BFG RV/7101274/2019

5. Bezüge, Auslagenersätze und Ruhe-(Versorgungs-)Bezüge von Vortragenden, Lehrenden und Unterrichtenden, die diese Tätigkeit im Rahmen eines von der Bildungseinrichtung vorgegebenen Studien-, Lehr- oder Stundenplanes ausüben, und zwar auch dann, wenn mehrere Wochen- oder Monatsstunden zu Blockveranstaltungen zusammengefasst werden. (2) Bei den Einkünften im Sinne des Abs. 1 ist es unmaßgeblich, ob es sich um einmalige oder laufende Einnahmen handelt, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen. Artikel 18 Doppelbesteuerungsabkommen Österreich-Deutschland lautet: Artikel 18 Ruhegehälter, Renten und ähnliche Zahlungen (1) Erhält eine in einem Vertragsstaat ansässige Person Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen oder Renten aus dem anderen Vertragsstaat, so dürfen diese Bezüge nur im erstgenannten Staat besteuert werden. (2) Bezüge, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus der gesetzlichen Sozialversicherung des anderen Vertragsstaats erhält, dürfen abweichend von vorstehendem Absatz 1 nur in diesem anderen Staat besteuert werden. (3) Wiederkehrende und einmalige Vergütungen, die ein Vertragsstaat oder eine seiner Gebietskörperschaften an eine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Person für einen Schaden zahlt, für dessen Folgen die staatliche Gemeinschaft in Abgeltung eines besonderen Opfers oder aus anderen Gründen nach versorgungsrechtlichen Grundsätzen einsteht, oder der als Folge von Kriegshandlungen oder politischer Verfolgung oder des Wehr- oder Zivildiensts entstanden ist (einschließlich Wiedergutmachungsleistungen), dürfen abweichend von Absatz 1 nur im erstgenannten Staat besteuert werden. (4) Der Begriff „Rente“ bedeutet bestimmte Beträge, die regelmäßig zu festgesetzten Zeitpunkten lebenslänglich oder während eines bestimmten oder bestimmbaren Zeitabschnitts auf Grund einer Verpflichtung zahlbar sind, die diese Zahlungen als Gegenleistung für in Geld oder Geldeswert bewirkte angemessene Leistung vorsieht. (5) Unterhaltszahlungen, einschließlich derjenigen für Kinder, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person zahlt, sind in dem anderen Staat von der Steuer befreit. Das gilt nicht, soweit die Unterhaltszahlungen im erstgenannten Staat bei der Berechnung des steuerpflichtigen Einkommens des Zahlungsverpflichteten abzugsfähig sind; Steuerfreibeträge zur Milderung der sozialen Lasten gelten nicht als Abzug im Sinne dieser Bestimmung. Artikel 23 Doppelbesteuerungsabkommen Österreich-Deutschland lautet: Artikel 23 Vermeidung der Doppelbesteuerung (1) Bei einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Person wird die Steuer wie folgt festgesetzt: a) Von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer werden die Einkünfte aus der Republik Österreich sowie die in der Republik Österreich gelegenen Vermögenswerte ausgenommen, die nach diesem Abkommen in der Republik Österreich besteuert werden dürfen und nicht unter Buchstabe b fallen. Die Bundesrepublik Deutschland behält aber das Recht, die so ausgenommenen Einkünfte und Vermögenswerte bei der Festsetzung des Steuersatzes für andere Einkünfte und Vermögenswerte zu berücksichtigen. Für Einkünfte aus Dividenden gelten die vorstehenden Bestimmungen nur dann, wenn diese Dividenden an eine in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Gesellschaft (jedoch nicht an eine Personengesellschaft) von einer in der Republik Österreich ansässigen Gesellschaft gezahlt werden, deren Kapital zu mindestens 10 vom Hundert unmittelbar der deutschen Gesellschaft gehört, und bei der Ermittlung der Gewinne der ausschüttenden Gesellschaft nicht abgezogen worden sind. Für die Zwecke der Steuern vom Vermögen werden von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ebenfalls Beteiligungen ausgenommen, deren Ausschüttungen, falls solche gezahlt werden würden, nach den vorhergehenden Sätzen von der Steuerbemessungsgrundlage auszunehmen wären. b) Auf die deutsche Steuer vom Einkommen für die folgenden Einkünfte wird unter Beachtung der Vorschriften des deutschen Steuerrechts über die Anrechnung ausländischer Steuern die österreichische Steuer angerechnet, die nach österreichischem Recht und in Übereinstimmung mit diesem Abkommen für diese Einkünfte gezahlt worden ist: aa) Dividenden, die nicht unter Buchstabe a fallen, bb) Zinsen, cc) Lizenzgebühren, dd) Einkünfte, die nach Artikel 13 Absatz 2 in der Republik Österreich besteuert werden dürfen, ee) Einkünfte, die nach Artikel 15 Absatz 5 in der Republik Österreich besteuert werden dürfen, ff) Vergütungen, die nach Artikel 16 Absatz 1 in der Republik Österreich besteuert werden dürfen, gg) Einkünfte, die nach Artikel 17 in der Republik Österreich besteuert werden dürfen. c) Einkünfte oder Vermögen einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Person, die nach dem Abkommen von der Besteuerung in der Bundesrepublik Deutschland auszunehmen sind, dürfen gleichwohl in der Bundesrepublik Deutschland bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen oder Vermögen der Person einbezogen werden. (2) Bei einer in der Republik Österreich ansässigen Person wird die Steuer wie folgt festgesetzt: a) Bezieht eine in der Republik Österreich ansässige Person Einkünfte oder hat sie Vermögen und dürfen diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen in der Bundesrepublik Deutschland besteuert werden, so nimmt die Republik Österreich vorbehaltlich der Buchstaben b und c diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung aus. b) Bezieht eine in der Republik Österreich ansässige Person Einkünfte, die nach den Artikeln 10, 11, 13 Absatz 2 und 17 Absatz 1 Satz 2 und 3 in der Bundesrepublik Deutschland besteuert werden dürfen, so rechnet die Republik Österreich auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der in der Bundesrepublik Deutschland gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der vor der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die aus der Bundesrepublik Deutschland bezogenen Einkünfte entfällt. c) Dividenden im Sinne des Artikels 10 Absatz 2 Buchstabe a, die von einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Gesellschaft an eine in der Republik Österreich ansässige Gesellschaft gezahlt werden und die bei Ermittlung der Gewinne der ausschüttenden Gesellschaft nicht abgezogen worden sind, sind, vorbehaltlich der entsprechenden Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts der Republik Österreich, aber ungeachtet etwaiger nach diesem Recht abweichender Mindestbeteiligungserfordernisse, in der Republik Österreich von der Besteuerung ausgenommen. d) Einkünfte oder Vermögen einer in der Republik Österreich ansässigen Person, die nach dem Abkommen von der Besteuerung in der Republik Österreich auszunehmen sind, dürfen gleichwohl in der Republik Österreich bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen oder Vermögen der Person einbezogen werden. Art 16 Doppelbesteuerungsabkommen Österreich-Tschechische Republik lautet: Artikel 16 KÜNSTLER UND SPORTLER (1) Ungeachtet der Artikel 7 und 14 dürfen Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person als Künstler, wie Bühnen-, Film-, Rundfunk- und Fernsehkünstler sowie Musiker, oder als Sportler aus ihrer im anderen Vertragsstaat persönlich ausgeübten Tätigkeit bezieht, im anderen Staat besteuert werden. (2) Fließen Einkünfte aus einer von einem Künstler oder Sportler in dieser Eigenschaft persönlich ausgeübten Tätigkeit nicht dem Künstler oder Sportler selbst, sondern einer anderen Person zu, so dürfen diese Einkünfte ungeachtet der Artikel 7 und 14 in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem der Künstler oder Sportler seine Tätigkeit ausübt. Art 22 Doppelbesteuerungsabkommen Österreich-Tschechische Republik lautet: Artikel 22 VERMEIDUNG DER DOPPELBESTEUERUNG (1) Bei einer in Österreich ansässigen Person wird die Doppelbesteuerung wie folgt vermieden: a) Bezieht eine in Österreich ansässige Person Einkünfte oder hat sie Vermögen und dürfen diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen in der Tschechischen Republik besteuert werden, so nimmt Österreich vorbehaltlich von lit. b und Absatz 3 diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung aus. b) Bezieht eine in Österreich ansässige Person Einkünfte, die nach den Artikeln 10 und 12 in der Tschechischen Republik besteuert werden dürfen, so rechnet Österreich auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der in der Tschechischen Republik gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der vor der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die aus der Tschechischen Republik bezogenen Einkünfte entfällt. c) lit. a gilt nicht für Einkünfte oder Vermögen einer in Österreich ansässigen Person, wenn die Tschechische Republik dieses Abkommen so anwendet, dass sie diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung ausnimmt oder Absatz 2 des Artikels 10 oder des Artikels 12 auf diese Einkünfte anwendet. (2) Vorbehaltlich der Bestimmungen der Gesetze der Tschechischen Republik betreffend die Befreiung von der Doppelbesteuerung, soll die Doppelbesteuerung, im Falle einer in der Tschechischen Republik ansässigen Person, wie folgt vermieden werden: Die Tschechische Republik darf bei der Besteuerung ihrer Ansässigen in die steuerliche Bemessungsgrundlage jene Einkommensteile oder Vermögensteile einbeziehen, die nach den Bestimmungen dieses Abkommens auch in Österreich besteuert werden dürfen, wobei sie aber von den so errechneten Steuern den Betrag der österreichischen Steuer anzurechnen hat. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der vor der Anrechnung ermittelten tschechischen Steuer nicht übersteigen, der auf das Einkommen oder Vermögen, das nach den Bestimmungen dieses Abkommens in Österreich besteuert werden darf, entfällt. (3) Einkünfte oder Vermögen einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person, die nach dem Abkommen von der Besteuerung in diesem Staat auszunehmen sind, dürfen gleichwohl in diesem Staat bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen oder Vermögen der Person einbezogen werden. § 73 Abs 1 ASVG idF BGBl I 101/2007 lautet: § 73. (1) Von jeder auszuzahlenden Pension und Pensionssonderzahlung mit Ausnahme von Waisenpensionen sowie von jedem auszuzahlenden Übergangsgeld ist, wenn und solange sich der in Betracht kommende Pensionist (Übergangsgeldbezieher) ständig im Inland aufhält, ein Betrag einzubehalten, und zwar 1. bei Personen nach den §§ 8 Abs. 1 Z 1 lit. a, 572 Abs. 4 oder 600 Abs. 5 in der Höhe von 5%, 2. bei Personen nach § 1 Abs. 1 Z 18 B-KUVG oder § 19 Abs. 2 Z 2 B-KUVG in der Höhe von 5%, handelt es sich dabei jedoch um eine Person, die nach § 2 Abs. 1 Z 2 B-KUVG ausgenommen ist, in der nach der jeweiligen landesrechtlichen Bestimmung vorgesehenen Höhe für die Krankenfürsorge der auszuzahlenden Leistung. Zu den Pensionen sowie zu den Pensionssonderzahlungen zählen auch die Kinderzuschüsse und die Ausgleichszulagen. Der Einbehalt ist auch vorzunehmen, wenn sich der Pensionist (Übergangsgeldbezieher) ständig in einem Staat aufhält, mit dem ein zwischenstaatliches Übereinkommen besteht, auf Grund dessen Anspruch auf Sachleistungen bei Krankheit und Mutterschaft zu Lasten der österreichischen Sozialversicherung besteht, es sei denn, daß das Übereinkommen Gegenteiliges bestimmt. (1a) Zuzüglich zu den nach Abs. 1 einzubehaltenden Beträgen ist ein Ergänzungsbeitrag zur Finanzierung unfallbedingter Leistungen der Krankenversicherung (§ 51e) im Ausmaß von 0,1 % einzubehalten. § 73a ASVG idF BGBl I 102/2010 lautet: Beiträge in der Krankenversicherung von mit inländischen Pensionsleistungen vergleichbaren ausländischen Renten § 73a. (1) Wird eine ausländische Rente bezogen, die vom Geltungsbereich – der Verordnungen (EG) Nr. 883/2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit und 987/2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 oder – der Verordnungen (EWG) Nr. 1408/71 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und deren Familien, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern und 574/72 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 oder – eines auch Regelungen über die Krankenversicherung beinhaltenden bilateralen Abkommens über die soziale Sicherheit erfasst ist, so ist, wenn ein Anspruch des Beziehers/der Bezieherin der ausländischen Rente auf Leistungen der Krankenversicherung besteht, auch von dieser ausländischen Rente ein Krankenversicherungsbeitrag nach § 73 Abs. 1 und 1a zu entrichten. Dieser Beitrag ist in dem Zeitpunkt fällig, in dem die ausländische Rente ausgezahlt wird. (2) Der Pensionsversicherungsträger, der eine inländische Pension auszuzahlen hat, hat in regelmäßigen Abständen zu ermitteln, ob eine Rente nach Abs. 1 bezogen wird. Er hat deren Höhe, deren Leistungsbestandteile, die auszahlende Stelle - einschließlich allfälliger Veränderungen - festzustellen sowie zu ermitteln, in welcher Höhe Beiträge von der ausländischen Rente zu entrichten sind. Der Krankenversicherungsträger hat über die Beitragspflicht auf Antrag des Leistungsbeziehers mit Bescheid abzusprechen (§§ 409 ff.). Werden eine oder mehrere ausländische Renten bezogen, so ist jener Pensionsversicherungsträger zuständig, bei welchem die Eigenpension fällig wurde. Kommen danach noch mehrere Pensionsversicherungsträger in Betracht, so sind nacheinander die Versicherungsträger nach dem ASVG, dem GSVG und dem BSVG zuständig. (3) Wird die ausländische Rente gleichzeitig mit einer inländischen Pension bezogen, hat der die inländische Pension auszahlende Pensionsversicherungsträger den für die ausländische Rente zu entrichtenden Krankenversicherungsbeitrag nach Abs. 1 und 2 von der inländischen Pension einzubehalten und unmittelbar an den zuständigen Krankenversicherungsträger abzuführen. (4) Übersteigt der von einer ausländischen Rente zu entrichtende Krankenversicherungsbeitrag nach Abs. 1 die Höhe der gleichzeitig bezogenen inländischen Pension, so ist, außer die ausländische Rente ist vom Geltungsbereich der Verordnungen (EWG) Nr. 1408/71 und 574/72 erfasst, dem/der Versicherten der Restbetrag vom zuständigen Krankenversicherungsträger vorzuschreiben. (5) Wird neben der ausländischen Rente keine inländische Pension bezogen, so ist der Krankenversicherungsträger zur Vorschreibung des von der ausländischen Rente zu entrichtenden Krankenversicherungsbeitrages nach Abs. 1 und zur Einhebung vom/von der Versicherten verpflichtet. Der Krankenversicherungsträger ist berechtigt, zur Vereinfachung der Verwaltung, insbesondere bei geringfügigen Beträgen, die Vorschreibung in längeren Abständen, mindestens jedoch einmal jährlich, vorzunehmen. Die für die Beiträge zur Pflichtversicherung in der Krankenversicherung geltenden Rechtsvorschriften sind, soweit nichts anderes bestimmt wird, auf die Krankenversicherungsbeiträge nach Abs. 1 anzuwenden. Rechtliche Erwägungen Mängelfreies Rechtsmittel: Liegen Mängel im Sinn des § 85 Abs 2 BAO bei Bescheidbeschwerden vor, so hat die Abgabenbehörde einen Mängelbehebungsauftrag zu erlassen. Das Verwaltungsgericht, welchem keine den Erfordernissen des § 250 BAO entsprechende Beschwerde vorliegt, ist zu einer Sachentscheidung nicht zuständig. Trifft es eine solche dennoch, so belastet es das angefochtene Erkenntnis mit Rechtswidrigkeit infolge Unzuständigkeit des Verwaltungsgerichtes (VwGH 19.12.2017, Ro 2017/16/0011; Sutter, Die Kontrolldichte des Bundesfinanz­gerichts in Holoubek/Lang (Hrsg), Grundfragen der Verwaltungs- und Finanz­gerichtsbarkeit, 232 mwN). Gemäß § 262 Abs 1 BAO ist über Bescheidbeschwerden nach Durchführung der etwa noch erforderlichen Ermittlungen von der Abgabenbehörde, die den angefochtenen Bescheid erlassen hat, mit als Beschwerdevorentscheidung zu bezeichnendem Bescheid abzusprechen. Sowohl die Abgabenbehörde als auch das Verwaltungsgericht können nur dann eine Beschwerdevorentscheidung bzw. eine verwaltungsgerichtliche Erledigung erlassen, wenn dafür eine Zuständigkeit besteht. Liegt gar keine Beschwerde vor, besteht für die Abgabenbehörde keine Zuständigkeit zur Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung. Eine Beschwerdevorentscheidung, die erlassen wird, obwohl keine Beschwerde vorliegt, wäre wegen Unzuständigkeit des Finanzamtes rechtswidrig und ersatzlos aufzuheben (zB BFG 14.04.2016, RV/7100820/2016 ). Sowohl die Wiederaufnahme- als auch Einkommensteuerbescheide 2014 und 2015 sind mit 2.10.2018 datiert und wurden elektronisch durch Einbringen in die Databox zugestellt. Mit Schreiben vom 4.10.2018 erhob der Beschwerdeführer durch seinen steuerlichen Vertreter eine Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide 2014 und 2015. Aus dem Text diese Anbringen lässt sich nicht ableiten, dass damit auch die Einkommensteuerbescheide angefochten werden sollten. Allerdings langte innerhalb der Beschwerdefrist, nämlich am 19.10.2018 ein weiteres Anbringen des Beschwerdeführers ein, das die Einkommensteuerbescheide 2014 und 2015 nennt und in dem auch begehrte Änderungen angeführt sind. Insofern ist - gerade noch - vom Vorliegen einer Beschwerde gegen die Einkommensteuerbescheide auszugehen, über die von der belangten Behörde auch mit Beschwerdevorentscheidung abzusprechen war. Erklärungswert von Anbringen: Gemäß § 264 Abs 1 BAO hat der Vorlage­antrag die Bezeichnung der Beschwerdevor­entscheidung zu enthalten. Sinn und Zweck dieser Bestimmung ist, dass aus dem Vorlageantrag ersichtlich sein soll, auf welche Beschwerdevorentscheidung er sich bezieht. Als Bezeichnung der Beschwerdevor­entscheidung genügt es, dass aus dem gesamten Inhalt der Antragsbeschreibung hervorgeht, wogegen er sich richtet, und das Verwaltungs­gericht aufgrund des Antragsvorbringens nicht zweifeln kann, welche Beschwerdevorentscheidung angefochten ist (Ritz, BAO6, § 264 Tz 4a mit Verweis auf Rauscher, SWK 2015, 356). Parteienerklärungen sind nach ihrem objektiven Erklärungswert auszulegen. Es kommt darauf an, wie die Erklärung unter Berücksichtigung der konkreten gesetzlichen Regelung, des Verfahrenszweckes und der der Behörde vorliegenden Aktenlage objektiv verstanden werden muss. Maßgebend für die Wirksamkeit einer Prozesserklärung ist das Erklärte, nicht das Gewollte. Bei undeutlichem Inhalt eines Anbringens ist die Absicht der Partei zu erforschen (VwGH 22.10.2018, Ra 2018/16/0102), wobei im Zweifel dem Anbringen einer Partei, das sie zur Wahrung ihrer Rechte stellt, nicht ein solcher Inhalt beizumessen, der ihr die Rechtsverteidigungsmöglichkeit nimmt. Wenn auch § 307 Abs 1 BAO die Verbindung des Wiederaufnahmebescheides mit dem neuen Sachbescheid anordnet, so ist doch jeder dieser Bescheide für sich einer Beschwerde zugänglich (VwGH 25.4.2016, Ra 2016/16/0015). Aus der Aktenlage ist ersichtlich, dass die belangte Behörde am 2.10.2018 vier Bescheide erlassen hat. Jeder dieser vier Bescheide ist für sich rechtsmittelfähig. Es steht dem Bescheidadressaten somit frei, gegen welchen dieser vier Bescheide er ein Rechtsmittel erhebt. Die belangte Behörde hat mit Beschwerdevorentscheidung vom 10.12.2018, über die Beschwerde, sofern sie sich gegen die Wiederaufnahmebescheide vom 2.10.2012 richtet und mit zwei Beschwerdevorentscheidungen vom 12.12.2018, sofern sich die Beschwerde gegen die beiden Sachbescheide richtet, abgesprochen. Als Reaktion auf die insgesamt drei Schriftstücke der belangten Behörde, aus denen eindeutig erkennbar ist, dass mit der Beschwerdevorentscheidung vom 10.12.2018 hinsichtlich der Wiederaufnahmebescheide und mit den Beschwerdevorentscheidungen vom 12.12.2018 hinsichtlich der Einkommensteuerbescheide abgesprochen wurde, hat der Beschwerdeführer zwei mit 17.12.2018 datierte Schreiben eingebracht, in denen er nur die Sachbescheide anspricht. Obwohl eine datumsmäßige Bezeichnung der Beschwerdevorentscheidungen in den Schreiben vom 17.12.2018 nicht enthalten ist, ist aus dem gesamten Vorbringen in diesen Schreiben eindeutig erkennbar, dass sich diese Schreiben nur gegen die Sachbescheide wenden. Unter Berücksichtigung der gesetzlichen Regelung, des Verfahrenszweckes und der vorliegenden Aktenlage können die Schreiben vom 17.12.2018 nur als Vorlageanträge gegen die Beschwerdevorentscheidungen hinsichtlich der Einkommensteuerbescheide 2014 und 2015 verstanden werden. Ein undeutlicher Inhalt oder gar ein Mangel liegt nicht vor. Auslandseinkünfte: Die unbeschränkte Steuerpflicht umfasst die in § 2 Abs 3 EStG 1988 genannten Einkunftsarten ohne Rücksicht darauf, ob sie aus dem Ausland oder aus dem Inland stammen („Welteinkommen“). Besteht ein Doppelbesteuerungsabkommen mit dem ausländischen Staat, kommen die dort jeweils vorgesehenen Methoden zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung zur Anwendung. Gemäß § 25 Abs 1 Z 3 lit c EStG 1988 zählen Pensionen aus einer ausländischen gesetzlichen Sozialversicherung, die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Gemäß § 25 Abs 1 Z 3 lit a EStG 1988 zählen zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit die Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis. Schauspieler oder Sänger an Theatern und Opernhäusern erzielen idR Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (Wanke in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 22 Anm 35 und Kirchmayr/Denk in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG § 47 Tz 79 "Künstler"). Bei den Einkünften des Nationaltheaters Prag handelt es sich somit um Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Gemäß § 2 Abs 8 Z 1 EStG 1988 sind für die Ermittlung der ausländischen Einkünfte die Vorschriften des EStG maßgebend. Dies hat zur Folge, dass auch die mit den Progressionseinkünften zusammenhängenden Werbungskosten zu berücksichtigen sind. Darüber hinaus betrifft die abkommensrechtliche Steuerbefreiung die „Einkünfte“; dies bedeutet, dass nicht nur die Einnahmen, sondern auch die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen aus der inländischen Steuerbemessungsgrundlage auszuscheiden sind (Loukota/Jirousek/Schmidjell-Dommes, Internationales Steuerrecht I/1 Z 23 Rz 19). Da die Einkommensermittlungsvorschriften des ausländischen Steuerrechts idR von jenen des österreichischen Rechts abweichen, müssen die Auslandseinkünfte unabhängig von der im Ausland maßgebenden Besteuerungsgrundlage an die österreichischen Vorschriften angepasst werden (Wiesner in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 2 Anm 68). Dementsprechend sind auch Werbungskosten, die mit den ausländischen Einkünften in Zusammenhang stehen, bei den Auslandseinkünften zu berücksichtigen. § 73a ASVG sieht vor, dass auch für ausländische Pensionen im Inland Sozialversicherungsbeiträge zu entrichten sind, wenn ein Anspruch des Beziehers/der Bezieherin der ausländischen Rente auf Leistungen der Krankenversicherung besteht. Gemäß Artikel 18 Abs 2 DBA-Deutschland dürfen Bezüge aus der gesetzlichen Sozialversicherung in dem Staat besteuert werden, aus dem sie stammen. Nach Artikel 23 Abs 2 DBA-Deutschland hat Österreich jene Einkünfte, die in Deutschland besteuert werde dürfen, grundsätzlich von der Besteuerung auszunehmen. Gemäß Art 16 DBA-Tschechien dürfen Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person als Künstler, wie Bühnen-, Film-, Rundfunk- und Fernsehkünstler sowie Musiker aus ihrer im anderen Vertragsstaat persönlich ausgeübten Tätigkeit bezieht, im anderen Staat besteuert werden. Nach Artikel 22 Abs 1 DBA-Tschechien nimmt Österreich diese Einkünfte von der Besteuerung aus. Allerdings sehen sowohl Art 23 DBA-Deutschland als auch Art 22 DBA-Tschechien vor, dass der Ansässigkeitsstaat die von ihm auszunehmenden Einkünfte bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen berücksichtigen darf (Progressionsvorbehalt). Zu Doppelbesteuerungsabkommen hat der Verfassungsgerichtshof in seiner Entscheidung vom VfGH 23.6.2014, SV2/2013 folgendes festgehalten: "Doppelbesteuerungsabkommen sind – idR bilaterale – völkerrechtliche Verträge, in denen die Vertragspartner innerhalb des persönlichen und des sachlichen Anwendungsbereichs des Abkommens die Verteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Vertragstaaten mit dem Ziel der Vermeidung der Doppelbesteuerung regeln. Zu den zentralen Bestimmungen jedes Doppelbesteuerungsabkommens zählen Regelungen, welche die Zuteilung der Besteuerungsrechte festlegen (Verteilungsnormen). Diese bestimmen für die jeweiligen im Abkommen angeführten Einkünfte, ob der jeweilige Vertragstaat völkerrechtlich berechtigt ist, einen innerstaatlich bestehenden Besteuerungsanspruch durchzusetzen, oder ob er nach diesem Vertrag verpflichtet ist, auf den innerstaatlich bestehenden Anspruch zu verzichten. [...] Für jene Fälle, in denen ein Doppelbesteuerungsabkommen in einer Verteilungsnorm dem Quellenstaat ein Besteuerungsrecht einräumt, bestimmen die Methodenartikel eines Doppelbesteuerungsabkommens, nach welcher Methode die Vermeidung der Doppelbesteuerung zu erfolgen hat. Hiebei kommen grundsätzlich zwei Methoden in Betracht: Nach der Befreiungsmethode verzichtet der Ansässigkeitsstaat auf die Besteuerung der im Quellenstaat erzielten Einkünfte unter Progressionsvorbehalt; nach der Anrechnungsmethode werden die im Quellenstaat erzielten Einkünfte vom Ansässigkeitsstaat unter Anrechnung der im Quellenstaat erhobenen Steuer belastet. Welche der beiden Methoden zur Anwendung gelangt, richtet sich nach der völkerrechtlichen Vereinbarung der betroffenen Staaten." Weiters geht er in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass es dem Gesetzgeber frei steht, für die verschiedenen Einkunftsarten des EStG 1988 auch spezifische Regelungen zu treffen, wenn diese jeweils sachlich gerechtfertigt sind (VfGH 6.12.2006, G151/06). Sowohl im DBA-Deutschland als auch im DBA-Tschechien ist für die fraglichen Einkünfte die Befreiungsmethode unter Progressionsvorbehalt vorgesehen. Da die Befreiungsmethode bei der Bemessungsgrundlage der Steuer ansetzt, hätte die dadurch erfolgte Aufteilung des Besteuerungsgutes auf zwei verschiedene Staaten auch Vorteile bei einem progressiven Tarif, weil durch die Aufteilung in beiden Staaten ein niedrigerer Tarif zur Anwendung kommt. Diesem Effekt wird durch den Progressionsvorbehalt vorgebeugt. Zum alten Doppelbesteuerungsabkommen mit Deutschland, welches ebenfalls das Besteuerungsrecht für Bezüge aus der gesetzlichen Sozialversicherung dem Staat zugeteilt hat, der die Bezüge ausgezahlt hat (vgl Art 10 DBA-Deutschland BGBl 221/1955) und dem Wohnsitzstaat die Möglichkeit der Berücksichtigung eines Progressionsvorbehalts zugestand, bestehen aus dem Gesichtspunkt des Gleichheitsgrundsatzes keine verfassungsrechtlichen Bedenken (VfGH 10.3.1967, B 213/66). Werden bei Bezug einer ausländischen Rente für diese Rente zu entrichtende Krankenversicherungsbeiträge von der inländischen Pension einbehalten, liegen Pflichtbeiträge gem § 16 Abs 1 Z 4 lit. a EStG 1988 vor. Diese Werbungskosten stehen im Zusammenhang mit der ausländischen Rente (sind durch die ausländische Rente veranlasst) und sind daher nicht beim inländischen Pensionsbezug oder bei anderen inländischen Einkünften zu berücksichtigen. Ist die Rente in Österreich aufgrund eines DBA steuerbefreit, mindern diese Beiträge die Höhe der zur Berechnung des Steuersatzes zu berücksichtigenden ausländischen Einkünfte (zB BFG 16.3.2018, RV/5100144/2013). Auf Grund der Angaben der Pensionsversicherungsanstalt waren die deutschen Einkünfte aus der deutschen Rentenversicherung um die im Inland einbehaltenen und darauf entfallenden Krankenversicherungsbeiträge zu reduzieren. Die Bezahlung der auf die Progressionseinkünfte entfallenden Sozialversicherungsbeiträge an eine inländische Sozialversicherung führt nicht dazu, dass diese Sozialversicherungsbeiträge bei inländischen Einkünfte abzugsfähig wären, zumal auch nach Artikel 11 Abs 1 Verordnung (EG) 883/2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit Personen, die dieser Verordnung unterliegen, nur den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats unterliegen. Die Krankenversicherungsbeiträge stehen mit der Einkunftsquelle "deutsche Rente" in einem unmittelbaren Zusammenhang. Die Rechtsgrundlage für den Progressionsvorbehalt ist in den §§ 1, 2 und 33 EStG zu finden; er entspricht dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und ist seit Jahrzehnten in Lehre und Rechtsprechung verankert (Wiesner in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 2 Anm 66; VwGH 20.12.2016, Ro 2015/15/0010). Die zwingende Anwendung des EStG 1988 für die Berechnung des Progressionsvorbehaltes hat ferner zur Folge, dass die ausländischen Einkünfte stets nach österreichischem Recht zu ermitteln sind (VwGH 6.3.1984, 83/14/0107 ; Wiesner in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 2 Anm 67 ). Sofern der Beschwerdeführer in seiner Eingabe vom 8.11.2018 vermeint, dass hilfsweise die Bestimmungen des § 67 EStG 1988 anzuwenden wären, um eine steuerliche Gleichstellung zu erreichen, so ist darauf hinzuweisen, dass - für den Fall, dass der Beschwerdeführer damit zum Ausdruck bringen möchte, dass im Inland auch in den Pensionsbezügen sonstige Bezüge enthalten sein können - eine nachträgliche, rein rechnerische Aufteilung eines Gesamtbezugs in laufende und sonstige Bezüge (Herausrechnen von sonstigen Bezügen) mangels eindeutig erkennbarer Unterscheidungsmerkmale zwischen laufenden und sonstigen Bezügen nicht möglich ist (Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 67 Anm 12). Im Übrigen ist darauf hinzuweisen, dass der Beschwerdeführer im gesamten Verfahren trotz mehrmaliger Aufforderung durch die belangte Behörde lediglich den deutschen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2015 vorgelegt hat, der jedoch keine "sonstigen Bezüge" iSd § 67 EStG 1988 enthält. Gemäß § 119 Abs 1 BAO sind die für den Bestand und Umfang einer Abgabe­pflicht oder für die Erlangung abgaben­rechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände vom Abgabe­pflichtigen offenzulegen, wobei die Offenlegung vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen muss. Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörde tritt bei Auslandssachverhalten gegenüber der Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht der Partei zurück. Diesfalls besteht eine erhöhte Mitwirkungspflicht der Partei insbesondere bei der Schaffung und Beschaffung von Beweismitteln (VwGH 19.10.2006, 2006/14/0109). Die ausländischen Einkünfte aus Deutschland und der Tschechischen Republik waren daher mit jenem Betrag zum Progressionsvorbehalt heranzuziehen, der nach inländischen steuerrechtlichen Vorschriften zu ermitteln ist. Weder ein im Ausland steuerfreier Teil noch ein ausländisches Werbungskostenpauschale konnten berücksichtigt werden. | | Progressionseinkünfte 2014 | Brutto (Rente Deutschland) | 7.000,32 | - SV (PVA) | - 357,00 | Einkünfte | 6.643,32 | | | | | | Progressionseinkünfte 2015 | Brutto (Rente Deutschland) | 7.132,32 | - SV (PVA) | - 363,78 | Brutto (nsA Tschechien) | 5.181,83 | Einkünfte | 11.950,37 Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht folgt der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes; somit liegt kein Grund für eine Revisionszulassung vor. Die Auslegung einer Parteierklärung im Einzelfall wirft im Allgemeinen keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung auf (VwGH 20.2.2019, Ro 2016/13/0011). Wien, am 3. Juni 2019