BFG RV/7103166/2018

Mit Schreiben vom 17.8.2018 informierte die Beschwerdeführerin das Bundesfinanzgericht darüber, dass mit Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes vom 7.3.2017, RV/7102914/2006 , einer Bescheidbeschwerde gegen die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer 2000 bis 2003 stattgegeben worden sei. Es ergäben sich dadurch unmittelbare Änderungen auf den Verlust der Beschwerdeführerin, welche im angefochtenen Körperschaftsteuerbescheid 2009 vom 17.7.2017 noch nicht berücksichtigt worden seien. Beantragt werde daher, diesen zusätzlichen Verlustabzug in Höhe von EUR 1.052.834,36 für das Veranlagungsjahr 2009 zu berücksichtigen, somit einen Vorgruppenverlust von insgesamt EUR 1.883.596,28, statt EUR 830.761,92 in Abzug zu bringen. Vorgelegt wurden die Körperschaftsteuerbescheide (Feststellungsbescheide Gruppenmitglied) von 2004 bis 2009, aus denen für das Bundesfinanzgericht erkennbar ist, dass aufgrund der negativen Ergebnisse der Jahre 2004 bis 2008 erstmals im Jahr 2009 der Verlust verwertbar ist. Im Körperschaftsteuerbescheid 2009 vom 19.7.2017 erfolgte ein Verlustabzug in Höhe von EUR -830.761,92. Der (weitere) Verlustabzug von EUR 1.052.834,36 wurde noch nicht berücksichtigt. Im Rahmen der am 26.9.2018 stattgefundenen mündlichen Verhandlung wurde der belangten Behörde aufgetragen, zum Antrag der Beschwerdeführerin auf Berücksichtigung des Vorgruppenverlustes Stellung zu nehmen. Mit Schreiben vom 12.2.2019 teilte die belangte Behörde dem Bundesfinanzgericht mit, dass der beantragte Verlustabzug nachvollziehbar sei. Im Rahmen des (ebenfalls) am 12.2.2019 am Bundesfinanzgericht abgehaltenen Gutachtenserörterungstermin wurde von Seiten der belangten Behörde nochmals ausdrücklich bestätigt, dass der Verlustabzug zustehe und aus Sicht der belangten Behörde vorgenommen werden könne. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen 1. Feststellungen und Beweiswürdigung 1.1 Zur Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide Im Rahmen der erfolgten Außenprüfung wurden der belangten Behörde erstmalig Berechnungsunterlagen und ein Gutachten betreffend die Liegenschaftsveräußerung K-Gasse 21 vorgelegt. Auch kamen der belangten Behörde erst im Rahmen der Außenprüfung Unterlagen betreffend das Dienstverhältnis von U („U“) zu. Bei allen genannten Dokumenten handelt es sich um Tatsachen oder Beweismittel, die neu hervorgekommen sind und alleine oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätten. 1.2 Zur Beschwerde gegen die Sachbescheide a) Haus-B Zur Liebhaberei Beim Haus-B handelt es sich um eine Liegenschaft, die von der Beschwerdeführerin im Betriebsvermögen gehalten wird und als Seminarhaus zur Durchführung von Schulungen von Arbeitnehmern des Konzerns genutzt wird, sowie für Tagungen (Agro- oder Pharmagroßhandelstagungen), für betriebliche Besprechungen bzw Strategiegespräche der Konzerneigentümer-Familie, für Empfänge von nationalen und internationalen Gästen sowie auch in umfangreichem Ausmaß für private Zwecke der Konzerneigentümer-Familie verwendet wird. Festzustellen ist, dass es sich beim Haus-B nicht um einen eigenen Betriebsteil handelt. Die Liegenschaft würde, wenn man sie herauslösen würde, keinen Restbetrieb bilden, eine eigenständige Lebensfähigkeit wäre nicht gegeben. Weder ist ein Abheben von der übrigen betrieblichen Tätigkeit erkennbar, noch lässt sich eine entsprechende Abgrenzung vornehmen. Es handelt sich nicht um einen lebenden Hotelbetrieb, es werden keine Zimmer vermietet bzw können keine Zimmer gebucht werden, es gibt keine eigene Website, keine selbständige Organisation, keine eigene Verwaltung, kein eigenes Rechnungswesen, keine einem allgemeinen Markt angebotenen Produkte bzw Dienstleistungen, keine eigenständigen Leitungen, kein Hotelpersonal bzw überhaupt nur sehr eingeschränktes Personal vor Ort , kein eigenes Rechnungswesen, keinen eigenen Außenauftritt, keine eigenen Werbetätigkeiten, keinen eigenen Kundenkreis, etc. In den Jahren vor dem Prüfungszeitraum (2009 bis 2011) fanden jährlich mehrere Seminare statt, im Prüfungszeitraum bloß zwei Tagungen vom 21.1.-23.1.2009 und vom 24.11.-26.11.2009. Aufgrund von Schadensfällen (und der damit einhergehenden finanziellen Belastung), Neuausrichtung der Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin und Aufbau neuer Geschäftsbereiche wurde die Liegenschaft von 2011 bis 2014 nur in eingeschränkterem Ausmaß für betriebliche Zwecke genutzt, ab 2015 wieder in umfangreicherem Ausmaß. Die getroffenen Feststellungen ergeben sich aus dem Bundesfinanzgericht vorliegenden Dokumenten, durchgeführten Internet-Recherchen sowie erfolgten Parteien-Einvernahmen. Zur Privatnutzung Im beschwerdegegenständlichen Zeitraum 2009 bis 2011 fanden in Haus-B nachfolgend angeführte Nächtigungen statt: | | 2009 | 2010 | 2011 | (Ausschließlich) privat veranlasste Nächtigungen | 433 | 464 | 541 | Nächtigungen iZm Geschäftsführer-Meetings (Familientreffen) | 80 | 80 | 80 | Nächtigungen iZm betrieblichen Tagungen | 34 | | | Nächtigungen gesamt | 547 | 544 | 621 Bei den Nächtigungen iZm Geschäftsführer-Meetings handelt es sich um Nächtigungen im Zusammenhang mit jährlich stattfindenden Familientreffen im Zeitraum von Weihnachten bis zum Dreikönigstag. Es fanden dabei Strategiegespräche der Eigentümer-Familie statt und wurden diverse Gäste empfangen. Die Nächtigungen sind sowohl betrieblich als auch privat veranlasst, wobei die betriebliche Veranlassung nicht objektiv nachprüfbar und auch nicht quantifizierbar ist. Eine klare Trennung ist gegenständlich nicht möglich. Schließlich fanden im Jahr 2009 34 Nächtigungen iZm betrieblichen Tagungen statt. Als fremdübliches Entgelt für privat veranlasste Nächtigungen sind EUR 100,-/Nächtigung anzusetzen. Die getroffenen Feststellungen ergeben sich aus dem Bundesfinanzgericht vorliegenden Dokumenten (etwa Meldezettel), aus Vorbringen der Parteien sowie aus erfolgten Parteien-Einvernahmen b) Gut-S Bei Gut-S handelt es sich um einen Forstbetrieb, der sich seit 1942 im Betriebsvermögen der Beschwerdeführerin befindet. Der Betrieb ist organisatorisch in sich geschlossen, mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattet und besitzt eine eigenständige Lebensfähigkeit. Die vom Umfang kleinere landwirtschaftliche Fläche (Milchwirtschaft) wird verpachtet und Pachtzins eingenommen. Dem Betrieb waren im beschwerdegegenständlichen Zeitraum die nachfolgend angeführten Verluste zuzurechnen sowie auch die angeführten Lohnkosten: | | 2009 | 2010 | 2011 | Zurechenbare Verluste Gut-S | 107.808 | 133.298 | 182.129 | Lohnkosten iZm Gut-S | 14.796 | 14.998 | 15.412 | | 124.613 | 150.306 | 199.552 Das Gut-S wurde bereits im beschwerdegegenständlichen Zeitraum (bis dato) als Versuchsgut für eine Division des Konzerns der Beschwerdeführerin sowie auch für Tagungen und Seminare des Konzerns verwendet. Ursprünglich wurde es als Versuchsgut Praxisanwendung in der Milchwirtschaft erworben, danach wurde das Gut für die Praxisanwendung Feld verwendet und schließlich für die Praxisanwendung Forstbereich. Je nach Umfang des Versuchsdesigns ist die physische Anwesenheit von Mitarbeitern (ein oder mehrere Mitarbeiter über Tage und Wochen) erforderlich. Die Versuche finden regelmäßig statt und verteilen sich über Winter, Frühjahr und Sommer. Durch die Versuche konnten Produkte, wie etwa ein Wildverbissmittel, erfolgreich entwickelt werden, die zu erheblichen Umsätzen des Konzerns führten und führen. Aufgrund der Weiterentwicklung des Produktes und der Entwicklung neuer Produkte sind nach wie vor weitere Versuche erforderlich. Andere dort durchgeführte Versuche betreffen die Themen Obsthormon, Winterweizen, Rüsselkäfer, etc. Die Notwendigkeit, dass die Versuche im eigenen Gut-S durchgeführt werden ergibt sich daraus, dass hier die gewünschte Flexibilität gegeben und das Haftungsrisiko eingeschränkt ist. Insbesondere ist aufgrund der chemischen Applikationen eine Anmietung von Fremdflächen kaum möglich. Die Nutzung des Gut-S zur Ausübung der Versuche brachte einen klar positiven Einfluss auf die Ertragslage anderer zentraler Tätigkeiten der Beschwerdeführerin mit sich. Es liegt ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit weiteren Einheiten des Konzerns vor. Die Tätigkeit wird von der Beschwerdeführerin glaubhaft aus Gründen der Gesamtrentabilität und der wirtschaftlichen Verflechtung aufrechterhalten. Die objektive Eignung, durch die Versuchstätigkeit die Gesamtrentabilität zu steigern sowie auch eine entsprechende wirtschaftliche Verflechtung sind gegeben. Der Rest des Walds (der nicht gerade für Versuchszwecke genutzte Teil) wird bewirtschaftet und das Holz verkauft. Die getroffenen Feststellungen ergeben sich aus dem Bundesfinanzgericht vorliegenden Dokumenten, insbesondere aus den in umfangreichem Ausmaß mit Schriftsatz vom 15.10.2018 vorgelegten Dokumenten (Bewirtschaftungsplan sowie diverse Unterlagen zu durchgeführten Versuchen etwa zu Wildverbiss, Obsthormon, Winterweizenversuche und Rüsselkäfer) sowie vor allem aus den glaubwürdigen Aussagen des als Zeugen befragten Geschäftsführers Z, Geschäftsführer des Bereiches Agro und aus Parteivorbringen. c) Grundstücksverkauf K-Gasse Die gegenständliche Liegenschaft befindet sich in einer sehr guten (exklusiven) Lage in 1190 Wien, K-Gasse 21. Sie wurde am 15.12.2009 von der Beschwerdeführerin an Dr. Richard K, Sohn des Gesellschafter-Geschäftsführers Mag. Richard K, um den Betrag von EUR 1.654.048 verkauft. Das Bundesfinanzgericht trifft die Feststellung, dass Verkehrswert zum Verkaufszeitpunkt EUR 2.884.068,53 betragen hat. Dieser Wert ergibt sich aus dem vom Bundesfinanzgericht in Auftrag gegebenen Bewertungsgutachten des allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen Architekt DI Johann Wahlhütter. Das vom Sachverständigen am 20.2.2019 (in nachträglich ergänzter Form) vorgelegte Gutachten ist als vollständig, nachvollziehbar und schlüssig zu beurteilen. Die Veräußerung erfolgte somit nicht zu einem fremdüblichen Preis, sondern um einen um den Betrag von EUR 1.230.020,53 zu geringen Preis. Die Feststellung, dass sich das Gerichtsgutachten von Sachverständigen Wahlhütter als vollständig, nachvollziehbar und schlüssig erweist, beruht auf nachfolgenden Umständen: Das Gerichtsgutachten ermittelte den Verkehrswert im Sinne des Liegenschaftsbewertungsgesetzes 1992 und der ÖNORM B 1802. Die Bewertung beruht auf Grundbuch- und Kataster-Auszügen, Vergleichswerten, einem Luftbild BEV 2010, einem Luftbild GIS Wien aktuell und dem Flächenwidmungsplan. Herangezogen wurde das Vergleichswertverfahren – das sich als marktgerechteste Methode zur Ermittlung des Verkehrswertes unbebauter Grundstücke darstellt. Im gegenständlichen Fall waren ausreichend zeitnahe Vergleichswerte in unmittelbarer Umgebung verfügbar. Im Gerichtsgutachten wurden sieben Vergleichspreise angeführt, wovon sich fünf als geeignete Vergleichspreise erwiesen. Die konkret angeführten Vergleichswerte stammen aus den Jahren 2006 bis 2013 und wurden mit den tatsächlichen Preisänderungen am örtlichen Immobilienmarkt valorisiert. Als Basis dafür diente der Immobilienpreisspiegel (Vorgabe Wien, 19. Bezirk, Baugrundstück sehr gute Wohnlage). Da beim gegenständlichen Grundstück die Grünfläche mit dem Bauland verbunden und gemeinsam mit ihm eingegrenzt war, erfolgte vom Sachverständigen eine Bewertung der Grünfläche mit 20% der Baulandwerte. Dieser im unteren Bereich gelegene Wert von 20% begründet sich laut Gutachten auf die Tatsache, dass sich das Grünland im Vergleich zum Bauland im gegenständlichen Fall als relativ groß darstellt. Die vom Sachverständigen angeführte Vorgehensweise findet sich in der einschlägigen Fachliteratur bestätigt sowie auch bei vergleichbaren Transaktionen verprobt und somit bestätigt. Bei der Bewertung wurden die Preise unter Berücksichtigung der Preise für vergleichbare Grundstücke und Baulichkeiten sowie der besonderen Verhältnisse herangezogen. Es wurde insbesondere auch auf die Lage, Aufschließung, Widmung, Nutzungsmöglichkeit und die bestehende Verbauung Bedacht genommen. Vom Sachverständigen wurde eine Nachkontrolle anhand der Marktverhältnisse vorgenommen, welche zum Ergebnis führte, dass der bereinigte Verkehrswert den Marktverhältnissen entspricht. Es wurde daher keine Marktanpassung vorgenommen. Da sich die Liegenschaft im Villengürtel befindet, wurde die erzielbare Wohnnutzfläche vom Sachverständigen nicht als relevantes Kriterium herangezogen. Diese Vorgehensweise ist insofern nachvollziehbar, als die Liegenschaft ein Villengrundstück darstellt und die Nutzflächenthematik somit keinesfalls im Vordergrund steht. Vielmehr ist der belangten Behörde beizupflichten, dass der Sachverständige zu erkennen gegeben hat, dass er den „highest and best use“ abgebildet hat. Dem Vorbringen der Beschwerdeführerin, dass aufgrund der Tatsache, dass es sich bei der Grünfläche um Naturschutzgebiet handle, eine Wertminderung gegeben sei, die im Gerichtsgutachten nicht abgebildet sei, ist zu entgegnen, dass dieser Umstand für die gegenständliche Bewertung keinen Unterschied ergeben kann. Die Gartenanlage ist nach wie vor vorhanden und darf ohnehin nicht bebaut werden. Der belangten Behörde ist beizupflichten, dass es nicht bekannt sei, dass Naturschutz in der Fachliteratur einen Abschlag als Last rechtfertige. Doch selbst wenn sich durch den Naturschutz an sich eine wertmäßige Beeinträchtigung ergeben würde, wirkt sich der Umstand, dass die Nachbarliegenschaften ebenfalls von den Naturschutzbestimmungen betroffen sind, insofern positiv aus, als sie einer Bebaubarkeit in unmittelbarer Nähe zur gegenständlichen Liegenschaft entgegenstehen. Vom Sachverständigen erfolgte zunächst eine Valorisierung der Vergleichswerte bei etwa jährlich 6,5%. Dem Einwand der Beschwerdeführerin folgend, dass dem Umstand der Wirtschaftskrise des Jahres 2009, die zu einem überproportionalen Anstieg bei Immobilienpreisen in Wien geführt habe, Vergleichswerte aus einem späteren Verkaufszeitpunkt stärker abgeschlagen werden müssten, wurde der Sachverständige vom Bundesfinanzgericht beauftragt, eine entsprechende Adaptierung des ursprünglich am 3.12.2018 vorgelegten Gutachtens vorzunehmen (ursprünglich ermittelter Wert EUR 2.959.400). Dem Auftrag entsprechend legte der Sachverständige am 20.2.2019 die adaptierte Bewertung vor und errechnete dabei den nun gegenständlichen Vergleichswert zum 31.10.2009 von EUR 2.884.068,53. Entsprechend den getroffenen Ausführungen erweist sich das erstattete Gerichtsgutachten als vollständig, nachvollziehbar und schlüssig. Das zuvor von Seiten der Beschwerdeführerin im Jänner 2014 vorgelegte (nachträglich im Rahmen der Außenprüfung beauftragte) Privatgutachten, erstellt von der Metzger Realitäten-Gruppe, erweist sich hingegen als nicht schlüssig, weshalb der in diesem Gutachten ermittelte Verkehrswert von EUR 1.684.000, dem von Seiten des Bundesfinanzgerichtes vorgenommenen Fremdvergleich nicht zugrunde gelegt werden konnte. Begründend ist insbesondere auf folgende Umstände zu verweisen: Der rückwärtige Teil des Grundstücks wurde im Privatgutachten, als Grünland Wald- und Wiesenfläche, mit bloß EUR 15/m2, somit mit bloß EUR 42.100 bewertet. Das Bundesfinanzgericht schließt sich der Beurteilung der belangten Behörde an, dass eine Vergleichbarkeit eines allgemeinen Wald- und Wiesengürtels mit einem angrenzenden Grünland, welches als Garten genützt wird, mit der Hauptliegenschaft verbunden und gemeinsam umzäunt ist und später sogar als weitere Einfahrt genützt werden kann, nicht gegeben ist. Weiter finden sich im Privatgutachten zwar Vergleichsobjekte angeführt, mangels Konkretisierung und aufgrund der Toplage der gegenständlichen Liegenschaft K-Gasse 21, 1190 Wien, ist jedoch wiederum die erforderliche Vergleichbarkeit nicht gegeben. Das diesbezüglich von Seiten der Beschwerdeführerin erstattete Vorbringen, es sei eine der beschwerdegegenständlichen Liegenschaft sehr ähnliche Liegenschaft (EZ-X) am 31.2.2006 um EUR 510.000 verkauft worden, jedoch sei diese Liegenschaft in der Bewertung nicht angeführt bzw in die Berechnung nicht miteinbezogen worden, vermag zu keiner anderen Beurteilung führen, da die Liegenschaft als „Konfidenzintervall-Ausreißer“ nicht zu berücksichtigen war (im Gerichtsgutachten wurden Werte, die um mehr als 35% vom arithmetischen Mittel abwichen, entsprechend nicht berücksichtigt). d) Gehalt Familienangehörige U („U“), die Ehegattin des Gesellschafter-Geschäftsführers Mag. Richard K, ist seit Ende der 70er-Jahre im Unternehmen der Beschwerdeführerin angestellt, eine entsprechende Anmeldung beim zuständigen Sozialversicherungsträger erfolgte. Ein schriftlicher Dienstvertrag liegt nicht vor, jedoch ein an U adressiertes Schreiben, datiert mit 29.8.1979, in dem sich festgehalten findet, dass U ab 1.9.1979 als kaufmännische Angestellte eingestellt werde. Im Schreiben ist ein 14-mal jährlich zur Auszahlung gelangendes Gehalt von ATS 10.000/Monat festgehalten, sowie eine beidseitige Kündigungsmöglichkeit zum 15. oder Letzen des Kalendermonats unter Einhaltung der gesetzlichen Kündigungsfristen. Am Dokument befinden sich die Unterschriften von U sowie dem Geschäftsführer der Beschwerdeführerin. Ein nähere Tätigkeitsbeschreibung sowie Ausführungen zur Arbeitszeit, etc, finden sich nicht. Ein schriftlicher Dienstvertrag mit einem klaren und eindeutigen Inhalt insbesondere hinsichtlich der Tätigkeit und der Arbeitszeiten wurde nicht vorgelegt. Im beschwerdegegenständlichen Zeitraum führte U für das Unternehmen der Beschwerdeführerin im Wesentlichen einfache Hausbetreuungsleistungen durch. Sie war im Ausmaß von 19 Stunden pro Woche angestellt. U führte die Tätigkeit nicht regelmäßig (im Sinne eines Dienstverhältnisses) durch, vielmehr ist von einem fallweisen Tätigwerden auszugehen. Sie erhielt ein 14 mal pro Jahr zur Auszahlung gelangtes monatliches Gehalt von rund brutto EUR 5.000 zuzüglich PKW-Sachbezug von EUR 600/Monat für ein vereinbartes Beschäftigungsausmaß von 19 Stunden/Woche. Gesamt ergeben sich für den beschwerdegegenständlichen Zeitraum nachfolgend dargestelltes Jahresbruttogehälter samt Sachbezügen und Lohnnebenkosten: | | 2009 | 2010 | 2011 | Jahresbruttogehälter samt Lohnnebenkosten und Sachbezügen | 100.764,61 | 102.180,70 | 104.522,50 U verfügte im Unternehmen über kein eigenes Büro und keinen eigenen Computer. Sie versendete keine eigenen E-Mails, ihr Name scheint grundsätzlich weder auf ausgehenden Schreiben (zB auf Anfragen, Angebotseinholungen, Bestellungen, etc) noch auf eingehenden Schreiben (Anboten, Rechnungen, etc) auf. Insgesamt liegen keine Unterlagen zur Tätigkeit von U vor, auf denen sie namentlich genannt wird (nicht einmal standardmäßige Schriftstücke, wie etwa Brief- oder E-Mail-Korrespondenz, etc). Vorgelegte E-Mails, die die Tätigkeit von U nachweisen sollten, wurden von einer anderen Mitarbeiterin der Beschwerdeführerin versendet und betrafen bloß einfache Tätigkeiten wie etwa Baumfällen, Taubenkotentfernung und sonstige Hausbetreuungsleistungen. Es ist kein klarer Tätigkeitsbereich von U abgrenzbar und kein klarer Inhalt ihrer Tätigkeiten erkennbar, bzw besteht auch kein festgelegtes Tätigkeitsprofil. Die Tätigkeiten von U beschränken sich auf bloß fallweise stattfindende, einfache Tätigkeiten. Endabnahmen bei Bauwerken oder Freigaben wurden von ihr nicht durchgeführt. Tätigkeitsnachweise sind keine vorhanden. Obwohl im Unternehmen der Beschwerdeführerin ein Zeiterfassungs- bzw Stechkartensystem für Mitarbeiter eingesetzt wurde, verwendete U derartige Steckkarten nicht bzw wurden ihre Zeiten auch nicht erfasst. Derart erfolgte auch keine zeitliche Durchrechnung der Arbeitszeiten bzw bestanden überhaupt keine Regelungen bzw Vorgaben für die inhaltliche oder zeitliche Gestaltung der Arbeitszeiten von U. Schließlich hatte U auch nicht um Urlaub anzusuchen. Festzustellen ist, dass somit einerseits kein schriftlicher Dienstvertrag mit einem klaren und eindeutigen Inhalt (insbesondere hinsichtlich Tätigkeit und Arbeitszeiten) vorliegend ist und das Dienstverhältnis unter Berücksichtigung der erfolgten Entlohnung und der erbrachten Arbeitsleistung aufgrund der dargestellten Umstände einem Fremdvergleich nicht standhält. Die Feststellungen ergeben sich aus den vorliegenden Dokumenten, der Befragung des Geschäftsführers Dr. Johann K und der Einvernahme der als Zeugin geladenen U. e) Erhöhung der Verlustvorträge Aufgrund des stattgebenden Erkenntnisses des Bundesfinanzgericht vom 7.3.2017, RV/7102914/2006, ergibt sich ein auf Ebene der Beschwerdeführerin zusätzlich zu berücksichtigender Vorgruppenverlust von EUR 1.052.834,36. Der Verlust kann erstmals im Veranlagungsjahr 2009 (als Verlustabzug) berücksichtigt werden. Der zustehende zusätzliche Verlustabzug für das Jahr 2009 ergibt sich aus dem vorliegenden Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes und wurde von der belangten Behörde mit Schreiben vom 12.2.2019 sowie im Rahmen des am (ebenfalls) 12.2.2019 abgehaltenen Gutachtenserörterungstermin bestätigt. 2. Rechtliche Beurteilung 2.1 Zu Spruchpunkt I. (Abweisung der Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide) Gemäß § 303 Abs 1 BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren (unter anderem) von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn (unter anderem) gemäß litera b Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Entsprechend der oben getroffenen Feststellungen, wurden im Rahmen der erfolgten Außenprüfung erstmalig Berechnungsunterlagen und Gutachten betreffend die Liegenschaftsveräußerung K-Gasse 21 vorgelegt bzw kamen der belangten Behörde erstmalig im Rahmen der erfolgten Außenprüfung relevante Unterlagen betreffend das Dienstverhältnis von U („U“) zu. Bei allen angeführten Dokumenten handelt es sich um Tatsachen oder Beweismittel, die neu hervorgekommen sind und alleine oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätten. Nach Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht erweist sich die von der belangten Behörde vorgenommene Wiederaufnahme des Verfahrens somit als zulässig. Die Beschwerde war diesbezüglich abzuweisen. 2.2 Zu Spruchpunkt II. (Abänderung der Sachbescheide) a) Haus-B Nach Beurteilung durch die belangte Behörde seien beim Haus-B in den letzten Jahrzehnten stets Verluste aufgetreten, weshalb das Objekt keine Einkunftsquelle mehr darstelle und per 1.1.2019 ein Wandel zum Liebhabereibetrieb vorliege. Das Bundesfinanzgericht zieht diesbezüglich in Erwägung, dass sich aus § 1 Abs 1 und Abs 2 der Liebhabereiverordnung (LVO) ergibt, dass das Vorliegen von Gewinnerzielungsabsicht oder aber von Liebhaberei für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestatteten Einheit zu beurteilen ist. Als kleinste Beurteilungseinheit gilt jede noch als selbständig anzusehende Einheit, die entsprechend der Verkehrsauffassung unter Prüfung des Gesamtbildes der Verhältnisse zu beurteilen ist (vgl VwGH 23.5.1996, 93/15/0215; 25.2.2004, 2000/13/0092). Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass bei betrieblichen Einkünften ein Teilbetrieb die kleinste Beurteilungseinheit darstellt (vgl VwGH 18.11.2009, 2006/13/0160). Für die Annahme eines derartigen Teilbetriebes müssen nach Rsp des VwGH im Wesentlichen folgende Umstände gegeben sein: Es muss sich um einen Betriebsteil eines Gesamtbetriebes handeln, eine organische Geschlossenheit des Betriebsteils innerhalb des Gesamtbetriebs gegeben sein, sowie auch eine gewisse Selbständigkeit des Betriebsteiles gegenüber dem Gesamtbetrieb, und eine eigenständige Lebensfähigkeit des Betriebsteiles (vgl etwa VwGH 17.2.1999, 97/14/0165; VwGH 16.12.1999, 96/15/0109). Als weitere Kriterien für einen Teilbetrieb können ein eigenes Warenlager, ein eigenes Warenangebot, eine Branchenungleichheit, eine selbständige Organisation, eine eigene Verwaltung, eine eigene Buchführung und Kostenrechnung, eigene Rechnungen, eigenes Geschäftspapier, ein eigener Kundenkreis, eigene Werbetätigkeiten und etwa eigene Gewerbeberechtigungen angesehen werden. Nach VwGH 24.11.2011, 2007/15/0154, kommt sogar auch schon ein selbständiger „Teilbereich“ als kleinste Beurteilungseinheit im Rahmen der Liebhabereiprüfung in Betracht. Anders als ein Teilbetrieb, kann ein Teilbereich im Wesentlichen auch ohne eigenständige Lebensfähigkeit gegeben sein. Insbesondere erweisen sich eine organisatorische Geschlossenheit und Selbständigkeit jedoch sehr wohl auch für einen Teilbereich als erforderlich. Beschwerdegegenständlich handelt es sich beim Haus-B demnach nach dem Gesamtbild der Verhältnisse nicht um eine Beurteilungseinheit im Sinne der Liebhabereiverordnung. Würde man die Liegenschaft herauslösen, würde sie keinen Restbetrieb bilden. Da sogar eine selbständig organisierte Abteilung eines Unternehmens, nach Rsp des VwGH nicht als Teilbetrieb angesehen würde (vgl VwGH 3.11.1992, 89/14/0098), kann die gegenständliche Liegenschaft noch viel weniger als Beurteilungseinheit iSd Liebhaberei angesehen werden. Abgesehen davon, dass es dem gegenständlichen Objekt an der eigenständigen Lebensfähigkeit fehlt, ist auch die geforderte Selbständigkeit gegenüber dem Gesamtbetrieb nicht gegeben. Die Liegenschaft hebt sich nicht, so wie es die Rechtsprechung des VwGH fordern würde, von der übrigen betrieblichen Tätigkeit nach außen erkennbar ab bzw lässt sie sich nicht entsprechend abgrenzen (vgl VwGH 3.12.1986, 86/13/0079). Anders als es die teils verwendete Bezeichnung „Hotel-S“ vermuten lässt, handelt es sich faktisch nicht um einen lebenden Hotelbetrieb, es werden keine Zimmer vermietet bzw können keine Zimmer gebucht werden, es gibt keine eigene Website, kein selbständige Organisation, keine eigene Verwaltung, kein eigenes Rechnungswesen, keine einem allgemeinen Markt angebotenen Produkte bzw Dienstleistungen, keine eigenständigen Leitung, kein Hotelpersonal bzw überhaupt nur sehr eingeschränktes Personal vor Ort, keinen eigenen Außenauftritt, keine eigenen Werbetätigkeiten, keinen eigenen Kundenkreis, etc. Vielmehr wird die Liegenschaft als Seminarhaus zur Schulung von Arbeitnehmern des Konzerns genutzt, für betriebliche Besprechungen und Tagungen, sowie in größerem Umfang auch für private Zwecke. Es handelt sich somit nicht einmal um einen selbständigen Teilbereich. Hinzuweisen ist diesbezüglich auch auf das Erkenntnis des VwGH vom 2.2.1968, 1299/67, wonach selbst ein Arbeitnehmerwohngebäude keine entsprechende Einheit darstellt. Mit Erkenntnis vom 30.1.1973, 2007/71 sprach der VwGH auch einem Grundstück, mit dem eine Gewerbeberechtigung verbunden war, die entsprechende Eigenschaft, eine Beurteilungseinheit zu sein, ab (VwGH 30.1.1973, 2007/71). Nachvollziehbar ist bei der Beschwerdeführerin ein Bedarf an Schulungen der Mitarbeiter des Konzerns gegeben und es sind auch betriebliche Besprechungen und dergleichen durchzuführen. Die örtliche und zeitliche Festlegung derartiger derartige Schulungen bzw Besprechungen obliegt dabei der Geschäftsleitung der Beschwerdeführerin. Der geforderte Zusammenhang zwischen den Schulungen und Besprechungen mit der übrigen (ertragreichen) Tätigkeit ist klar vorhanden. Bei den Schulungen und Besprechungen ist (natürlich) weder ein Betrieb noch ein Teilbetrieb gegeben und – isoliert betrachtet – kann auch kein positives Ergebnis erzielt werden bzw würde der (kostenrechnungsmäßige) Ausweis eines solchen von der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung abhängen. Faktisch handelt es sich um eine im Anlagevermögen befindliche Liegenschaft der Beschwerdeführerin, die (selbstverständlich) auch entsprechend verwaltet und instandgehalten werden muss. Die von der belangten Behörde ins Spiel gebrachten „Verluste“ stellen letztendlich bloß objektspezifische Aufwendungen dar. Ein entsprechendes „Herausreißen“ ist daher nach Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht unzulässig (vgl VwGH 24.11.2014, 2007/15/0154). Der Beschwerde war in diesem Punkt somit stattzugeben. Die vorliegende Privatnutzung der Liegenschaft durch die Gesellschafter der Beschwerdeführerin bzw deren Familienmitglieder vermag im Übrigen nichts an dieser Beurteilung zu ändern, wenngleich diese – insoweit keine fremdübliche Verrechnung gegeben ist – als verdeckte Ausschüttung zu qualifizieren ist. Privatnutzung der Liegenschaft Unstrittig wurde die Liegenschaft im beschwerdegegenständlichen Zeitraum auch privat genutzt. Derartige Leistungsbeziehungen sind bei Kapitalgesellschaften grundsätzlich steuerlich anzuerkennen, wenn sie einem Fremdvergleich standhalten. Entsprechend den getroffenen Feststellungen würde sich ein fremdübliches Entgelt im beschwerdegegenständlichen Zeitraum auf EUR 100,- pro Übernächtigung belaufen. Bei der Differenz zum fremdüblichen Betrag liegen aus dem Gesellschaftsverhältnis begründende Zuwendungen an die Gesellschafter vor, die als verdeckte Ausschüttungen zu werten sind, womit eine entsprechende Hinzurechnung für die einzelnen Jahre vorzunehmen ist. Entsprechend der obigen Feststellungen ereigneten sich im Jahr 2009 433 (eindeutig) privat veranlasste Nächtigungen, im Jahr 2010 464 und im Jahr 2011 541. Weiter erfolgten in den Jahren 2009 bis 2011 jeweils 80 Nächtigungen im Zusammenhang mit „Geschäftsführer-Meetings (Familientreffen)“. Entsprechend der getroffenen Feststellungen handelt es sich dabei um Nächtigungen in Zusammenhang mit alljährlich zum Jahreswechsel stattfindenden Familientreffen, womit auch eine entsprechende private Mitveranlassung gegeben war. Aufgrund der familiären Veranlassung ist typischerweise (auch) die private Lebensführung betroffen und eine klare Abgrenzung zur Privatsphäre gegenständlich nicht möglich. Es kann daher im Sinne des ertragsteuerlichen Aufteilungsverbotes ungeachtet einer betrieblichen Mitveranlassung, der gesamte Aufwand steuerlich nicht berücksichtigt werden, da eine betriebliche Veranlassung nicht objektiv nachprüfbar und auch nicht quantifizierbar ist, somit eine entsprechende Trennung nicht möglich ist. Bei den im Jahr 2009 erfolgten Nächtigungen im Zusammenhang mit den betrieblichen Tagungen (34 Nächtigungen) ergibt sich hingegen eine klare betriebliche Veranlassung. Für die privat veranlassten Nächtigungen (somit die „ausschließlich“ privat veranlassten Nächtigungen sowie auch die Nächtigungen iZm den Geschäftsführer-Meetings/Familientreffen: 2009: 513, 2010: 544, 2011: 621) ist ein fremdübliches Entgelt iHv EUR 100/Nächtigung anzusetzen. Es errechnen sich derart folgende Beträge: 2009 EUR 51.300, 2010 EUR 54.400, 2011 EUR 62.100. Die von der Beschwerdeführerin bereits zuvor angesetzten Beträge für „Eigenverbrauch“ sind entsprechend in Abzug zu bringen. Betreffend Haus-B erweisen sich somit nach Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht nachfolgend angeführte Gewinnhinzurechnungen als rechtmäßig: | | 2009 | 2010 | 2011 | Anzusetzendes Entgelt für private Nächtigungen | 51.300 | 54.400 | 62.100 | Abzüglich bereits angesetzter „Eigenverbrauch“ | 6.606,62 | 6.606,62 | 11.000 | Ergibt Verdeckte Ausschüttungen | 44.693,38 | 47.793,38 | 51.100 b) Gut-S Anders als bei der Liegenschaft Haus-B, handelt es sich bei Gut-S nach Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht um eine entsprechend § 1 Abs 1 LVO organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattete Einheit. Nicht zuletzt auch aufgrund der organischen Geschlossenheit, der Selbständigkeit sowie auch der gegebenen eigenständigen Lebensfähigkeit, ist von einer entsprechenden Beurteilungseinheit im Sinne der Liebhabereiverordnung auszugehen. Entsprechend der obigen Feststellungen, erwies sich die der Beurteilungseinheit zuzurechnende Betätigung im beschwerdegegenständlichen Zeitraum, als auch in den Jahren davor, als verlustbringend. Bei einer somit vorzunehmenden Liebhabereiprüfung wäre im gegenständlichen Fall auf die bestehenden gesetzlichen Vorgaben (etwa aus dem Forstgesetz) Bedacht zu nehmen, die die Beschwerdeführerin verpflichten, den Wald entsprechend zu pflegen (was mit Aufwendungen verbunden ist, die sich negativ auf die Gewinnerzielungsmöglichkeit auswirken). Obendrein wäre der Umstand zu berücksichtigen, dass die Beschwerdeführerin insgesamt typisch erwerbswirtschaftlichen Betätigungen nachgeht und allein schon aus diesem Grund Liebhaberei nur ausnahmsweise etwa dann vorliegen würde, wenn persönliche Motive für die Inkaufnahme von Verlusten ausschlaggebend wären - wovon gegenständlich nicht ausgegangen werden kann. Auch die im Betrieb bestehenden stillen Reserven wären schließlich als Indizien für das Streben nach einem positiven Totalerfolg entsprechend zu berücksichtigen. Doch wird das Gut-S (ohnehin) entsprechend der oben getroffenen Feststellungen für Versuchszwecke des Konzerns verwendet, die in die Entwicklung bzw Weiterentwicklung von (erfolgreichen) Produkten führten. Darüber hinaus wird das Gut für Tagungen und Veranstaltungen des Konzerns genutzt. Die entsprechenden Betätigungen brachten einen klar positiven Einfluss auf die Ertragslage anderer zentraler Tätigkeiten der Beschwerdeführerin mit sich. Sie stehen im wirtschaftlichen Zusammenhang mit weiteren Einheiten des Konzerns und werden von der Beschwerdeführerin glaubhaft aus Gründen der Gesamtrentabilität und der wirtschaftlichen Verflechtung aufrecht erhalten. Die objektive Eignung, durch die Versuchstätigkeit die Gesamtrentabilität zu steigern, sowie auch eine entsprechende wirtschaftliche Verflechtung ist gegeben. Die Beschwerdeführerin hat den unmittelbaren Zusammenhang zwischen der im Gut-S betriebenen Forschungstätigkeit und dem erfolgreichen, gewinnbringenden Verkauf der daraus resultierenden Produkte, entsprechend glaubhaft machen können. Die Notwendigkeit, dass die Versuche im eigenen Gut-S durchgeführt werden, ergibt sich daraus, dass hier die gewünschte Flexibilität gegeben und das Haftungsrisiko eingeschränkt ist. Insbesondere wäre aufgrund der chemischen Applikationen eine Anmietung von Fremdflächen kaum möglich. Nach rechtlicher Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht liegt daher gemäß § 1 Abs 3 LVO aufgrund des gegebenen wirtschaftlichen Zusammenhangs mit anderen wirtschaftlichen Einheiten und der Aufrechterhaltung aus Gründen der Gesamtrentabilität sowie der wirtschaftlichen Verflechtung Liebhaberei nicht vor. Die Aufrechterhaltung des Betriebes, selbst bei einer dauernd verlustbringenden Betätigung, mutet aus den genannten Gründen plausibel an (vgl VwGH 30.4.2003, 98/13/0114; 25.6.2008, 2006/15/0218). Der Beschwerde war in diesem Punkt somit stattzugeben. Die von der belangten Behörde vorgenommenen Gewinnhinzurechnungen aufgrund von Liebhaberei sowie die damit in Zusammenhang stehenden Gewinnhinzurechnungen aufgrund nicht betrieblich veranlasster Lohnkosten erfolgte demnach zu Unrecht. Die nicht von der Beschwerdeführerin angefochtene Gewinnhinzurechnung aufgrund nicht genannter Empfänger sowie die Gewinnkürzung aufgrund einer AfA aufgrund einer Aktivierung vor der gegenständlichen Außenprüfung bleiben entsprechend zu berücksichtigen. Betreffend Gut-S erweisen sich somit nach Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht nachfolgend angeführte Gewinnhinzurechnungen bzw Gewinnkürzungen als rechtmäßig: | | 2009 | 2010 | 2011 | Nicht genannte Empfänger | 37.336 | 39.359 | | Afa aufgrund Aktivierung vor Außenprüfung | -8.396 | -8.396 | | Saldierte Hinzurechnungen | 28.940 | 30.963 | c) Grundstücksverkauf K-Gasse Wie ausgeführt, können Geschäfte zwischen Kapitalgesellschaften und ihren Gesellschaftern grundsätzlich steuerlich anerkannt werden, sie haben jedoch einem Fremdvergleich standzuhalten. Erfolgen aus dem Gesellschaftsverhältnis begründete Zuwendungen an einen Gesellschafter, etwa bei einer unterpreisig erfolgten Veräußerung eines Wirtschaftsgutes von der Kapitalgesellschaft an den Gesellschafter, ist im fremdunüblichen Ausmaß (wieder) eine verdeckte Ausschüttung zu qualifizieren. Als Vorteilsempfänger kommt dabei nicht nur ein Gesellschafter selbst, sondern auch eine ihm nahestehende Person in Betracht. Ein derartiges Nahestehen kann - wie im beschwerdegegenständlichen Fall - durch familienrechtliche Umstände begründet werden (vgl etwa VwGH 3.8.2000, 96/15/0159). Es kommt dabei zu einer Zurechnung der verdeckten Ausschüttung (der Beteiligungserträge) an den das Naheverhältnis vermittelnden Gesellschafter. Beschwerdegegenständlich wurde entsprechend der getroffenen Feststellungen eine Liegenschaft von der Beschwerdeführerin um EUR 1.654.048,00 an den Sohn eines Gesellschaftergeschäftsführers veräußert. Entsprechend der obig getroffenen Feststellungen betrug der durch den Gerichtsgutachter ermittelte Verkehrswert per 31.10.2009 EUR 2.884.068,53. Das Gerichtsgutachten stellte sich (in seiner nachträglich adaptierten Form) entsprechend den getroffenen Feststellungen als vollständig, nachvollziehbar und schlüssig dar. Der Differenzbetrag von EUR 1.230.020,53 ist somit als verdeckte Ausschüttung zu qualifizieren und auf Ebene der Beschwerdeführerin dem steuerlichen Ergebnis hinzuzurechnen. Betreffend die Grundstücksveräußerung K-Gasse erweist sich somit nach Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht nachfolgend angeführte Gewinnhinzurechnung als rechtmäßig: | | 2009 | 2010 | 2011 | Verdeckte Ausschüttung | 1.230.020,53 | | d) Gehalt Familienangehörige Auch Dienstverträge zwischen Kapitalgesellschaften und ihren Gesellschaftern sind steuerlich anzuerkennen, wenn sie einem Fremdvergleich standhalten. Die im Sinne der Angehörigenjudikatur geforderten Kriterien, dass derartige Verträge nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen (Publizität), einen klaren und eindeutigen Inhalt haben und einem Fremdvergleich standhalten, sind auch für die Nahebeziehung zwischen Kapitalgesellschaft und Gesellschafter anzuwenden bzw auch für dem Gesellschafter nahestehende Personen, wie - im beschwerdegegenständlichen Fall - dessen Ehegattin. Entspricht ein derartiger Dienstvertrag (bzw das Dienstverhältnis an sich) mit der dem Gesellschafter nahestehenden Ehegattin nicht den angeführten Kriterien, liegt (wieder) eine verdeckte Ausschüttung vor, die wiederum dem das Naheverhältnis vermittelnden Gesellschafter zuzurechnen ist. Entsprechend der obig getroffenen Feststellungen liegt einerseits kein schriftlicher Dienstvertrag mit einem klaren und eindeutigen Inhalt (insbesondere hinsichtlich Tätigkeit und Arbeitszeiten) vor und insbesondere hält das Dienstverhältnis unter Berücksichtigung der erfolgten Entlohnung (etwa monatlich EUR 5.000 zzgl EUR 600/Monat Sachbezug für 19 Stunden/Woche) und der erbrachten Arbeitsleistung (fallweises Erbringen einfacher Tätigkeiten) aufgrund der dargestellten Umstände einem Fremdvergleich nicht stand. Im Gesamtbild der Verhältnisse sind die im Sinne der Angehörigenjudikatur geforderten Kriterien nicht erfüllt, womit das Dienstverhältnis steuerlich zur Gänze nicht anzuerkennen ist und als eine verdeckte Ausschüttung zu qualifizieren ist. Betreffend das Dienstverhältnis U erweisen sich somit nach Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht nachfolgend angeführte Gewinnhinzurechnungen (Jahresbruttogehälter samt Sachbezügen und Lohnnebenkosten) als rechtmäßig: | | 2009 | 2010 | 2011 | Verdeckte Ausschüttung | 100.764,61 | 102.180,70 | 104.522,50 e) Erhöhung der Verlustvorträge Aufgrund des stattgebenden Erkenntnisses des Bundesfinanzgericht vom 7.3.2017, RV/7102914/2006, ergibt sich ein auf der Ebene der Beschwerdeführerin zusätzlich zu berücksichtigender Vorgruppenverlust von EUR 1.052.834,36. Entsprechend der getroffenen Feststellungen kann der Verlust erstmals im Veranlagungsjahr 2009 als Verlustabzug berücksichtigt werden. Bisher wurde für das Jahr 2009 ein Verlust in Höhe von EUR 830.761,92 in Abzug gebracht. Durch den zusätzlich zustehenden Verlustabzug von EUR 1.052.834,36 kann gesamt der Betrag von EUR 1.883.596,28 als Verlustabzug abgesetzt werden: | | 2009 | 2010 | 2011 | Verlustabzug | 1.883.596,28 | | Berechnung neue Feststellungen Gruppenmitglied [Grafik] 2.3 Zu Spruchpunkt III. (Unzulässigkeit der Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im beschwerdegegenständlichen Fall entspricht die Lösung der Rechtsfragen der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, weshalb die Revision nicht zuzulassen war. Wien, am 29. März 2019