BFG RV/2100413/2013

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R. in der Beschwerdesache Mag. Dr. A, Rechtsanwalt, Adr., als Masseverwalterin im Konkursverfahren der Bf., über die Beschwerde vom 11.01.2013 gegen den Bescheid gemäß § 201 BAO der belangten Behörde Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 17.12.2012, betreffend Glücksspielabgabe für Mai 2012, zu Recht erkannt: Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Die Bf. (in der Folge auch Beschwerdeführerin / Bf. genannt) betreibt in B und in C je einen Pokersalon, in denen nach Wahrnehmung der Finanzbehörde interessierten Personen die Möglichkeit zur Teilnahme an Kartenspielen, und zwar von Poker-Cashgame, Pokerturnieren und Surrender, eine Black Jack-Variante, angeboten wird. Um Wiederholungen zum Sachverhalt zu vermeiden, wird auch auf das an die Beschwerdeführerin ergangene Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 05.03.2015, RV/2100581/2012, betreffend Glücksspielabgabe für die Monate 01/2011 bis 03/2012, und die Berufungsentscheidungen des unabhängigen Finanzsenates vom 19.11.2013, RV/0742-G/11 bis RV/0746-G/11, betreffend Rechtsgeschäftsgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG für die Monate 08/2010 bis 12/2010, verwiesen (Entscheidungen sind abrufbar unter https://findok.bmf.gv.at ) . Die Beschwerdeführerin erstattete die Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG für Mai 2012 mit dem Formular GSp 50 (Abrechnung über Glücksspielabgabe ….. gemäß § 59 Abs. 3 GSpG) und teilte zur Bemessungsgrundlage für Poker „Cashgame“ dem Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel (in der Folge kurz Finanzamt genannt) mit, dass für die Umsatz- bzw. Gewinnermittlung des Unternehmens die Einsätze der Spieler, die gemäß § 57 Abs. 1 GSpG die Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe darstellen, nicht relevant seien, und deshalb wegen wirtschaftlicher Unzumutbarkeit keine diesbezüglichen Grund- und Hilfsaufzeichnungen vorgesehen seien. Die Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe könne auf Grund von bestehenden Erfahrungswerten geschätzt werden: das Tischgeld betrage auf Grund eigener und internationaler Erfahrungswerte 3,5% des Einsatzes der Spieler. Mit dieser Regel sei die Bemessungsgrundlage errechnet worden. In der Abgabenmeldung der Beschwerdeführerin wurde für den hier zu beurteilenden Zeitraum Mai 2012 für die Berechnung der Glücksspielabgabe folgende Zahlen bekannt gegeben (Steuersatz 16% nach § 57 Abs. 1 GSpG): | Zeitraum | | Bemessungs-grundlage (€) | GSp-Abgabe (€) | monatl. Summe d. GSp-Abgabe (€) | Mai 2012 | Pokerturniere | 73.635,00 | 11.781,60 | | | Poker „Cashgames“ | 2.697.253,71 | 431.560,59 | | | Ausspielungen | 3.375.654,80 | 540.104,77 | 983.446,96 Ergänzend wurde von der Beschwerdeführerin dem Finanzamt mitgeteilt, dass sie ein Gewerbebetrieb mit zwei Betriebsstätten in Österreich sei und eine Gewerbeberechtigung zur Durchführung erlaubter Kartenspiele ohne Bankhalter halte. In den Räumlichkeiten der Bf. könnten Besucher Karten spielen (überwiegend Poker) und gleichzeitig Speisen und Getränke konsumieren. Die Bf. stelle dazu im Rahmen der Gewerbeberechtigung gegen angemessenes Entgelt (das sogenannte „Tischgeld“) räumlich gebundene Sachleistungen sowie personelle Dienstleistungen zur Verfügung. Bei den Besuchern könne es sich um einzelne Personen, aber auch um Spielergemeinschaften in Form von Clubs und Vereinen handeln. Die Bf. sei selbst nicht an diesen Spielen beteiligt, habe nie Gewahrsam am Pot und trete auch nicht als Bankhalter auf, sie sei finanziell nicht am Kartenspiel der Spielgruppen beteiligt und habe auch keinen Anteil am Spielgewinn oder den Einsätzen. Die Bf. beziehe ihren Umsatz zu einem überwiegenden Teil aus ihrem Speisen- und Getränkeangebot und nur zu einem kleinen Teil aus der entgeltlichen Zurverfügungstellung von Sachmitteln und Dienstleistungen, aber in keinem Fall aus den Spielumsätzen oder den Einsätzen. Aus diesem Grund könne die Bf. aus den von den Besuchern getätigten Spielumsätzen und Einsätzen weder eigenen Umsatz noch eigenen Gewinn erzielen. Das bedeute auch, dass die geschätzte Abgabenschuld – abgeleitet von den Einsätzen – ein Vielfaches des tatsächlich erzielten Umsatzes und daher – zusätzlich zu den ohnedies bereits zu entrichtenden Abgaben – für die Beschwerdeführerin letztendlich wirtschaftlich ruinös sei. Daher falle die Bf. aus folgenden Gründen nicht unter die Abgabepflicht gemäß §§ 57 ff GSpG: - Die Bf. sei gemäß § 60 Abs. 24 GSpG vom Glücksspielgesetz ausgenommen, denn die Übergangsregelung des § 60 Abs. 24 GSpG besage, dass § 2 GSpG dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel nicht entgegenstehe, sofern der Betrieb bereits auf Grund der Rechtslage zum 1.1.2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15.3.2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt sei, was für die Bf. zutreffe. Diese Regelung sei so zu verstehen, dass die Bf. jedenfalls bis zum 31.12.2012 bzw. bis zum eventuellen Erhalt einer Pokerlizenz nach § 22 GSpG gänzlich vom Anwendungsbereich des Glücksspielgesetzes ausgenommen sei, dies schließe auch die Bestimmungen der §§ 57 ff GSpG mit ein. Durch die Verpflichtung zur Leistung der Glücksspielabgaben würde die Bf. wirtschaftlich vernichtet, weswegen die Übergangsbestimmung verfassungskonform auszulegen sei. - Die Bf. sei kein glücksspielrechtlicher Unternehmer iSd § 2 Abs. 2 GSpG, daher liege keine Ausspielung iSd § 2 Abs. 1 GSpG vor. Die Glücksspielabgabe nach § 57 Abs. 1 GSpG knüpfe ausdrücklich an "Ausspielungen" an, nur das unternehmerische Glücksspielangebot unterliege dieser Abgabe. Der Begriff des glücksspielrechtlichen Unternehmers sei in § 2 Abs. 2 GSpG als eine Person definiert, die selbständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Da die Bf. ihre Einnahmen primär aus dem Verkauf von Speisen und Getränken, nicht aber aus der Durchführung von Glücksspielen erziele, erfülle sie nicht den Unternehmerbegriff, weswegen auch die §§ 57 ff GSpG nicht zum Tragen kommen würden. - Die Bf. sei kein Abgabenschuldner nach § 59 Abs. 2 GSpG, da es aufgrund aufrechter Gewerbeberechtigungen nicht an einem "Berechtigungsverhältnis" iSd § 59 Abs. 2 Z 1 zweiter Teilstrich GSpG mangle. § 59 Abs. 2 GSpG nenne als Abgabenschuldner den Konzessionär (§ 17 Abs. 6 GSpG), den Bewilligungsinhaber (§ 5 GSpG), den Vertragspartner des Spielteilnehmers, den Veranstalter einer Ausspielung sowie den Vermittler, welche letztere drei als jene Fälle zusammengefasst seien, in denen ein Berechtigungsverhältnis fehle. In dieser Aufzählung fehle jedoch die Bezugnahme auf gewerberechtliche Betriebe von Kartenspielsalons, die aufgrund aufrechter Gewerbeberechtigungen betrieben würden. Die Bf. habe weder eine Konzession nach § 17 Abs. 6 GSpG oder sei sie Inhaberin einer Bewilligung nach§ 5 GSpG noch falle sie unter die Tatbestände "Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses", da sie aufrechte Gewerbeberechtigungen halte. Die Bf. sei kein Veranstalter, da sie kein Unternehmer iSd § 2 Abs. 2 GSpG sei, sie sei auch kein Vermittler, da sie nie Spieleinsätze oder Gewinne annehme oder weiterleite, denn dieser Ablauf finde unter den Spielern selbst statt. Die Bf. werde zwar Vertragspartner der Spielteilnehmer, jedoch in Bezug auf Leistungen, die nicht unmittelbar mit dem Gewinn und den Einsätzen in Verbindung stünden. - Die Bf. habe keinen Zugriff auf die Einsätze. Auf Grund der Gegebenheiten bei der Bf. sei es faktisch nicht möglich, die Einsätze einzubehalten oder in irgendeiner Weise darauf zuzugreifen. Nachdem die Spieler jederzeit den Tisch verlassen könnten und ihre Jetons in Bargeld zurücktauschen könnten, sei unter den gegebenen Umständen gar nicht exakt feststellbar, in welcher Höhe Einsätze geleistet würden. Ein Durchschnittswert dieser Summe könnte höchstens geschätzt werden, was die Bf. auch sicherheitshalber getan habe. Wenn die Abgabenschuld von 983.446,96 Euro den Umsätzen aus dem Kartenspielbetrieb im Mai 2012 in Höhe von 123.101,50 Euro gegenübergestellt werde, sei evident, dass die Abgabenpflicht nicht nur in einem krassen Missverhältnis zur Leistungsfähigkeit des Unternehmens stünde, sondern letztendlich wirtschaftlich ruinös sei und das weitere gewerbliche Tätigwerden unmöglich gemacht werde. Die Bf. verwies in diesem Zusammenhang auf einen Betriebsprüfungsbericht einer fremden Steuernummer betreffend § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG 1957 idF vor dem 1.1.2011. Die Einsätze der Spieler seien keine Umsätze die durch die Hände der Bf. laufen würden oder je in ihrer rechtlichen Verfügungsmacht stünden. Daher müsse die Bf. die Glücksspielabgabe aus den Umsätzen begleichen, die nicht in Zusammenhang mit der eigentlichen Abgabenquelle und in keiner Relation zur gesetzlich vorgesehenen Bemessungsgrundlage stünden. Soweit die Bf. daher der Glücksspielabgabe unterworfen würde, hege sie massive Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit der betreffenden gesetzlichen Regelungen, die sie vor dem Verfassungsgerichtshof geltend machen werde. Die glücksspielabgabenrechtliche Belastung stelle keine realistisch zu bewältigende Schuld dar. Daher stellt die Bf. den Antrag die Abgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Im Zuge eines Vorhalteverfahrens des Finanzamtes legte die Bf. Listen betr. der Abrechnung über die Time-Collections (Tischgeld) und der Turnier-Preisgelder vor. Nach rechnerischer Überprüfung durch das Finanzamt ergaben sich Abweichungen zu der durchgeführten Selbstberechnung. Das Finanzamt ermittelte die Glückspielabgabe wie folgt: | Zeitraum | | Bemessungs-grundlage (€) | GSp-Abgabe (€) | monatl. Summe d. GSp-Abgabe (€) | Mai 2012 | Pokerturniere | 73.635,00 | 11.781,60 | | | Poker „Cashgames“ | 2.668.050,71 | 426.888,11 | | | Ausspielungen | 3.461.564,40 | 553.850,30 | 992.520,01 Auf Grund der ursprünglich unrichtigen Selbstberechnung setzte das Finanzamt mit Bescheid vom 17. Dezember 2012 die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO für Mai 2012 in Höhe von 992.520,01 Euro - unter Heranziehung der von der Bf. übermittelten Unterlagen - fest. In der Begründung des Bescheides wurde ausgeführt, dass die Festsetzung gemäß § 201 Abs. 2 Z 2 BAO auf Grund der unrichtigen Selbstberechnung erfolgt sei. Nach Anführung der einschlägigen Gesetzesstellen des GSpG führt das Finanzamt weiter aus, dass die Berechnung der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 1 GSpG auf der von der Bf. selbst vorgenommenen Schätzung der Bemessungsgrundlage auf Basis des Tischgeldes aufbaue. Bei den Cashgames würden Tischgelder abhängig von der Pothöhe einbehalten, das Tischgeld sei mit durchschnittlich 3,17% des Pots für den Standort B bzw. 7,26% des Pots für den Standort C angenommen worden. Anhand der vorgelegten Tischabrechnungen, die täglich erstellt werden würden, sei eine Rückrechnung auf die Einsätze vorgenommen worden. Auch der Einsatz beim Spiel Surrender wurde geschätzt, indem vom Tischgeld pro ½ Stunde von 25 € ein Mittelwert der Einsätze pro ½ Stunde von 3.703 € berechnet wurde. Die Pokerturniere würden auch über ein elektronisches Abrechnungssystem erfasst werden. Sämtliche Tagesabrechnungen seien für beide Standorte dem Finanzamt vorgelegt worden. Auf Grund der dem Finanzamt vorgelegten Tagesaufzeichnungen hätten sich nach rechnerischer Überprüfung Abweichungen zu der durchgeführten Selbstberechnung ergeben. Die Selbstberechnung ist daher unrichtig Weiters wurde ausgeführt, dass § 60 Abs. 24 GSpG mehrere Elemente enthalte, die kumuliert erfüllt sein müssten, damit diese Übergangsbestimmung anwendbar sei. Aber auch bei Vorliegen aller Voraussetzungen des § 60 Abs. 24 GSpG habe dies keine Auswirkungen auf eine allfällige Abgabenschuld. Den Erläuterungen sei zu entnehmen, dass hier eine Klarstellung für die Frage des Vorliegens einer verbotenen Ausspielung erfolgen sollte. Eine Aussage über eine Auswirkung der Übergangsbestimmung auf die Abgabe werde nicht getroffen. Gegen diesen Bescheid erhob die Beschwerdeführerin die Berufung (nunmehr Beschwerde genannt) mit der Begründung, dass die Bescheidbegründung fehle, eine gesonderte Bescheidbegründung sei nicht zugestellt worden. Die verfahrensgegenständlichen Spiele seien auf Grund der aufrechten Gewerbeberechtigung „Abhalten von Kartenspielen ohne Bankhalter gemäß § 5 Abs. 2 GewO 1994 rechtmäßig veranstaltet worden. Weiters wurde auszugsweise ausgeführt: I. Glücksspielabgabe setzt das Vorliegen eines Glücksspieles voraus: 1. Glücksspiel im rechtlichen Sinn Unter Zufall werde dem VwGH zufolge verstanden, dass der Erfolg „weder vom zielbewussten Handeln noch von der Geschicklichkeit oder allein vom Belieben der Spielteilnehmer abhänge, vielmehr müssten weitere Bedingungen hinzutreten, die außerhalb des Willens der beteiligten Personen liegen“. Ein Spiel müsse um ein Glücksspiel iSd § 1 Abs. 1 GSpG zu sein „ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängig sein“. Seien hingegen nicht-aleatorische Momente – wie zB Können, Wissen, Gedächtnisleistung, Kombinationsgabe, Fingerfertigkeit, Schnelligkeit, Kraft oder eine Kombination dieser Geschicklichkeitsmomente iwS – entscheidend, so liege kein Glücksspiel vor. Der Begriff „vorwiegend“ im § 1 Abs. 1 GSpG werde gesetzlich nicht definiert, es gäbe allerdings in der Literatur und Judikatur verschiedene Ansätze. Nach dem OGH (Erkenntnis vom 20.4.2007 zu § 27 Abs. 5 SMG) könnte „vorwiegend“ auf den Glücksspielbereich übertragen, bedeuten, dass ein Spiel nur dann ein Glücksspiel sei, wenn bei der Entscheidung über das Spielergebnis die Zufallselemente gegenüber den Geschicklichkeitselementen mehr als die Hälfte ausmachen. Da die österreichischen Gesetze schon unter dem Begriff „überwiegend“ mehr als die Hälfte verstehen würden, könne der Begriff „vorwiegend“ nur so verstanden werden, dass damit deutlich mehr als die Hälfte gemeint ist, ein Spiel sei daher nur dann ein Glücksspiel, wenn die Entscheidung über den Spielausgang wesentlich mehr als 50% Zufallselemente oder wesentlich weniger als 50% Geschicklichkeitselemente aufweist. Dem VwGH zufolge handle es sich um ein Glücksspiel, wenn ein Spiel – trotz möglicher Einflussnahmemöglichkeiten durch das Geschick iwS des Spielers – „hauptsächlich, in erster Linie, ganz besonders, zum größten Teil“ vom Zufall abhängt. Nach Schwartz – Wohlfahrt sei „vorwiegend“ als ein eindeutiges Überwiegen und nicht bloß als eine relative Mehrheit der Zufallselemente gegenüber den Geschicklichkeitselementen zu verstehen. 2. Tatsachenfrage Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel Es sei daher zunächst die Tatsachenfrage zu beantworten, ob das Kartenspiel Poker in seinen verschiedenen Varianten ein Glücksspiel oder ein Geschicklichkeitsspiel im legistischen Sinn ist. Wäre Poker kein Glücksspiel, so habe in einem zweiten Schritt eine rechtliche Prüfung zu erfolgen, ob der Bundesgesetzgeber das Glücksspielmonopol durch Einbeziehen von Geschicklichkeitsspielen auszuweiten berechtigt ist. Nach der Interpretation von Univ. Prof. Dr. Günther Winkler, Poker und Pokerspielsalons in der Glücksspielgesetzgebung, seien die allgemein üblichen Kartenspiele keine Glücksspiele iSd GSpG 1960, 1962 und 1989. Nach den GSpG-Novellen 2008 und 2010 aus dem Jahr 2010 sollen künftig die traditionellen Kartenspiele des Poker als echte Glücksspiele behandelt und die bisher frei gewerblichen Unternehmen von Pokerspielsalons dem Konzessionssystem für Spielbanken unterworfen werden. Poker wäre kein Glücksspiel im Rechtssinn und iSd Finanzmonopols des Staates und daher seien die Vorschriften des GSpG an und für sich auf die bestehenden frei gewerblich betriebenen Kartenspielsalons auch nicht verfassungskonform anwendbar. Pokerkartenspiele seien Geschicklichkeitsspiele nach Spielregeln und nicht Glücksspiele aus reinem Zufall. Kartenspiele seien vertraglich begründete Handlungsformen von bestimmten, zu Kartenspielegruppen miteinander verbundenen Spielern. Dieses vertragliche Rechtsverhältnis für ein bestimmtes Kartenspiel gäbe es nur zwischen den Spielern und nicht zwischen den Spielern und dem frei gewerblichen Unternehmer. Darin würden sich die Pokerkartenspiele grundsätzlich von den typischen, verfassungskonformen Glücksspielen unter dem GSpG unterscheiden. Die Mischung und Zuteilung der Karten aus Zufall finde in der Hand eines jeden Spielers einen unvorhersehbaren Niederschlag. Das gelte auch für den möglichen Zuerwerb von weiteren Karten im Verlauf eines Spiels. Von da an sei jedoch der praktische Spielverlauf vom regelgebundenen rationalen Verhalten der einzelnen Spieler beherrscht. Bei Pokerkartenspielen könne der an und für sich bei allen Spielen mögliche Zufall einer guten Kartenlage durch die Geschicklichkeit der Spieler sogar bis zur Bedeutungslosigkeit neutralisiert werden. Bei Pokerturnieren und -meisterschaften würden immer wieder dieselben Spieler, also jene Spieler, die nicht einmal und zufällig ihre Konkurrenten schlagen, sondern regelmäßig durch ihr geschickteres Spielen zum Sieg kommen, gewinnen. Poker sei im April 2010 vom Internationalen Olympischen Komitee (IOC) bereits als Geschicklichkeitsspiel anerkannt worden, sei von der „International Mind Sports Association (IMSA) aufgenommen worden und werde bei den nächsten „World Mind Sports Games“ in London 2012 – weil es ein Denksportspiel, also ein Geschicklichkeitsspiel darstelle – vertreten sein. Auch wenn sich das BMF immer wieder auf das Erkenntnis des VwGH vom 8.9.2005, 2000/17/0201, berufe, mit der Behauptung der VwGH habe bereits erkannt, dass Pokerspiele Glücksspiele seien, habe der VwGH in seinem Erkenntnis vom 3.11.2005, 2005/15/0128, ebenso erkannt, dass Poker ein Geschicklichkeitsspiel ist. Die Auflösung des vermeintlichen Widerspruchs liege in der vom VwGH anzuwendenden Bestimmung des § 41 Abs. 1 VwGG. Unsere Gesellschaft habe mit dem Erkenntnis des VwGH vom 8.9.2005, 2000/17/0201 nichts zu tun. Europaweit gäbe es mittlerweile heftige Diskussionen, ob Poker ein Glücks- oder ein Geschicklichkeitsspiel ist, so werde im Artikel von Hambach/Hettich/Kruis, Verabschiedet sich Poker aus dem Glücksspielrecht?, Medien & Recht Int. 2009, Heft 2, Seite 41 von den Ergebnissen eines Feldversuchs (unter Aufsicht der TÜV Rheinland Secure IT GmbH) berichtet, der aufgezeigt habe, dass das Pokerspiel „Texas Hold’em“ ein Geschicklichkeits- und kein Glücksspiel sei. Der Feldversuch habe ergeben, dass jedenfalls bei dem Kartenpokerspiel Texas Hold'em in einer Serienvariante in mehr als 50% der Fälle ein Geschicklichkeitsspiel vorliege. Den Ergebnissen dieses Feldversuches habe sich auch das Landgericht Karlsruhe in seinem Berufungsurteil vom 20.1.2009, 18 AK 127/08, angeschlossen. Die Bf. beantragte folgende Beweise: beizuschaffender Akt des LG Karlsruhe zur AZ: 18 AK 127/08, Hambach/Hettich/Kruis, Verabschiedet sich Poker aus dem Glücksspielrecht?, MR Int., 2009 Heft 2, Seite 41ff; beizuschaffende Studie Hambach & Hambach Rechtsanwälte/TÜV Rheinland Secure IT GmbH/Henze/Kalhammer, Pokerstudie 2008, beizuschaffender Akt des Verwaltungsgerichtshofes zur Zl. 97/16/0387 samt darin enthaltener Gutachten zur Frage Glücksspiel/Geschicklichkeitsspiel, insbesondere des Gutachtens von Univ. Prof. Dr. B.B. van der Genugten und Dr. P.E.M. Borm, Ein Vergleich der Geschicklichkeit in Spielen mit einem Hasardelement, April 1994. Der Beschwerde wurde die bereits vorhin genannte gutachterliche Stellungnahme des Herrn Ing. Manfred R. Traffler, allg. beeideter und gerichtlich zertifizierter Sachverständiger für Geldspiel- und Glücksspielautomaten, Glücksspiel, Glücksspieleinrichtungen und Zubehör vom 15.2.2012 betr. das Kartenspiel Surrender beigelegt. In diesem Zusammenhang sei auch auf die Dissertation von Mag. Robert Wagner aus 2010, „Die Praktikabilität des österreichischen Glücksspielbegriffes am Beispiel des Kartenspiels Poker“, verwiesen, der eine Zusammenfassung von internationalen Studien zur Quantifizierung des Geschicklichkeits- und Zufallsfaktor beim Kartenspiel Poker erstellt. Sämtliche Studien würden zu dem Schluss kommen, dass bei den gängigen Pokervarianten das Spielergebnis nicht vorwiegend vom Zufall abhängt, sondern vielmehr die Geschicklichkeitselemente überwiegen und somit die Pokerspiele nicht unter die Rechtsdefinition des § 1 GSpG subsumiert werden könne. 3. Rechtswidriges ermittlungsloses Akzeptieren von Poker als Glücksspiel durch die belangte Behörde Poker sei – ohne ein Gutachten einzuholen oder zwischen verschiedenen Spielarten zu unterscheiden - per Gesetz zum Glücksspiel erklärt worden, das unter das Monopol des Bundes falle. Die belangte Behörde habe dies kritiklos zur Kenntnis genommen und unsere Pokerkartenspiele der Glücksspielabgabe gemäß § 57 GSpG unterzogen. In Anbetracht der Glücksspieldefinition des § 1 Abs. 1 GSpG hätte jedoch die belangte Behörde jedenfalls Ermittlungen dahingehend durchführen müssen, ob die bescheidgegenständlichen Spiele die Voraussetzungen des Abgabentatbestandes der §§ 1 iVm 57 GSpG erfüllen, denn es ändere sich nichts durch die nunmehr durch GSpG-Novelle 2008, BGBl. I 2010 Nr. 54 im § 1 GSpG eingeführte gesetzliche Vermutung , dass Poker ein Glücksspiel ist, weil die Definition des § 1 Abs. 1 GSpG im Ergebnis gleich geblieben sei und die gesetzliche Vermutung durch Einholung eines Sachverständigengutachtens widerlegbar sei. Poker sei eine durch Sachverständigenbeweis widerlegliche Tatsachenvermutung durch den Gesetzgeber, dafür spreche § 1 Abs. 3 GSpG "In Angelegenheiten des Glücksspiels kann der Bundesminister für Finanzen Amtssachverständige bestellen". Der Gesetzgeber sah vor, dass wirklich nur Glücksspiele und nicht auch Geschicklichkeitsspiele in den Anwendungsbereich des GSpG einbezogen würden, weswegen zur Beweisführung, ob Poker ein Geschicklichkeits- und kein Glücksspiel ist, ein Gutachten eines Amtssachverständigen erforderlich sei. II. Der neue Begriff der Ausspielungen und des Unternehmers in den GSpG-Novellen 2008 und 2010: Die Behörde habe es auch unterlassen, das Vorliegen des an die Abgabenvorschreibung knüpfende Tatbestandselementes der Ausspielung zu prüfen, da die Verpflichtung zur Zahlung einer Glücksspielabgabe gemäß § 57 GSpG ausschließlich auf Glücksspiele abstellt, die in Form einer Ausspielung durchgeführt werden. Der Begriff der Ausspielung sei im § 2 Abs. 1 GSpG zwar unverändert erhalten geblieben, jedoch würden durch die Ausweitung des zugeordneten Begriffs des „Unternehmers“ über seine ursprüngliche Bedeutung auf unselbständige Hilfstätigkeiten zur Ermöglichung von Spielen (Pokerspielen) diesem Begriff die zivilrechtlichen und verwaltungsrechtlichen Grenzen genommen. Durch die neuartige Definition des Unternehmers scheinen nun auch Personen, die bloße Hilfsdienste leisten, eigenverantwortliche (Teil-) Unternehmer iSd neuen Begriffs zu sein. Dabei scheine mit dem Umsatz eines Unternehmens die Summe der Spieleinsätze der Spieler gemeint zu sein und zwar ohne Rücksicht darauf, ob der Unternehmer über die Spieleinsätze der autonomen Spieler und Spielergruppen keine rechtliche oder bankmäßige Verfügungsmacht hat. Nach den Vorschriften zur Überleitung in den GSpG-Novellen aus dem Jahr 2008 könnten diese detaillierten Begriffserweiterungen in ihrem bloßen Wortsinn allerdings nicht auf die bisher zu Recht bestehenden Gewerbebefugnisse erstreckt werden, mögen sie letztendlich auch zu deren Verdrängung bestimmt sein. Pokerspielsalons seien wirtschaftlich und rechtlich von den neuen Pokerspielbanken wesentlich verschieden, bei den traditionellen Pokerspiel gebe es keine Ausspielungen und keinen Spielunternehmer, kein Spielbankkapital und keinen Bankhalter, sondern nur frei gewerblich angebotene Sachmittel und Dienstleistungen zur Ermöglichung des Poker. Nicht von ungefähr seien durch den Wortlaut der Überleitungsvorschrift des § 60 Abs. 24 der GSpG-Novelle 2008 die frei gewerblich betriebenen Pokerspielsalons von der Anwendbarkeit der Begriffserweiterungen des § 2 mit ihren Auswirkungen auf die entsprechenden Begriffe in den §§ 57 bis 59 grundsätzlich ausgenommen. 4. Keine Anwendbarkeit des § 57 GSpG auf gewerbliche, bereits bestehende Pokerkartencasinos Voraussetzung für die Anwendbarkeit des § 57 GSpG auf Pokersalons traditioneller Art sei nicht nur die Anwendbarkeit der erweiterten Begriffsdefinitionen des § 2 der GSpG-Novelle 2008, sondern auch die durch die GSpG-Novelle 2010 einen Monat später erfolgte Einführung des Pokerspielsalons als Spielbank neuer Art. Die Anwendbarkeit dieser Vorschrift auf die bisher rechtmäßig betriebenen frei gewerblichen Pokerspielsalons sei durch die Überleitungsvorschrift des § 60 Abs. 24 idF der GSpG-Novelle 2008 jedoch ausgeschlossen. Durch diese Bestimmung seien bisher gesetzmäßig frei gewerblich betriebene Pokersalons von den neuen Begriffserweiterungen ausgenommen und nach der „bisherigen Rechtslage“ zu beurteilen. Die Neuerungen der §§ 1 bis 5 und der §§ 57 bis 59 seien somit auf die traditionellen frei gewerblich betriebenen Pokersalons nicht anwendbar. Weiters sei durch die Übergangsregelung des § 60 Abs. 24 der GSpG-Novelle 2008 sprachlich klargestellt, dass die neuen Vorschriften mit der Einbeziehung des Poker in die Glücksspiele und mit den erweiterten Bedeutungen der Legaldefinitionen für die Begriffe „Ausspielungen“ und „Unternehmer“ und ihren Konsequenzen für die Vorschriften der §§ 57 ff GSpG über die neuen Abgaben auf die vor dem 1. Jänner 2010 bereits bestehenden und vor dem 15. März 2010 bereits ausgeübten gewerberechtlichen Befugnisse ohne Glücksspielunternehmer, ohne Ausspielungen durch einen Glücksspielunternehmer und ohne Bankhalter (ohne Bank) und ohne Spielgewinn keine Anwendung finde. 5. Kompetenzwidriges Einbeziehen von Geschicklichkeitsspielen in das Glücksspielmonopol und Unterwerfung dieser Geschicklichkeitsspiele unter die Glücksspielabgabe Wie vorhin näher ausgeführt würden Pokerkartenspiele nicht die in § 1 Abs. 1 GSpG genannten Anforderungen erfüllen, würden daher Geschicklichkeitsspiele darstellen und würden als solche der Gewerbeordnung unterliegen. Der Verwaltungsgerichtshof habe nämlich ausgesprochen (VwGH 14.9.2005, 2004/04/0055), dass das „Halten von erlaubten Spielen“ unter den Kompetenztatbestand des Art. 10 Abs. 1 Z 8 B-VG („Angelegenheiten des Gewerbes und der Industrie“) erfasst sei, der Inhalt dieses Kompetenztatbestandes werde entsprechend dem Inhalt der Rechtsordnung nach dem Stand 1.10.1925 durch Versteinerung der Gewerbeordnung aus 1859 gewonnen (vgl. VfSlg 2500, 5573, 7074, 12996). Die Gewerbeordnung aus 1859 habe die „Haltung von erlaubten Spielen“ als Teilberechtigung des Gast- und Schankgewerbes geregelt. Dass das Halten von Spielen nach der Gewerbeordnung 1994 nicht mehr als Teilberechtigung des Gastgewerbes geregelt sei, sondern als freies Gewerbe, ändere nichts am Ergebnis. Aus diesem Grund könnten erlaubte Spiele als freies Gewerbe veranstaltet werden und seien nicht von den Kriterien des Glücksspielmonopols erfasst, Pokersalons seien keine Spielcasinos, sie hätten kein zweckgebundenes Bankkapital und keinen eigenen Bankhalter. Dagegen gründe sich das österreichische Glücksspielmonopol auf die Kompetenzbestimmung des Art. 10 Abs. 1 Z 4 B-VG, nach der Judikatur des VfGH bestimme man den Wesensgehalt dieser Bestimmung nach der „Versteinerung“ des Begriffes „Monopol“ und orientiere sich somit am Zeitpunkt des Inkrafttretens des B-VG am 1.10.1925. Gemäß den Kriterien der Versteinerungstheorie könne aus dem Begriff Monopole in Verbindung mit dem historisch angewachsenen Gesetzesmaterial (insbes. Glücksspielgesetz in den historischen Varianten der Jahre 1960, 1962, 1989, etc.) geschlossen werden, dass die Kompetenzbestimmung des Art. 10 Abs. 1 Z 4 B-VG zwar den einfachen Bundesgesetzgeber ermächtige ein Glücksspielmonopol zu errichten, nicht aber ermächtige, dieses Glücksspielmonopol beliebig auf andere Arten von Spielen zu erstrecken. Der Bundesgesetzgeber dürfe zwar sein Monopolgesetz erneuern, systemkonform ergänzen und einschränken, er dürfe jedoch nicht die verfassungsrechtlich verfestigten Arten (Typen) von Monopolen entgegen ihrem Wesensgehalt beliebig vermehren oder erweitern oder auch nach freiem Belieben aus dem Kompetenzbereich der „Angelegenheiten des Gewerbes“ abziehen und dem Kompetenzbereich der Z 4 „Bundesfinanzen … öffentliche Abgaben … Monopolwesen“ zuordnen. Der Gesetzgeber sei sowohl für die GSpG-Novelle 2008 wie auch für die GSpG-Novelle 2010 bemüht, die angezielte Unterwerfung aller Arten des Poker unter das Glücksspielgesetz aus der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zum Poker zu rechtfertigen (VwGH 31.3.2008, 2008/17/0033 und VwGH 14.9.2005, 2004/04/0138). Diese Erkenntnisse würden nicht die traditionellen Arten von Pokerspielen betreffen, sondern zwei Arten von Spielen, von denen eines gar kein Kartenspiel sei. Was für diese zwei vom VwGH als Glücksspiele qualifizierten Spiele gelten mag, gelte nicht auf Grund einer nur zu diesen zwei Spielen geäußerten Rechtsanschauung des VwGH auch für alle Kartenspiele des Poker und damit auch für die frei gewerblichen Unternehmen von Pokerspielsalons, diese seien nämlich keine Unternehmer iSd GSpG 1989 und würden daher nicht unter das GSpG fallen. Was das Kartenspiel „Surrender“ anlangt, werde auf das beiliegende Gutachten vom 15.2.2012 (Ing. Manfred R. Traffler) verwiesen. Poker sei bis zu den GSpG-Novellen 2008 und 2010 wegen des Fehlens eines ausspielenden Unternehmers und des typischen Glücksspielvertrages nach dem wiederholt dokumentierten Willen des Gesetzgebers nicht den Vorschriften des GSpG. Nach den Novellen sollten nun alle traditionellen Kartenspiele des Pokers in der Rechtsform von konzessionierten Spielbanken ohne Bankhalter – was ein Widerspruch in sich sei – weiterhin erlaubt sein, aber bundesgesetzlich dem Glückspiel unterstellt werden. Auch der Begriff „Ausspielungen“ habe einen historischen, verfassungskonformen Wesensgehalt, demnach Ausspielungen öffentliche Angebote von Belohnungen für die Teilnahme an bestimmten Glücksspielen mit einem unvorhersehbaren und nicht voraussagbaren Ausgang bedeuten würden. Ausspielungen seien einseitige entgeltliche Rechtsgeschäfte iSd § 860 ABGB, somit eine Art von entgeltlicher Auslobung. Pokerkartenspiele, bei welchen die Spielteilnehmer untereinander spielen ohne Mitwirken eines Unternehmers, würden diese Kriterien nicht erfüllen. Da Pokerkartenspiele bis zu den GSpG-Novellen 2008 und 2010 nicht als Ausspielung von den Gerichten qualifiziert worden seien, wäre es absurd, diese nun auf Grund der Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 24 GSpG, die sich nur auf die rechtliche Zulässigkeit bestehender gewerblicher Pokercasinos beziehe, als Ausspielung zu qualifizieren mit der Folge, dass sie der Konzessionsabgabe nach § 57 GSpG unterliegen würden, während nach Erhalt einer Pokersalonkonzession sie der Spielbankabgabe unterworfen werden würden. Da die, ohne entsprechende EU-konforme Ausschreibung, erfolgte Erteilung der Spielbankkonzessionen nichtig sei, müssten auch die in den Spielbanken veranstalteten Pokerkartenspiele der Casinos Austria AG, derzeit auf einer nichtigen Konzession beruhende Spielbankbetreiberin, ebenfalls der Konzessionsabgabe nach § 57 GSpG unterzogen werden. Somit verstoße die Erweiterung des Glücksspielmonopols entgegen dem Wesensgehalt des Kompetenztatbestandes „Monopole“ im Art. 10 Abs. 1 Z 4 B-VG gegen die Kompetenzbestimmungen und sei verfassungswidrig. 6. Erweiterung des Glücksspielmonopols verstoße gegen Grundrechte Die Erweiterung des Glücksspielmonopols verstoße gegen den verfassungsmäßig verbürgten Vertrauensschutz (Art. 7 B-VG, Art. 2 StGG), gegen die verfassungsmäßig gewährleisteten Grundrechte auf Gleichheit, Freiheit der Erwerbsausübung (Art. 6 StGG) und gegen das Eigentumsrecht (Art. 5 StGG) in Verbindung mit dem Gleichheitssatz (Art. 7 B-VG, Art. 2 StGG), Die neuen Vorschriften seien gezielt auf die rechtliche Vernichtung bisher wohlerworbener und im guten Glauben ausgeübter Rechte abgestellt. Sie würden überdies das Erscheinungsbild und den Charakter einer verschleierten Enteignung und eines gleichheitswidrigen Maßnahmengesetzes gegen bestimmte, bisher rechtmäßig bestehende und betriebene Pokerspielsalons erfüllen. Zusätzlich zu diesen Eingriffen gegen verfassungsgesetzlich gewährleistete Grundrechte würden auch noch die Geschicklichkeitsspiele einer Glücksspielabgabe unterworfen, welche an sich schon gegen den Gleichheitsgrundsatz verstoße. 7. Steuerbemessung nach fremden Erträgen Eine Abgabe würde üblicherweise von erzielten Einnahmenerrechnet werden, wie dies bei der Einkommensteuer, Körperschaftssteuer, Umsatzsteuer, etc. erfolge. Die von den Spielern getätigten Einsätze würden ausschließlich dem Gewinner zufließen, das Casino partizipiere in keinster Weise an den Einsätzen oder den ausgeschütteten Gewinnen, sodass sich auch keine Möglichkeit des Entzuges der Glücksspielabgabe an den Einsätzen der Spieler stelle. Zwischen Spieler und Unternehmer bestehe nur ein Leihvertrag betreffend der Überlassung der Spieleinrichtungen, wofür die Spieler das sogenannte Kartengeld zu entrichten hätten, welches der Körperschaftssteuer unterliege. Es werde daher eine Abgabe vorgeschrieben, deren Höhe sich nicht an den Einnahmen der Bf. bemesse, sondern an fremden, in keinem Zeitpunkt im Gewahrsam der Bf. stehenden Geldflüssen bemessen werde. Da diese Steuer mit dem Einkommen der Bf. nichts zu tun habe, könne die Steuer nicht nur die Einnahmen, sondern auch den Umsatz übersteigen, was zu einer völligen Enteignung und Entzug der Erwerbsmöglichkeit der Bf. führe. Eine Abgabe, berechnet nach den wahrscheinlichen Einsätzen der Spieler, die die Höhe des Umsatzes der Bf. um ein Vielfaches übersteige, würde die Bf. binnen kurzem in den Ruin treiben und alle Arbeitsplätze im Betrieb vernichten. Im vorliegenden Zusammenhang würde die Bf. zur Ermittlung einer Gebühr verpflichtet werden, die sich an den Spielverträgen der Spieler bemesse, an welchen die Bf. selbst nicht beteiligt sei, dies übersteige ihre Möglichkeiten, die eigene Abgabenschuld zu ermitteln. Es sei daher nicht abzusehen, mit welcher Abgabepflicht die Bf. auf Grund der Zahl der durchgeführten Spielrunden und der dadurch getätigten Einsätze rechnen müsse. Insbesondere kenne die Glücksspielabgabe keine Höchstgrenze, sie sei nach oben offen und in ihrer Höhe ausschließlich vom Verhalten Dritter abhängig. Die Regelung sei daher nicht nur zur Vollziehung ungeeignet und insoweit unsachlich, sondern vor allem unlimitiert. Dies widerspreche dem Sinn der angeführten Judikatur zum verfassungsrechtlichen Gleichheitssatz. Gleichzeitig würde die Bf. in ihrem verfassungsgesetzlich gewährleisteten Recht auf Unversehrtheit des Eigentums (Art. 5 StGG) und auf Freiheit der Erwerbsausübung (Art. 6 StGG) verletzt, weil die an fremden Erträgen gemessene Glücksspielabgabe zu einer unverhältnismäßig hohen Abgabenbelastung führe, die anderen Gewerbebetrieben und auch nicht den Konzessionären und Bewilligungsinhabern auferlegt werden würde. Die Regelung führe zu einer erheblich höheren Gesamtbesteuerung des Pokergewerbebetriebes der Bf. und einem existenziellen Wettbewerbsnachteil zu allen anderen Steuersubjekten. Das Finanzamt legte die Berufung ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vor. Im Vorlagebericht des Finanzamtes wird beantragt die Berufungen als unbegründet abzuweisen und ausgeführt: „Zu dem Vorbringen, dass der Berufungswerberin die gesonderte Bescheidbegründung nicht zugestellt wurde ist entgegen zu halten, dass diese am 14.01.2013 nachweislich zugestellt wurde. Ad A I der Berufung: Dem Vorbringen der Berufungswerberin, es lege dem gegenständlichen Verfahren ein Mangel zugrunde, da der Sachverhalt mangelhaft ermittelt worden sei und somit nicht nachgewiesen worden sei, dass es sich bei dem gegenständlichen Spiel um ein Glücksspiel gemäß § 1 Abs. 1 GSpG handle, ist entgegen zu halten, dass der Gesetzgeber nunmehr in § 1 Abs. 2 GSpG ausdrücklich normiert hat, dass Poker und seine Spielvarianten Glücksspiele sind. Es handelt sich daher nicht mehr um eine Tatsachenfrage, ob Poker ein Glücksspiel ist und kann daher ein „fehlender“ Nachweis der Glücksspieleigenschaft von Poker zu keinem Verfahrensmangel führen. Gemäß § 1 Abs. 2 GSpG hat der Bundesminister für Finanzen die Ermächtigung mit Verordnung bestimmte Spiele als Glücksspiel im Sinne des § 1 GSpG zu bezeichnen. Diese Ermächtigung bestand schon seit In-Kraft-Treten des GSpG 1989. Mit der Glücksspielgesetz-Novelle 2008 hat der Gesetzgeber normiert, dass Glücksspiele im Sinne dieses Bundesgesetzes insbesondere die Spiele Roulette, Beobachtungsroulette, Poker, Black Jack, Two Aces, Bingo, Keno, Baccarat und Baccarat chemin de fer und deren Spielvarianten sind. Durch die beispielhafte Aufzählung von bestimmten Arten an Glücksspielen in Abs. 2 soll für den Rechtsanwender für die gängigsten Spielvarianten eindeutig erkennbar sein, dass es sich bei den in diesem Absatz angeführten Spielen jedenfalls um Spiele im Sinne des Abs. 1 und somit um dem Glücksspielmonopol des Bundes unterliegende Glücksspiele handelt. Es wurde dadurch der höchstgerichtlichen Judikatur Rechnung getragen, die Poker und andere Spiele als Glücksspiele bestätigt hat (VwGH 8.9.2005, 2000/17/0201). Es kann sich daher nicht mehr die Frage stellen, ob Poker ein Glücksspiel oder ein Geschicklichkeitsspiel ist, wenn der Gesetzgeber ausdrücklich normiert, dass es sich bei Poker um ein Glücksspiel handelt. Die einzige Sachverhaltsfrage, die zu ermitteln war, war jene, ob es sich bei den gespielten Spielen um Poker oder eine Spielvariante dessen handelt. Es hat daher die Abgabenbehörde nicht mehr nachzuweisen zB mit einem Sachverständigengutachten, dass Poker ein Glücksspiel ist, sondern nur das Vorliegen von Poker. Im gegenständlichen Fall wird dies auch nicht bestritten. Auch vor der Novelle des Glücksspielgesetzes 2008 war Poker unter § 1 Abs. 1 GSpG als ein Spiel, bei dem Gewinn und Verlust vorwiegend vom Zufall abhängig ist, zu subsumieren. Die Glücksspieleigenschaft von Poker wurde durch höchstgerichtlichen Judikatur bestätigt (VwGH 8.9.2005, 2000/17/0201). Bisher war es nach Ansicht des VwGH notwendig, die Glücksspieleigenschaft im Einzelfall mit Sachverständigengutachten nachzuweisen, da eine ausdrückliche Nennung von Poker als Glücksspiel im Gesetz bisher nicht erfolgt war. Demgemäß ist in den von der Berufungswerberin zitierten Verfahren (VwGH 18.12.1995, 95/16/0047 und 20.08.1998, 97/16/0387) der VwGH zu keiner Beantwortung der juristisch äußerst brisanten Frage der Glücksspieleigenschaft gekommen, da nach dessen Ansicht eine unzureichenden Entscheidungsgrundlagen und somit eine Verfahrensmangel vorgelegen sei. Nicht jedoch weil keine Glücksspieleigenschaft vorgelegen ist. Im Gegensatz dazu sah der VwGH im Verfahren zur Entscheidung 08.09.2005, 2000/17/0201 das vorgelegte Sachverständigengutachten als ausreichende Entscheidungsgrundlage für Beurteilung von Poker als Glücksspiel. In diesem richtungweisenden Erkenntnis hat der VwGH unter Berufung auf ein im erstinstanzlichen Verfahren eingeholtes Gutachten die <<Poker>>-Varianten "Seven Card Stud", "Texas Hold'em" und "Five Card Draw" als Glücksspiele qualifiziert. Wenn die Berufungswerberin behauptet, dass es nicht richtig sei, dass der VwGH die Glücksspieleigenschaft von Poker auf Grund der Sachverhaltsbindung geprüft habe, da der Sachverhalt nicht bestritten worden sei, ist entgegenzuhalten, dass dem Erkenntnis sehr wohl zu entnehmen ist, dass die Glücksspieleigenschaft in der Beschwerde bestritten wurde. Da dem VwGH bis zu dieser Entscheidung in den Verfahren die erforderlichen qualitativen und quantitativen Erhebungen bezüglich des Pokerspiels gefehlt hatten, traf er bei den Verfahren keine Entscheidung über die Qualifikation des Spieles. In dem Erkenntnis zugrunde liegenden Fall war die Sachverhaltsermittlung und die Grundlage für die Entscheidung ausreichend präzisiert und daher qualifizierte der VwGH in diesem Erkenntnis explizit Poker als Glücksspiel. Neben diesem Erkenntnis haben noch andere Entscheidungen die langjährige Rechtsansicht des BMF, dass sämtliche international gebräuchlichen Poker-Spielvarianten Glücksspiele sind, bestätigt, ua.: UVS Wien, 06/06/5595/99 vom 03.08.2000, UFS Wien vom 05.04.2007, RV/1666-W/06, RV/1665-W/06, RV/1338-W/05, RV/0031-W/02, RV/1669-W/06, RV/1668-W/06, RV/1667-W/06, RV/1664-W/06, RV/1663-W/06, UFS Wien vom 13.12.2004, RV/0421-W/02, UFS Wien vom 24.07.2007, RV/0369-W/02, RV/0036-W/02. Kernfrage aller dieser Entscheidungen für die Qualifikation des Pokerspieles war, ob der Spieler den Spielausgang durch seine Spielentscheidung in einem solchen Maß beeinflussen kann, dass keine vorwiegende Zufallsabhängigkeit iSd § 1 Abs. 1 GSpG vorliegt. Das heißt, dass das entscheidende Unterscheidungskriterium zum Geschicklichkeitsspiel der Zufall bzw. das Zufallselement ist. Als Zufallselemente beschreibt der VwGH dabei jene Elemente, die unabhängig vom zielbewussten Handeln, der Geschicklichkeit und dem Belieben der beteiligten Personen den Spielgang beeinflussen. Auch ein nur geringfügiges Überwiegen des Zufallselements genügt also für die Qualifikation als Glücksspiel (Lehner, Poker - ein Spiel im Visier der Verwaltungsbehörde?‚ taxlex 2007, 263). Der Begriff Zufall wird nach Meyers Enzyklopädisches Lexikon (in 25 Bänden, Bibliographisches Institut, Mannheim 1976) wie folgt definiert: "Zufall als allgemeiner Begriff für alles, was nicht als notwendig oder beabsichtigt erscheint oder dessen Eintreten durch keinen (unmittelbaren) erkennbaren bzw. nachweisbaren Grund bewirkt wird." „Zufall ist dort, wo das Eintreten (Ereignis) durch keinen erkennbaren bzw. nachweisbaren Grund bewirkt wird. Demnach entspricht dieser Vorstellung von Zufall im Blick auf einen zu beurteilenden Geschehnisablauf nicht ein beliebiges Nebeneinander von "Zufallsbedingungen" und zB. "Geschicklichkeitsbedingungen" in allen denkbarmöglichen mathematischen Verhältnisgrößen.“ (UFS 13.05.2011 vom RV/0499-I/10). Der Umstand, dass der Ausgang dieser Spiele zum größten Teil nicht von den Spielern selbst beeinflusst werden kann, rechtfertigt letztlich, solche Spiele einer restriktiven Regelung zu unterwerfen (VwGH 4.8.2005, 2004/17/0035). Entgegen dem Vorbringen der Berufungswerberin ist nach Ansicht der Abgabenbehörde der Text "ausschließlich" oder "vorwiegend vom Zufall abhängig" nicht so zu verstehen, dass hier eine Abwägung mit einem Ergebnis von zB 53,7 % Zufallskomponente und 46,3 % Geschicklichkeitskomponente als Ziel tatbestandsgemäßer Ermittlungen Platz zu greifen hat. Zufall im Blick auf ein Ereignis ist ja nur dort, wo es im Gesamten gesehen keinen nachweislichen Grund (Ursachen, wie zielbewusstes Handeln, Geschicklichkeit) zu erkennen gibt. Bei der Beurteilung, ob Zufall oder Geschicklichkeit kausiert, ist eine Tendenz in Ausrichtung Ausschließlichkeit zu erkennen. Entweder "regiert" in seiner Fülle der Zufall oder in seiner Fülle die Geschicklichkeit. Es kann sich bei dem, was den Unterschied zur "Ausschließlichkeit" ausmacht, nur um kleine, eher zu vernachlässigende "Größen" handeln, die dem Spiel in seiner Gesamtbeurteilung nicht seinen "Charakter" nehmen (UFS 5.4.2007, RV/1665-W/06). In den unterschiedlichen Entscheidungen wurde mehrfach betont, dass bei Poker zur Entscheidung wer gewinnt nicht taktisches Verhalten entscheidend ist, sondern ist, wenn beim Poker die Karten aufgedeckt werden, für den Entscheid der Zufall ausschlaggebend. In diesem Fall ist keine das Ergebnis beeinflussende Handlungsweise eines Spielers möglich. Dem Argument, dass gerade bei Pokermeisterschaften und im Turnierbereich, wo immer dieselben Spieler gewinnen würden, dafür spreche, dass es sich bei Poker jedenfalls im Turnierbereich um ein Geschicklichkeitsspiel handle, ist entgegenzuhalten, dass es Pokermeisterschaften oder Turnierspiele mit ihrer "Spezialregel" auf eine Periodenbetrachtung abstellen und nicht der Spielausgang des einzelnen Spieles nach der Spielregel, sondern der Blick auf den Saldo, gebildet aus Gewinnen abzüglich Einsätzen und Verlusten ausschlaggebend ist. Dem Wortlaut des Gesetzes gemäß § 1 Abs. 1 GSpG nach ist aber bei der Beurteilung der Zufallsüberwiegenheit ein Einzelspiel heranzuziehen. Die Zufallsabhängigkeit des Gewinns bzw. Verlusts kann dabei aber nicht - in einer ggf. auch unendlichen Zeitspanne - als Saldo von Einsatz und Gewinn verstanden werden, sondern ist aus dem Spiel als systemisches Einzelspiel zu ermitteln. Eine Einzelbetrachtung wird auch deshalb anzuwenden sein, weil dem Grund nach das Spiel, also jene Zeitspanne, die sich vom Austeilen der Karten bis zur Aufteilung des Pottes erstreckt, zu beurteilen ist. Auch wenn gewisse Beeinflussung des Spielergebnisses nicht abgestritten werden kann hat der Pokerspieler keine sichere Methode in der Hand, mit der er, diese bewusst und gekonnt anwendend, den Ausgang des einzelnen Spieles, mit hundertprozentiger Sicherheit für sich entscheiden könnte. Tatsache ist daher, dass beim Einzelspiel der Zufall (das Glück) weitaus dominierender ist. Für Profispieler besteht zwar die Möglichkeit das Spiel zu beeinflussen, jedoch spielen sich diese Einflussmöglichkeiten außerhalb der Spielregeln. Der Berufskartenpokerspieler verdient seinen Lebensunterhalt nicht durch eine besondere Geschicklichkeit beim Bluffen, Kombinieren der Karten oder der Konzentration, sondern erzielt seinen Gewinn daraus, Kartenkombinationen durch besonders hohe Einsätze den anderen Spieler zum Verlassen des Spieles zu zwingen, da dieser nicht über solche Geldmittel verfügt. Für einen Gewinn verwendet der Berufskartenpokerspieler ökonomischen Druck und nicht Täuschungsmanöver. Die einzige Beeinflussung des Spieles innerhalb der Spielregeln durch einen geübten Spieler besteht darin, dass er aufgrund der im durch Zufall zugeteilten Karten welche Kartenkombinationen für ihn möglich sind. Hierdurch kann er aber nicht über Spielergebnis entscheiden, er kann lediglich die Höhe seines Verlustes bei einem schlechten Blatt durch rechtzeitiges Verlassen des Spieles beeinflussen. Die „Kunst“ des geübten Spielers besteht daher im Erkennen eines schlechten oder guten Blattes. Mit der Ansicht, dass Poker ein Glücksspiel ist, steht Österreich in Europa auch nicht alleine da. So wird Poker auch in Deutschland in der behördlichen Praxis allgemein als Glücksspiel betrachtet und daher der Strafdrohung des StGB unterstellt. Nämliches gilt auch für Pokerturniere. Ob - wie die Berufungswerberin vorbringt - die unterschiedliche Besteuerung konzessionierten und illegalen Glücksspiels einen Verstoß gegen das EU—Beihilfenrecht darstellt, ist die eine Frage -— was nach Ansicht des BMF zu verneinen ist - die andere ist, was für eine Auswirkung so ein allfälliger Verstoß auf die Gebührenpflicht nach § 33 TP 17 GebG hat. Ein allfälliger Verstoß gegen das EU-Beihilfenrecht hätte soweit nur insofern Konsequenzen, dass die begünstigten Bestimmungen somit die „Beihilfe zurückgegeben wird“, jedoch nicht, dass die Gebühr gemäß § 33 TP 17 GebG bei der Berufungswerberin nicht anfällt. Der wie auch immer lautende Ausgang der anhängigen Beihilfeverfahren hat nach Ansicht des Finanzamts keine Auswirkung auf die Gebührenschuld. Ad A II. der Berufung: Dem Vorbringen der Berufungswerberin, es lege dem gegenständlichen Verfahren ein Mangel zugrunde, da der Sachverhalt mangelhaft ermittelt worden sei und somit nicht nachgewiesen worden sei, dass eine Ausspielung gemäß § 2 GSpG vorlege ist entgegen zu halten, dass die Abgabenbehörde, da die Berufungswerberin schon im § 201 BAO Antrag vorgebracht hat, dass mangels Unternehmereigenschaft der Abgabenschuldnerin keine Ausspielung im Sinne des § 2 Abs. 1 GSpG im gegenständlichen Fall vorläge, die Abgabenbehörde das Vorliegen einer Ausspielung genau geprüft hat. § 2. (1) Ausspielungen sind Glücksspiele, die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht und bei denen Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbringen (Einsatz) und bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine vermögenswerte Leistung in Aussicht gestellt wird (Gewinn). Unternehmer ist, wer selbstständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Vor dem Hintergrund der Zielsetzungen des GSpG ist der Begriff „Unternehmer“ in § 2 Abs. 2 GSpG weit gefasst. Zielsetzung des GSpG ist es nämlich, das Glücksspiel wegen der Spielsucht - und Kriminalitätsrisken in kontrollierte, mit Spielerschutzmaßnahmen umfangreich abgesicherte und aufsichtsrechtlich überwachte Bahnen im konzessionierten Bereich zu lenken. Die Rsp des VwGH (Erkenntnis vom 25.7.1990, 86/17/0062) hat diese weite Auslegung erläutert, dass es dem Gesetzgeber darauf nicht ankommt, ob eine unternehmerische, auf die Erzielung von Überschüssen der Erträge über die Aufwendungen gerichtete Tätigkeit vorliegt. Gewinnerzielungsabsicht des Unternehmers (Veranstalters) ist sohin nicht erforderlich. Unternehmer ist demnach, wer nachhaltig (dh mit Wiederholungsabsicht) zur Erzielung von Einnahmen handelt. Wird eine Ausspielung entgegen den Vorschriften des GSpG ohne aufrechte Konzession des Bundesministers für Finanzen durchgeführt, liegt grundsätzlich eine Verwaltungsübertretung gemäß § 52 Abs. 1 Z 1 GSpG vor. Eine Ausspielung liegt auch dann vor, wenn die Möglichkeit zur Erlangung der Gegenleistung (Abs. 1) zwar nicht vom Unternehmer (Veranstalter) erbracht wird, aber von diesem oder einem Dritten entsprechend organisiert, veranstaltet oder angeboten wird.