BFG RV/5100412/2011

Eine „ständige Wohnstätte“ setzt zum Wohnen geeignete Räume voraus, die der potenziell ansässigen natürlichen Person zur Verfügung stehen. Dabei kann es sich um eigene, gemietete, unentgeltlich zur Verfügung gestellte oder bloß mitbenutzte Räume handeln. Sie müssen allerdings jederzeit zu Wohnzwecken zur Verfügung stehen (VwGH 25.7.2013, 2011/15/0193 mwN). Bezugnehmend auf die unter Punkt 1 erfolgten Feststellungen sowie auf die Ausführungen der polnischen Finanzverwaltung am 1.8.2014 übermittelten Beantwortung des Auskunftsersuchens der österreichischen Finanzverwaltung ist demgemäß davonauszugehen, dass der Beschwerdeführer im Zeitraum 2002 bis 2005 sowohl in Österreich als auch in Polen über Wohnräume verfügt hat, die als „ständige Wohnstätte“ iSd Art 4 Abs 2 lit a DBA Polen 1974 zu qualifizieren sind. Für die Beurteilung der Frage, in welchem Staat der Steuerpflichtige im Sinne dieser Bestimmung die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat, ist nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH „auf das Gesamtbild der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse abzustellen, wobei das Überwiegen der Beziehungen zum einen oder anderen Staat den Ausschlag gibt (vgl. Hofstätter/Reichel, § 1 EStG 1988, Tz 9). Wirtschaftlichen Beziehungen kommt dabei in der Regel eine geringere Bedeutung zu als persönlichen Beziehungen. Unter letzteren sind all jene zu verstehen, die einen Menschen aus in seiner Person liegenden Gründen mit jenem Ort verbinden, an dem er einen Wohnsitz innehat. Von Bedeutung sind dabei familiäre Bindungen sowie Betätigungen gesellschaftlicher, religiöser und kultureller Art und andere Betätigungen zur Entfaltung persönlicher Interessen und Neigungen (vgl. das hg. Erkenntnis vom 20. Februar 2008, 2005/15/0135), aber auch Verbindungen zu Sachgesamtheiten, wie Privatsammlungen, und die Mitgliedschaft in Vereinen und andere soziale Engagements (vgl. Vogel/Lehner, DBA5 (2008), Art 4 Rn 192). Wirtschaftliche Bindungen gehen vor allem von örtlich gebundenen Tätigkeiten und von Vermögensgegenständen in Form von Einnahmequellen aus. Der Mittelpunkt der Lebensinteressen ist durch eine zusammenfassende Wertung aller Umstände zu ermitteln. Entscheidend ist letztlich, welcher Vertragsstaat für die Person der bedeutungsvollere ist (vgl. Wassermeyer, in Wassermeyer/Lang/Schuch (Hrsg.), Doppelbesteuerung2, Rn 70) “ (vgl VwGH 17.10.2017, Ra 2016/15/0008; VwGH 15.9.2016, Ra 2016/15/0057; VwGH 29.1.2015, Ra 2014/15/0059; VwGH 25.7.2013, 2011/15/0193). Wie der VwGH in seinem Erkenntnis vom 25.7.2013, 2011/15/0193, ausgesprochen hat, ist bei der Ermittlung des Mittelpunktes der Lebensinteressen zudem „regelmäßig nicht nur auf die Verhältnisse eines Jahres, sondern auf einen längeren Beobachtungszeitraum abzustellen (vgl. Philipp/Loukota/Jirousek , Internationales Steuerrecht, Z 4 Tz 11) “. Wie unter Punkt 1 festgestellt wurde (siehe zur Beweiswürdigung die unter Punkt 2. erfolgten Ausführungen), hatte der Beschwerdeführer im streitgegenständlichen Zeitraum keine feststellbaren persönlichen Beziehungen zu Österreich. Insbesondere aufgrund der familiären Bindung des Beschwerdeführers an seinen in Krakau wohnhaften Vater bestehen somit im streitgegenständlichen Zeitraum die engeren persönlichen Beziehungen zu Polen. Jedenfalls ab 2004 erweisen sich zudem aufgrund des im Eigentum des Beschwerdeführers stehenden, in Krakau belegenen Grundstücks, der von ihm in Polen erzielten Vermietungseinkünfte sowie des vom Beschwerdeführer in Krakau betriebenen Autohandels auch die wirtschaftlichen Beziehungen zu Polen als enger. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse – wobei betreffend die Jahre 2002 und 2003 insbesondere zu berücksichtigen ist, dass den persönlichen Beziehungen nach der oa Rsp des VwGH eine höhere Bedeutung beizumessen ist als den wirtschaftlichen – erweist sich Polen im streitgegenständlichen Zeitraum für den Beschwerdeführer somit als der bedeutungsvollere Staat. Vor dem Hintergrund der oa Rsp des VwGH ist in Übereinstimmung mit der von der polnischen Finanzverwaltung vertretenen Ansicht daher davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer in den Jahren 2002 bis 2005 in Polen ansässig iSd Art 4 DBA Polen 1974 war. Art 15 DBA Polen 1974 Polen lautet: „(1) Vorbehaltlich der Artikel 16, 18 und 19 dürfen Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragstaat ansässige natürliche Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, daß die Arbeit in dem anderen Vertragstaat ausgeübt wird. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so dürfen die dafür bezogenen Vergütungen in diesem anderen Staat besteuert werden. (2) Ungeachtet des Absatzes 1 dürfen Vergütungen, die eine in einem Vertragstaat ansässige Person für eine in dem anderen Vertragstaat ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur in dem erstgenannten Staat besteuert werden, wenn a) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht in dem anderen Staat ansässig ist, und b) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, die der Arbeitgeber in dem anderen Staat hat, und c) der Empfänger sich in dem anderen Staat nicht länger als ein Jahr aufhält. (3)… “ Somit dürfen die vom Beschwerdeführer im Zeitraum 2002 bis 2005 erzielten Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit– im Rahmen der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht – gem Art 15 Abs 1 DBA Polen 1974 grundsätzlich in Österreich besteuert werden, da die Arbeit in Österreich ausgeübt wurde und sich der Beschwerdeführer in Österreich länger als ein Jahr aufhielt, sodass die Ausnahmeregelung des Art 15 Abs 2 DBA Polen 1974 aufgrund der Nichterfüllung der in lit c genannten Tatbestandsvoraussetzung nicht zur Anwendung kommt. In Polen werden die betreffenden Einkünfte gemäß Art 23 Abs 1 DBA Polen 1974 (unter Progressionsvorbehalt) von der Besteuerung ausgenommen. Aufgrund der Höhe der vom Beschwerdeführer erzielten Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit unterliegen diese in Österreich im Jahr 2002 und im Jahr 2003 einem Steuersatz von 0% gemäß § 33 Abs 1 EStG 1988 idF BGBl I 2001/144; im Jahr 2004 einem Steuersatz von 0% gemäß § 33 Abs 1 EStG 1988 idF BGBl I 2003/124; im Jahr 2005 einem Steuersatz von 0% gemäß § 33 Abs 1 EStG 1988 idF BGBl I 2004/180. Folglich lagen insoweit hinterzogene Abgaben nicht vor, sodass die Verjährungsfrist gemäß § 207 Abs 2 BAO 5 Jahre beträgt. Die von der belangten Behörde erlassenen Einkommensteuerbescheide betreffend die Jahre 2002 und 2003 erweisen sich somit bereits aufgrund der eingetretenen Verjährung als rechtswidrig. Die Einkommensteuerbescheide betreffend die Jahre 2004 und 2005 waren mangels Entstehung einer Einkommensteuerschuld aufzuheben. 3.3. DBA-Recht – Zeitraum 2006 bis 2008 Betreffend die Jahre 2006 bis 2008 ist – im Unterschied zu den Jahren 2002 bis 2005 – das Abkommen vom 13. Jänner 2004, BGBl III Nr 12/2005, zwischen der Republik Österreich und der Republik Polen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (im Folgenden „DBA Polen 2004“) anzuwenden. Art 4 DBA Polen 2004 lautet: „ (1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck ‚eine in einem Vertragsstaat ansässige Person‘ eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist, und umfasst auch diesen Staat und seine Gebietskörperschaften. Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist. (2) Ist nach Absatz 1 eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt Folgendes: a) Die Person gilt als nur in dem Staat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt; verfügt sie in beiden Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen); b) kann nicht bestimmt werden, in welchem Staat die Person den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen hat, oder verfügt sie in keinem der Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sie ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat; c) hat die Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt in beiden Staaten oder in keinem der Staaten, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, dessen Staatsangehöriger sie ist; d) ist die Person Staatsangehöriger beider Staaten oder keines der Staaten, so werden sich die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten bemühen, die Frage in gegenseitigem Einvernehmen zu regeln. (3)… “ Eine „ständige Wohnstätte“ setzt zum Wohnen geeignete Räume voraus, die der potenziell ansässigen natürlichen Person zur Verfügung stehen. Dabei kann es sich um eigene, gemietete, unentgeltlich zur Verfügung gestellte oder bloß mitbenutzte Räume handeln. Sie müssen allerdings jederzeit zu Wohnzwecken zur Verfügung stehen (VwGH 25.7.2013, 2011/15/0193 mwN). Bezugnehmend auf die unter Punkt 1 erfolgten Feststellungen sowie auf die Ausführungen der polnischen Finanzverwaltung im Rahmen der am 1.8.2014 übermittelten Beantwortung des Auskunftsersuchens der österreichischen Finanzverwaltung ist demgemäß davonauszugehen, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2006 sowohl in Österreich als auch in Polen über Wohnräume verfügt hat, die als „ständige Wohnstätte“ iSd Art 4 Abs 2 lit a DBA Polen 2004 zu qualifizieren sind. Es ist davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen zu Polen hatte und somit in Übereinstimmung mit der von der polnischen Finanzverwaltung vertretenen Ansicht auch im Jahr 2006 in Polen ansässig iSd Art 4 DBA Polen 2004 war. Auf die diesbezüglichen Ausführungen unter Punkt 3.2. sei verwiesen. In den Jahren 2007 und 2008 verfügte der Beschwerdeführer gemäß den unter Punkt 1. erfolgten Ausführungen über keine ständige Wohnstätte in Österreich. Für diese Jahre ergibt sich in Übereinstimmung mit der von der polnischen Finanzverwaltung vertretenen Ansicht eine Ansässigkeit des Beschwerdeführers in Polen somit bereits aus dem ersten Halbsatz des Art 4 Abs 2 lit a DBA Polen 2004. Art 15 DBA Polen 2004 Polen lautet: „(1) Vorbehaltlich der Artikel 16, 18, 19 und 20 dürfen Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so dürfen die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden. (2) Ungeachtet des Absatzes 1 dürfen Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person für eine im anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat besteuert werden, wenn a) der Empfänger sich im anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage während des betreffenden Steuerjahres aufhält und b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat ansässig ist, und c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat hat. (3) … “ Da sich der Beschwerdeführer in Österreich gemäß den unter Punkt 1 erfolgten Feststellungen im streitgegenständlichen Zeitraum nicht länger als 183 Tage in Österreich aufgehalten hat, die Vergütungen von einem Arbeitgeber getragen wurden, der nicht in Österreich ansässig war und auch keine Betriebsstätte in Österreich hatte, kommt Österreich demgemäß bereits dem Grunde nach kein Besteuerungsrecht an den vom Beschwerdeführer in den Jahren 2006 bis 2008 erzielten Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. 4. Zulässigkeit der Revision Gemäß § 25a Abs 1 VwGG hat das Verwaltungsgericht im Spruch seines Erkenntnisses oder Beschlusses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art 133 Abs 4 B-VG zulässig ist. Der Ausspruch ist kurz zu begründen. Gegen eine Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes ist gemäß Art 133 Abs 4 B-VG die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im beschwerdegegenständlichen Fall war keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im obenstehenden Sinn zu lösen. Strittig waren im Wesentlichen der Tatsachenebene zuzuordnende Fragen. Tatfragen sind einer Revision nicht zugänglich, weshalb gemäß § 25a Abs 1 VwGG spruchgemäß zu entscheiden war. Linz, am 1. Juli 2019