BFG RV/6100566/2013

Sämtliche Umstände, die zur vorliegenden Beurteilung der geänderten Gewinnaufteilung im Prüfungszeitraum 2004 bis 2006 geführt haben, sind - bezogen auf die Abgabenerklärungen (E 6) 2004 bis 2006 und deren Beilagen – erst im Zuge der ho. Außenprüfung festgestellt worden und berechtigen die Behörde eine Wiederaufnahme der Feststellungsverfahren 2004 bis 2006 vorzunehmen. In diesen Abgabenerklärungen wird zwar der Gewinn nach dem beantragten Schlüssel 95% (Fr. A) zu 5% (Hr. A) zugewiesen, eine entsprechende Begründung dafür ist den einzelnen Steuererklärungen der Jahre 2004 bis 2006 und ihren Beilagen aber nicht zu entnehmen. Die wiederholte Erklärung von Fr. A anlässlich der Schlussbesprechung zur ho. Prüfung, ihre Arbeitsleistungen würden von der Behörde völlig falsch eingeschätzt, vermögen die geltend gemachte Gewinnaufteilung im Verhältnis 95% (Fr. A) zu 5% (Hr. A) aber nicht zu begründen. Insbesondere die Tatsache, dass der wesentliche Gesellschafterbeitrag im vorgenannten Zeitraum nämlich von Hrn. A erbracht wurde, geht weder aus den Abgabenerklärungen der Jahre 2004 bis 2006 noch aus deren Beilagen hervor, sondern wurde dieser Umstand erst bei der gegenständlichen Prüfung bekannt. Wegen der veranlagungsbezogenen Betrachtung der Wiederaufnahmegründe war es für die Beurteilung der Berechtigung der Wiederaufnahme der Feststellungsverfahren für die Jahre 2004 bis 2006 auch nicht wesentlich, ob anlässlich früherer Veranlagungsverfahren für die Jahre 1999 und 2001 eine Überprüfung der Angemessenheit bei der Gewinnverteilung der Bf erfolgte (vgl. VwGH vom 29.09.2010, 2007/13/0054).“ Gegen diese Bescheide betreffend die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich der Feststellung von Einkünften gem. § 188 BAO für die Jahre 2004 bis 2006 brachte der steuerliche Vertreter Beschwerde rechtzeitig Beschwerde ein und begründete dies wie folgt: „ Nach Abschluss einer Außenprüfung wurden nach Meinung des Finanzamtes Feststellungen getroffen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs. 4 BAO erforderlich machten. Diese Ermessensentscheidung einer Wiederaufnahme wurde damit begründet, dass das Interesse der Behörde an der Rechtsrichtigkeit der Entscheidung gegenüber dem Interesse an der Rechtsbeständigkeit überwiegt, zumal die steuerlichen Auswirkungen als nicht geringfügig angesehen werden. Verfügt nun die Behörde eine Wiederaufnahme eines Verfahrens, welche zu einer Nachforderung führt, wird sie aber anführen müssen, aus welchen Gründen die Behörde im Eingriff in die Rechtskraft keine Unbilligkeit erblickt und welche Gründe für die Zweckmäßigkeit einer solchen Handlung angeführt werden können. Der abstrakte Hinweis, der Rechtsrichtigkeit gegenüber der Rechtsbeständigkeit den Vorrang einzuräumen, erscheint daher nicht ausreichend und somit nicht geeignet zu sein, die bescheidaufhebende Ermessensentscheidung - insbesondere, weil die Entscheidung zu einer Verböserung führt - zu rechtfertigen (vgl. Stoll, Ermessen im Steuerrecht2, 285). Weiters meinen wir, dass die Gründe, die zur Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs. 4 BAO angeführt werden, nicht ausreichen, um die rechtskräftig veranlagten Bescheide, in denen die Gewinne im Verhältnis 95 % für A B und 5 % für A C verteilt wurden, wiederaufzunehmen. Dies deshalb, da dieses Verteilungsverhältnis auf den Einnahmen/Ausgaben-Rechnungen der betreffenden Jahre deutlich angeführt bzw. die Erklärungen entsprechend ausgefertigt wurde bzw. da die Behörde aufgrund ihrer Verwaltungsübung für die vor- und nachgelagerten Veranlagungsjahre bewiesen hatte, die Sachlage ausreichend beurteilen zu können. § 303 Abs. 4 BAO normiert, dass eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen unter den Voraussetzungen des Abs. 1 lit. a und c und allen Fällen zulässig ist, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein, oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Einen Wiederaufnahmegrund bilden lediglich neu hervorgekommene „Tatsachen oder Beweismittel". Damit wird die Möglichkeit geschaffen, bisher unbekannten, aber entscheidungswesentlichen Sachverhaltselementen Rechnung tragen zu können, nicht aber, bloß die Folgen einer unzutreffenden rechtlichen Würdigung offen gelegter Sachverhalte zu beseitigen (VwGH 13.9.1988, 87/14/195). Eine andere rechtliche Beurteilung des schon bekannt gewesenen Sachverhaltes allein rechtfertigt somit eine Wiederaufnahme des Verfahrens nicht (vgl. zum Beispiel VwGH 21.4.1980, 2967/79 u. 5.11.1981, 3143 f/80). Auch neue Erkenntnisse in Bezug auf die rechtliche Beurteilung von in ihrer Existenz unbestrittenen (bekannt gewesenen) Sachverhalten sind keine eine Wiederaufnahme rechtfertigenden neu hervorgekommenen „Tatsachen" (VwGH 22.2.1982, 81/17/206). Dasselbe gilt für einen später aufgedeckten Rechtsirrtum oder andere Fehler im Bereich rechtlichen Erwägungen und Folgerungen (beispielsweise VwGH 29.3.1965, 1335/64 u 17.12.1973, 873/73). Eine Wiederaufnahme eines mit rechtskräftigem Bescheid beendeten Verfahren ist dann ausgeschlossen, wenn der Abgabenbehörde der Sachverhalt in den wiederaufzunehmenden Verfahren so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zur der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können (VwGH 2.4.1990, 89/15/5 u. 18.3.1992, 88/14/3). Andersgeartete rechtliche Beurteilungen oder eine spätere abweichende Beurteilung des schon bekannt gewesenen Sachverhaltes rechtfertigen einen behördlichen Eingriff in die Rechtskraft nicht (VwGH 29.3.1965, 1335/64). Bereits in der Bescheidbegründung zur einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung für das Jahr 1999 vom 23.08.2000 wurde, abweichend von den eingereichten Steuererklärungen, die Gewinnverteilung mit 90 % für Herrn A und 10 % für Frau A vorgenommen. Gegen diesen Bescheid wurde am 04.09.2000 das Rechtsmittel der Berufung eingebracht und auf eine Gewinnverteilung gemäß Gesellschaftsvertrag beharrt. Mit dem Feststellungsbescheid vom 14.07.2005 für das Jahr 2003 wurde dann im Sinne der eingereichten Steuererklärung von der Finanzbehörde eine Gewinnverteilung mit 5 % für A C und 95 % für A B anerkannt. Dieser Bescheid wurde allerdings ohne Angabe einer Begründung vorläufig erlassen. Die Bescheide der Jahre 2004 bis 2006 folgten inhaltlich dann dem Bescheid des Jahres 2003, allerdings wurden diese endgültig erlassen. Erst mit der Abgabe der Steuererklärung für das Jahr 2007 wurde im Dezember 2008 von der Behörde erneut und abweichend von den eingereichten Steuererklärungen die Gewinnverteilung mit 90 % für Herrn A und 10 % für Frau A vorgenommen. Es war der Behörde somit spätestens im Jahr 2005 mit der (vorläufigen) Erlassung des Feststellungsbescheides 2003 nachweislich die Thematik der Gewinnverteilung bekannt und, da von Seite der Abgabenpflichtigen danach keine anderslautenden Erklärungen abgegeben wurden, musste sie davon ausgehen, dass auch die Folgejahre im Sinne der bis 2003 eingereichten Abgabenerklärungen erklärt werden würden. Der Hinweis der Behörde, dass für die jeweiligen Veranlagungsjahre keine näheren Ausführungen, wie bspw. eine wirtschaftliche Begründung zur Gewinnaufteilung, gemacht wurden und aufgrund dieser fehlenden Ausführungen Gründe für eine Wiederaufnahme vorliegen würden, geht unserer Meinung insoweit ins Leere, da ihr eben die Sachlage genau bekannt gewesen ist. Nicht zuletzt spricht dafür die bereits im Dezember 2008 für das Veranlagungsjahr 2007 von der Behörde abgeänderte Gewinnverteilung im Sinne der nun erfolgten Wiederaufnahme. Aus den dargelegten Umständen kann man unserer Meinung nach von „neu hervorgekommen Tatsachen", welche im Zuge der Betriebsprüfung, die im Zeitraum von 01/2008 bis 04/2009 stattgefunden hat, festgestellt worden wären, nicht sprechen.“ Die Beschwerde wurde ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht zu Entscheidung vorgelegt. Rechtsgrundlagen und rechtliche Würdigung Einleitend wird darauf hingewiesen, dass gemäß § 323 Abs. 38 BAO die am 31.12.2013 beim Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen sind. Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus dem Akteninhalt und ist unbestritten. Nach Feststellung des obigen Sachverhaltes hat das Bundesfinanzgericht über die vorliegende Beschwerde rechtlich erwogen: Gemäß der Bestimmung des § 303 Abs 1, lit b BAO idF BGBl. I Nr. 14/2013 ist die Wiederaufnahme eines durch Bescheid abgeschlossenen Verfahrens dann zulässig, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorkommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte ("Neuerungstatbestand"). Entscheidend ist, ob der Abgabenbehörde im wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie bereits in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können. Wiederaufnahmegründe sind im Zeitpunkt der Bescheiderlassung existente Tatsachen, die später hervorkommen (nova reperta). Das Hervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln ist aus der Sicht des jeweiligen Verfahrens zu beurteilen. Maßgebend ist überdies der - auf Grund der Abgabenerklärungen und ihrer Beilagen gegebene - Wissensstand des jeweiligen Veranlagungsjahres (s. Ritz, BAO³, § 303 Tz 13f., und die dort angeführten Nachweise). Es obliegt dem Abgabepflichtigen, der zuständigen Stelle im Rahmen der jeweiligen Abgabenerklärung alle für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht bedeutsamen Umstände bekannt zu geben (§ 119 BAO). Dass etwa die Prüfungsabteilung in einem ein anderes Prüfungsjahr betreffenden Prüfungsverfahren von den maßgebenden Tatsachen Kenntnis hatte, steht einer Wiederaufnahme nicht entgegen (VwGH vom 29. Mai 2001, 97/14/0036). Gleichartige, für einen längeren Zeitraum wirkende (überperiodische) Sachverhalte, wie etwa Tätigkeitsarten oder Tätigkeitsmerkmale, bilden je Besteuerungszeitraum und je Besteuerungszeitpunkt für sich den maßgebenden Sachverhalt. Erfolgt die Besteuerung nach den Erklärungen und stellt sich später heraus, dass der Sachverhalt ein anderer ist, so liegt darin eine neu hervorgekommene Tatsache, die je Bescheideinheit aufgegriffen und zur Grundlage einer Wiederaufnahme des Verfahrens genommen werden kann, auch wenn die Art dieses Zustandes bzw. dieser Gegebenheiten schon von früheren Besteuerungsvorgängen her bekannt war. Das bedeutet, dass Dauersachverhalte, also über einen Besteuerungszeitraum hinauswirkende und bestehende Verhältnisse und Zustände für jeden einzelnen Besteuerungszeitraum neu hervorgekommen sein können, auch wenn sie bei Besteuerung eines früheren Zeitraumes bereits bekannt waren (Stoll, BAO-Kommentar 2933f.) Allfälliges Verschulden der Behörde an der Nichtausforschung von Sachverhaltselementen schließt die amtswegige Wiederaufnahme nicht aus (Ritz, aaO, § 303 Tz 16, mwN). Dem Vorbringen der Bf. sind oa. Rechtsausführungen entgegen zu halten, wonach das Neuhervorkommen von Tatsachen aus der Sicht des jeweiligen Verfahrens zu beurteilen ist. Bei der streitgegenständlichen Außenprüfung über den Zeitraum 2004 bis 2006 war die Angemessenheit der Gewinnaufteilung das Hauptthema, wobei dabei zu prüfen war, welche Beiträge von den Gesellschaftern in diesen Jahren im Rahmen der Geschäftstätigkeit der KG tatsächlich erbracht wurden. Was nun die Wiederaufnahme der Feststellungsverfahren betrifft, so sind weder aus den Feststellungserklärungen noch aus den jährlichen Beilagen wie den Einnahmen-Ausgabenrechnungen der Jahre 2004 bis 2006 konkrete Angaben zum Tätigkeitsbereich der Gesellschafter bzw. zur Gesellschafterstellung ersichtlich. Da bei Handelsvertretungen den Arbeitsleistungen eine ganz wesentliche Bedeutung zukommt (vgl. BFH 04.11.2004, III R 21/02), galt es im Prüfungsverfahren zu klären, wer welche Leistungen in welchem Ausmaß erbracht hat. Im Sinne einer veranlagungsbezogenen Betrachtung kommt dem Vorbringen des Steuerberaters, der Sachverhalt zur Thematik der Gewinnverteilung wäre bereits im Jahre 1999 der Abgabenbehörde bekannt gewesen, somit keine Berechtigung zu, wobei es auch in der Beschwerde unterlassen wird konkret darzulegen, welcher Sachverhalt außer den Abgabenerklärungen und den Beilagen bezüglich der Gewinnverteilung in den ho. Veranlagungsakten der Jahre 2004 bis 2006 vorgelegen wäre. Auch wenn dieses Thema in früheren Veranlagungsjahren bereits geprüft wurde, so steht dies der Wiederaufnahme betreffend die Jahre 2004 bis 2006 nicht entgegen (siehe dazu die folgenden Erkenntnisse des VwGH). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. die Erkenntnisse vom 9. Juli 1997, 96/13/0185, vom 22. März 2000, 99/13/0253, vom 29. Mai 2001, 97/14/0036, vom 18. September 2003, 99/15/0120, und vom 29. September 2004, 2001/13/0135) ist das Neuhervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln nur aus der Sicht der jeweiligen Verfahren derart zu beurteilen, dass es darauf ankommt, ob der Abgabenbehörde im wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können. Dabei ist das Hervorkommen neuer Tatsachen oder Beweismittel aus der Sicht des jeweiligen Verfahrens und nicht aus anderen Verfahren, bei denen diese Tatsachen möglicherweise erkennbar waren, zu beurteilen. Das "Neuhervorkommen" von Tatsachen und Beweismitteln" im Sinne des § 303 Abs. 1 BAO bezieht sich damit auf den Wissensstand (auf Grund der Abgabenerklärungen und ihrer Beilagen) des jeweiligen Veranlagungsjahres. Entscheidend ist, ob der abgabenfestsetzenden Stelle alle rechtserheblichen Sachverhaltselemente bekannt waren. Dass die Prüfungsabteilung in einem ein anderes Prüfungsjahr betreffenden Prüfungsverfahren von den maßgeblichen Tatsachen Kenntnis hatte, steht der Wiederaufnahme nicht entgegen. Vor diesem rechtlichen Hintergrund hat die belangte Behörde zutreffend die Frage des Neuhervorkommens erheblicher Tatsachenelemente in der Gegenüberstellung der Ergebnisse der die Streitjahre betreffenden Außenprüfung mit den Inhalten der Abgabenerklärungen für die Streitjahre und ihren Beilagen geprüft. Wegen dieser veranlagungsjahresbezogenen Betrachtung der Wiederaufnahmegründe war es für die Beurteilung der Wiederaufnahme nicht wesentlich, ob anlässlich einer Vorprüfung die Überprüfung der Tätigkeiten der Beteiligten erfolgte. Eine bei der Überprüfung für die Vorjahre allenfalls vorgenommene (verfehlte) Beurteilung der Leistungen schaffte außerdem kein schutzwürdiges Vertrauen, das dem Ergehen der strittigen Wiederaufnahmebescheide hätte entgegen stehen können (vgl. beispielsweise das hg. Erkenntnis vom 26. Jänner 1999, 98/14/0095). Dass die Prüfungsabteilung in einem ein anderes Jahr betreffenden Verfahren von den maßgeblichen Tatsachen Kenntnis hatte, steht der Wiederaufnahme nicht entgegen (vgl. z.B. das Erkenntnis vom 28. Oktober 2009, 2008/15/0049, VwSlg 8482/F, mwN). Die Betriebsprüfung ging davon aus, dass die Kommanditgesellschaft trotz eines Vorhaltes mit detaillierten Fragen sowie einer in der Folge abgehaltenen Besprechung mit den beteiligten Personen nicht in der Lage war, auch nur ansatzweise zu klären, warum die Aufteilung der Einkünfte in der in den Erklärungen für die Jahre 2004 bis 2006 vorgenommenen Weise erfolgt ist. Durch die neue Tatsache, dass die Beschwerdeführerin in einer Besprechung sowie aufgrund eines detaillierten Vorhaltes mit dem Sachverhalt konfrontiert worden war, jedoch weder die in dem Vorhalt gestellten Fragen zum Sachverhalt beantwortet werden konnte oder wollte, noch dargelegt werden konnte, dass die in den Erklärungen für die streitgegenständlichen Jahre, vorgenommene Aufteilung der Einkünfte der tatsächlichen Arbeitsleistung entsprach, ist dem § 303 Abs. 1 BAO Rechnung getragen worden. Das Finanzamt war folglich berechtigt die Verfahren betreffend Feststellung von Einkünften gem. § 188 BAO für die Jahre 2004 bis 2006 wiederaufzunehmen. Da neue Tatsachen hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautende Bescheide zur Folge hatte. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Diese Voraussetzung liegt im Beschwerdefall nicht vor, da die Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes der zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes folgt Salzburg-Aigen, am 7. Oktober 2019