dem Firmenbuch gelöscht werden sollte, was sich jedoch mangels Unbedenklichkeitsbescheinigung einige Zeit hinzog. Das Beweisverfahren wird vor allem beherrscht vom Grundsatz der Unbeschränktheit und Gleichwertigkeit der Beweismittel (§ 166 BAO) sowie vom Grundsatz der freien Beweiswürdigung (§ 167 BAO). Insofern sind auch die Angaben, die mittels E-Mail gemacht wurden, beachtlich und zu würdigen. Wenn nun kein Vermögen mehr vorhanden war und es demnach auch keine liquiden Mittel gab, kann die belangte Behörde als Abgabengläubigerin auch nicht schlechter gestellt sein als andere mögliche Gläubiger. Somit ist hinsichtlich nachfolgender Abgaben, die nach Konkursaufhebung fällig wurden, kein Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz zu erblicken. Der Beschwerde war daher im nachfolgenden Ausmaß Folge zu geben: | Keine Ungleichbehandlung (nach Konkursaufhebung) | K | 01-03/2018 | 437,00 | K | 04-06/2018 | 437,00 | K | 07-09/2018 | 437,00 | | | 1.311,00 Abgesehen davon ist in den KStR 2013, Rz 1558 folgendes festgehalten: "Die Mindestkörperschaftsteuerpflicht besteht auch nach Insolvenzeröffnung weiter (VwGH 22.2.1995, 95/15/0016). Im Rahmen der Abwicklung durch den Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren endet die Mindestkörperschaftsteuerpflicht mit der vollständigen Abwicklung der Insolvenz (Verteilung des Massevermögens)." Lohnsteuer und Gleichbehandlungsgrundsatz: Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt bei der Lohnsteuer der Gleichbehandlungsgrundsatz nicht zum Tragen. Aus der Bestimmung des § 78 Abs 3 EStG 1988, wonach in Fällen, in denen die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht ausreichten, die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten ist, ergibt sich nämlich, dass jede vom Geschäftsführer einer GmbH vorgenommene Zahlung voller vereinbarter Arbeitslöhne, wenn die zur Verfügung stehenden Mittel nicht auch für die darauf entfallende Lohnsteuer ausreichen, eine schuldhafte Verletzung seiner abgabenrechtlichen Pflicht mit den Rechtsfolgen des § 9 Abs 1 BAO darstellt (zB Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 78 Anm 19). Die einbehaltene Lohnsteuer ist zur Gänze zur späteren Abfuhr zu verwenden und unterliegt bei sich bis zum Abfuhrzeitpunkt geänderten wirtschaftlichen Verhältnissen nicht dem Gleichbehandlungsgebot. Somit trifft den Vertreter nach § 80 BAO die Verpflichtung, die Lohnsteuer einerseits einzubehalten und andererseits - ungeachtet wirtschaftlicher Schwierigkeiten und des Gleichbehandlungsgebotes - zur Gänze dem Finanzamt zum Fälligkeitstag abzuführen (zB VwGH 19.10.2017, Ra 2016/16/0097). Eine Begrenzung der Haftung in Höhe des sogenannten Quotenschadens kommt diesbezüglich nicht in Betracht (VwGH 8.7.2009, 2009/15/0013). Die Lohnsteuerbeträge für den Lohnzahlungszeitraum 09/2015, die mit € 2.228,21 gemeldet wurden, waren am 15.10.2015 fällig. Der Beschwerdeführer war zu diesem Zeitpunkt der einzige Geschäftsführer. Ein Teil dieser Abgabenschuld wurde durch die Quotenzahlung entrichtet. Darüber hinaus ist diese Abgabenforderung vom Ratenansuchen, das hinsichtlich des Fälligkeitstages 15.10.2015 als zeitgerecht anzusehen ist, erfasst. Die übrigen im Haftungsbescheid angeführten Lohnsteuerforderungen stammen aus Zeiträumen, zu denen der Beschwerdeführer nicht Geschäftsführer war. Nebenansprüche: Die persönliche Haftung des Geschäftsführers erstreckt sich gemäß § 7 Abs 2 BAO auch auf Nebenansprüche iSd § 3 Abs 1 und 2 BAO. Stundungszinsen, Aussetzungszinsen und Säumniszuschläge zählen gemäß § 3 Abs 2 lit d BAO zu den Nebengebühren und sind somit Teil der Nebenansprüche (VwGH 18.12.1997, 96/15/0269; VwGH 22.04.1992, 91/14/0252 zu Säumniszuschläge wegen Nichtentrichtung haftungsgegenständlicher Beträge an Umsatzsteuer und Lohnsteuer). Trifft einen Steuerpflichtigen somit die Haftung für die Nichtentrichtung zB der Umsatzsteuer-Vorauszahlung, so haftet er auch für den zugehörigen Säumniszuschlag (VwGH 22.4.1992, 91/14/0252). Für den Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob die Primärschuldnerin die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel hatte, bestimmt sich auch bei Nebenansprüchen danach, wann die Abgaben zu entrichten gewesen wären. Stundungszinsen stellen einen eigenständigen Nebenanspruch dar, der gemäß §§ 3, 4 und 212 Abs 2 BAO laufend mit der Stundung entsteht. Es mag zwar zutreffen, dass die Stundungszinsen - wie die Abgabenbehörde betont - zu Recht bestehen, zumal der Stundungszinsenbescheid vom 9.12.2015, der als Fälligkeitstag den 18.1.2016 nennt, in Rechtskraft erwachsen ist und im Haftungsverfahren bei Vorliegen eines Abgabenbescheides eine Bindungswirkung besteht. Allerdings wurde der Primärschuldnerin seit 25.11.2015 eine Masseverwalterin beigegeben. Der Insolvenzverwalter ist für die Zeit seiner Bestellung betreffend die Insolvenzmasse - soweit die Befugnisse des Schuldners beschränkt sind - gesetzlicher Vertreter des Schuldners iSd § 80 BAO (vgl zB VwGH 4.5.2017, Ra 2017/16/0061; Knechtl/Mitterlehner/Panholzer, Die Kapital­gesellschaft in der Steuererklärung 2018, 30; Zehetner in Straube/Ratka/Rauter, WK GmbHG § 84 Rz 47). Insofern kann den Beschwerdeführer keine Pflichtverletzung an der Nichtentrichtung von Nebenansprüchen treffen, wenn er über das Vermögen der Primärschuldnerin gar nicht verfügen darf. Ermessen: Die Inanspruchnahme zur Haftung liegt im Ermessen (§ 20 BAO). Dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" ist dabei die Bedeutung "berechtigte Interessen der Partei", dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" die Bedeutung "öffentliches Anliegen an der Einbringung der Abgaben" beizumessen. Wesentliches Ermessenskriterium ist die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Im gegenständlichen Beschwerdefall hat das Finanzamt den angefochtenen Bescheid ohne vorhergehendes Vorhalteverfahren erlassen, wodurch dem Beschwerdeführer die Möglichkeit genommen wurde, darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei. Dadurch ist der Einwand der Mangelhaftigkeit des angefochtenen Bescheides im Hinblick auf § 115 Abs 2 BAO berechtigt (vgl. auch Abschn. 13.5.11.1 Organisationshandbuch der Finanzverwaltung [siehe BFG 20.05.2014, RV/2100120/2014], wonach das vor Bescheiderlassung durchzuführende Vorhalteverfahren auch zur Wahrung des Parteiengehörs dient), jedoch können Mängel des abgabenbehördlichen Haftungsverfahrens nachträglich behoben werden. In diesem Zusammenhang hat der Beschwerdeführer auch angedeutet, dass er zu einer Bereinigung der Angelegenheit mittels Abschlagszahlung durchaus bereit gewesen wäre, wenn ihm von der belangten Behörde Parteiengehör gewährt worden wäre. Der Haftungsbetrag war daher im Ermessenswege um € 3.594,43 auf € 30.000,-- herabzusetzen. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist. Die Uneinbringlichkeit bei der Primärschuldnerin steht als Folge des Insolvenzverfahrens fest. Bei der Ermessensübung ist zudem auf den Grad des Verschuldens des Haftenden Bedacht zu nehmen. Der Beschwerdeführer war alleiniger Geschäftsführer der Primärschuldnerin und war für die Entrichtung der Abgaben verantwortlich. Ergebnis: Im Ergebnis besteht die Haftung des Beschwerdeführers als Geschäftsführer in folgendem Ausmaß zu Recht: | Haftungsbescheid (angefochtener Bescheid) | 72.528,29 | abzüglich Abgaben mit Fälligkeit nach Insolvenzeröffnung | - 27.528,78 | abzüglich nicht aufgeschlüsselter Abgaben | - 358,83 | abzüglich Körperschaftsteuervorauszahlung nach Insolvenzbeendigung | - 1.311,00 | Zwischensumme | 43.329,68 | abzüglich Quotenzahlung (Insolvenzverfahren) | - 9.735,25 | Zwischensumme | 33.594,43 | abzüglich Ermessen (ca. 11 %) | - 3.594,43 | Endsumme | 30.000,00 Dieser Betrag setzt sich aus folgenden Abgaben zusammen: | Abgabenart | Zeitraum | Betrag | U (Umsatzsteuer) | 03/15 | 2.361,42 | U | 04/15 | 1.019,42 | U | 05/15 | 160,28 | U | 06/15 | 3.885,94 | U | 07/15 | 6.387,39 | U | 08/15 | 4.916,32 | U | 09/15 | 3.696,07 | L (Lohnsteuer) | 04/15 | 1.405,55 | L | 05/15 | 1.405,55 | L | 06/15 | 1.707,85 | L | 07/15 | 1.405,55 | L | 09/15 | 1.698,72 | K (Körperschaftsteuer) | 2014 | 0,76 | K | 04-06/2015 | 333,16 | K | 07-09/2015 | 333,16 | K | 10-12/2015 | 334,68 | DB (Dienstgeberbeitrag) | 04/15 | 412,56 | DB | 05/15 | 412,56 | DB | 06/15 | 823,59 | DB | 07/15 | 412,56 | DZ (Dienstgeberzuschlag) | 04/15 | 36,67 | DZ | 05/15 | 36,67 | DZ | 06/15 | 73,21 | DZ | 07/15 | 36,67 | EG (Pfändungsgebühr) | 2015 | 297,36 | BAL (Barauslagenersatz) | 2015 | 0,76 | | | 33.594,43 | | minus Ermessen | -3.594,43 | | Ergebnis | 30.000,00 Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht orientierte sich bei der zu lösenden Rechtsfrage an den zitierten gesetzlichen Bestimmungen sowie der dazu angeführten Literatur. Die rechtlichen Voraussetzungen zur Inanspruchnahme zur Haftung sind durch die höchstgerichtliche Rechtsprechung hinreichend geklärt. Es liegt hier keine zu klärende Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor, weshalb die Zulässigkeit einer Revision zu verneinen war . Wien, am 10. Jänner 2020