BFG RV/7101112/2011

Als "Subunternehmer" tätige "Spachtler" stehen in einem Dienstverhältnis, wenn in ihren "Aufträgen" keine als Werk konkretisierte Leistung beschrieben war und zeitraumbezogen nach Monaten abgerechnet wurde, ohne dass die Rechnungen Bezugnahmen auf als Werk deutbare Leistungen enthalten hätten oder als Teil- oder Schlussrechnungen ausgewiesen waren (E 31.7.2012, 2008/13/0071; dazu Kirchmayr/Denk in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Kommentar zum EStG, § 47, Rz 79). Bauarbeiter sind idR in den geschäftl Organismus eingegliedert und tragen auch kein ins Gewicht fallendes Unternehmerrisiko (VwGH 19.9.07, 2007/13/0071, zur Scheinselbständigkeit von polnischen Verspachtlern; ebenso VwGH 31.7.12, 2008/13/0071). Je nach Ausgestaltung handelt es sich um einen Dienst- oder Werkvertrag. Sind die Personen für wechselnde (private) Auftraggeber tätig und stellen sie Arbeitsmittel bei, spricht dies gegen einen Dienstvertrag (VwGH 12.1.83, 81/13/0095). Eine Abrechnung nach geleisteten Arbeitsstunden stellt für sich allein noch keine erfolgsabhängige Entlohnung dar und spricht - vor allem bei organisatorischer Eingliederung und Überwachung - für eine nichtselbständige Tätigkeit (VwGH 18.7.01, 2001/13/0082; Jakom, EStG, § 47, Rz9). Nach der Legaldefinition des § 47 Abs. 2 EStG 1988 liegt ein Dienstverhältnis dann vor, "wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet". Das steuerrechtliche Dienstverhältnis ist daher charakterisiert durch das "Schulden der Arbeitskraft". Ein - für die Annahme, dass die Tätigkeit selbständig ausgeübt worden ist, sprechender - Werkvertrag liegt hingegen dann vor, wenn die Verpflichtung zur Herstellung eines Werkes gegen Entgelt übernommen wird, wobei es sich bei dem "Werk" um eine schon im Vertrag individualisierte und konkretisierte Leistung, also eine in sich geschlossene Einheit handeln muss. Die Verpflichtung aus einem Werkvertrag besteht darin, die genau umrissene Leistung (in der Regel bis zu einem bestimmten Termin) zu erbringen (VwGH 15.5.2009, 2009/09/0094, mwN).   Im gegenständlichen Fall existierten keine vertraglichen Vereinbarungen, was sowohl durch den Beschwerdeführer als auch durch die sog. Selbständigen übereinstimmend bestätigt wurde. Die Beschäftigungszeiten der sog. Selbständigen wurden vom Beschwerdeführer nicht bestritten. Im Übrigen wurden vom Beschwerdeführer keine anderen Unterlagen vorgelegt, durch die sich die durch die belangte Behörde durchgeführte Berechnung anhand der Honorarnoten als falsch erweisen würde. Die von ihm vorgebrachte unrechtmäßige Schätzung der Steuerschulden ist für das Gericht nicht nachvollziehbar, da die belangte Behörde die Honorarnoten als Basis für die steuerliche Berechnung herangezogen hat. Im Bericht der Behörde vom 20.1.2011, wird lediglich auf die Anmeldung (Anm: zur Sozialversicherung) Bezug genommen und ausgeführt, dass die Anmeldung teilweise nach den Daten der Honorarnoten erfolgte bzw. aufgrund der angegebenen Art der Leistung der Leistungzeitraum "geschätzt " (gemeint wohl: ermittelt) wurde. Die Nachverrechnung der Gebietskrankenkasse bzw. eine Anmeldung der sog. Selbständigen als "Arbeiter" erfolgte in diesem Ausmaß und wurde dies vom Beschwerdeführer in der Folge nicht bestritten.   Die Abrechnung der geleisteten Arbeit der sog. Selbständigen ergibt sich für das Gericht insbesondere aus den vorgelegten Rechnungen, welche sich im Akt befinden. Die vorgelegten Abrechnungen lassen jedoch nicht erkennen, dass die sog. Selbständigen einzelne Werke - im oa. dargestellten Sinn - geschuldet oder erbracht hätten. Die "Leistungsgegenstände" wurden nur umschrieben mit "alten Teppich ausreißen und zur Deponie abtransportieren", "alten Holzboden reparieren, schleifen, lackieren, ohne Material", "Parkett verlegen, schleifen und lackieren". Die Abrechnungen erfolgten in Pauschalen, zumeist unter Angabe des Einsatzortes (Adresse); teilweise waren auch Leistungszeiträume (Monat) angegeben. All dies sind Umstände, die nicht den Rückschluss zulassen, dass hier einzelne (konkrete) Werke erbracht worden wären.   Sofern der Beschwerdeführer vorbringt, dass von den Personen gegen Pauschalentgelt gearbeitet wurde, so bleibt festzuhalten, dass aus den Rechnungen nicht nachvollzogen werden kann, auf welchen Überlegungen sich die Pauschalbeträge gründen. Dort findet sich lediglich die Beschreibung "nach Wasserschäden den Boden aufmachen, die alte Beschüttung weggeben und neue Beschüttung und Blindboden verlegen Pauschale € 1.120.-" bzw. "Parkett schleifen und zweimal lackieren ohne Material, 152m² x € 8", "Parket reparieren, Randfriss austauschen. Parket schleifen 152m²und leiste montieren ca. 100 lm; verrechne ich Ihnen Pauschale € 2608.-", "Fertigparkett verlegen", "5 Stk alte Fenster demontieren". Der Beschwerdeführer macht keine Angaben darüber, auf welcher Grundlage die Pauschalhonorare der sog. Selbständigen berechnet wurden. Auch die mit der Berufung vorgelegten "Kostenvoranschläge" und "Baustellenbesichtigungen" (siehe dazu die oben betreffend Herrn A beispielhaft genannten), in welchen zur Berechnung des Werklohnes zwar als Basis die zu ermittelnde Menge (Mengenberechnung nach m²/lfm) mit einem preislich jedoch nicht näher erklärbaren Multiplikator herangezogen wurden, ändern nichts an dieser Beurteilung. Zudem erfolgten die "Kostenvoranschläge" datumsmäßig bereits vor der "Baustellenbesichtigung" und war das Tätigkeitsbeginndatum teilweise ident mit dem Besichtigungsdatum bzw. maximal einen bis zwei Tage später. Dies spricht nicht für eine selbtändige Tätigkeit bzw. eine selbständige Einteilung der Aufträge, wie dies bei einem Werkvertragsnehmer der Fall sein würde. Es ist nicht realistisch, dass der Beginn der Tätigkeit mit dem Besichtigungstermin auf der Baustelle zusammenfällt bzw. der Kostenvoranschlag noch vor dem Besichtigungstermin erfolgt. Für das Gericht ergibt sich hier vielmehr der Eindruck, dass mit diesen Kostenvoranschlägen/Baustellenbesichtigungsprotokollen der Eindruck einer selbständigen Tätigkeit vermittelt werden soll. Dies gelingt jedoch nicht, ist doch - unabhängig von schriftlichen Vereinbarungen/Ausführungen/Protokollen - tatsächlich immer nur der wahre wirtschaftliche Gehalt der Tätigkeit entscheidend. Dass zwischen dem Beschwerdeführer und den sog. Selbständigen die Ausführung einzelner Werke vereinbart bzw. dass solche tatsächlich erbracht worden wären, wird daher als nicht erwiesen erachtet. Die sog. Selbständigen haben dem Beschwerdeführer vielmehr ihre Arbeitskraft für die Durchführung der ihnen zugewiesenen Arbeiten geschuldet. Die in § 47 Abs. 2 EStG 1988 enthaltene Definition des Dienstverhältnisses ist eine eigenständige des Steuerrechtes; sie ist weder dem bürgerlichen Recht, noch dem Sozialversicherungsrecht, noch anderen Rechtsgebieten entnommen. Durch sie soll ein tatsächliches Verhältnis, oder mit anderen Worten, ein Zustand umschrieben werden (VwGH 22.1.1986, 84/13/0015; VwGH 31.3.1987, 84/14/0147). Bei der Beurteilung, ob eine Leistungsbeziehung die Tatbestandsvoraussetzungen des § 47 Abs. 2 EStG 1988 erfüllt, kommt es daher weder auf die von den Vertragspartnern gewählte Bezeichnung des Vertragswerkes an (VwGH 19.9. 2007, 2007/13/0071; VwGH 28.4.2004, 2000/14/0125; VwGH 18.3.2004, 2000/15/0079; VwGH 4.3.1986, 84/14/0063), noch darauf, wie eine Rechtsbeziehung auf anderen Gebieten, wie beispielsweise dem Sozialversicherungsrecht, Gewerberecht oder dem Ausländerbeschäftigungsgesetz, zu beurteilen ist (VwGH 22.3.2010, 2009/15/0200). Dem Umstand, dass der Beschwerdeführer die Personen als "selbständige Werkunternehmer" bezeichnet hat, kommt daher ebenso wenig entscheidungsrelevante Bedeutung zu, wie dem Umstand, dass die sog. Selbständigen über Gewerbeberechtigungen verfügt haben und bei der Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft versichert gewesen sind, sowie dass die Abrechnung der geleisteten Arbeitsstunden in Form von Honorarnoten erfolgte. Entgegen der Meinung des Beschwerdeführers kommt es auch nicht auf den auf eine Selb- oder Unselbständigkeit gerichteten Willen der vertragsschließenden Parteien an, sondern nur auf das tatsächlich verwirklichte Geschehen. Der Einwand des Beschwerdeführers, in den vorliegenden Fällen überwiegen die Merkmale von Werkverträgen bei Weitem gegenüber jenen typischer Dienstverhältnisse im Sinne einer Gesamtbetrachtung im Rahmen eines beweglichen Systems geht daher ins Leere, zumal der dargestellte Sachverhalt in die völlig andere Richtung weist.   Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind die - für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses maßgeblichen - persönlichen Weisungen auf den zweckmäßigen Einsatz der Arbeitskraft ausgerichtet und dafür charakteristisch, dass der Arbeitnehmer nicht die Ausführung einzelner Arbeiten verspricht, sondern seine Arbeitskraft zur Verfügung stellt ( VwGH 28.10.2010, 2007/15/0177; VwGH 21.10.2010, 2009/15/0001; VwGH 22.3.2010, 2009/15/0200; VwGH 8.5.2009, Zl. 2007/15/0163). Zur Weisungsbindung und zur organisatorischen Eingliederung ergibt sich im Beschwerdefall folgendes Bild: -Die streitgegenständlichen Personen haben auf diversen Einsatzorten/Baustellen gegen Entgelt Bau-, und sonstige Hilfstätigkeiten (Spachtelarbeiten, Bodenverlegearbeiten, Lackierarbeiten, Montagearbeiten) für den Beschwerdeführer durchgeführt. -Die Einteilung der Arbeit erfolgte durch den Beschwerdeführer. Den sog. Selbständigen wurden die Einsatzorte/Baustellen zugewiesen. Sie konnten keinen Einfluss darauf nehmen, auf welcher Baustelle sie eingesetzt werden. Dies wird sowohl durch die "Baustellenbesichtigungsprotokolle" als auch die Angaben des Beschwerdeführers selbst bestätigt. -Es gab zwar keine vereinbarten Arbeitszeiten, doch wurde ein Zeitrahmen dahingehend vorgegeben, wann sie ihre Tätigkeit zu beginnen und bis wann sie diese zu erledigen hätten. Die zeitgerechte Erbringung der Arbeiten war somit jedenfalls relevant, da der Beschwerdeführer seinerseits an bestimmte Termine gebunden war. Eine Leistungsbeziehung, bei der ein Arbeiter seine Arbeitskraft (laufend) zur Verfügung stellt, und bei der das Hauptaugenmerk des Empfängers der Arbeitsleistung darauf gerichtet ist, dass die Arbeiten zeitgerecht erbracht werden, trägt ein (auf die zeitgerechte Erbringung der Arbeiten zielendes) Weisungsrecht zwangsläufig mit sich. Das Vorliegen eines persönlichen Weisungsrechtes ist daher im Ergebnis zu bejahen. -Die Arbeitseinsätze wurden vor Ort durch den Beschwerdeführer mit den sog. Selbständigen abgesprochen (siehe auch hier die "Baustellenbesichtigunsprotokolle"). -Die Kontrolle der Arbeitsleistungsowie Weisungen betreffend Durchführung der Arbeiten und Arbeitsqualität erfolgten durch den Beschwerdeführer. Dies wird vom Beschwerdeführer selbst in seiner Befragung am 5.10.2010 dahingehend bestätigt, dass er angibt den Arbeitern gesagt zu haben, auf welche Baustelle sie fahren müssten und was sie dort zu machen hätten. Die Aussagen der an die sog. Selbständigen ausgesandten Fragebögen hingegen widersprechen teilweise den Angaben des Beschwerdeführers. Sie erscheinen dem Gericht als wenig glaubhaft, einerseits da sie nach Beendigung der Prüfung erfolgten, andererseits die Personen offensichtlich nicht über ausreichende Deutschkenntnisse verfügten um die Fragen tatsächlich zu verstehen. Insbesondere ist es zweifelhaft, ob die Fragebögen überhaupt von den sog. Selbständigen selbst beantwortet wurden, ist doch beispielsweise der Fragebogen von C und D mit hoher Wahrscheinlichkeit von der selben Person geschrieben (gleiche Handschrift und teilweise wortidente Ausführungen) worden. Die Aussagen der sog. Selbständigen stehen der dargestellten Beurteilung jedoch nicht entgegen, liegen doch einerseits die Abrechnungen und andererseits insbesondere die Aussage des Beschwerdeführers selbst, welche vom Gericht als absolut glaubhaft und den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechend eingestuft wird, zur Beurteilung vor. Aus diesem Grund konnte auch von einer Einvernahme der sog. Selbständigen als Zeugen durch das Bundesfinanzgericht Abstand genommen werden. -Sofern Arbeitsmaterial benötigt wurde, wurde dieses vom Beschwerdeführer beigestellt, die sog. Selbständigen steuerten zu ihrer Tätigkeit für den Beschwerdeführer selbst nur das benötigte Kleinwerkzeug bei. Insbesondere bei den beschriebenen Tätigkeiten wie (Fertig)Parkett verlegen, Parkett lackieren, Fenster austauschen usw. liegt das Hauptaugenmerk auf dem Arbeitsmaterial, bleibt doch insbesondere bei einem zu verlegenden Parkettboden neben dem zur Verfügung gestellten Parkett nur noch die Tätigkeit des Verlegens - sohin die Zurverfügungstellung der Arbeitskraft - übrig.   Die sog. Selbständigen waren demnach an die vom Beschwerdeführer vorgegebene Arbeitseinteilung, seine Arbeitsvorgaben und den Arbeitsort gebunden. Die Planung und Vorbereitung der von den sog. Selbständigen durchzuführenden Tätigkeiten erfolgte durch den Beschwerdeführer. Die sog. Selbständigen hatten seinen Arbeitsanweisungen zu befolgen. Dies zeigt sich darin, dass der Beschwerdeführer die von ihnen ausgeübte Tätigkeit auch selbst kontrollierte, im Fall von einer nicht zufriedenstellenden Arbeit, diese von ihnen ausgebessert werden musste und erst nach nochmaliger Kontrolle eine Bezahlung erfolgte. Die sog. Selbständigen waren daher in ein betriebliches Ordnungssystem eingebunden. Der Beschwerdeführer hat die sog. Selbständigen zweckmäßig, nämlich dort, wo er sie gerade gebraucht hat, eingesetzt und er hat ihre Arbeiten kontrolliert. Für das Bundesfinanzgericht besteht daher kein Zweifel daran, dass der Beschwerdeführer - im Sinne der dargestellten Rechtsprechung - gegenüber den sog. Selbständigen ein persönliches Weisungsrecht ausgeübt hat bzw. dass diese bei der Durchführung ihrer Arbeiten "unter der Leitung des Arbeitgebers"/des Beschwerdeführers (§ 47 Abs. 2 EStG 1988) standen. An dieser Beurteilung vermag auch der Umstand, dass die sog. Selbständigen an keine fixen Arbeitszeiten gebunden gewesen sind, nichts zu ändern, weil die Möglichkeit, sich seine Arbeitszeit frei einteilen zu können, weder gegen das Bestehen einer persönlichen Abhängigkeit noch gegen das Bestehen einer betrieblichen Eingliederung spricht (VwGH vom 2.2.2010, Zl. 2009/15/0191). Dass die sog. Selbständigen eingegliedert gewesen sind und ihre Tätigkeit auch weisungsgebunden ausgeübt haben, zeigt die mangelnde Gestaltungsfreiheit der sog. Selbständigen und spricht nach Ansicht des BFG für das Vorliegen von Dienstverhältnissen der sog. Selbständigen zum Beschwerdeführer iSd § 47 Abs. 2 EStG. Auch die Ausbezahlung eines vom tatsächlichen Erfolg unabhängigen Pauschalentgeltes lässt darauf schließen, dass die sog. Selbständigen dem Beschwerdeführer ihre Arbeitskraft und nicht die Herstellung eines bestimmten Werkes geschuldet haben (so auch: VwGH vom 19.9.2007, Zl. 2007/13/0071). Bereits das Vorliegen dieser Kriterien spricht für das Bestehen eines steuerlichen Dienstverhältnisses.   Auf andere Abgrenzungskriterien wie das Vorliegen eines Unternehmerrisikos muss daher an sich nicht mehr eingegangen werden. Es ist aber auch nicht erkennbar, dass die sog. Selbständigen ein Unternehmerrisiko, weder auf der Einnahmen - noch auf der Ausgabenseite, getragen haben. Der diesbezügliche Einwand des Beschwerdeführers führt nicht zum Erfolg.   Wenn ein Auftragnehmer sich bei seiner Arbeitsleistung vertreten lassen kann und das Bestimmungsrecht darüber nicht dem Auftraggeber zusteht, spricht dies in der Regel für ein Werkvertragsverhältnis (VwGH vom 18.3.2004, Zl. 2000/15/0078). Die theoretische Vertretungsmöglichkeit war im gegenständlichen Fall laut Aussagen des Beschwerdeführers gegeben, wurde aber faktisch nicht in Anspruch genommen. Dies ist im gegenständlichen Fall jedoch für die Entscheidung nicht von Relevanz, da bereits die Kriterien der Eingliederung in den betrieblichen Organismus, sowie die Weisungsgebundenheit durch das Bundesfinanzgericht eindeutig bejaht wurden.   Dass die sog. Selbständigen teilweise auch für andere Auftraggeber tätig waren, wird vom Bundesfinanzgericht nicht in Zweifel gezogen. Mehrere parallel bestehende Auftragsverhältnisse bzw. Dienstverhältnisse sind im Wirtschaftsleben nicht ungewöhnlich. Die Frage, wie das gegenständliche - zwischen dem Bf. und den sog. Selbständigen bestehende - Leistungsverhältnis zu beurteilen ist, wird dadurch jedoch nicht berührt. Dass die sog. Selbständigen - den Ausführungen des Bf. zufolge - auch (noch) für Dritte tätig gewesen sein sollen, steht daher der Beurteilung, dass im gegenständlichen Fall Dienstverhältnisse (§ 47 Abs. 2 EStG 1988) vorliegen, ebenfalls nicht entgegen. Da aufgrund der obigen Sachverhaltsfeststellungen die belangte Behörde bei Beurteilung des Gesamtbildes der strittigen Tätigkeiten zu Recht von einem Überwiegen der Merkmale eines Dienstverhältnisses und somit einer nichtselbständigen Tätigkeit bei den im Streitzeitraum vom Beschwerdeführer beschäftigten Personen ausgegangen ist, kann in der Heranziehung des Beschwerdeführers zur Haftung für die Lohnsteuer bzw in der ihm gegenüber erfolgten Festsetzung der Dienstgeberbeiträge und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag keine Rechtswidrigkeit erkannt werden. Die Behörde legte ihren Berechnungen die vorgelegten Honorarnoten zugrunde, es erfolgte keine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen. Zu den Säumniszuschlägen (für Lohnsteuer 2005 bis 2007): Wird eine Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet, so sind gemäß § 217 Abs. 1 BAO nach Maßgabe der folgenden Absätze Säumniszuschläge zu entrichte. Der erste Säumniszuschlag beträgt 2% des nicht rechtzeitig entrichteten Abgabenbetrages (Abs.2. leg.cit.) Gemäß § 79 Abs. 1 EStG 1988 hat der Arbeitgeber die gesamte Lohnsteuer, die in einem Kalendermonat einzubehalten war, spätestens am 15. Tag nach Ablauf des Kaldendermonates in einem Betrag an das Finanzamt der Betriebsstätte abzuführen. Dass die vorgeschriebenen Abgaben nicht (rechtzeitig) entrichtet und damit Säumniszuschläge erwirkt worden sind, ist unstrittig. Die Festsetzung von Säumniszuschlägen ist daher ebenfalls zu Recht erfolgt.   Es war daher der Beschwerde der gewünschte Erfolg zu versagen.   Zur Zulässigkeit der Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist gemäß Art 133 Abs 4 B-VG die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da im vorliegenden Fall entscheidungswesentlich die in freier Beweiswürdigung vorgenommene Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes war, liegen die Voraussetzungen für eine Revisionszulassung nach Art 133 Abs 4 B-VG nicht vor (vgl VwGH 25.2.2016, Ra 2016/16/0006). Hinsichtlich der rechtlichen Voraussetzungen eines Dienstverhältnisses und der hierfür zu prüfenden Kriterien weicht das Bundesfinanzgericht mit dem vorliegenden Erkenntnis zudem nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, sondern folgt der in den Erkenntnissen vom 15.9.1999, 97/13/0164; 22.3.2010, 2009/15/0200; 29.7.2010, 2007/15/0223; 24.11.2011, 2008/15/0180 und 21.11.2013, 2012/15/0025, zum Ausdruck gebrachten Judikaturlinie, weshalb gemäß § 25a Abs 1 VwGG spruchgemäß zu entscheiden war.         Wien, am 3. Juli 2019