BFG RV/6100783/2014

Der Mietgegenstand definiert sich aus dem 1. OG der Liegenschaft mit dem Recht auf Dachbodennutzung. Wenn man bedenkt, dass die Anmietung der Wohnung ab 01.10.2004 in die bis Ende 2005 andauernde Phase der Renovierung des Gesamtobjektes und den Ausbau des Dachbodens fällt, so lässt sich daraus nicht festmachen, bis wann der Mietgegenstand lediglich einen allenfalls als Lagerfläche dienenden Dachboden mitumfasste bzw. ab wann der Mietgegenstand um zumindest 40 m² nutzbarer Wohnfläche erweitert wurde. Hier hätte es zumindest einer schriftlichen Regelung über den Bauablauf, eines Zeitplanes und einer dem Baufortschritt folgenden Anpassung des Mietzinses an den jeweiligen Renovierungszustand des bestehenden 1. OG und die durch den Dachausbau neu geschaffene zusätzliche Mietfläche bedurft. Eine explizite Zustimmung des Mieters wäre nach Ansicht des BFG Voraussetzung. In der Vorhaltsbeantwortung wird angeführt, dass „standardgemäß der Vermietungsgegenstand mit einer Küche versehen ist“. Wie aus dem Akt hervorgeht, wurde die Küche erst am 29.11.2004 und somit fast zwei Monate nach Mietvertragsbeginn und Einzug von S geliefert. Es hätte auch hier in fremdüblicher Weise einer schriftlichen Regelung bedurft, wie sich das Fehlen dieses für die Bewohnbarkeit wesentlichen Elements auf den Mietzins auswirkt. Die monatliche Miete umfasste laut Mietanbot vom 01.10.2004 den Betrag von EUR 500,00 zuzüglich Umsatzsteuer und inklusive Betriebskosten. Es wurde weder ein betragsmäßig definiertes Betriebskostenakonto noch ein Betriebskostenabrechnungsschlüssel vereinbart und auch keine Betriebskostenjahresabrechnung erstellt. Eine exakte Betriebskostenregelung erscheint jedoch im Gegenstandsfall unabdingbar, dies umso mehr, als sowohl der Umbau selbst, aber auch die damit verbundene Erweiterung der Wohnfläche unmittelbar Einfluss auf die Höhe der Betriebskosten haben mussten. Im Übrigen wurde die Beheizung des Gesamtobjektes erneuert und die Heizanlage komplett getrennt. Dies hätte fremdüblich daher zumindest in einer konkreten schriftlichen Regelung betreffend Abrechnung, Zeitpunkt und Höhe der Betriebskosten einschließlich der Heizkosten seinen Niederschlag finden müssen. Mit handschriftlichem Vermerk vom 28.12.2006 auf dem ursprünglichen Mietanbotsexemplar vom 01.10.2004 wurde die monatliche Miete wegen Fertigstellung auf EUR 800,00 + Umsatzsteuer und Betriebskosten erhöht. Abgesehen davon, dass es sich hier nach dem äußeren Anschein mehr um eine formlose Notiz ohne Unterfertigung handelt, lässt dieser Passus auch inhaltlich eine klare, eindeutige und jeden Zweifel ausschließende Regelung der nunmehrigen Mietzinsgestaltung vermissen. Die Mietzinserhöhung ist weder zeitlich noch vom Leistungsumfang hinsichtlich vermieteter Fläche und Ausstattungszustand klar zuordenbar. Folgt man den Ausführungen iRd Schriftsatzes vom 15.07.2015., so haben Investitionen bis November 2005 stattgefunden. Es ist daher anzunehmen, dass spätestens zu diesem Zeitpunkt das Mietobjekt, nämlich die Wohnung im 1. OG einschließlich des ausgebauten Dachgeschoßes mit zumindest einer bewohnbaren Fläche von 40 m² bereits voll benutzbar war, es sich daher bereits zu diesem Zeitpunkt um eine Wohnung im Ausmaß von zumindest 120 m² gehandelt hat. Die Anzeige der Benützungsaufnahme bei der Gemeinde vom 19.01.2007 kann nur als formaler, baupolizeilich erforderlicher Formalakt angesehen werden, der keine Rückschlüsse auf den Zeitpunkt der Nutzungsaufnahme betreffend das ausgebaute Dachgeschoß verlässlich zulässt. Vielmehr ist dem Vorbringen, wonach die Wohnung nach dem Einzug am 01.10.2004 durch S provisorisch benutzt worden wäre, zu folgen und davon auszugehen, dass S die Wohnung ab diesem Zeitpunkt benutzt hatte und sukzessive nach Baufortschritt das Dachgeschoß in seine Benutzung integriert hat. Das gegenständliche Mietanbot, das Fehlen von zusätzlichen Regelungen betreffend die Größe und Ausstattung der Wohnung im Zuge der Renovierungs- und Erweiterungsarbeiten, die nicht in sinnvollem zeitlichen Zusammenhang zur Wohnungserweiterung stehende Mietzinserhöhung laut Zusatz vom 28.12.2006 sowie das gänzliche Fehlen von konkreten Angaben betreffend die Betriebskosten führen dazu, dass die Regelung des beschwerdegegenständlichen Mietverhältnisses insgesamt nicht den von der Judikatur geforderten eindeutigen und klaren Inhalt aufweist (vgl hierzu VwGH 24.02.1999, 96/13/0201 und 29.11.2000, 95/13/0004). Zur Frage, ob das Mietverhältnis unter den vorliegenden Umständen auch unter Fremden so abgeschlossen worden wäre: Es stellt sich zum einen die Frage, ob es grundsätzlich fremdüblich ist, eine Wohnung anzumieten und zu benützen, in welcher über einen längeren Zeitraum umfassende Umbaumaßnahmen und Erweiterungen vorgenommen werden. Es ist naheliegend, dass die Nutzung infolge der Bautätigkeit der Handwerker nicht ungestört war. In der Vorhaltsbeantwortung vom 17.07.2017 wird ja ebenfalls vorgebracht, dass S ab Mietbeginn 01.10.2004 die Wohnung vorläufig nur provisorisch benutzen konnte. Dass dieser Tatsache weder in einer zusätzlichen vertraglichen Regelung Rechnung getragen wurde, noch in der Mietzinsgestaltung – wie oben dargestellt - ihren Niederschlag gefunden hatte, ist fremdunüblich und nur durch die familienhafte Nahebeziehung erklärbar. Wenn im Schriftsatz vom 23.02.2015 ausgeführt wird, dass „die Erhöhung der Miete auf Grund des Ausbaues des Dachgeschoßes erfolgte, welcher anlässlich der Sanierung nicht in dem letztendlich erfolgten Umfang erfolgen sollte“ , so zeigt dies überdies, dass erst während laufender Vermietung der tatsächlich erfolgte Ausbauzustand der Wohnung einschließlich des Dachgeschoßes entwickelt wurde. Es mag dahingestellt bleiben, ob S in die Planungs- und Ausführungsüberlegungen miteinbezogen wurde. Tatsache ist, dass bei Anmietung der Wohnung weder der endgültige Zustand noch das endgültige Ausmaß der benutzbaren Wohnfläche feststand. In der Vorhaltsbeantwortung vom 17.07.2017 wird ausgeführt: „Die erste Mietzahlung zum Mietanbot vom 01.10.2004 erfolgte am 06.10.2004 iHv EUR 550,00. Der Mieteingang scheint am Konto mit diesem Datum auf. Die Betriebskosten betrugen vermutlich EUR 92,12 für Strom und Heizung (= Gas). Betriebskostenjahresabrechnungen sind nicht vorhanden, da die Miete inklusive Betriebskosten vereinbart war. Der handschriftliche Mietvertragsnachtrag vom 28.12.2006 ist nach dem bestehenden Verständnis so auszulegen, dass die Betriebskosten wie beim Basisvertrag in der Miete enthalten sind. Es wurden keine Betriebskosten extra verrechnet“. Wie aus den vorgelegten Kontoauszügen hervorgeht, wurden bis 01.01.2007 EUR 550,00, ab diesem Zeitpunkt EUR 880,00 überwiesen. Darin sollten die Betriebskosten laut obigem Vorbringen enthalten sein. Betriebskosten sind jedoch keine konstante Größe, sie variieren nach Verbrauch und benutzter Fläche, wobei insbesondere im Zuge von Handwerkerarbeiten mit einem zusätzlich höheren Verbrauch zu rechnen ist. Eine Korrektur durch eine Betriebskostenjahresabrechnung hat überdies nicht stattgefunden. Wenn im oben erwähnten Schriftsatz hingewiesen wird, „es gab keine zwei Bauphasen. Der Umbau erfolgte fließend mit der Stiegenhauserweiterung bzw. Errichtung vom Obergeschoß in das Dachgeschoß. Dann erfolgte der Einzug und konnte der Mietgegenstand provisorisch benützt werden. Dadurch ergab sich die niedrige Miete. Während der Benützung erfolgte sodann auch der weitere Ausbau. All dies ist aktenkundig“, und dies im Kontext zum Vorbringen, wonach Investitionen bis November 2005 erfolgten, in Zusammenschau mit den Bautagebüchern und den Rechnungen der Professionisten über das Jahr 2005 hin gelesen wird, so wird dadurch schlüssig belegt, dass die Fertigstellung des Mietgegenstandes im endgültigen Zustand nach und nach während laufender Vermietung erfolgte. Ein fremder Dritter wäre das beschwerdegegenständliche Mietverhältnis mit derartigen unklaren bzw. fehlenden Regelungen über Mietgegenstand, Mietzins, Betriebskosten, Ausstattung, Ausmaß der Beeinträchtigung in der Nutzung, insbesondere in Anbetracht der unmittelbar im streitgegenständlichen Mietzeitraum erfolgten Bauarbeiten, nicht eingegangen. Eine Vereinbarung zwischen nahen Angehörigen ist überdies schon dann nicht fremdüblich, wenn sie aus Sicht einer der beiden Vertragsparteien nur unter Berücksichtigung des Naheverhältnisses zur anderen Vertragspartei Sinn macht. Es erübrigt sich zu prüfen, ob die vereinbarten Mietentgelte per se den Maßstäben eines Fremdvergleichs gerecht und als marktüblich angesehen werden können (vgl hierzu insbesondere die Erkenntnisse des VwGH vom 29.11.2000, 95/13/0004 , VwGH vom 17.12.2001, 98/14/0137 und VwGH vom 26.05.2010, 2006/13/0134), zumal bereits die fehlende Regelung über die sukzessive Anpassung der Miete an die nutzbare Fläche je nach Baufortschritt einem Fremdvergleich nicht standhält. In einer Gesamtbetrachtung des festgestellten Sachverhalts ist daher die Schlussfolgerung zu ziehen, dass das beschwerdegegenständliche Mietverhältnis mangels Fremdüblichkeit und Erfüllung der Anerkennungsvoraussetzungen für Rechtsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen im Sinne der oben dargelegten Judikatur steuerlich nicht berücksichtigt werden kann. Die dem gegenständlichen Mietverhältnis zugrunde liegende behauptete Leistungsbeziehung zwischen M und S ist mangels fremdüblicher Gestaltung als privat veranlasst zu qualifizieren und somit steuerlich nicht anzuerkennen. M kam im Hinblick auf die gegenständliche Tätigkeit keine Unternehmereigenschaft zu, womit weder ertragsteuerlich eine Einkunftsquelle vorliegt, noch Umsatzsteuer festzusetzen ist. Die endgültige Nichtfestsetzung der Umsatzsteuer für 2005, 2006, 2007 und die Endgültigerklärung der Einkommensteuerbescheide 2005, 2006, 2007 erfolgten infolge Wegfalls der Ungewissheit (vgl. § 200 Abs. 2 BAO). Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Frage, ob das gegenständliche Mietverhältnis steuerlich anzuerkennen ist, hat das Gericht verneint. Diese Frage stellt eine auf der Tatsachenebene zu beurteilende Sachverhaltsfrage und keine Rechtsfrage dar. Zur Feststellung des entscheidungswesentlichen Sachverhalts ist das BFG im Rahmen der freien Beweiswürdigung gelangt. Eine Revision ist daher nicht zulässig. Salzburg-Aigen, am 3. Juni 2019