BFG RV/2101088/2019

„(1) Gegen die Versäumung einer Frist (§§ 108 bis 110) (…) ist auf Antrag der Partei, die durch die Versäumung einen Rechtsnachteil erleidet, die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu bewilligen, wenn die Partei glaubhaft macht, daß sie durch ein unvorhergesehenes oder unabwendbares Ereignis verhindert war, die Frist einzuhalten (…). Daß der Partei ein Verschulden an der Versäumung zur Last liegt, hindert die Bewilligung der Wiedereinsetzung nicht, wenn es sich nur um einen minderen Grad des Versehens handelt. (....) (3) Der Antrag auf Wiedereinsetzung muss binnen einer Frist von drei Monaten nach Aufhören des Hindernisses bei der Behörde (Abgabenbehörde oder Verwaltungsgericht), bei der die Frist wahrzunehmen war (…) eingebracht werden. Bei Versäumnis einer Beschwerdefrist (§ 245) oder einer Frist zur Stellung eines Vorlageantrages (§ 264) gilt § 249 Abs. 1 dritter Satz sinngemäß. Im Fall der Versäumung einer Frist hat der Antragsteller spätestens gleichzeitig mit dem Wiedereinsetzungsantrag die versäumte Handlung nachzuholen. (…)“ Der Lauf der Frist zur Einbringung eines Wiedereinsetzungsantrages nach § 308 Abs. 3 BAO beginnt mit Wegfall jenes Hindernisses, das der fristwahrenden Setzung der betreffenden Maßnahme entgegenstand. Ist die verspätete Einbringung eines Rechtsmittels auf einen Irrtum zurückzuführen, fällt dieses Hindernis weg, sobald die Partei diesen Irrtum als solchen erkennen konnte und musste. Für den Lauf der Wiedereinsetzungsfrist kommt es nicht auf den Zeitpunkt der Gewissheit über einen Irrtum an, sondern darauf, wann der Irrtum für die Partei zumutbar zu erkennen war (vgl. VwGH 26.6.2018, Ro 2018/16/0014; 16.3.2005, 2003/14/0005 und Ritz BAO Kommentar6, § 308, Rz 22 mwV). Gemäß § 299 (1) BAO kann „die Abgabenbehörde (..) auf Antrag der Partei oder von Amts wegen einen Bescheid der Abgabenbehörde aufheben, wenn der Spruch des Bescheides sich als nicht richtig erweist. (…) Eine Maßnahme nach § 299 BAO setzt einen im Spruch unrichtigen Bescheid voraus. Der Grund für die Unrichtigkeit des Bescheides ist nicht entscheidend. Die unrichtige Auslegung einer gesetzlichen Bestimmung kommt dafür ebenso in Betracht, wie eine Unkenntnis entscheidungsrelevanter Sachverhaltselemente. Der Zeitpunkt des Hervorkommens der Unrichtigkeit spielt für die Anwendbarkeit des § 299 BAO insofern eine Rolle, als die Maßnahme durch § 302 BAO auf den Zeitraum eines Jahres nach der Bescheiderlassung befristet ist. Ein allfälliges Verschulden einer (oder beider) Verfahrenspartei(en) an der Unrichtigkeit hindert eine Bescheidbehebung nach § 299 BAO nicht. § 299 BAO ist als Ermessensentscheidung konzipiert. Nach § 20 BAO müssen sich Entscheidungen, welche die Abgabenbehörden nach ihrem Ermessen zu treffen haben, „in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen.“ Generell hat sich die behördliche Ermessensübung vor allem am Zweck der anzuwendenden Norm bzw. der Intention des Gesetzgebers zu orientieren. Für den Bereich der Aufhebung nach § 299 BAO kommt deshalb dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit grundsätzlich Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit zu. Die in § 20 BAO genannten Kriterien der Billigkeit und Zweckmäßigkeit stellen im Rahmen von Ermessensentscheidungen grundsätzlich und subsidiär zu beachtende Aspekte dar (vgl. Ritz, BAO Kommentar6 § 20 Rz 8 u.a. mit Verweis auf VwGH 29.9.2011, 2008/16/0087; 31.3.1998, 93/13/0130). Unter „Billigkeit“ versteht die ständige Rechtsprechung „Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei.“ Dabei sind auch entscheidungsrelevante persönliche und wirtschaftlichen Verhältnisse der Partei zu berücksichtigen. Dies kann etwa auch das bisherige steuerliche Verhalten der Partei betreffen (vgl. z.B. Stoll, BAO, 208). Zufolge Art 130 Abs 3 B-VG idF BGBl I 2012/51 ist im finanzgerichtlichen Beschwerdeverfahren die Ermessensübung durch das BFG eigenverantwortlich zu üben (Ritz, a.a.O. § 20, Rz 11). § 300 (1) BAO lautet, soweit verfahrensrelevant: " Ab Vorlage der Beschwerde (§ 265) (…) können Abgabenbehörden beim Verwaltungsgericht mit Bescheidbeschwerde angefochtene Bescheide und allfällige Beschwerdevorentscheidungen bei sonstiger Nichtigkeit weder abändern noch aufheben." (…) III. Im Gegensatz zur Bestimmung des § 299 BAO räumt § 308 BAO der Abgabenbehörde keinen Ermessensspielraum bei der Anwendung ein. Bei Vorliegen der Voraussetzungen hat das FA die Wiedereinsetzung durchzuführen. Im Gegenzug ist die Verfügung einer Wiedereinsetzung unzulässig, wenn die Voraussetzungen des § 308 BAO nicht erfüllt sind. Ein unter diesen Umständen dennoch ergangener Wiedereinsetzungsbescheid ist unrichtig im Sinne des § 299 BAO. Im anhängigen Verfahren ist entscheidend, ob die Fristenregelung des § 308 Abs. 3 BAO richtig angewendet wurde. Konkret ist zu klären, ob der Beginn des Fristenlaufes mit dem Zugehen des Vorlageberichts vom 19.Okt.2017 im BFG-Verfahren zur Gz RV/2101167/2017 an die steuerliche Vertretung des Bf anzunehmen ist, oder erst am 30.August 2018 mit der Zustellung des dieses Verfahren beendenden finanzgerichtlichen Zurückweisungsbeschlusses vom 28.August 2018. Die Beantwortung dieser Frage hängt davon ab, ob der steuerlichen Vertretung der Bf das Erkennen der Fristversäumnis bei Zugehen des abgabenbehördlichen Vorlageberichts vom 19.Okt.2017 im BFG-Verfahren zur Gz RV/2101167/2017 zumutbar war. Eine Gewissheit über das Vorliegen einer Fristversäumnis war nach der VwGH-Judikatur für den Beginn des Fristenlaufes nicht erforderlich (z.B. VwGH 26.6.2018, Ro 2018/16/0014; 16.3.2005, 2003/14/0005; 21.7.1993, 93/13/0092; 7.3.1990, 90/03/0030) . Aus Sicht des BFG war auf Basis des festgestellten Verfahrensergebnisses das Erkennen der Fristversäumnis bei Zugehen des abgabenbehördlichen Vorlageberichts vom 19.Okt.2017 für die steuerliche Vertretung der Bf zweifelsfrei nicht nur zumutbar, sondern sogar geboten. Tatsächlich musste – da der vom FA im Vorlageantrag formulierte Standpunkt bei Zutreffen zweifelsfrei die Verfahrensbeendigung zur Folge haben würde – von der steuerlichen Vertretung der Bf, aufgrund deren Auftrages zur Wahrung der steuerlichen Interessen der Bf, ein umgehendes Hinterfragen der Position des FA und eine eingehende Abklärung der diese voraussetzenden Umstände geradezu erwartet werden. Die Berechtigung der vom FA vertretenen Position und damit deren Erfolgsaussichten konnten erst nach zweifelsfreier Klärung der zu Grunde liegenden Abläufe (insbesondere der Gründe für das von der eigenen Datenlage unterschiedliche Einbringungsdatum des Vorlageantrages im Vorlagebericht des FA) beurteilt werden. Eine Ableitung aus den (vermuteten) Motiven für das abgabenbehördliche Vorbringen war dafür jedenfalls unzureichend. Wie festgestellt, hält es das BFG aufgrund des Vorbringens im Wiedereinsetzungsantrag vom 29.Nov.2018 für erwiesen, dass die für diese Beurteilung notwendigen und zumutbaren Ermittlungen von der steuerlichen Vertretung der Bf erst nach Zugehen des finanzgerichtlichen Zurückweisungsbeschlusses vom 28.August 2018 im Verfahren zur Gz RV/2101167/2017 durchgeführt wurden. Damit steht fest, dass der Fristenlauf des § 308 (3) BAO bereits mit dem Zugehen des Vorlageberichts vom 19.Okt.2017 im BFG-Verfahren zur Gz RV/2101167/2017 an die steuerliche Vertretung des Bf begann. Die Einbringung des Wiedereinsetzungsantrages am 30.November 2018 erfolgte somit deutlich nach Ablauf der dreimonatigen Frist des § 308 (3) BAO. Nachdem die zwingenden Voraussetzungen des § 308 (3) BAO für eine Wiedereinsetzung nicht vorlagen, erweist sich der stattgebende Bescheid des FA vom 18.Jänner 2019 als unrichtig im Sinn des § 299 BAO. Bleibt zu klären, ob mit der Aufhebung dieses Bescheides vom 18.Jänner 2019 der durch § 299 BAO eingeräumte Ermessensspielraum überschritten wurde. Bei dieser Beurteilung steht dem Normzweck des § 299 BAO (Rechtsrichtigkeit vor Rechtssicherheit) insbesondere die persönliche Situation der Bf bzw. der ihr zuzurechnenden steuerlichen Vertretung gegenüber. Letzterer war aufgrund ihrer beruflichen Situation bzw. fachlichen Qualifikation der Inhalt und die Konsequenz sowohl der Fristenbestimmung des § 308 (3) BAO als auch jener des § 264 (1) BAO bekannt. Daraus resultierten strengere Anforderungen bei der Erfüllung der Sorgfaltspflichten als für rechtsunkundige Personen (VwGH 23.6.2008, 2008/05/0529; 1.6.2006, 2005/07/0044; 19.9.1991, 91/06/0067). Der persönlichen Betroffenheit des für die Einbringung des verfahrensrelevanten Vorlageantrages zuständigen Geschäftsführers der steuerlichen Vertretung - als Gesellschafter der beschwerdeführenden Partei mit beträchtlichem wirtschaftlichen Risiko im zu Grunde liegenden Feststellungsverfahren (§ 188 BAO) für 2010 - sollte zusätzliche Warnfunktion zur Vermeidung einer Fristversäumnis zugekommen sein. Die Einbringung des Wiedereinsetzungsantrages am letzten Tag vor dem vermeintlichen Ablauf der dreimonatigen Frist zur Stellung eines Wiedereinsetzungsantrages, nachdem bereits der (wenig aufwändig ausgeführte) Vorlageantrag das Datum des Ablaufes der Frist des § 264 Abs.1 BAO trägt, lässt – nicht zuletzt vor dem Hintergrund der im Vorlagebericht des FA aufgezeigten (und durch zugehörige Unterlagen dokumentierten) wiederholt nötigen Fristerstreckungen im Zuge des abgabenbehördlichen Feststellungsverfahrens (§ 188 BAO) der Bf für 2010 - zumindest auf einen wenig sorgfältigen Umgang mit abgabenrechtlichen Fristen schließen. Tatsächlich legt die Vielzahl der zumeist wenig substantiiert begründeten Fristerstreckungsanträge aus Sicht des BFG durchaus den Verdacht einer Strategie der bewussten Verfahrensverzögerung nahe, zumal auch der Ablauf des AP-Verfahrens von einer schleppenden Mitwirkung der steuerlichen Vertretung beeinträchtigt gewesen war. In Würdigung dieser Umstände und unter Berücksichtigung des verhältnismäßig geringen Zeitaufwandes zur gesicherten Abklärung der Differenz beim VA-Einbringungsdatums im Vorlagebericht des FA vom 19.Okt. 2017 - ein (naheliegender) Anruf bzw. ggfs. eine Akteneinsicht beim FA hätte genügt -, erscheint es berechtigt, dem Normzweck des § 299 BAO den größeren Stellenwert einzuräumen. Zum Einwand der Unzuständigkeit des FA zur Bescheidbehebung nach § 299 BAO zufolge der Bestimmungen des § 300 BAO genügt es, auf die zutreffenden Ausführungen des FA in der BVE zu verweisen, denen sich das BFG vollinhaltlich anschließt. Der von der verfahrensgegenständlichen Bescheidaufhebung betroffene Wiedereinsetzungsbescheid vom 18.Jänner 2019 war nicht Gegenstand des dem BFG am 29.März 2019 zur Gz RV/2100464/2019 zur Entscheidung vorgelegten Rechtmittels. Ergänzend wird - wie bereits im Zurückweisungsbeschluss vom 28.August 2018 zu RV/2101167/2017 - daran erinnert, dass der BVE nach ständiger VwGH-Judikatur Vorhaltscharakter zukommt und es der Bf frei stand, sich im Vorlageantrag bzw. einem diesen ergänzenden Schriftsatz zu den Ausführungen in der BVE zu äußern. Gleiches gilt für die Ausführungen des FA im verfahrensgegenständlichen Vorlagebericht. Ein Eingehen auf das Rechtmittelvorbringen betreffend unvollständige Akten- bzw. Beweismittelvorlage an das BFG im Verfahren zur Gz RV/2101167/2917 erübrigt sich m angels Relevanz für das anhängige Verfahren. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Eine gesicherte Rechtsprechung besteht bereits bei Vorliegen eines begründeten Erkenntnisses (vgl. OGH 1.8.2012, 4 Ob 119/12x). Im vorliegenden Rechtsmittelverfahren wurden keine Rechtsfragen aufgeworfen, auf welche die angeführten Voraussetzungen für die Zulässigkeit einer Revision zutreffen, da es sich im Wesentlichen um die Beantwortung von Tatfragen im Wege der Beweiswürdigung handelte und die zugrundeliegenden Rechtsfragen durch die zitierte Rechtsprechung des VwGH ausreichend beantwortet sind. Graz, am 25. Oktober 2019