BFG RV/4100143/2017

Eine rechtliche Verpflichtung ergibt sich aus der Unterhaltspflicht des Kindes gegenüber den Eltern unter Rückgriff auf das ABGB, daneben kann aber durchaus auch eine sittliche Verpflichtung zur Kostentragung bestehen. In der Regel wird allerdings dort, wo im Falle einer Notlage eines nahen Angehörigen eine rechtliche Unterhaltsverpflichtung besteht, keine über das rechtliche Ausmaß hinaus gehende sittliche Verpflichtung bestehen (vgl. VwGH 19.03.2013, 2009/15/0176; BFG 12.10.2016, RV/2100836/2013, mwN). Nach § 234 ABGB schuldet das Kind seinen Eltern unter Berücksichtigung seiner Lebensverhältnisse den Unterhalt, soweit der Unterhaltsberechtigte nicht imstande ist, sich selbst zu erhalten, und sofern er seine Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind nicht gröblich vernachlässigt hat. Gemäß Abs. 3 der zitierten Bestimmung mindert sich dieser Unterhaltsanspruch insoweit, als dem Unterhaltsberechtigten die Heranziehung des Stammes eigenen Vermögens zumutbar ist. Auch stellt der Elternunterhalt bei mehreren Kindern auf ein sog. Teilschuldverhältnis ab, wodurch mehrere Kinder den Unterhalt anteilig nach ihren Kräften zu leisten haben. Die Größe der Teilschuld könne sich aus vertraglichen oder gesetzlichen Ausgestaltungsvereinbarungen ergeben. Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen ist gegeben, wenn sich der Stpfl. der Leistung nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen nicht entziehen kann (vgl. VwGH 07.08.1992, 91/14/0139). Es reicht nicht aus, dass das Handeln des Stpfl. menschlich verständlich, wünschenswert, lobenswert (vgl. VwGH 17.12.1998, 97/15/0055) oder förderungswürdig (vgl. VwGH 23.04.1985, 84/14/0158) erscheint bzw. eine ungünstige Nachrede in der Öffentlichkeit vermieden werden soll. Vielmehr muss die Sittenordnung dieses Handeln gebieten bzw. fordern (vgl. VwGH 09.09.1998, 94/14/0009). Die Zwangsläufigkeit ist stets nach den Umständen des Einzelfalls (vgl. VwGH 30.01.2014, 2010/15/0191), und nicht in wirtschaftlicher oder gar in typisierender Betrachtungsweise zu beurteilen. Der Stpfl. darf sich dem Aufwand aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen können (vgl. VwGH 03.03.1992, 88/14/0011). Keine außergewöhnlichen Belastungen bilden daher Aufwendungen, die freiwillig geleistet werden (vgl. Jakom, EStG, § 34, Rz 41) oder die unmittelbare Folge eines Verhaltens sind, zu dem sich der Stpfl. aus freien Stücken, d.h. freiwillig (vgl. VwGH 30.05.1995, 92/13/0191), entschlossen hat (vgl. VwGH 23.05.2007, 2006/13/0081). Nach Lehre und Rechtsprechung können zwangsläufig erwachsene Aufwendungen allerdings nur insoweit als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden, als sie vom Steuerpflichtigen endgültig aus Eigenem getragen werden müssen (sog. Belastungsprinzip). Beträge, die der Steuerpflichtige zunächst verausgabt, die ihm aber später ersetzt werden, gelten nicht als Aufwendungen iSd § 34 EStG 1988 (vgl. VwGH 09.09.2004, 2001/15/0181 mit Hinweis auf Hofstätter/Reichel, Tz 4 zu § 34 Abs. 1 EStG 1988; oder etwa Peyerl in Jakom EStG 11 , § 34 Rz 23 u. 24). Somit kann es im jeweiligen Einzelfall durch das im Rahmen des § 34 EStG 1988 zu beachtenden wirtschaftlichen Belastungsprinzips durchaus zu einer Durchbrechung der grundsätzlich auch im Bereich der außergewöhnlichen Belastung geltenden Zuordnung von Einnahmen und Ausgaben nach dem Zu- und Abflussprinzip iSd § 19 EStG 1988 kommen. Die Kürzung der Aufwendungen im Jahr der Belastung (Verausgabung) um etwaige zukünftige Ersatzleistungen hat nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes bereits auch dann zu erfolgen, wenn offenkundig ist, dass diese Leistungen dem Steuerpflichtigen erst in einem späteren Kalenderjahr zufließen (vgl. VwGH 24.06.2004, 2001/15/0109). Aus diesem Grunde wäre zwecks Beachtung des gebotenen Belastungsprinzips einer außergewöhnlichen Belastung iSd § 34 EStG 1988, insoweit allenfalls auch eine rückwirkende Abänderung von Abgabenbescheiden von Amts wegen nach § 295a BAO vorzunehmen (vgl dazu Ritz, SWK-Heft 2/2006, S 59; oder etwa Peyerl in Jakom EStG 11 , § 34 Rz 26 ). VI. Beweiswürdigung und rechtliche Würdigung: Ob eine Bescheidaufhebung nach § 299 Abs. 1 BAO in Betracht kommt, ist jeweils bezogen auf den mit Gewissheit vorliegenden Grund, auf den sich die behauptete Unrichtigkeit eines Bescheides stützt, zu beurteilen. Es handelt sich dabei um den Akt der Beweiswürdigung des konkret vorliegenden Geschehens im Einzelfall. Wie vorstehend dargelegt wurde, bildet den Gegenstand des vorliegenden Rechtsstreites die Feststellungsfrage, ob die vom Bf im Streitjahr 2014 geltend gemachten (anteiligen) Pflegekostenzahlungen im Betrag von € 8.440,78, übernommen vom Bf für den einkommensschwachen pflegebedürftig gewesenen Vater, der im Jänner 2015 verstarb und der dem Bf eine testamentarisch unbelastete erbrechtliche Vermögenssubstanz (= ein Einfamilienwohnhaus auf der Liegenschaft EZ, bewertet zu einem dreifachen Einheitswert iHv € 42.949,65), hinterließ, wobei der Gesamtwert der Verlassenschaft als Ergebnis der Verlassenschaftsabhandlung zur Gänze dem Bf im Jahr 2015 als Alleinerben auf Grundlage der Abgabe einer unbedingten Erbantrittserklärung als Nachlass eingeantwortet worden war, die Voraussetzung zur Anerkennung eines Aufwandsbetrages als außergewöhnliche Belastung iSd § 34 EStG 1988 erfüllt oder nicht. Aus den Inhalten der zu wertenden Sach- und Aktenlage zeigt sich, dass der pflegebedürftig gewesene Vater des Bf vor seinem Ableben kein vorkehrendes Verhalten bezüglich der finanziellen Absicherung von zukünftig erwachsenden Pflegekosten, das allenfalls zu seiner gänzlichen Vermögenslosigkeit und insoweit zu einer daraus abzuleitenden notwendigen anteiligen „Unterhaltsverpflichtung (§ 234 Abs. 2 ABGB)“ aller seiner (drei) Kinder im Streitjahr 2014 geführt hätte, gesetzt worden war. Unstrittig ist, dass der betreuungsbedürftige Vater des Bf bis zu seinem Ableben (Jänner 2015) in seinem Einfamilienwohnhaus gepflegt worden war und dieses eigenberechtigte Liegenschaftsvermögen des Vaters auf Grund des bestehenden Wohnbedürfnisses (vorerst) nicht zur Finanzierung seiner Pflegekosten verwertbar gewesen war. Fakt ist allerdings, dass der Bf von seinem verstorbenen Vater bereits mit Testament aus dem Jahre 2000 als sein Alleinerbe eingesetzt worden war. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes lässt sich in freier Beweiswürdigung auf Basis dieser Sachumstände glaubhaft ableiten, dass für den Bf somit im Streitjahr 2014 zwar insoweit keine rechtliche jedoch sehr wohl eine moralische (innerfamiliäre) sittliche Verpflichtung zur Mitfinanzierung der in Rede stehenden Pflegekostenbedarfslücke bestand. Folglich wurde daher vom Bf durchaus berechtigt und im Einklang mit der oben dargestellten Sachlage vorgebracht, dass die in Streit stehende anteilige Pflegekostenübernahme (€ 8.440,78) durch ihn zur Abwendung bzw. Überbrückung einer finanziellen Notsituation seines Vaters im Streitjahr 2014 aus sittlichen Gründen erforderlich gewesen ist. Dass der Bf sich als Ausfluss sittlicher Gründe dazu verhalten sah, Pflegekostenaufwendungen seines Vaters - unter Verschonung dessen Existenzminimums von € 11.000,00 (= fiktiver Orientierungswert zur Deckung bzw. Aufrechterhaltung der materiellen Eigenversorgung des Vaters) - anteilsmäßig mit zu tragen, bedeutet allerdings noch nicht, dass diese Kostentragung bzw. –übernahme bei ihm als außergewöhnliche Belastung im Jahr der Verausgabung (Kj. 2014) abzugsfähig ist. Denn, bei einer bestehenden sittlichen Verpflichtung - wie im vorliegenden Fall - gilt es auch zu überprüfen, ob die getätigten Aufwendungen eine vermögensmindernde Ausgabe iSd § 34 EStG 1988 darstellen, die mit einem endgültigen Verbrauch, Verschleiß oder sonstigen Wertverzehr verknüpft ist. Der belangten Behörde ist daher insoweit keine Rechtswidrigkeit unterlaufen, wenn sie nach Überprüfung der Sachlage zu dem Schluss gelangt ist, dass die geltend gemachten Pflegekostenaufwendungen durch den Bf steuerlich nicht als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen sind, da der Übernahme der strittigen Pflegekosten für den Vater eine zeitnahe (unentgeltliche) Liegenschaftsübertragung als Erbe - aus dem Nachlass des pflegebedürftig gewesenen Vaters - gegenübersteht. Wie bereits vorstehend unter Verweis auf Kommentarmeinungen und Judikatur rechtlich hingewiesen wurde, gelten Beträge, die der Steuerpflichtige zunächst verausgabt, die ihm aber später ersetzt werden, nicht als Aufwendungen iSd § 34 EStG 1988. Auch wurde darauf verwiesen, dass für den Zeitpunkt des Abzugs einer außergewöhnlichen Belastung das Belastungsprinzip iSd § 34 EStG 1988 Vorrang vor dem Abflussprinzip nach § 19 EStG 1988 hat und insoweit ein Korrektiv für dieses darstellt (vgl. Peyerl in Jakom EStG11, § 34 Rz 26). Unter einer "Belastung" iSd § 34 EStG 1988 versteht man nur einen endgültigen Verbrauch, Verschleiß oder Wertverzehr, der vom Steuerpflichtigen aus Eigenem getragen werden muss. Somit kommt es durch das im Rahmen des § 34 EStG 1988 wirkende Belastungsprinzip zu einer Durchbrechung der grundsätzlich auch im Bereich der außergewöhnlichen Belastungen geltenden Zuordnung von Einnahmen und Ausgaben nach dem Zu- und Abflussprinzip des § 19 EStG 1988 (vgl. Wanke in Wiesner/Grabner/Knecht/Wanke, EStG 25. EL, § 34 Anm. 10 mit Judikaturnachweisen). Der Verwaltungsgerichtshof hat dazu in seinem Erkenntnis vom 21.10.1999, 98/15/0201, ausgesprochen, dass nach § 34 Abs. 1 EStG außergewöhnliche Belastungen, die dem Steuerpflichtigen zwangsläufig erwachsen, bei der Ermittlung des Einkommens insoweit abzuziehen sind, als sie die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen. Wörtliches Zitat daraus: „Von einer solchen Beeinträchtigung kann nicht gesprochen werden, soweit eine Belastung in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einem Erwerb von Todes wegen steht und im Wert der übernommenen Vermögenssubstanz ihre Deckung findet. Dabei ist es gleichgültig, ob dem Steuerpflichtigen die Belastung unmittelbar durch den Vermögenserwerb, etwa als Nachlassverbindlichkeit, oder nur mittelbar in ursächlichem Zusammenhang mit dem Vermögenserwerb erwächst, weil für die Beurteilung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit neben rechtlichen auch wirtschaftliche Gesichtspunkte maßgebend sind. Selbst wenn daher ein Aufwand die Verlassenschaft rechtlich nicht belastet, dessen ungeachtet aber in wirtschaftlichem Zusammenhang mit Verpflichtungen entsteht, die auf die Annahme der Erbschaft zurückzuführen sind, kann von einer Beeinträchtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit dem Grunde nach erst dann gesprochen werden, wenn der Aufwand das erworbene Vermögen übersteigt (vgl. beispielsweise die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 9. Juni 1982, 13/3814/80, und vom 25. September 1984, 84/14/0040, m.w.N.). Eine außergewöhnliche "Belastung" nach § 34 Abs. 1 leg. cit. muss sich auf das Einkommen beziehen, zumal nur dann eine Auswirkung auf die (einkommensbezogene) wirtschaftliche Leistungsfähigkeit besteht (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, Tz 9 zu § 34). Sie ist zu verneinen, wenn dem Steuerpflichtigen die zwangsläufigen Aufwendungen nur deshalb erwachsen, weil ihm das zu ihrer Deckung dienende Vermögen zugekommen ist (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 17. Februar 1982, 13/1696/80).“ Unter Beachtung der oben angeführten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat das Finanzamt dem Bf die in Streit stehende außergewöhnliche Belastung - mangels Beeinträchtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit - im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung des Jahres 2014 versagt. Zutreffend ist das Finanzamt auf Grundlage von aktenkundigen Erhebungsfeststellungen im Sachverhaltsbereich im Zeitpunkt der Erlassung der Beschwerdevorentscheidung vom 05.08.2016 zur Beschwerde vom 02.08.2016 gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 11.07.2016, davon ausgegangen, dass der Bf durch die Übernahme der Pflegekosten seines Vaters in seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht belastet gewesen sei, zumal die vom Bf verausgabten anteiligen Pflegekosten (€ 8.440,78) des Jahres 2014 "offen- bzw. aktenkundig" zur Gänze im Wert der von ihm im Jahr 2015 im Erbweg nach dem verstorbenen Vater ins Eigentum übertragenen Liegenschaft (Anmerkung: Einfamilienhaus auf der Liegenschaft EZ; geschätzter Vermögenswert ca. € 42.949,65), ihre volle Deckung fanden (vgl. dazu VwGH 24.06.2004, 2001/15/0109). Das Sach- und Beschwerdevorbringen des Bf im vorliegenden Beschwerdefall, wonach die strittigen anteiligen Pflegekostenzahlungen für die 24-Stunden-Pflegebetreuung seines Vaters für das Streitjahr 2014 im Betrag von € 8.440,78, den tatsächlichen (Verkehrs-)Wert der ihm im Erbwege nach dem Ableben seines Vaters im Jänner 2015 übertragenen Liegenschaft nicht überstiegen hätten, kann in Entsprechung der zu beurteilenden Aktenlage auch nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes nicht gefolgt werden, zumal es der Bf trotz ausdrücklicher Vorhalte der belangten Behörde unterlassen hat, sein diesbezüglich allgemein gehaltenes Vorbringen bezüglich des behaupteten „geringen Wertes der ererbten (unbelasteten) Vermögenssubstanz im Vergleich zu den anteilig von ihm getragenen Pflegekosten“ mittels Vorlage entsprechender geeigneter Unterlagen glaubhaft unter Beweis zu stellen. Daher vermochte insoweit auch der vom Bf ins Treffen geführte Einwand, wonach sich unter Bedachtnahme auf die Höhe der Abfindungszahlungen der gesetzlichen Pflichtteilsansprüche (sog. Erbfallschulden) an die beiden Geschwister von je € 20.000,00 insgesamt für ihn als Alleinerbe ein „negativer“ Erbanfall ergäben hätte, nicht mit Erfolg auf den vorliegenden Beschwerdefall durchzuschlagen, da l aut Sach- und Aktenlage diese Behauptung des Bf nicht erwiesen ist. Zudem steht dieses allgemein gehaltene Vorbringen auch mit den Erfahrungen des täglichen Lebens klar im Widerspruch. Dies deshalb, da unter Beachtung des gesetzlichen Erb- und Pflichtteilrechts sich die Höhe des Pflichtteils klar aus der Hälfte der gesetzlichen Erbteilsquote ergibt und auf Grundlage des reinen Verlassenschaftswertes berechnet wird (siehe Niederschrift zur Verlassenschaftsabhandlung des Gerichtskommissärs vom 27.02.2015, GZ 123). Weder aus dem Beschwerdevorbringen, noch aus den Inhalten der im Beschwerdeverfahren vom Bf vorgelegten Verlassenschaftsakten lassen sich nähere betragsmäßige Angaben und Modalitäten darüber ableiten, wie und von welchen reinen Nachlasswerten (Anmerkung: auch fehlen betragsmäßige Angaben über etwaige Vorschenkungen des Erblassers an seine drei erbberechtigten Kinder) die Pflichtteilshöhenberechnung im Ausmaß von je € 20.000,00 für die beiden Geschwister des Bf konkret ermittelt worden war. In freier Beweiswürdigung müsse daher die Schlussfolgerung gezogen werden, dass der Berechnung einer gesetzlichen Pflichtteilsquote in Höhe von € 20.000,00, im Ausmaß eines Sechstels, so wie im vorliegenden Erbanfall (je 1/6-tel) geschehen, demnach ein "reiner Nachlasswert von ca. € 120.000.00 (= inklusive des Wertansatzes des Liegenschaftsvermögens: EZ)" zu Grunde gelegt worden war. Im Übrigen zeigt sich, dass in der Abfindungszahlung der aktenkundigen „Pflichtteilsansprüche an die beiden Geschwister durch den Bf“ - aus dem ererbten Vermögensanfall (Verlassenschaft: u.a. Einfamilienhaus auf der Liegenschaft EZ) - sich allerdings auch ein freiwilliger (stillschweigender) Verzicht auf nicht geltend gemachte innerfamiliäre Pflegekostenregressforderungen (§ 1042 ABGB) erblicken lässt. Folglich stellt sich sowohl die Initiative zur Abfindung der Pflichtteilsansprüche seiner beiden Geschwister (je € 20.000,00) - ohne des schlüssigen Nachweises einer vergeblich erfolgten Regressforderung von getragenen Pflegekosten für den Vater - als auch die erfolgte Abgabe der unbedingten Erbantrittserklärung zum gesamten Nachlass seines verstorbenen Vaters als Ergebnis eines "freiwilligen" Verhaltens des Bf dar, wodurch es für die in Streit stehenden anteiligen Pflegekostenzahlungen durch den Bf jedoch am Merkmal der Zwangsläufigkeit fehlt und insoweit daher keine Belastung iSd § 34 EStG 1988 vorliegt. Vom Bundesfinanzgericht wird mangels schlüssiger Wertbeträge des Verlassenschaftsvermögens und zudem im vorliegenden Beschwerdeverfahren nicht glaubhaft offengelegter Nachweise des tatsächlichen Verkehrswertes der vom Bf ererbten Vermögenssubstanz (= reiner Nachlasswert der Verlassenschaft: u.a. ein Einfamilienhaus auf der Liegenschaft EZ) - gleichfalls wie vom Finanzamt - daher von einem "unbelastet übertragenen Liegenschaftswert ins Eigentum des Bf durch einen zeitnah erfolgten Erbantritt" mit einem Wertansatz in Höhe von zumindest ca. € 42.949,65 (geschätzt mit einem dreifachen Einheitswert) ausgegangen. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes ist damit aber auch ein klarer „mittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang“ zwischen den in Streit stehenden Pflegekostenzahlungen aus dem Jahr 2014 und des aufwandsabdeckenden Vermögenszuwachses in Form des zeitnah ererbten Liegenschaftsvermögens durch den Bf im Jahr 2015 - wie er vom Verwaltungsgerichtshof in einigen Fällen für ausreichend erachtet wurde (vgl. VwGH 21.10.1999, 98/15/0201) - im vorliegenden Fall gegeben. Die belangte Behörde hat im vorliegenden Beschwerdeverfahren nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes folglich zutreffend vorgebracht und aufgezeigt, dass die vom Bf geltend gemachten Pflegekostenaufwendungen im Betrag von € 8.440,78 nicht den im Erbweg dem Bf zugekommenen Vermögenswert (= Liegenschaft: EZ, geschätzt in Höhe eines dreifachen Einheitswertes im Betrag von € 42.949,65) überschritten hätten und daher mangels der fehlenden Beeinträchtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Bf, im Rahmen des Veranlagungsverfahrens zum Einkommensteuerbescheid des Jahres 2014, nicht als außergewöhnliche Belastung iSd § 34 EStG 1988 zu berücksichtigen waren. In Anbetracht der vorangeführten Sach- und Aktenlage, ergab sich für das Bundesfinanzgericht in freier Beweiswürdigung somit kein mit Gewissheit bestehender Anhaltspunkt dafür, dass aus dem Blickwinkel des vom Bf eingewandten Aufhebungsgrundes der Spruch des Einkommensteuerbescheides für das Jahr 2014 vom 11.07.2016 - im Umfang der abweisenden Beschwerdevorentscheidung vom 05.08.2016 - unrichtig sei und daher gemäß § 299 Abs. 1 BAO wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben hätte werden können. Aus den obigen Ausführungen ergibt sich, dass der in Beschwerde gezogene Abweisungsbescheid der belangten Behörde vom 13.01.2017, betreffend die Abweisung des Antrages vom 10.01.2017 auf Aufhebung der Beschwerdevorentscheidung vom 05.08.2016 (betreffend die Beschwerde vom 02.08.2016 gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 11.07.2016) zu Recht erlassen wurde, da die Voraussetzungen des § 299 BAO nicht erfüllt waren. VII Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da im vorliegenden Fall eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung nicht vorliegt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht abweicht (siehe zitierte VwGH-Judikatur), ist eine (ordentliche) Revision nicht zulässig. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Klagenfurt am Wörthersee, am 18. Juli 2019