UFSW RV/1877-W/02

Quantschnigg schrieb in der ÖStZ 1995, dass in den letzten Jahren zunehmend Modelle entwickelt worden sind, bei denen sich (i.d.R. gutverdienende) Steuerpflichtige an sogenannten Abschreibungsgesellschaften beteiligten. Diese Modelle sind darauf ausgelegt, dass die Rendite der Beteiligungen (zumindest zum Teil) durch den Ausgleich des Beteiligungsverlustes mit den übrigen Einkünften und den damit verbundenen Ertragssteuerminderung erzielt wird. Im Vordergrund steht dabei primär das Renditenbewusstsein und nicht das Streben nach einem steuerlichen Ertrag. Folgt man den Ausführungen im KMG-Prospekt erkennt man das vorstehend angeführte Modell. KMG-Prospekt: Der Zeichner wird durch Abschluss dieser Beteiligung Unternehmer mit vielen der damit verbundenen Chancen und Risken, wie sie bei einer Unternehmensbeteiligung systemimmanent sind. .... bis hin zum teilweisen Verlust des eingesetzten Kapitals. Laut Berechnungsbeispiel kann es jedoch nur zum teilweisen Verlust des eingesetzten Kapitals kommen. Fast die Hälfte des jeweils eingesetzten Kapitals ist ein Darlehen, für welches die Rückzahlung mittels Bankgarantie gesichert ist. Die andere Hälfte ist die risikobehaftete Anlage als atypisch stiller Gesellschafter. Doch laut Rechenbeispiel ist selbst bei gesamten Verlust des eingesetzten Kapitals als stiller Gesellschafter eine Rendite auf Grund der Steuerersparnis für den Anleger gewinnbringend. Im Falle eines Verkaufes ist der Abschichtungsbetrag mit dem halben Steuersatz zu versteuern. Bei diesem Modellen ist das einzige Risiko ist, das die Verluste steuerlich nicht anerkannt werden. Betreffend die Errichtung einer atypisch stillen Gesellschaft zwischen der P 96, dem Geschäftsherrn, und der T-GmbH erfüllen die Satzungen, Verfassung, der Gesellschaftsvertrag usw. die Voraussetzungen indem sie den Anlegern einen unmittelbaren Zutritt zu den Erfolgen des Unternehmers verschaffen. In dem Beteiligungsangebot ist jedoch die Rendite vorgegeben unabhängig von einem etwaigen Unternehmenserfolg. (50%iger Steuersatz, 150% Verlustzuweisung, planmäßiges Rückzahlen des Darlehens, planmäßiges Abschichtungsguthaben,). Die Betriebsprüfung führt aus, dass der Geschäftsumfang genau festgelegt war und auch tatsächlich keine weitere Tätigkeit mehr vorgenommen worden war. Für die vom einzelnen Anleger geleistete Einlage - eine weitere in Form einer Nachschussverpflichtung war ausgeschlossen - wurde eine genaue Verwendung angegeben und damit eine fix festgelegte Erfolgszusage gegeben. Die Verwertung eines von Beginn weg feststehenden Verlustausmaßes in Bezug auf eine gewisse Einlagenhöhe stand unabhängig vom tatsächlichen wirtschaftlichen Erfolg des Unternehmens im Vordergrund. In dem Artikel "Atypische Beteiligungsverhältnisse im Handels- und Steuerrecht" OJZ 1980, 505, schreibt Torggler ua., dass der Anreiz zur Beteiligung an Abschreibungs- und Verlustgesellschaften, die auf personengesellschaftsrechtlicher Grundlage mit stark körperschaftlichen Einschlag strukturiert sind, darin besteht, dass den Anlegern mehr oder minder hohe Verluste "zugewiesen" werden, die programmgemäß in den Anfangsjahren entstehen, wenn zufolge Ausnutzung steuerlicher Investitionsbegünstigungen negative Einkünfte erzielt werden. Diese Verlustanteile sollen bei den Anlegern im Wege des Verlustausgleiches zu Steuerersparnissen bei ihren anderen Einkünften führen. Im gegenständlichen Fall werden die Verluste zwar nicht durch steuerliche Investitionsbegünstigungen erzielt, jedoch durch hohe Verluste an überwiegend wirtschaftlich schlecht dastehenden Unternehmen, die wie aus der Unternehmensbewirtschaftung erkennbar, keine Gewinne anstrebten. Auf die in der Berufung angeführte Abschichtung, die voll zu versteuern ist, wird entgegnet, dass wie bereits von der Betriebsprüfung ausgeführt, die Geschäftstätigkeit der P 96 nicht darauf ausgerichtet war, stille Reserven oder einen Firmenwert "anwachsen" zu lassen. Einer vertraglichen Zusicherung einer Abschichtung zum Verkehrswert kann daher keine Bedeutung zugemessen werden. Infolge der hohen Verlustzuweisung ist selbst bei Nichterreichung des prognostizierten Abschichtungsbetrages der Rückfluss des eingesetzten Kapitals in Form der Steuerersparnis gewährleistet. Auch dieses "Risiko" wurde von Beginn an ausgeschlossen. Das Vorliegen eines Unternehmensrisiko wird aus den vorstehenden angeführten Gründen als nicht gegeben angesehen. 2) Unternehmerinitiative Unternehmerinitiative entfaltet, " wer auf das betriebliche Geschehen Einfluss nehmen kann", wer also an unternehmerischen Entscheidungen teilnimmt; dazu genügt allerdings die Ausübung der Gesellschaftsrechte, wenn sie wenigstens dem Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrecht des Kommanditisten angenähert sind. Wenn ein Beteiligter Entscheidungen herbeiführen, beeinflussen, daran mitwirken, Entscheidungen anderer Gesellschafter verhindern kann, ist von einer Unternehmerinitiative auszugehen. Bei Publikumsgesellschaften ist die Einschaltung eines Treuhänders (auch Organtreuhänder genannt) häufig vorgesehen. Erfolgt die Zwischenschaltung eines Treuhänders, erfolgt die Wahrnehmung der Beteiligungsrechte vor allem mit dem Gedanken der sinnvollen und zweckmäßigen Ausübung der Verwaltungsrechtes. Die Zwischenschaltung eines Treuhänders, der zusammengefasst die Rechte der Treugeber wahrnimmt und der lediglich seiner formellen Rechtstellung nach Gesellschafterbefugnisse ausübt, führt schon zivilrechtlich dazu, dass die Veränderungen im Vermögen und im Erfolg, als wie im Vermögensstand des Treugebers eingetreten gelten. (Stoll, Publikums-(Abschreibungs-)Gesellschaften, SS 67ff) Auch im vorliegendem Fall hatte der Treuhänder (T-GmbH) den Sinn, dass Stimm- und Kontrollrechte der einzelnen Geldgeber gebündelt werden um mit mehr Kompetenz und Einfluss gegenüber dem Geschäftsherrn auftreten zu können. In dem Gesellschaftsvertrag über die Errichtung der atypisch stillen Gesellschaft zwischen dem Geschäftsherrn der P 96 und der T-Union wird festgehalten, dass der atypisch stille Gesellschafter an der Geschäftsführung nicht beteiligt ist; er wirkt insbesondere nicht an der Beschlussfassung über Änderungen des Geschäftsgegenstandes des Geschäftsherrn und sonstigen wesentlichen Fragen, wie der Bestellung der Organe des Geschäftsherrn und Beschlüsse der Kapitalmaßnahmen mit. In dem Treuhandvertrag zwischen den Beteiligten als Treugeber und der T-GmbH als Treuhänder wird der Treuhänder vom Treugeber beauftragt sich treuhändig auf seine Rechnung als atypisch stiller Gesellschafter gemäß den Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages über die atypisch stille Beteiligung an der P. 96 GmbH zu beteiligen und diese Beteiligung in der Folge treuhändig zu verwalten. Im Verhältnis zum Treuhänder stehen dem Treugeber jene Mitwirkungsrechte zu, die nach dem Gesellschaftsvertrag über die atypische stille Gesellschaft dem Treuhänder als atypisch stiller Gesellschafter zukommen. Ausgehend von den Rechte der atypisch stillen Gesellschafterin im vorstehend angeführten Gesellschaftsvertrag stehen dem Treuhänder keine wesentlichen Rechte zu, somit auch nicht dem Treugeber. Der Treuhänder hat gegenüber dem Geschäftsführer P 96 keinerlei Rechte. Insofern hat auch die ökonomische Vorgangsweise, die Beteiligten bei der gegenständlichen Publikumsgesellschaften von einer Treuhandgesellschaft vertreten zu lassen nicht viel Sinn, da der Treuhänder als atypisch stiller Gesellschafter auf Grund des Vertrages zwischen ihm und dem Geschäftsherrn (P 96) gemäß § 8 an der Geschäftsführung nicht beteiligt ist. Eine Unternehmerinitiative der Gesellschafter wird im gegenständlichen Fall nicht entfaltet. Im übrigen teilt der Unabhängige Finanzsenat die von der Betriebsprüfung im obigen wörtlich zitierten Betriebsprüfungsbericht vertretene Rechtsansicht im Hinblick auf Unternehmerrisiko und Unternehmerinitiative; auf den Betriebsprüfungsbericht wird ergänzend verwiesen. 3) Gewinnabsicht Fraglich ist weiters, wieweit der Gesellschaft überhaupt Gewinnabsicht unterstellt werden kann. Im ersten Jahr wurde ein sehr hoher Verlust erzielt, in den folgenden Jahren wurde aber keine offensichtlichen Änderungen in der Unternehmensstrategie vorgenommen oder neue Beteiligungen erworben. Wenn jedoch keine Gewinnabsicht vorliegt, liegen keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor, was auch eine Mitunternehmerschaft mit Gewinnanteilen ausschließt. 4) Treu und Glauben Weiters wird in der Berufung angeführt, dass die angefochtene Nichtanerkennung der steuerlichen Mitunternehmerschaft gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstößt. Die Anleger hätten auf Basis eines nach den Bestimmungen des Kapitalmarktgesetzes geprüften Anbotes Risikokapital angelegt und diesem Kapital sei einige Jahre später der Risikocharakter abgesprochen worden, weil die angekündigte Verlustzuweisung tatsächlich stattgefunden habe. Unter dem Grundsatz von Treu und Glauben versteht man, dass jeder der am Rechtsleben teilnimmt, zu seinem Wort und zu seinem Verhalten zu stehen hat und sich nicht ohne triftigen Grund in Widerspruch zu dem setzen darf, was er früher vertreten hat und worauf andere vertraut haben. Nach der Judikatur des VwGH (zB 18.12.1996, 94/15/0151) schützt der Grundsatz von Treu und Glauben nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit; die Behörde ist verpflichtet von einer als gesetzwidrig erkannten Verwaltungsübung abzugehen. Nach der Judikatur müssten besondere Umstände vorliegen, die ein Abgehen von der bisherigen Rechtsauffassung durch die Finanzverwaltung unbillig erscheinen lassen, wie das zB der Fall sein kann, wenn ein Abgabepflichtiger von der Abgabenbehörde ausdrücklich zu einer bestimmten Vorgangsweise aufgefordert wird und sich nachträglich die Unrichtigkeit dieser Vorgangsweise herausstellt. Im gegenständlichen Fall wurden die Anleger in dem angeführten KMG-Prospekt ausdrücklich darauf hingewiesen, "dass die Folgen aus einer Änderung der Rechtslage, Rechtsprechung und steuerlichen Verwaltungspraxis, die zwangsläufig nicht vorhersehbar sind, jedoch auf die persönliche Steuerbelastung einen wesentlichen Einfluss haben, ausschließlich vom Anleger zu tragen sind. Weiters wird davon ausgegangen, dass die steuerlichen Rahmenbedingungen für den Zeitraum der Beteiligung am aktuellen Stand verbleiben. Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer kann unter der Annahme des Fortbestandes der derzeitigen Rechtslage nach einer Beteiligungsdauer von mindestens sieben Jahren zur Berechnung der Steuer auf Veräußerungsgewinne die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes (§ 37 Abs.2 EStG 1988) beantragt werden. Den Berechnungen wurden die derzeit aktuellen handels- und steuerrechtlichen Rahmenbedingungen zugrundegelegt. Erfahrungsgemäß ist davon auszugehen, dass sich die in Österreich geltende Gesetzeslage, die herrschende Verwaltungspraxis und die Rechtsprechung der österreichischen Höchstgerichte im Laufe der Zeit ändern. Es wird darauf hingewiesen, dass in jüngster Zeit die Finanzverwaltung gegenüber Veranlagungen dieser Art eine verstärkte kritische Haltung zeigt. Aus solchen Änderungen der Verhaltensweisen können sich aus heutiger Sicht nicht zu prognostizierenden Auswirkungen auf die Veranlagung und die angestellten Berechnungen ergeben. Solche Auswirkungen sind alleiniges Risiko des Anlegers. Falls die der Renditenberechnung zugrundegelegten steuerlichen Annahmen nicht eintreten sollten, kann die dann erreichbare Rendite mit hoher Wahrscheinlichkeit unter der sonst bei Kapitalanlagen mit vergleichbarer Bindungsdauer am Markt erzielbaren Rendite liegen." Die Beteiligten wurden in dem Kapitalmarktgesetz geprüften Anbot auf allfällige steuerliche Änderungen hingewiesen. Auskünfte von Abgabenbehörden im Einzelfall oder gar Aufforderungen sich als atypisch stille Gesellschafter zu beteiligten, erfolgten nicht. Ein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben liegt bei Nichtanerkennen einer Mitunternehmerschaft nicht vor. Beilage: Liste der Anleger Wien, 21. Oktober 2004