BFG RV/5101789/2016

Im gegenständlichen Fall ist daher zu prüfen, ob die zur Angehörigenjudikatur entwickelten Kriterien in Bezug auf die Vereinbarung des Beschwerdeführers mit seiner Ehegattin und Dienstnehmerin hinsichtlich der Überlassung des PKW Nissan Qashqai zur privaten Nutzung erfüllt sind und somit eine private Veranlassung der Überlassung ausgeschlossen werden kann. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes können vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur als erwiesen angenommen werden und damit Anerkennung finden, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Diese in der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen aufgestellten Kriterien haben ihre Bedeutung im Rahmen der - vom Verwaltungsgerichtshof nur auf seine Schlüssigkeit zu prüfenden - Beweiswürdigung (VwGH 29.11.2000, 95/13/0004; VwGH 28.11.2002, 2001/13/0032). Da der in der Regel zwischen fremden Geschäftspartnern bestehende Interessengegensatz bei nahen Angehörigen auszuschließen ist und durch die rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten abweichend von den tatsächlichen wirtschaftlichen Gegebenheiten steuerliche Folgen entsprechend beeinflusst werden könnten (VwGH 22.09.1999, 97/15/0003; VwGH 31.03.2003, 98/14/0164), ist eine Überprüfung nach den oben genannten Kriterien erforderlich. nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen: Es liegt keine Vereinbarung über die Art und Weise der Nutzung des Kfz durch die Gattin des Beschwerdeführers vor. Einziger Anhaltspunkt für eine Überlassung ist der Ansatz eines Sachbezugs bei der Gattin in der Lohnverrechnung. Dass die Haftpflichtversicherung auf die Gattin lautet, ändert nichts daran, dass das Kfz im Eigentum des Beschwerdeführers steht. Wer als Versicherungsnehmer eingetragen ist, ist nur durch Einsicht des Versicherungsvertrags erkennbar. Insofern hat der Versicherungsvertrag über die Haftpflicht keine Wirkung nach außen. eindeutiger, klarer und jeden Zweifel ausschließender Inhalt: Da keine Vereinbarung vorliegt, ist dieses Kriterium nicht gegeben. Auch wenn hier nicht relevant, ist festzustellen, dass die Bedenken des Finanzamts, aufgrund fehlender Vereinbarung, hinsichtlich dessen, dass die Zurückstellung des Kfz nach Beendigung des Dienstverhältnisses infolge der Zulassung auf die Gattin des Beschwerdeführers nicht sichergestellt ist, nicht berechtigt sind. Die Zulassung alleine, ist kein Kriterium dafür, wer letztendlich die Verfügungsgewalt über ein Kraftfahrzeug hat. Eigentümer ist der Beschwerdeführer und dieses Recht könnte er auch gegen jeden geltend machen. Viel wesentlicher ist, dass offensichtlich auch keine Vereinbarungen getroffen wurden, wer für allfällige Schäden am Fahrzeug aufzukommen hat. Fremdüblichkeit: Bei der Beurteilung der Fremdüblichkeit einer zwischen Ehegatten abgeschlossenen Vereinbarung kommt es auf das Gesamtbild der Verhältnisse des jeweiligen Falles an (VwGH 06.04.1995, 93/15/0125). Entscheidend ist, ob der Beschwerdeführer den PKW seiner Ehegattin als Dienstnehmerin überlassen hat, oder ob die Überlassung aus persönlichen Gründen, insbesondere aufgrund ihres persönlichen Naheverhältnisses, erfolgt ist. Auch wenn es hier nicht um die fremdübliche Entlohnung aufgrund des Dienstvertrages zwischen dem Beschwerdeführer und seiner Gattin und Dienstnehmerin an sich geht, so ist dennoch lt. oben angeführter Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes eine Beurteilung der Fremdüblichkeit der Entlohnung anzustellen, da der Sachbezug für das Kfz Bestandteil des Entgelts ist. Ein innerbetrieblicher Vergleich der Gehälter (unter Berücksichtigung des unterschiedlichen Stundenausmaßes) der Ehegattin und der zwei anderen Angestellten des Beschwerdeführers ergibt, dass die Ehegattin zumindest in den Jahren 2012 und 2013 ein höheres Gehalt ohne Berücksichtigung des Sachbezuges bezogen hat als jeweils die zwei anderen Angestellten bezogen haben. Jedoch bewegt sich die Differenz nur in einem Bereich von ungefähr € 1000 beim Jahresgehalt, womit zumindest ohne Berücksichtigung des Sachbezugs die Ehegattin in gleicher Höhe entlohnt wurde. Unter Berücksichtigung des Sachbezugs in Höhe von € 4.815,00 bezog die Ehegattin jedoch ein höheres Gehalt als die übrigen zwei Angestellten. Wenn in der Beschwerde vorgebracht wird, dass die Qualifikation nicht berücksichtigt werde, die Ehegattin des Beschwerdeführers als einzige Matura habe, sie zusätzlich neben anderen Leistungen außerhalb der Ordinationszeiten auch das betriebliche Rechnungswesen durchführe und dieses bei einem Wahlarzt umfangreicher als bei einem Kassenarzt sei, so ist dem Folgendes zu entgegnen: Der Beschwerdeführer ermittelt seinen Gewinn nach § 4 Abs 3 EStG 1988. Dafür benötigt er keine Buchhaltung sondern nur eine Einnahmen- und Ausgabenrechnung. Der Einwand hinsichtlich des erhöhten Buchhaltungsaufwandes geht daher ins Leere. Darüberhinaus ist es im Normalfall nicht üblich, dass ein Angestellter die Buchhaltung daheim erledigt anstatt im Betrieb und dafür ein Fahrzeug zur Verfügung gestellt bekommt. Darin läge kein betrieblicher Nutzen. Auch im Rahmen der Überprüfung der Fremdüblichkeit der Überlassung des Fahrzeuges ist darauf hinzuweisen, dass es realitätsfremd ist, dass ein Arbeitgeber einem Arbeitnehmer einen PKW (auf für private Zwecke) überlässt, ohne eine Regelung darüber zu treffen, wer für allfällige Schäden am Fahrzeug aufkommt. Darüber hinaus enthält eine derartige - gegenständlich fehlende - Vereinbarung regelmäßig auch einen Passus darüber, ob bzw. an wen der Arbeitnehmer das Fahrzeug verleihen darf. Wenn der steuerliche Vertreter in der Gegenäußerung zur Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 31.05.2016 einwendet, dass sich aufgrund des Sachbezuges und der damit verbundenen Lohnnebenkosten abgaben/beitragsrechtlich kein Vorteil für den Steuerpflichtigen, sondern sich einzig der Vorteil des Entfalles der Aufzeichnungspflichten für unmittelbar betriebliche Fahrten ergebe und ein Abgabenvorteil somit auch nicht das Motiv der gewählten Vorgangsweise sein könne, so ist dem Folgendes entgegenzuhalten: In einem Fall wie dem gegenständlichen kann es bei der Überlassung eines PKW infolge der Absetzbarkeit der mit dem Fahrzeug in Zusammenhang stehenden Kosten als Betriebsausgabe beim Dienstgeber und dem Ansatz von relativ geringen Sachbezugswerten beim Dienstnehmer zu einer nicht unbedeutenden Steuerersparnis kommen. Konkret sind dies hier Betriebsausgaben für die Jahre 2012, 2013, 2014 in Höhe von € 12.085,00, € 6.004,00, € 6.097,00 und ein jährlicher Sachbezugswert von € 4.815,00. Die Ehefrau des Beschwerdeführers ist nicht Eigentümerin des gegenständlichen PKW, sondern dieser wurde ihr nur zur privaten Nutzung zur Verfügung gestellt. Aus dem Kaufvertrag zwischen dem Beschwerdeführer und der Y GmbH vom 11.06.2012 ist ersichtlich, dass der Beschwerdeführer Eigentum an dem Kraftfahrzeug Nissan Qashqai erworben hat. Im Kaufvertrag ist eingetragen, dass das Fahrzeug zur privaten Verwendung bestimmt ist, was auch als Indiz dafür gewertet werden kann, dass eine betriebliche Verwendung des Fahrzeugs nicht beabsichtigt war. Selbst wenn man im Rahmen der Beweiswürdigung der Ansicht des Finanzamtes folgen wollte und davon ausginge, dass das Fahrzeug im Eigentum von Frau Gattin_BW steht, würde dies im Ergebnis insofern nichts ändern, weil dann - wie beim Leasingfahrzeug - Drittaufwand vorliegen würde und ebenfalls lediglich die Möglichkeit der Abzugsfähigkeit des Kilometergeldes bestünde - sofern die betrieblich gefahrenen Kilometer zumindest glaubhaft gemacht würden. In der Beschwerde bringt der Beschwerdeführer durch seinen steuerlichen Vertreter vor, dass nicht angeführt werde, welcher Zusammenhang zwischen den Gehaltsbezügen der Mitarbeiter und der betrieblichen Veranlassung der PKW-Aufwendungen bestehe und ein solcher Zusammenhang auch im Rahmen der Prüfung nicht hergestellt worden sei. Sollte dies die Begründung für die Nichtanerkennung der KFZ-Kosten sein, so liege darin ein Verstoß gegen das Überraschungsverbot im Abgabenverfahren vor. Er beruft sich dabei auf die Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes vom 11.02.2016, Ra 2015/13/0047. Dieser Entscheidung ist zu entnehmen, dass im Abgabenverfahren nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ein Überraschungsverbot (vgl. dazu die Nachweise bei Ritz, BAO5, § 115 Tz 16) gilt. Gemäß § 269 Abs. 1 BAO ist dies auch im Beschwerdeverfahren vor dem Bundesfinanzgericht zu beachten (vgl. Ritz, a.a.O., § 269 Tz 4). Teilt das Bundesfinanzgericht die zwischen den Parteien des Beschwerdeverfahrens unstrittigen Standpunkte nicht, so obliegt es ihm daher bei sonstigem Verstoß gegen das Überraschungsverbot, dies den Parteien bekannt zu geben und ihnen Gelegenheit zur Geltendmachung ihrer Rechte und rechtlichen Interessen zu geben. Das Parteiengehör erstreckt sich nach ständiger Rechtsprechung nur auf sachverhaltsbezogene Umstände, nicht jedoch auf Rechtsansichten ( VwGH 28.6.1995, 90/16/0085; 26.4.2001, 98/16/0265; 26.6.2002, 2002/13/0003); daher ergebe sich aus § 115 Abs 2 keine Verpflichtung, die Partei zu der Rechtsansicht und zu den rechtlichen Schlussfolgerungen zu hören, die die Behörde ihrem Bescheid zugrunde zu legen gedenkt (Ritz, BAO6, § 115 Tz 16). Bei der Beurteilung, ob ein Zusammenhang zwischen den Gehaltsbezügen der Mitarbeiter und der betrieblichen Veranlassung der PKW-Aufwendungen bestehe, handelt es sich nicht um sachverhaltsbezogene Umstände sondern um eine Rechtsansicht, weshalb kein Verstoß gegen das Überraschungsverbot vorliegen kann. Die Abgabenbehörde hat zur Begründung ihrer Entscheidung keine Sachverhaltsfeststellungen verwendet, die dem Beschwerdeführer nicht bekannt gewesen wären. Zusammenfassend ist daher festzustellen, dass die Vereinbarung zwischen dem Beschwerdeführer und seiner Gattin hinsichtlich der Überlassung des Fahrzeuges einem Fremdvergleich nicht standhält, zumal die vom Verwaltungsgerichtshof aufgestellten Prüfungspunkte kumulativ positiv zu beurteilen sind, um die Fremdüblichkeit bejahen zu können. Das bedeutet, dass ihr das Fahrzeug nicht als Arbeitnehmerin zur Verfügung gestellt wurde, sondern dass die Zurverfügungstellung des Autos die Ursache im Naheverhältnis zwischen Beschwerdeführer und seiner Gattin hatte. Die daraus resultierende Rechtsfolge ist, dass das Fahrzeug kein Betriebsvermögen darstellt und die damit verbundenen Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig sind. Übrig bleiben die vom Beschwerdeführer behaupteten betrieblichen Fahrten im Ausmaß von 1/3. Grundsätzlich wäre eine teilweise Anerkennung von Betriebsausgaben im Zusammenhang mit der betrieblichen Nutzung des Fahrzeuges möglich. Ist der PKW im Privatvermögen, so ist der auf die betriebliche Nutzung entfallende Teil der Gesamtaufwendungen Nutzungseinlage bzw. Betriebsausgabe. Da jedoch der Beschwerdeführer im gesamten Verfahren keinen einzigen Nachweis über eine solche betriebliche Verwendung des PKW erbracht hat, sondern eine solche nur behauptet hat, kann eine solche Anerkennung nicht stattfinden. Der Einwand des Beschwerdeführers, wonach die Kfz-Nutzung durch die Gattin nie Gegenstand gewesen und die Vorlage von Vereinbarungen nicht verlangt worden sei, geht ins Leere. Wenn es um die Betriebszugehörigkeitseigenschaft eines Kraftfahrzeuges geht, sind zur Beurteilung sämtliche Umstände heranzuziehen und eine private Nutzung natürlich relevant. Gemäß § 119 BAO trifft den Abgabepflichtigen eine Offenlegungs- und Wahrheitspflicht. Die Abgabenbehörde trägt zwar die Feststellungslast für alle Tatsachen, die vorliegen müssen, um einen Abgabenanspruch geltend zu machen, doch befreit dies die Partei nicht von der Verpflichtung, ihrerseits zur Klärung des maßgebenden Sachverhalts beizutragen und die für den Bestand und Umfang einer Abgabenpflicht bedeutsamen Umstände vollständig und wahrheitsgemäß offenzulegen (VwGH 26.06.2007, 2004/17/0105). Der Steuerpflichtige hat somit entsprechende Nachweise zu erbringen, die Abgabenbehörden haben dazu Feststellungen zu treffen (VwGH 26.04.2012, 2009/15/0088) (Fischerlehner, Abgabenverfahren2, § 119 Anm 1). Der Beschwerdeführer hätte demzufolge hinsichtlich der geltend gemachten Betriebsausgaben Aufzeichnungen für die behaupteten betrieblichen Fahrten vorlegen müssen. Wenn schon kein Fahrtenbuch geführt wurde, hätte der Beschwerdeführer seine Behauptungen hinsichtlich der betrieblich gefahrenen Kilometer seiner Gattin zumindest glaubhaft machen müssen. Er hätte beispielsweise darlegen können, wie oft sie wöchentlich zur Post, zur Bank etc. fahren und wie viele Kilometer sie dafür zurücklegen muss. Bloße Behauptungen in Zusammenhang mit der Geltendmachung von Betriebsausgaben reichen nicht einmal als Grundlage für eine Schätzung aus. Im gegenständlichen Fall wurde in der detailliert begründeten Beschwerdevorentscheidung ausreichend dargelegt, auf welche Umstände die Abweisung der Beschwerde gestützt wird. Der Beschwerdeführer hätte ausreichend Gelegenheit gehabt, darauf effizient zu reagieren. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes wirkt die Aufnahme einer Sachverhaltsfeststellung in die Begründung einer Beschwerdevorentscheidung wie ein Bedenkenvorhalt. (vgl. VwGH vom 20.10.1992, 89/14/0089) Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Eine solche Rechtsfrage liegt im gegenständlichen Fall nicht vor, zumal das gegenständliche Rechtsproblem durch die zitierte Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ausreichend geklärt ist. Linz, am 5. Juni 2018