BFG RV/4100323/2011

"§ 109 (1) Die Kammerangehörigen sind nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen verpflichtet, Beiträge zum Wohlfahrtsfonds jener Ärztekammer zu leisten, in deren Bereich sie zuerst den ärztlichen oder zahnärztlichen Beruf aufgenommen haben, solange diese Tätigkeit aufrecht ist. Übt ein Kammerangehöriger seinen Beruf im Bereich mehrerer Ärztekammern aus, so bleibt er Mitglied im Wohlfahrtsfonds jener Ärztekammer, in deren Bereich er zuerst die Berufstätigkeit aufgenommen hat, solange diese Tätigkeit in dem betreffenden Bundesland aufrecht ist. Eine Unterbrechung dieser Tätigkeit für weniger als sechs Monate sowie eine ärztliche Tätigkeit im Bereich einer anderen Ärztekammer oder im Ausland auf Grund dienstrechtlicher Vorschriften (§ 68 Abs. 4 letzter Satz) gilt diesbezüglich als ununterbrochene Berufsausübung. Nimmt er seine ärztliche Tätigkeit gleichzeitig im Bereich mehrerer Ärztekammern auf, so obliegt ihm die Wahl, zu welchem Wohlfahrtsfonds er seine Beiträge leistet. … … (6) Bei der Festsetzung des Wohlfahrtsfondsbeitrages für Kammerangehörige, die den ärztlichen oder zahnärztlichen Beruf in einem Dienstverhältnis ausüben, dient als Bemessungsgrundlage jedenfalls der monatliche Bruttogrundgehalt. Zu diesem gehören nicht die Zulagen und Zuschläge im Sinne des § 68 EStG 1988 und die sonstigen Bezüge nach § 67 EStG 1988. …" Zu Folge ihres Verbleibes als ordentliches Kammermitglied zum berufsständischen deutschen Versorgungswerk hat die Bf von der Möglichkeit einer Befreiung von der Beitragspflicht nach § 112 Abs. 2 ÄrzteG (siehe dazu auch § 14 Abs. 3 der Satzung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer für Tirol) Gebrauch gemacht. Der gesetzliche Regelungsinhalt des § 112 Abs. 2 ÄrzteG lautet wie folgt: "(2) Erbringt ein ordentlicher Kammerangehöriger den Nachweis darüber, dass ihm und seinen Hinterbliebenen ein gleichwertiger Anspruch auf Ruhe(Versorgungs)Genuss aufgrund der Zugehörigkeit zum Wohlfahrtsfonds einer anderen Ärztekammer des Bundesgebietes oder ein zumindest annähernd gleichwertiger Anspruch auf Ruhe(Versorgungs)Genuss aufgrund der Zugehörigkeit zu einem berufsständischen Versorgungswerk im Gebiet einer Vertragspartei des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum zusteht, wie dieser gegenüber dem Wohlfahrtsfonds besteht, wird er auf Antrag zur Gänze von der Beitragspflicht nach § 109 befreit. Eine diesbezügliche, längstens bis zum 1. Jänner 2005 rückwirkende Befreiung ist zulässig." Nach dem die Bf gegenüber dem Versorgungswerk der Landesärztekammer A. mit Schreiben vom 23.01.2004 (Beweismittel: "B") ihren "Weiterverbleib" zur Versorgungseinrichtung der Landesärztekammer A. schriftlich mitgeteilt hat, hat sie hierdurch den Status ihrer ordentlichen Mitgliedschaft gemäß § 6 der Satzung des Versorgungswerk der Landesärztekammer A. wirksam beibehalten. In der Hauptsatzung der Landesärztekammer A. wird in § 2 "Kammerangehörige" auszugweise Folgendes geregelt: "§ 2 …(2) Berufsangehörige, die ihren Beruf nicht ausüben, aber zuletzt in A. ärztlich tätig waren oder ihre Hauptwohnung in A. haben, und Berufsangehörige, die zuletzt ihren Beruf in A. ausgeübt haben und nun außerhalb der Bundesrepublik Deutschland tätig sind, können freiwilliges Mitglied werden. (3) Die freiwillige Mitgliedschaft entsteht im Regelfall durch entsprechende schriftliche Erklärung der/des Berufsangehörigen. …" In Ergänzung dazu wird in § 6 der Satzung des Versorgungswerkes der Landesärztekammer A. zur "Mitgliedschaft" Folgendes bestimmt: "(1) Mitglieder des Versorgungswerkes werden alle Kammerangehörigen, die eine ärztliche Tätigkeit ausüben und nicht berufsunfähig sind. Ausgenommen sind Ärztinnen und Ärzte, die zum 01.01.2005 das 45. Lebensjahr vollendet haben und zu diesem Zeitpunkt nicht Mitglied einer berufsständischen Versorgungseinrichtung sind. (2) Die Mitglieder des Versorgungswerkes haben diesem jederzeit die zur Erfüllung seiner Aufgaben notwendigen Angaben, insbesondere über Einnahmen aus ärztlicher Tätigkeit zu machen und darüber verlangte Nachweise zu erbringen. Das Versorgungswerk ist berechtigt, die Angaben und Nachweise zu prüfen, Erhebungen anzustellen und erforderlichenfalls die Vorlage weiterer Nachweise zu verlangen." Evident und aktenkundig ist, dass von der Bf für die Streitjahre 2007 bis 2009 an das A. Versorgungswerk kein Antrag auf eine allfällige Beitragsbefreiung oder Beitragsermäßigung als angestellte Kammerangehörige bzw. Staatsangehörige eines EU-Mitgliedstaates gemäß § 9 der Satzung des Versorgungswerkes der Landesärztekammer A. gestellt worden war, weshalb für sie die Reglements zur Beitragsentrichtung sowie zur Beitragsbemessung nach den Bestimmungen der §§ 12 u. 13 der Versorgungsordnung (Punkt II. Beiträge, Berechnung) des Versorgungswerkes der Landesärztekammer A., weiterhin in Geltung standen. In § 13 der Versorgungsordnung "Höhe der Beiträge" wird auszugsweise Folgendes bestimmt: "§ 13 (1) Der monatliche Beitrag entspricht dem jeweils geltenden Höchstbeitrag in der gesetzlichen Rentenversicherung im Sinne des § 161 Abs. 1 und 2 SGB VI der jeweils geltenden Fassung. Eine taggenaue Veranlagung findet nicht statt. Der Beitrag ändert sich bei Änderung des Höchstbeitrages zur gesetzlichen Rentenversicherung aufgrund einer Änderung des Beitragssatzes oder der Beitragsbemessungsgrenze vom gleichen Zeitpunkt an entsprechend. Der Beitrag kann in Härtefällen reduziert werden. Er beträgt mindestens 1/10 des Höchstbeitrages gemäß Satz 1. … (2) Angestellte Ärztinnen und Ärzte, die gemäß § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB VI von der Versicherungspflicht befreit sind, entrichten Beiträge gemäß Absatz 1. …" Das BFG geht davon aus, dass unter Zielsetzung einer koordinierten Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit innerhalb des EWR die berufsständischen Versorgungseinrichtungen für Ärzte in Deutschland und die Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer in Österreich bereits mit der Änderungsverordnung (EG) Nr. 647/2005 vom 13. April 2005 - dem Anwendungsbereich der (früheren) VO (EWG) Nr. 1408/71, beigetreten sind. So wird auch unter Bezugnahme auf die genannte VO in Artikel 4 des Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Bundesrepublik Deutschland über Soziale Sicherheit (BGBl. III Nr. 138/1998) Folgendes bestimmt: "(1) Die Staatsangehörigen eines Vertragsstaates, die außerhalb des Gebiets eines Staats wohnen, für den die Verordnung gilt, stehen bei Anwendung der Rechtsvorschriften des anderen Vertragsstaats den Staatsangehörigen dieses Vertragsstaats gleich. (2) Absatz 1 berührt nicht die Rechtsvorschriften der beiden Vertragsstaaten betreffend die Versicherung von Personen, die bei einer amtlichen Vertretung eines der beiden Vertragsstaaten in einem anderen Staat als einem Staat, für den die Verordnung gilt, oder bei Mitgliedern einer solchen Vertretung beschäftigt sind. (3) Für das Recht auf freiwillige Versicherung in der deutschen Rentenversicherung gelten die Bestimmungen der Verordnung." Das BFG vertritt die Ansicht, dass durch die fortgesetzte freiwillige Kammermitgliedschaft und Weiterversicherung beim berufsständischen Versorgungswerk der Landesärztekammer A. die Bf insoweit weiterhin den geltenden deutschen Rechtsvorschriften über die Soziale Sicherheit unterlag (siehe Beweismittel: "C"). Nur durch diese freiwillige Weiterversicherung vermocht die Bf auch einen weitgehend funktionsgleichen, also annähernd gleichartigen Versorgungsanspruch gegenüber einer EWR-Wohlfahrtskasse aufrecht zu erhalten, welcher der Bf letztlich auch die Befreiungsmöglichkeit von der Beitragspflicht zum Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer für Tirol eröffnet hat. Fakt ist jedenfalls, dass die Bf durch die in Rede stehenden verpflichtenden Beitragszahlungen an das berufsständische deutsche Versorgungswerk insoweit zur Gänze von "gesetzlichen Pflichtbeitragsentrichtungen" gegenüber dem Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer für Tirol (siehe § 112 Abs. 2 ÄrzteG) befreit worden ist (= Feststellung iSd Artikels 15 Abs. 7 DBA; siehe Beweismittel: "A"). Die betragsmäßige Überprüfung der in Rede stehenden Beitragsleistungen der Höhe nach ergibt zudem klar die Tatsachenfeststellung, dass vom A. Versorgungswerk die "Angestelltenversicherungsbeiträge" unter Ansatz der jeweils geltenden Höchstbeiträge in der gesetzlichen deutschen Rentenversicherung (= mtl. Beitragsbemessungsgrundlage: 2007 € 5.250,00, 2008 € 5.300,00, 2009 € 5.400,00) und dem Beitragsprozentsatz des Versorgungswerkes (= jährlich 19,9%) von den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit (nach dem Empfang der Gehaltszahlungen) der Bf bemessen und eingehoben worden waren. Aus dieser Sachverhaltsfeststellung lässt sich nach Ansicht des BFG schlüssig ableiten, dass die Beitragszahlungen der Bf gegenüber dem A. Versorgungswerk insoweit dem Grunde nach zweifelsohne auch den Charakter von "geschuldeten Pflichtbeiträgen zu einem deutschen Rentensicherungssystem" aufweisen. Auch belegt der Akteninhalt zur Beschwerdesache klar und eindeutig, dass von der Bf in den Kalenderjahren 2007, 2008 und 2009 keinerlei "freiwillige Beitragsleistungen (über der Angestelltenbeitragsbemessungsgrenze liegend)" an das berufsständische Versorgungswerk der Landesärztekammer A. bezahlt worden waren (siehe Beweismittel: "E"). Daraus zieht das BFG die Schlussfolgerung, dass die von der Bf in den Kalenderjahren 2007, 2008 und 2009 an das berufsständische Versorgungswerk der Landesärztekammer A. erfolgten Beitragsentrichtungen der Höhe nach - da unzweifelhaft innerhalb der (Plicht-)Beitragsbemessungsgrenze liegend - "unfreiwillig" und mit "Zwangscharakter" auf Grundlage der statutenmäßigen Reglements der Satzung und Versorgungsordnung des A. Versorgungswerkes und an Stelle von "gesetzlichen Pflichtbeiträgen" bezahlt werden mussten. Außer Streit steht, dass im System der Renten- und Alterssicherung in Deutschland eine berufsständische Versorgungseinrichtung wie zB das gegenständliche Versorgungswerk der Landesärztekammer A. unzweifelhaft zu einer "solidarischen Pflichtversorgungseinrichtung auf landesgesetzlicher Grundlage" für Kammerangehörige zählt und dadurch mit der gesetzlichen deutschen Rentenversicherung als gleichberechtigt zu werten ist. Dies deshalb, da die "gesetzliche Altersversorgung in Deutschland" ua eben auch auf der gesetzlichen Rentenversicherung und den berufsständischen Versorgungswerken beruht, wobei alle Angestellten sowie Angehörige der in Kammern organisierten Berufe wie zB. Ärzte "verpflichtend" einem der beiden genannten Alterssicherungssysteme angehören müssen. Auch in unionsrechtskonformer Interpretation folgt nach Ansicht des BFG daraus, dass die erfolgten Angestelltenversicherungsbeitragsleistungen der Bf an das A. Versorgungswerk insoweit in Form von "verpflichtenden Beiträgen" zu einem gleichberechtigten "europäischen Rentensystem" innerhalb des EWR bezahlt worden waren. Auch die Inanspruchnahme der Optionsmöglichkeit, dass die Bf infolge Ansässigkeitswechsel und Aufnahme ihrer beruflichen Tätigkeit in Österreich in einem berufsständischen deutschen Versorgungswerk durch freien Willensentschluss und schriftlicher Erklärung als "ordentliches Kammermitglied" weiterhin verbleiben konnte, spricht nach Ansicht des BFG klar für die "verpflichtende Erfüllung" und "Fortsetzung einer gesetzlichen Versicherungs- bzw. Beitragspflicht" der Bf gegenüber einer berufsständischen Versorgungseinrichtung für Ärzte im EWR (= eine steuerlich anerkannte Einrichtung der Altersvorsorge iSd Artikels 15 Abs. 7 DBA). Angesichts obiger schlüssiger Sachverhaltsindizien werden die vom steuerlichen Vertreter der Bf vorgebrachten allgemeinen Bedenken, wonach die steuerrechtliche Nichtanerkennung von Pflichtbeiträgen zu einer ausländischen Sozialversicherung in Form von Werbungskosten iSd § 16 EStG 1988, der Unionsrechtskonformität widersprechen würde, auch vom BFG geteilt. Allerdings würde nach Ansicht des BFG eine unterschiedliche steuerrechtliche Behandlung von "Pflichtbeiträgen" nicht als Einschränkung des Diskriminierungsschutzes von EU-Bürgen gewertet werden. Dies vor allem deshalb, da es eine sachliche Rechtfertigung für eine allenfalls unterschiedliche Behandlung von Pflichtbeiträgen der in Rede stehenden Art ausschließlich auf Grundlage der österreichischen Steuervorschriften zu erforschen gilt. Im Hinblick auf anzuwendendes DBA-Recht, wie im gegenständlichen Beschwerdefall geboten, würde die Versagung der Abzugsfähigkeit von "gesetzlichen Pflichtbeiträgen zur Altersvorsorge an ein berufsständisches deutsches Versorgungswerk" in Form von Werbungskosten iSd § 16 EStG 1988 eine klare inhaltliche Rechtswidrigkeit darstellen. Eine uneinheitliche steuerrechtliche Qualifizierung von "Pflichtbeiträgen" ergibt sich jedoch weder aus gesetzlichen österreichischen Vorschriften, noch aus steuersystematischen Überlegungen von DPA-Recht und auch nicht aus der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Als entscheidungserheblich zeigt sich im vorliegenden Beschwerdefall nach Ansicht des BFG jedenfalls die Tatsachenfeststellung, dass von der Bf die strittigen Beitragsleistungen an das A. Versorgungswerk auch der Höhe nach "auf verpflichtenden (gesetzlichen) Rechtsgrundlagen beruhen" und folglich nicht "aus freien Stücken" entrichtet werden konnten. Auf Grundlage der vorstehend angeführten Rechts- und Faktenlage gelangt das BFG zur Beurteilung, dass es sich bei strittigen Beitragszahlungen der Bf sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach im Kj. 2007 im Betrag von € 12.537,00, im Kj. 2008 im Betrag von € 12.656,40 und im Kj. 2009 im Betrag von € 12.895,20 je um "Pflichtbeitragszahlungen" zum berufsständischen deutschen Versorgungswerk handelt und sich die Altersrentenanwartschaft (= Rentenleistung) gegenüber dem deutschen Versorgungswerk ausschließlich aus den bezahlten "Pflichtbeiträgen" der Bf errechnet. V. Rechtsgrundlagen: Artikel 15 Abs. 7 des Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BGBl. III Nr. 182/2002 (im Folgenden: DBA) lautet: "(7) Beiträge, die für eine in einem Vertragsstaat unselbständig tätige Person an eine in dem anderen Vertragsstaat errichtete und dort steuerlich anerkannte Einrichtung der Krankheits- und Altersvorsorge geleistet werden, sind in dem erstgenannten Staat bei der Ermittlung des von der Person zu versteuernden Einkommens in der gleichen Weise, unter den gleichen Bedingungen und Einschränkungen zu behandeln wie Beiträge an in diesem erstgenannten Staat steuerlich anerkannte Einrichtungen der Krankheits- und Altersvorsorge, sofern a) die Person unmittelbar vor Aufnahme ihrer Tätigkeit nicht in diesem Staat ansässig war und bereits Beiträge an die Einrichtungen der Krankheits- und Altersvorsorge entrichtete, und b) die zuständige Behörde dieses Vertragsstaats festgestellt hat, dass die Einrichtung der Krankheits- und Altersvorsorge allgemein denjenigen Einrichtungen entspricht, die in diesem Staat als solche für steuerliche Zwecke anerkannt sind. Für die Zwecke dieses Absatzes a) bedeutet "Einrichtung der Krankheitsvorsorge" jede Einrichtung, bei der die unselbständig tätige Person und ihre Angehörigen im Fall einer krankheitsbedingten vorübergehenden Unterbrechung ihrer unselbständigen Arbeit zum Empfang von Leistungen berechtigt sind; b) bedeutet "Einrichtung der Altersvorsorge" eine Einrichtung, an der die Person teilnimmt, um sich im Hinblick auf die in diesem Absatz erwähnte unselbständige Arbeit Ruhestandseinkünfte zu sichern; c) ist eine "Einrichtung der Krankheits- und Altersvorsorge" in einem Staat für steuerliche Zwecke anerkannt, wenn hinsichtlich der an diese Einrichtungen geleisteten Beiträge Steuerentlastungen zu gewähren sind. Artikel 18 DBA lautet auszugsweise: "(1) Erhält eine in einem Vertragsstaat ansässige Person Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen oder Renten aus dem anderen Vertragsstaat, so dürfen diese Bezüge nur im erstgenannten Staat besteuert werden. (2) Bezüge, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus der gesetzlichen Sozialversicherung des anderen Vertragsstaats erhält, dürfen abweichend von vorstehendem Absatz 1 nur in diesem anderen Staat besteuert werden. … ….(4) Der Begriff "Rente" bedeutet bestimmte Beträge, die regelmäßig zu festgesetzten Zeitpunkten lebenslänglich oder während eines bestimmten oder bestimmbaren Zeitabschnitts auf Grund einer Verpflichtung zahlbar sind, die diese Zahlungen als Gegenleistung für in Geld oder Geldeswert bewirkte angemessene Leistung vorsieht…." Artikel 24 Abs. 1 DBA lautet: "(1) Staatsangehörige eines Vertragsstaats dürfen im anderen Vertragsstaat keiner Besteuerung oder damit zusammenhängenden Verpflichtung unterworfen werden, die anders oder belastender ist als die Besteuerung und die damit zusammenhängenden Verpflichtungen, denen Staatsangehörige des anderen Staates unter gleichen Verhältnissen, insbesondere hinsichtlich der Ansässigkeit, unterworfen sind oder unterworfen werden können. Diese Bestimmung gilt ungeachtet des Artikels 1 auch für Personen, die in keinem Vertragsstaat ansässig sind." Gemäß § 25 Abs. 1 EStG 1988 gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn) unter anderem Pensionen aus der gesetzlichen Sozialversicherung (Z 3 lit. a) und gleichartige Bezüge aus Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen (Z 3 lit. b) und Pensionen aus einer ausländischen gesetzlichen Sozialversicherung, die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entspricht (Z 3 lit. c) sowie auch Rückzahlungen von Beiträgen für freiwillige Weiterversicherungen einschließlich des Nachkaufs von Versicherungszeiten in der gesetzlichen Pensionsversicherung und vergleichbarer Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, wobei Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nur insoweit vorliegen, als die Beiträge als Sonderausgaben gemäß § 18 das Einkommen vermindert haben (Z 3 lit. e). Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten "Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. ...Werbungskosten sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind." § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 idF vom 28.12.2007 BGBl I 99/2007 lautet: "a) Beiträge des Versicherten zur Pflichtversicherung in der gesetzlichen Sozialversicherung. b) Beiträge zu den zusätzlichen Pensionsversicherungen, die vom Pensionsinstitut der Linzer Elektrizitäts-, Fernwärme- und Verkehrsbetriebe AG, vom Pensionsinstitut für Verkehr und öffentliche Einrichtungen und nach der Bundesforste-Dienstordnung durchgeführt werden. c) Pensions(Provisions)pflichtbeiträge der Bediensteten der Gebietskörperschaften und Pflichtbeiträge der Bediensteten öffentlich-rechtlicher Körperschaften zu Versorgungseinrichtungen, soweit auf Grund öffentlich-rechtlicher Vorschriften eine Verpflichtung zur Teilnahme an einer solchen Versorgungseinrichtung besteht. d) Beiträge auf Grund gesetzlicher Verpflichtungen der von § 25 Abs 1 Z 4 und § 29 Z 4 erfassten Personen. e) Pflichtbeiträge zu Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, soweit diese Einrichtungen der Kranken-, Unfall-, Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung dienen; weiters Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung auf Grund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht. Beiträge zu Einrichtungen, die der Krankenversorgung dienen, Beiträge zu inländischen gesetzlichen Krankenversicherungen sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung auf Grund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht sind nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen. f) Beiträge von Arbeitnehmern zu einer ausländischen Pflichtversicherung, die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entspricht. g)Beiträge von Grenzgängern zu einer inländischen oder ausländischen gesetzlichen Krankenversicherung. Grenzgänger sind im Inland ansässige Arbeitnehmer, die im Ausland ihren Arbeitsort haben und sich in der Regel an jedem Arbeitstag von ihrem Wohnort dorthin begeben. h) Beiträge von Arbeitnehmern zu ausländischen Pensionskassen, die auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung zu leisten sind." § 18 EStG 1988 idF vom 28.12.2007 (BGBl I 102/2007) lautet auszugsweise wie folgt: "(1) Folgende Ausgaben sind bei der Ermittlung des Einkommens als Sonderausgaben abzuziehen, soweit sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind: "… 2. Beiträge und Versicherungsprämien ausgenommen …. - freiwillige Witwen-, Waisen-, Versorgungs- und Sterbekasse, …. - Pensionskasse, soweit für die Beiträge nicht …. …(2) " Für Sonderausgaben im Sinne des Abs 1 Z 2 bis 4 mit Ausnahme der Beiträge für eine freiwillige Weiterversicherung einschließlich des Nachkaufs von Versicherungszeiten in der gesetzlichen Pensionsversicherung und vergleichbarer Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen ist ohne besonderen Nachweis ein Pauschbetrag von "60 Euro " jährlich abzusetzen." (3) In Ergänzung des Abs 1 wird bestimmt: 1. Ausgaben im Sinne des Abs 1 Z 2, 3 und 5 kann der Steuerpflichtige auch dann absetzen, wenn er sie für seinen nicht dauernd getrennt lebenden "(Ehe)Partner (§ 106 Abs 3)" und für seine Kinder (§ 106) leistet. 2. "Für Ausgaben im Sinne des Abs 1 Z 2 bis 4 mit Ausnahme der Beiträge für eine freiwillige Weiterversicherung einschließlich des Nachkaufs von Versicherungszeiten in der gesetzlichen Pensionsversicherung und vergleichbarer Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen besteht ein einheitlicher Höchstbetrag von "2.920 Euro " jährlich. …." VI. Einkommensteuerliche Beurteilung: Wie sich aus dem aktenkundigen Sachverhalt (siehe Pkt. III) klar ergibt, gilt es zufolge des Erfüllens aller Tatbestandsvoraussetzungen die Bestimmung des Artikels 15 Abs. 7 sowie des Gleichbehandlungsgrundsatzes nach Artikel 24 Abs. 1 des Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BGBl. III Nr. 182/2002, auf die gegenständliche Beschwerdesache anzuwenden. Die steuerrechtliche Würdigung des Streitbegehrens, ob die "Pflichtbeitragsleistungen" (siehe Pkt. IV) der Bf zur Altersversorgung an das berufsständische deutsche Versorgungswerk im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung mit "unbegrenzter Abzugsfähigkeit" zu berücksichtigen sind oder nicht, ist daher in gesetzeskonformer Auslegung der Normbestimmungen des österreichischen Einkommensteuergesetzes zu treffen. Liegt daher eine "Pflichtbeitragsleistung" zur Altersversorgung an das berufsständische deutsche Versorgungswerk vor, so ist, nach dem Reglungsinhalt des vorstehend zitierten Abkommens, die entsprechende Beitragsleistung bei Ermittlung des zu versteuernden Einkommens des betroffenen Steuerpflichtigen - in der gleichen Weise, unter den gleichen Bedingungen und Einschränkungen zu behandeln - wie eine "Pflichtbeitragsleistung" an einen Wohlfahrtsfonds der österreichischen Ärztekammer. Vom System des österreichischen Einkommensteuerrechts her sind "Pflichtbeitragszahlungen" an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, soweit diese Einrichtungen der Kranken-, Unfall-, Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung dienen den zur Gänze abzugsfähigen Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 zuzurechnen, da diese "Pflichtbeitragsleistungen" dem Erwerb, der Erhaltung und Sicherung von zukünftigen steuerpflichtigen Pensionsleistungen gemäß § 25 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 dienen. Im betragsmäßigen Ausmaß von vorgeschriebenen Pflichtbeiträgen zu Kammereinrichtungen durch das zuständige Kammerorgan liegen nach Ansicht des BFG daher jedenfalls zur Gänze abzugsfähige Werbungskosten vor. Die betragsmäßige Höhe der Pflichtbeiträge hat sich dabei an der Beitragsordnung der jeweiligen Kammereinrichtung zu orientieren. Unter dem Blickpunkt der Gewährleistung einer unbegrenzten Abzugsfähigkeit von "Pflichtbeiträgen zur Altersversorgung an eine Kammereinrichtung" bestehen nach Ansicht des BFG folglich auch keinerlei Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit des Wortes "Pflichtbeiträge" in § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e - erster Satz - EStG 1988. Auch wären in verfassungsrechtskonformer Interpretation des § 18 Abs. 1 Z 2 und Abs. 3 Z 2 EStG 1988 daher auch Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammer der selbständig Erwerbstätigen, soweit diese Beiträge in der Folge zu pensionsartigen Bezügen iSd § 25 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 führen, als der freiwilligen Weiterversicherung in der gesetzlichen Pensionsversicherung vergleichbare Beiträge anzusehen und insoweit auch zur Gänze "unbegrenzt" abzugsfähig. Da die den gesetzlichen Pensionen vergleichbaren Bezüge aus Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen gemäß § 25 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zählen, ist die steuerliche Berücksichtigung von "Pflichtbeitragszahlungen" und "freiwilligen Weiterversicherungszahlungen" an "inländische Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen" von Verfassungswegen geboten, weil sich eine fehlende steuerliche Berücksichtigung von zu steuerpflichtigen Einnahmen führenden Ausgaben als dem Sachlichkeitsgebot widerstreitend erweisen würde (vgl. Erkenntnis des VfGH vom 30.06.1984, G 101/84, sowie VwGH vom 20.04.2006, 2004/15/0038). Wie bereits vorstehend unter Punkt IV - Beweiswürdigung zur Frage Pflichtbeitragsleistungen - ausführlich dargelegt wurde, stellen nach Ansicht des BFG die strittigen Beitragszahlungen der Bf sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach "Pflichtbeitragszahlungen" zum berufsständischen deutschen Versorgungswerk dar. Auch der Umstand, dass die Bf als angestellte Ärztin in Österreich in einem berufsständischen deutschen Versorgungswerk (= eine Einrichtung der Altersvorsorge iSd Artikels 15 Abs. 7 DBA) durch freien Willensentschluss und schriftlicher Erklärung als "ordentliches Kammermitglied" weiterhin verbleiben konnte, spricht nach Ansicht des BFG klar für die verpflichtende Erfüllung einer "gesetzlichen Pflichtbeitragsleistung" um sich dadurch gleichartige Rentenbezüge aus einem berufsständischen deutschen Versorgungswerk zu sichern, die insoweit zweifelsohne einer "gesetzlichen Pensionsleistung" iSd § 25 EStG 1988 entsprechen. Auch wenn der Verbleib im ausländischen Versorgungswerk der Landesärztekammer A. auf einen freiwilligen Willensentschluss der Bf zu einer zukünftigen Pensionsvorsorge zu werten ist, tritt insoweit das Indiz der Freiwilligkeit der gegenständlich erfolgten Beitragszahlung - zufolge gänzlicher Befreiung von Pflichtbeiträgen gegenüber dem Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer für Tirol - in den Hintergrund. Dies nach Ansicht des BFG vor allem deshalb, da die Pflichtbeitragsleistung der Bf an das deutsche berufsständische Versorgungswerk, klar und eindeutig an die Stelle einer inländischen gesetzlichen Beitragspflicht getreten sind. Auch zeigt sich, dass die in Streit stehenden "Angestelltenversicherungsbeitragsleistungen" der Bf an das A. Versorgungswerk in Form von "verpflichtenden Beiträgen" zu einem gleichberechtigten "europäischen Rentensystem" innerhalb des EWR auf Basis ihrer ärztlichen Berufsausübung und daraus erzielten NSA-Einkünften und insoweit mit berufsbezogener Notwendigkeit, also mit "Zwangscharakter" auf Grundlage der statutenmäßigen Reglements der Satzung und Versorgungsordnung des A. Versorgungswerkes entrichtet werden mussten. In Würdigung der vorangeführten Gesamtumstände (siehe auch Ausführungen zu Pkt. III u. IV) trifft das BFG entgegen der Ansicht des Finanzamtes, die steuerrechtliche Qualifizierung, dass die strittigen Beitragsleistungen der Bf zum Versorgungswerk der Landesärztekammer A. keine "freiwilligen Höherversicherungsbeiträge" darstellen, sondern betragsmäßig unzweifelhaft zur Gänze "gesetzliche Pflichtbeiträge" sind, die sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach auf Basis der Reglements der Satzung und Versorgungsordnung der Landesärztekammer A. bemessen worden waren. Dies vor allem deshalb, da für die Feststellung einer "Pflichtbeitragsleistung" nach Ansicht des BFG vielmehr ausschlaggebend ist, dass sich die Bf als ärztliches Kammermitglied einer "gesetzlichen Beitragspflicht" gegenüber einer berufsständischen Versorgungseinrichtung für Ärzte im EWR und somit dem Regulativ zur Pflichtbeitragsleistung der Höhe nach nicht entziehen konnte. Laut Sach- und Aktenlage bestehen keinerlei Anhaltspunkte dafür, wonach die Höhe der in Rede stehenden "Pflichtbeitragsleistungen" zum ausländischen Versorgungswerk auf einem freien Willensentschluss (sog. Beitragsleistungsantrag) der Bf zurückzuführen gewesen wäre. Nach Ansicht des BFG können als freiwillige Beitragsleistungen im Rahmen einer "Höherversicherung" nur solche gesehen werden, die nicht "Pflichtversicherungen" nach den Satzungen und Beitragsordnungen eines berufsständischen Versorgungswerkes im Gebiet einer Vertragspartei des EWR sind. Aus diesem Grunde wird auch der herangezogene Lösungsansatz des Finanzamtes, wonach die rechnerische Ermittlung einer "Pflichtbeitragsleistung" gegenüber einer "freiwilligen Beitragsleistung" an Hand der Differenzberechnung verpflichtend zu entrichtender Höchstbeiträge zwischen in- und ausländischen Beitragsordnungen von EWR-Versorgungseinrichtungen anzustellen wäre, vom BFG als verfehlt betrachtet. Eine betragsmäßige Abzugsbeschränkung auf "inländische Pflichtbeiträge" bei Vorliegen aller übrigen Tatbestandsvoraussetzungen nach den Bestimmungen gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 oder gemäß § 18 Abs. 1 Z 2 und Abs. 3 Z 2 EStG 1988, würde nach Ansicht des BFG einer rechtskonformen Abkommensanwendung nach Artikel 15 Abs. 7 (DBA) klar entgegenstehen. Aus den vorangeführten Überlegungen werden die vom Finanzamt zum Beschwerdebegehren vertretenen Rechtsansichten, wonach die strittigen Beitragsleistungen der Bf zum berufsständischen deutschen Versorgungswerk nur in jener Höhe als Werbungskosten abzugsfähig seien, die vergleichsweise in Österreich an den Wohlfahrtsfonds als "Pflichtbeiträge" zu entrichten wären, da die Bf gemäß § 112 Abs. 2 Ärztegesetz von der Beitragspflicht an den Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer für Tirol befreit worden sei, und dass es sich bei den übersteigenden Beträgen daher insoweit um eine "freiwillige Pensionsversicherungszahlung" gemäß § 18 Abs 1 Z 2 EStG 1988 handeln solle, die im Rahmen des "Sonderausgabentopfes" zu berücksichtigen sei (vgl UFS Innsbruck 24.01.2011, RV/0551-I/10), vom BFG nicht geteilt. Es darf auch darauf hingewiesen werden, dass die Betrachtungsweise des steuerlichen Vertreters der Bf, nämlich die streitgegenständlichen Beitragszahlungen in Form von "freiwilligen Weiterversicherungen in der gesetzlichen Pensionsversicherung als vergleichbare Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammer der selbständig Erwerbstätigen" gemäß § 18 Abs. 1 Z 2 und Abs. 3 Z 2 EStG 1988 zu werten, in Anwendung der angeführten DBA-Bestimmung, nach Ansicht des BFG gleichfalls zu einer Beschwerdestattgabe geführt hätte. Diesem Eventualbegehren wäre deshalb Rechnung zu tragen gewesen, da die unbegrenzte Abzugsfähigkeit von "freiwilligen Beiträgen der in Rede stehenden Art" in verfassungskonformer Auslegung zwingend geboten sei (vgl. VfGH vom 30.06.1984, G 101/84 und VwGH vom 20.04.2006, 2004/15/0038), zumal derartige freiwillige Beitragszahlungen eindeutig zu pensionsartigen Bezügen iSd § 25 EStG 1988 führen und diese insoweit auch zur Gänze der Einkommensbesteuerung zu unterziehen wären. In Anbetracht der vorstehenden Ausführungen und in Anwendung des Artikel 15 Abs. 7 (DBA) sowie der inländischen steuerrechtlichen Qualifizierung von "Pflichtbeiträgen nach § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988" sind die von der Bf im Kj. 2007 im Betrag von € 12.537,00, im Kj. 2008 im Betrag von € 12.656,40 und im Kj. 2009 im Betrag von € 12.895,20 zur Altersversorgung an das berufsständische deutsche Versorgungswerk bezahlten "Pflichtbeiträge" ohne betragsmäßige Beschränkung als Werbungkosten im Zuge der Arbeitnehmerveranlagungen der Kalenderjahren 2007, 2008 und 2009 zu berücksichtigen. Den Beschwerden war daher Folge zu geben. Beilagen: 3 Einkommensteuer-Berechnungsblätter (Kj. 2007, Kj. 2008 u. Kj. 2009)   VII. Zulässigkeit einer Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Diese Voraussetzung liegt im Beschwerdefall vor, da die Rechtsfrage, ob "Pflichtbeiträge iSd § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988" an ein berufsständisches deutsches Versorgungswerk, sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach im Rahmen der Einkommensteuerveranlagungen "mit unbegrenzter Abzugsfähigkeit" unter Anwendung des Artikels 15 Abs. 7 des Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BGBl. III Nr. 182/2002, zu berücksichtigen sind oder nicht, von der höchstgerichtlichen Judikatur bislang noch nicht behandelt wurde. Gegen dieses Erkenntnis ist daher die (ordentliche) Revision zulässig. Es war daher wie im Spruch zu entscheiden.     Klagenfurt am Wörthersee, am 24. September 2019