BFG RV/5100860/2015

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Vorsitzenden Dr. Michael Mandlmayr, Richter Dr. Helmut Mittermayr und die weiteren Senatsmitglieder Leopold Pichlbauer und Dr. Ernst Grafenhofer im Beisein der Schriftführerin Marija Schistek-Benischko in der Beschwerdesache Bf, über die Beschwerden vom 6. Feber 2013 und 6. Mai 2014 gegen die Bescheide der belangten Behörde Finanzamt vom 26. November 2012 betreffend Einkommensteuer 2010 und vom 4. April 2014 betreffend Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2011 vom 12. April 2013 gemäß § 299 BAO und Einkommensteuer 2011 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt: Die Beschwerden werden gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. Entscheidungsgründe Der Beschwerdeführer (in der Folge kurz Bf) ist Rauchfangkehrermeister und ermittelt den Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 nach dem USt-Nettosystem. In der am 9. Mai 2011 mit FinanzOnline elektronisch dem Finanzamt übermittelten Einkommensteuererklärung für das Jahr 2010 erklärte der Bf einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 642,68 €, wobei er unter der Kennzahl KZ 9130 Abschreibungen auf das Anlagevermögen in Höhe von insgesamt 38.782,19 € geltend machte. Im am 11. Mai 2011 gemeinsam mit der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung beim Finanzamt eingereichten Anlagespiegel zum 31.12.2010 ist der Zugang eines Geschäfts-(Firmenwertes) in Höhe von 561.002,68 € und davon eine AfA in Höhe von 18.700,09 € ausgewiesen. Mit Bescheid vom 1. Juni 2011 wurde der Bf mit einem Einkommen von -287,32 € erklärungsgemäß zur Einkommensteuer 2010 veranlagt und die Einkommensteuer mit 0,00 € festgesetzt. Im Zuge einer Betriebsprüfung betreffend die Umsatz- und Einkommensteuer der Jahre 2008 bis 2010 wurde im Bericht vom 23. November 2012 in einer Beilage zu Tz 2 sinngemäß Folgendes festgestellt: Tz 2 Firmenwert und immaterielles Wirtschaftsgut: Der Bf ist Besitzer eines Rauchfangkehrerbetriebes in Adresse1. Der ursprüngliche Kehrbereich des Bf umfasst die Ortschaften U1, U2, U3 und U4. Mit Kaufvertrag vom 31.8.2010 erwarb der Bf den Rauchfangkehrerbetrieb mit Standort Adresse2, mit folgenden Ortschaften als zusätzlichem Kehrbereich: K1, K2, K3, Bezirk , K5. lt. Kaufvertrag vom 31.8.2010: | Nettokaufpreis | 603.196,10 € | 20 % USt | 120.639,22 € | Bruttokaufpreis | 723.835,32 € | abzüglich offene Urlaubs- und Sonderzahlungsverbindlichkeiten | -3.196,10 € | abzüglich Umsatzsteuer | -120.639,22 € | offener Restbetrag | 600.000,00 € lt. Rechnung vom 31.8.2010: | Firmenwert (Kundenstock für den Rauchfangkehrerbetrieb) | 563.666,10 € | Wirtschaftsgüter des Sachanlagevermögens lt. Aufstellung | 9.530,00 € | geleistete noch nicht verrechnete Dienstleistungen lt. Aufstellung | 30.000,00 € | Übernahmepreis netto | 603.196,10 € | Umsatzsteuer 20 % | 120.639,22 € | Übernahmepreis brutto | 723.835,32 € Abschreibung des Firmenwertes in 15 Jahren mit Halbjahres-AfA für 2010 : | Firmenwert | 563.666,10 € | abzüglich offener Urlaubs- und Sonderzahlungsverbindlichkeiten | -3.196,10 € | Lt. Kto. 170 zusätzlicher Rest lt. Vereinbarung mit Verkäufer | 532,68 € | Summe Firmenwert lt. Anlagenverzeichnis Kto. 170 | 561.002,68 € | Jahres-AfA bei Nutzungsdauer von 15 Jahren | 37.400.18 € | ½ Afa | 18.700,09 € | 1/2 AfA erklärt | 18.700,09 € Mit Schreiben vom 21.9.2012 wurde vom Prüfer Folgendes mitgeteilt bzw. gefragt: Rauchfangkehrer sind auf Grund der gewerberechtlichen Rechtslage (§§ 120 ff GewO 1994) innerhalb des Kehrbezirkes von Konkurrenz durch andere Rauchfangkehrer außerhalb des Kehrbezirkes weitestgehend abgeschirmt. Diese geschützte Marktposition stellt keinen Firmenwert, sondern ein nicht abnutzbares Recht dar. Wird bei Übernahme eines Rauchfangkehrerbetriebes eine Zahlung für einen „Kundenstock" oder unter einer ähnlichen Bezeichnung geleistet, stellt diese auch eine Abgeltung für die Einräumung des begünstigten Marktzuganges dar und unterliegt insoweit als Anschaffungskosten für ein immaterielles (firmenwertähnliiches) Wirtschaftsgut keiner Abnutzung. Es bestehen keine Bedenken, den auf dieses immaterielle Wirtschaftsgut entfallenden Anteil mit 25% des gesamten Kaufpreises des Rauchfangkehrerbetriebes anzusetzen, wobei ein auf Grund und Boden und Gebäude entfallender Kaufpreisbestandteil sowie die USt nicht zu berücksichtigen sind. Auf die Frage, warum der abnutzbare Firmenwert nicht um die geschützte Marktposition (nicht abnutzbares Recht) gekürzt wurde, erfolgte folgende Antwort durch die steuerliche Vertretung des Bf am 9.10.2012: Beim konkreten Erwerb des Betriebes habe der Bf keine Konzession übernommen; dies wäre auch aufgrund Bestimmung des § 121 Abs.1 Z 1 GewO gar nicht möglich gewesen, weil der Bf bereits vor Erwerb dieses Betriebes über eine Rauchfangkehrerkonzession in dem Kehrbezirk, in dem sowohl sein eigener Stammbetrieb als auch der erworbene Betrieb liegt bzw. lag, verfügt habe. Gemäß § 121 Abs. 1 Z 1 GewO könne eine Rauchfangkehrerkonzession nur dann erteilt werden, wenn „ … der Anmelder nicht schon im selben oder in zwei verschiedenen Kehrgebieten das Rauchfangkehrergewerbe als Gewerbeinhaber ausübt … “. Die RZ 2292a der Einkommensteuerrichtlinien sei daher bei dem Erwerb eines zusätzlichen Rauchfangkehrerbetriebes, der im selben Kehrbezirk wie der Stammbetrieb liegt, nicht anwendbar, weil in einem solchen Fall die geschützte Marktposition bereits durch den Stammbetrieb gewährleistet sei und lediglich der Kundenstock - weitere Kunden im selben Kehrbezirk .. dazu erworben werde. Die Übernahme eines Kundenstockes im gleichen Kehrbezirk schütze auch den Bf nicht vor der Erteilung einer weiteren Konzession an einen anderen Rauchfangkehrer. Anders verhielte es sich, wenn der Erwerber noch keine Konzession hätte bzw. einen Betrieb in einem zweiten Kehrbezirk erwerben würde, für den er bisher keine Konzession hatte, was allerdings im gegenständlichen Fall nicht zutreffe. Entgegnung des Betriebsprüfers: Dass die geschützte Marktposition bereits mit dem Stammbetrieb besteht und nur weitere Kunden dazu erworben wurden, stimme nur teilweise, weil mit den dazu erworbenen Kunden auch ein neues Kehrgebiet erworben worden sei. Lt. Unternehmer sei der Kehrbezirk der politische Bezirk und für diesen seien 5 Rauchfangkehrerbetriebe gegeben. Lt. Abfrage bei der Rauchfangkehrerinnung seien es derzeit nur 4 Betriebe. Lt. Bf vom 19.11.2012 besitze eine Firma zwei Betriebe und daher die Differenz in der Anzahl. Gem. § 121 Abs. 1 GewO 1994 muss für die Ausübung eines Rauchfangkehrergewerbes ein Bedarf vorliegen‚ wobei pro Gebiet die wirtschaftliche Lebensfähigkeit von mindestens 2 Betrieben mit je 2 Arbeitnehmern gewährleistet sein muss. Gem. § 124 letzter Satz GewO hat ein Objektinhaber zwar grundsätzlich die Möglichkeit außerhalb der Heizperiode zu einem Rauchfangkehrer eines angrenzenden Kehrgebietes zu wechseln, doch können ihm diesfalls Wegkosten verrechnet werden. Zusätzlich hat der bisherige Rauchfangkehrer einen Kehrbericht an die Gemeinde zu erstellen. Dies hat zur Folge, dass die Möglichkeit des Wechsels nur sehr selten in Anspruch genommen wird. Zusammenfassend sei somit ein „de-facto-Gebietsschutz" gegeben. Dieser Bedarf und somit auch die geschützte Marktposition müsse auch für den erworbenen Betrieb bestanden haben. Aus diesem Grund bestehe auch keine Konkurrenz zu anderen Betrieben, wie dies bei anderen Gewerben der Fall ist. Rechnerische Darstellung: | abnutzbarer Firmenwert bisher | 561.002,68 € | davon nicht abnutzbarer immaterieller Anteil | -140.251,00 € | verbleibender abnutzbarer Firmenwert lt. Bp | 420.751,68 € | Abschreibungsdauer 15 Jahre | | AfA lt. Bp | 28.050,11 € | ½ AfA lt. Bp | 14.025,06 € | ½ AfA bisher | 18.700,09 € | Differenz | 4.675,03 € Folgender Aktenvermerk vom 5.11.2012 der steuerlichen Vertretung wurde am 19.11.2012 bei der Schlussbesprechung der Bp überreicht (nach Ansicht der Bp keine neuen Tatsachen): Aktenvermerk steuerliche Betriebsprüfung beim Bf Erwerb eines nicht abschreibbaren firmenwertähnlichen Wirtschaftsgutes Die BP bezieht sich auf die EStR RZ 2292a: „Rauchfangkehrer sind aufgrund der gewerberechtlichen Rechtslage (§§ 120 ff GewO 1994) innerhalb des Kehrbezirkes von der Konkurrenz durch andere Rauchfangkehrer außerhalb des Kehrbezirkes weitestgehend abgeschirmt. Diese geschützte Marktposition stellt keinen Firmenwert, sondern ein nicht abnutzbares Recht dar. „..” Diese Richtlinienbestimmung ist als Reaktion auf div. Erkenntnisse (zuletzt RV/2081-W/06 vom 4.2.2008) in die EStR aufgenommen worden. Fakt ist, dass der Bf, ebenso wie vier andere Rauchfangkehrer (V1 F1, V2 F1, F3, F4) im Kehrbezirk Bezirk konzessioniert war und ist. Damit war auch der Erwerb eine Konzession für den Kehrbezirk nicht möglich. Im oben zitierten Erk. wird jeweils klargestellt, dass der Erwerber eines Betriebes laut Aktenlage eine Konzession erwarb: Mit dieser Konzession erwarb er das Recht, innerhalb eines bestimmten Kehrbezirkes zu betreuen. Dieses Recht hatte der Bf bereits vor dem Erwerb des gegenständlichen Betriebes, sodass wohl ein weiterer Erwerb weder rechtlich (siehe § 121 Abs. 1 Z 1 GewO)‚ noch faktisch möglich war. Im Übrigen sei angemerkt, dass auch die anderen Rauchfangkehrer des Kehrbezirks in den vom Bf betreuten Gebieten tätig werden können (einen Gebietsschutz innerhalb eines Kehrbezirkes gibt es nicht). Damit handelt es sich bei dem Erwerb des Kundenstocks um einen Firmenwert im Sinnder Definitionen zu § 8 EStG (siehe zur Definition des Firmenwertes RZ 2287 ff EStR). Mit am 29. November 2012 zugestellten Bescheiden vom 26. November 2012 nahm das Finanzamt das Verfahren betreffend die Einkommensteuer 2010 gemäß § 303 Abs. 4 BAO wieder auf und erließ einen neuen Sachbescheid. In der Begründung zum Wiederaufnahmebescheid wurde auf die Feststellungen der Prüfung und den Prüfungsbericht verwiesen und die Ausübung des Ermessens mit den nicht bloß geringfügigen steuerlichen Auswirkungen begründet. Im neuen Einkommensteuerbescheid 2010 vom 26. November 2012 erhöhte das Finanzamt den Gewinn aus Gewerbebetrieb von 642,68 € auf 4.709,96 €, stellte ein Einkommen von 3.647,96 € fest und setze die Einkommensteuer unverändert mit 0,00 € fest. Mit am 27. Dezember 2012 beim Finanzamt eingelangtem Schriftsatz vom 21. Dezember 2012 beantragte der Bf die Verlängerung der Berufungsfrist bis 8. Feber 2013. Mit am 7. Feber 2013 beim Finanzamt eingelangtem Schriftsatz vom 6. Feber 2013 erhob der Bf Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 26. November 2012 und beantragte im Wesentlichen mit der gleichen Begründung wie für das Folgejahr 2011 (s.u.) die Einkünfte aus Gewerbebetrieb wie im ursprünglichen Bescheid vom 1. Juni 2011 mit 642,68 € festzusetzen. In der am 22. März 2013 mit FinanzOnline elektronisch dem Finanzamt übermittelten Einkommensteuererklärung für das Jahr 2011 erklärte der Bf einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 80.034,52 € , wobei er unter der Kennzahl KZ 9130 Abschreibungen auf das Anlagevermögen in Höhe von insgesamt 67.935,55 € geltend machte. Mit Bescheid vom 12. April 2013 wurde der Bf mit einem Einkommen von 80.625,62 € erklärungsgemäß zur Einkommensteuer 2011 veranlagt und die Einkommensteuer mit 30.197,00 € festgesetzt. Mit jeweils am 8. April 2014 zugestellten Bescheiden vom 4. April 2014 hob das Finanzamt den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 12. April 2013 gemäß § 299 BAO auf und erließ einen neuen Sachbescheid. Die Rechtswidrigkeit begründete das Finanzamt im Aufhebungsbescheid gemäß § 299 BAO mit der im aufgehobenen Einkommensteuerbescheid 2011 vom 12. April 2013 vorgenommenen Abschreibung des Firmenwertes und immateriellen Wirtschaftsgutes und verwies dazu auf Tz 2 des Betriebsprüfungsberichtes vom 23. („32.“) November 2012. Wegen der nicht nur geringfügigen steuerlichen Auswirkungen überwiege bei der Ermessensübung nach § 20 BAO das Interesse an die Rechtsrichtigkeit jenes an der Rechtsbeständigkeit. Im neuen Einkommensteuerbescheid 2011 vom 4. April 2014 erhöhte das Finanzamt im Wesentlichen sinngemäß mit folgender Begründung den Gewinn aus Gewerbebetrieb auf 89.384,59 €, stellte ein Einkommen von 89.975,69 € fest und setzte die Einkommensteuer mit 34.872,00 € fest, woraus sich eine Abgabennachforderung von 4.675,00 € ergab: Der bisherige Ansatz der AfA Firmenwert und immaterielles Wirtschaftsgut habe sich als nicht richtig erwiesen. Rauchfangkehrer seien auf Grund der gewerberechtlichen Rechtslage (§§ 120 ff GewO 1994) innerhalb des Kehrbezirkes von Konkurrenz durch andere Rauchfangkehrer außerhalb des Kehrbezirkes weitestgehend abgeschirmt. Diese geschützte Marktposition stelle keinen Firmenwert, sondern ein nicht abnutzbares Recht dar. Werde bei Übernahme eines Rauchfangkehrerbetriebes eine Zahlung für einen Kundenstock oder unter einer ähnlichen Bezeichnung geleistet, stelle dies auch eine Abgeltung für die Einräumung des begünstigten Marktzuganges dar und unterliege insoweit als Anschaffungskosten für ein immaterielles (firmenwertähnliches) Wirtschaftsgut keiner Abnutzung. Es bestünden keine Bedenken, den auf dieses immaterielle Wirtschaftsgut entfallenden Anteil mit 25 % des gesamten Kaufpreises des Rauchfangkehrerbetriebes anzusetzen. Auf Tz 2 des Betriebsprüfungsberichtes vom 23. November 2012 werde verwiesen. Mit Schriftsatz vom 6. Mai 2014 erhob der Bf Beschwerde gegen die Bescheide vom 4. April 2014 betreffend Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2011 gemäß § 299 BAO und betreffend die Einkommensteuer 2011 und beantragte die Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem Senat und im Wesentlichen mit folgender Begründung sinngemäß die Aufhebung des Bescheides nach § 299 BAO und Ansatz der Einkünfte aus Gewerbebetrieb in der ursprünglich erklärten Höhe: Zur Aufhebung gemäß § 299 BAO Das Finanzamt begründe die Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2011 mit Billigkeits- und Zweckmäßigkeitsgründen, das Interesse der Behörde an der Rechtsrichtigkeit der Entscheidung überwiege gegenüber dem Interesse auf Rechtsbeständigkeit, die steuerlichen Auswirkungen seien nicht geringfügig. Zur Rechtswidrigkeit des Einkommensteuerbescheides 2011 vom 12.4.2013 wird auf den Bericht der Außenprüfung vom 23.11.2012 verwiesen. Die Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2011 sei nach Ansicht des Bf schon deshalb nicht zulässig, weil die Rechtsrichtigkeit noch gar nicht geklärt sei: Die vom Bf gegen den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 26. November 2012 binnen verlängerter Rechtsmittelfrist am 6. Feber 2013 eingebrachte Berufung sei nämlich noch nicht bearbeitet worden. Eine Aufhebung nach § 299 BAO könne aber nur dann erfolgen, wenn sich der Spruch des Bescheides als nicht richtig erweist. Dass die Behörde hier eine Ermessensentscheidung einseitig zu Lasten des Steuerpflichtigen trifft und gleichzeitig die Entscheidung in einem laufenden Rechtsmittelverfahren weiter hinauszögert bzw. auf ein weiteres Jahr ausdehnt, könne weder zweckmäßig noch billig sein und sei daher durch § 20 BAO nicht gedeckt. Der Bescheid über die Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2011 vom 4. April 2014 sei daher rechtswidrig. Zum Einkommensteuerbescheid 2011: Der geänderte Einkommensteuerbescheid 2011 vom 4. April 2014 sei wie folgt begründet: „Der Spruch des Bescheide erweist sich nicht als richtig, weil der Ansatz der Afa Firmenwert und immaterielles Wirtschaftsgut nicht stimmen. Rauchfangkehrer sind auf Grund der gewerblichen Rechtslage (§§ 120 ff GewO 1994) innerhalb des Kehrbezirkes von Konkurrenz durch andere Rauchfangkehrer außerhalb des Kehrbezirkes weitestgehend abgeschirmt. Diese geschützte Marktposition stellt keinen Firmenwert, sondern ein nicht abnutzbares Recht dar. Wird bei der Übernahme eines Rauchfangkehrerbetriebes eine Zahlung für einen Kundenstock oder unter einer ähnlichen Bezeichnung geleistet, stellt diese auch eine Abgeltung für die Einräumung des begünstigten Marktzuganges dar und unterliegt insoweit als Anschaffungskosten für ein immaterielles (firmenwertähnliches) Wirtschaftsgut keiner Abnutzung. Es bestehen keine Bedenken, den auf dieses immaterielle Wirtschaftsgut entfallenden Anteil mit 25% des gesamten Kaufpreises des Rauchfangkehrerbetriebesanzusetzen. Siehe auch Tz 2 vom Bericht der Außenprüfung vom 23.11.2012“ Im Zuge der 2012 durchgeführten steuerlichen Betriebsprüfung für die Jahre 2008 bis 2010, auf deren Bericht in der Bescheidbegründung verweisen wird, sei von der Betriebsprüferin festgestellt worden, dass der mit Vertrag vom 31.8.2010 erworbene Firmenwert nicht zur Gänze der Abschreibung zugänglich sei, sondern - RZ 2292 a der EStR folgend - ein Teil von 25% des Firmenwertes ein immaterielles, nicht abschreibbares Wirtschaftsgut darstelle, weil dieser Anteil auf die Einräumung eines begünstigten Marktzuganges entfalle. In RZ 2292a EStR werde ausgeführt, dass Rauchfangkehrer auf Grund der gewerberechtlichen Rechtslage innerhalb eines Kehrbezirkes von Konkurrenz durch andere Rauchfangkehrer außerhalb des Kehrbezirkes weitestgehend abgeschirmt seien. Bei Übernahme eines Rauchfangkehrerbetriebes entfalle daher ein Teil des für einen „Kundenstock“ bezahlten Entgeltes auf die geschützte Marktposition und stelle ein nicht abnutzbares Recht dar, wobei der Anteil für dieses nicht abnutzbare Recht am Firmenwert mit 25 % angenommen werden könne. Dies erscheine grundsätzlich logisch und sei eine durchaus nachvollziehbare Reaktion auf diverse Entscheidungen (zuletzt UFS 4.2.2008, RV/2081-W/06 ). Im konkreten Fall des Erwerbes des gegenständlichen Betriebes durch den Bf sei tatsächlich jedoch keine Konzession übernommen worden. Dies wäre auch aufgrund der Bestimmung des § 121 Abs.1 Z 1 GewO gar nicht möglich gewesen, weil der Bf bereits vor Erwerb des gegenständlichen Betriebes über eine Rauchfangkehrerkonzession in dem Kehrbezirk (politischer Bezirk) verfügt habe. Sowohl sein eigener Stammbetrieb (Kunden überwiegend in U1, U2, U3 und U4) als auch der erworbene Betrieb (Kunden überwiegend in den Ortschaften K1, K2, K3, Bezirk und K5) liegen bzw. lagen im politischen Bezirk Bezirk. Gemäß § 121 Abs. 1 Z 1 GewO könne eine Rauchfangkehrerkonzession nur dann erteilt werden, wenn der Anmelder nicht schon im selben oder in zwei verschiedenen Kehrgebieten das Rauchfangkehrergewerbe als Gewerbeinhaber ausübt....“. Da der Bf schon vor dem Erwerb des gegenständlichen Betriebes im Kehrbezirk eine Konzession innehatte, habe er schon von Gesetzes wegen keine weitere Konzession für diesen Bezirk erwerben können. Der Bf hätte auch mit seiner Konzession in den Ortschaften K1, K2, K3, Bezirk und K5 kehren dürfen, weil diese in seinem Kehrbezirk liegen. Zu diesem Zweck hätte er nicht erst den gegenständlichen Betrieb erwerben müssen. Der Erwerb des gegenständlichen Betriebes sei erfolgt, um sich den Kundenstock in den von diesem Betrieb betreuten Ortschaften nicht mühsam aufbauen zu müssen. In den RZ 2292a EStR zu Grunde liegenden Entscheidungen gehe es ausschließlich um solche Fälle, in denen vorher keine Konzession erteilt worden war und in denen der Erwerber des Betriebes gleichzeitig mit dem Erwerb des Betriebes auch die Konzession erwirbt. Der Sachverhalt des gegenständlichen Falles – Erwerb eines zusätzlichen Rachfangkehrerbetriebes‚ der im selben Kehrbezirk wie der Stammbetrieb liegt und bereits vor dem Erwerb vorhandene Konzession für diesen Betrieb - unterscheide sich wesentlich von den Sachverhalten der oben genannten Erkenntnisse. Für den gegenständlichen Fall bedürfe es daher einer gesonderten rechtlichen Würdigung, es könne nicht einfach das Ergebnis ganz anders gelagerter Fälle auch auf diesen angewandt werden. Die geschützte Marktposition sei im Fall des Bf bereits durch den Stammbetrieb gewährleistet und lediglich der Kundenstock - weitere Kunden im selben Kehrbezirk – sei dazu erworben worden. Die Übernahme eines Kundenstocks im gleichen Kehrbezirk schütze den Bf nicht davor, dass einem anderen Rauchfangkehrer eine Konzession für „seinen“ Kehrbezirk erteilt wird. Anders verhielte es sich, wenn der Bf als Erwerber noch keine Konzession hätte bzw. einen Betrieb in einem zweiten Kehrbezirk erwerben würde, für den er bisher keine Konzession hatte, was allerdings im gegenständlichen Fall nicht zutreffe. Die Betriebsprüferin behaupte in der Beilage zum Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vorn 23.11.2012, dass mit den dazu erworbenen Kunden auch ein neues Kehrgebiet erworben worden sei. Dieser Argumentation könne nicht gefolgt werden - zwar befinden sich die zu kehrenden Objekte der Kunden des erworbenen Betriebes überwiegend in anderen Ortschaften als jene der Kunden des Stammbetriebes des Bf. Sämtliche Ortschaften befinden sich aber im selben politischen Bezirk und somit im selben Kehrbezirk, wodurch der Bf die neu „erworbenen" Kunden auch mit seiner vor dem Erwerb des gegenständlichen Betriebes bestehenden Konzession bedienen hätte können. Damit gehe auch die Argumentation der Betriebsprüferin, dass ein „de-facto-Gebietsschutz" aufgrund der sehr eingeschränkten Möglichkeit eines Objektinhabers zu einem Rauchfangkehrer eines angrenzenden Kehrgebietes zu wechseln, bestehe, ins Leere, weil der Bf schon im selben Kehrgebiet wie der dazu erworbene Betrieb tätig gewesen sei und nicht in einem angrenzenden Kehrgebiet. Diese wesentliche Tatsache sei von der Betriebsprüferin jedoch schlichtweg ignoriert worden, was letztlich zu einer falschen Rechtsauslegung geführt habe. Schließlich schreibe die Betriebsprüferin selbst, dass lt. Abfrage bei der Rauchfangkehrerinnung derzeit 4 Betriebe im Kehrbezirk Bezirk bestehen - somit haben Objektinhaber im Bezirk Bezirk freie Wahl zwischen 4 Rauchfangkehrerbetrieben in ihrem eigenen Kehrbezirk. Der Wechsel zu einem Rauchfangkehrer aus einem angrenzenden Kehrbezirk wäre ebenso möglich, wenn auch erschwert. Der „Gebietsschutz“ gelte für Rauchfangkehrer innerhalb eines Kehrbezirkes gegenüber anderen Rauchfangkehrern aus angrenzenden Kehrbezirken‚ aber nicht im Verhältnis der- einzelnen Betriebe im selben Kehrbezirk zueinander. Erwerbe nun einer dieser Betriebe einen anderen Betrieb innerhalb des eigenen Kehrbezirkes, vermindere sich zwar die Zahl der Konkurrenten in seinem Kehrbezirk - solange seitens der lnnung keine neue Konzession an einen weiteren, „neuen“ Rauchfangkehrerbetrieb vergeben wird. Eine zusätzliche Konzession könne er aber weder rechtlich noch faktisch erwerben, weil er diese bereits besitzt. Der vom Bf erworbene Kundenstock des gegenständlichen Betriebes sei daher zu 100 % der Firmenwertabschreibung im Sinne des § 8 EStG zugänglich, weil keine weitere Konzession erworben worden sei. Mit drei gesonderten, am 27. bzw. 26. Juni 2014 zugestellten Beschwerdevorentscheidungen vom 24. Juni 2014 wies das Finanzamt die Beschwerden vom 6. Feber 2013 und 6. Mai 2014 betreffend die Einkommensteuer 2010 und die Aufhebung gemäß § 299 BAO der Einkommensteuer 2011 und betreffend die Einkommensteuer 2011 mit folgender am 26. Juni 2014 zugestellten gesonderten Begründung ab: Einkommensteuer 2010 und 2011 In der Beschwerde (bzw. in den beiden Beschwerden) werde (zusammengefasst) ausgeführt, der Bf habe bereits vor Erwerb des gegenständlichen Rauchfangkehrerbetriebes eine Konzession im selben Kehrbezirk besessen. Eine weitere Konzessionserteilung für denselben Kehrbezirk sei nach § 121 Abs. 1 Z 1 GewO daher gar nicht möglich gewesen. Die geschützte Marktposition, die durch die GewO verschafft werde, sei daher bereits durch den Stammbetrieb gewährleistet. Durch den Kauf des weiteren Betriebes sei lediglich der Kundenstock erweitert worden. Die Aussagen der RZ 2292a EStR seien daher nicht anwendbar, weil diese vom Erwerb einer Konzession und somit von einer geschützten Marktposition ausgingen. Eine andere Beurteilung könne nur dann gelten, wenn der Bf einen Betrieb in einem anderen Kehrbezirk erworben hätte. Den Beschwerdeausführungen sei nach Ansicht des Finanzamtes aus folgenden Erwägungen nicht zu folgen: Der Bf habe im Jahr 2010 entgeltlich einen Rauchfangkehrerbetrieb erworben. Im Rahmen des Gesamtkaufpreises habe der Bf für den Kundenstock 561.002,68 € bezahlt. Die Kosten für den Kundenstock habe der Bf als Firmenwert aktiviert und die Abschreibung gemäß § 8 Abs. 3 EStG 1988 auf 15 Jahre verteilt. Gemäß § 6 Z 2 lit. a EStG 1988 sind nicht abnutzbares Anlagevermögen und Umlaufvermögen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Ist der Teilwert niedriger, so kann dieser angesetzt werden. Gemäß § 8 Abs. 3 EStG 1988 sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Firmenwertes bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben und bei Gewerbebetrieben gleichmäßig auf 15 Jahre abzusetzen. Um jedoch von den Anschaffungs- und Herstellungskosten eines Wirtschaftsgutes eine AfA vornehmen zu können, muss dieses der Abnutzung oder der Substanzverringerung unterliegen. Dies ist dann der Fall, wenn der Wert des Wirtschaftsguts durch die Benutzung allmählich aufgezehrt wird, sei es, dass es durch den Gebrauch in seiner Substanz immer mehr vermindert und schließlich ganz aufgebraucht wird oder dass es durch seine Verwendung oder Nutzung in seiner Gebrauchsfähigkeit immer mehr herabgesetzt wird, bis es schließlich seine Fähigkeit, nutzbringend verwendet zu werden, in so hohem Maß eingebüßt hat, dass seine weitere betriebliche Verwendung nicht mehr zweckmäßig erscheint. § 121 GewO normiert die besonderen Voraussetzungen, unter denen das Gewerbe eines Rauchfangkehrers betrieben werden kann: Abs. 1 : Das Gewerbe der Rauchfangkehrer darf nur von natürlichen Personen oder eingetragenen Personengesellschaften, deren persönlich haftende Gesellschafter natürliche Personen sind, ausgeübt werden. Die Ausübung des Gewerbes der Rauchfangkehrer erfordert weites, 1. dass der Anmelder nicht schon im selben oder in zwei verschiedenen Kehrgebieten das Rauchfangkehrergewerbe als Gewerbeinhaber ausübt oder als Geschäftsführer oder Filialgeschäftsführer im Rauchfangkehrergewerbe tätig ist. Abs. 2 : Bei der Feststellung des Bedarfes ist vom gegenwärtigen und dem zu erwartenden Bedarf auszugehen. Das bedeute, dass das Vorliegen eines Bedarfs Voraussetzung für die Erteilung der Gewerbeberechtigung ist, wobei das Gesetz verlangt, dass dessen Festlegung vom gegenwärtigen und zu erwartenden Bedarf abhängig ist. § 123 Abs. 1 GewO: Der Landeshauptmnann hat durch Verordnung eine gebietsweise Abgrenzung für die Ausübung des Rauchfangkehrergewerbes zu verfügen. In dieser Verordnung sind die Grenzen der Kehrgebiete so festzulegen, dass die feuerpolizeilichen Aufgaben entsprechend wahrgenommen werden können und dass innerhalb eines Kehrgebietes die wirtschaftliche Lebensfähigkeit von mindestens zwei Rauchfangkehrerbetrieben mit mindestens je zwei hauptberuflich beschäftigten Arbeitnehmern gewährleistet ist. Erfordert der im zweiten Satz festgelegte Grundsatz infolge der topographischen Verhältnisse und der Siedlungsdichte in einem Gebiet die Festlegung eines Kehrgebietes in einer Größe, die die Ausübung des Rauchfangkehrergewerbes durch unverhältnismäßig lange Anfahrtswege erschweren würde, kann der Landeshauptmann ein Kehrgebiet nur für einen Rauchfangkehrerbetrieb einrichten. Abs. 2: Für die Ausübung des Rauchfangkehrergewerbes dürfen nur Gewerbeanmeldungen erstattet werden, die die Ausführung von Tätigkeiten gemäß § 120 Abs. 1 auf das betreffende Kehrgebiet einschränken. Bei Gefahr im Verzug, im Fall eines Auftrages gemäß § 122 Abs. 2 oder im Fall des Wechsels in ein anderes Kehrgebiet gemäß § 124 ist jedoch die Verrichtung von Tätigkeiten gemäß § 120 Abs. 1 auch außerhalb des Kehrgebietes zulässig. Wird die Abgrenzung des Kehrgebietes nach Erlangung der Gewerbeberechtigung geändert, dann gilt die Gewerbeberechtigung als auf das Kehrgebiet, für das der Standort der Gewerbeberechtigung begründet wurde, in seiner geänderten Abgrenzung eingeschränkt. Abs. 4: Vor der Verfügung der gebietsweisen Abgrenzung sind die zuständige Landesinnung der Rauchfangkehrer und die berührten Gemeinden zu hören. Die Anhörung der berührten Gemeinden kann entfallen, wenn vor der Verfügung der gebietsweisen Abgrenzung eine Anhörung der bestehenden Interessenvertretungen der Gemeinden erfolgt ist und jede der berührten Gemeinden Mitglied einer der angehörten Interessenvertretungen ist. § 124 GewO normiert: Im Fall des Wechsels des für ein Kehrobjekt beauftragten Rauchfangkehrers hat der bisher beauftragte Rauchfangkehrer unverzüglich einen schriftlichen Bericht über die zuletzt erfolgte Kehrung und über den Zustand des Kehrobjektes an den für die Zukunft beauftragten Rauchfangkehrer, an die Gemeinde und an die Inhaber des Kehrobjektes zu übermitteln. Der Wechsel des Rauchfangkehrers darf nicht während der Heizperiode und nicht später als vier Wochen vor dem nächstfolgenden Kehrtermin vorgenommen werden. Gibt es in dem jeweiligen Kehrgebiet nicht mehr als zwei Rauchfangkehrer, so ist der Wechsel in ein anderes Kehrgebiet zulässig. Im Falle eines Wechsels des Rauchfangkehrers ist für den Kunden jedoch zu beachten, dass der "neue" Rauchfangkehrer die Möglichkeit hat, die Wegekosten, die im Normalfall in der Objektgebühr enthalten sind, gesondert in Rechnung zu stellen. Ebenso sind die Kosten des Berichts vom Kunden zu tragen. Der Wechsel in ein anderes Kehrgebiet ist weiters nur zulässig, wenn in einem Kehrgebiet nicht mehr als zwei Rauchfangkehrer sind. Dies hat zur Folge, dass ein Wechsel in ein anderes Kehrgebiet zwar möglich ist, für den Objektinhaber aber wesentliche Mehrkosten entstehen, so dass ein tatsächlicher Wechsel nur ganz selten in Anspruch genommen wird. Gleichzeitig bedeute dies aber auch, dass nicht nur potentielle Kunden abwandern, sondern mit gleicher Wahrscheinlichkeit auch Bewohner eines fremden Kehrgebietes "zuwandern" können. Es liege somit zumindest ein de-facto-Gebietsschutz vor. Unbestritten sei, dass für die Kunden ein Wechsel innerhalb des Bezirks jederzeit möglich ist (aber - wie vorhin ausgeführt - eben nur ganz selten in Anspruch genommen wird). Die Beschwerdeausführungen seien wohl hinsichtlich der Aussage zutreffend, mit dem Erwerb des gegenständlichen Rauchfangkehrerbetriebes durch den Bf sei keine Konzession übernommen worden. Diese Tatsache bedeute aber nicht, dass deswegen schon von einer Abnutzbarkeit des im Kaufpreis des Betriebes enthaltenen Wirtschaftsgutes „Kundenstock“ bzw. „Firmenwert“ auszugehen ist. Eine Abnutzbarkeit sei vielmehr nur dann gegeben, wenn der Wert des Wirtschaftsguts durch die Benutzung allmählich aufgezehrt wird, sei es, dass es durch den Gebrauch in seiner Substanz immer mehr vermindert und schließlich ganz aufgebraucht wird oder dass es durch seine Verwendung oder Nutzung in seiner Gebrauchsfähigkeit immer mehr herabgesetzt wird, bis es schließlich seine Fähigkeit, nutzbringend verwendet zu werden, in so hohem Maß eingebüßt hat, dass seine weitere betriebliche Verwendung nicht mehr zweckmäßig erscheint. Diese Voraussetzung treffe im vorliegenden Fall nicht zu: Denn anders als bei sonstigen Unternehmen liege hier zweifellos ein „de-facto-Gebietsschutz“ vor, weil eine Abwanderung von Kunden bzw. ein Wechsel in ein anderes Kehrgebiet seitens der Kunden (aufgrund der für den Objektinhaber bzw. Kunden damit verbundenen erheblichen Mehrkosten) nur gan selten in Anspruch genommen wird. Die Vorgangsweise der Außenprüfung, im Sinne der Verwaltungspraxis (Rz 2292a EStR 2000) zu handeln und die anlässlich der Übernahme eines Rauchfangkehrerbetriebes für einen „Kundenstock“ bzw. „Firmenwert“ geleistete Zahlung in dem Sinne zu deuten, dass diese auch eine Abgeltung für die Einräumung des begünstigten Marktzuganges darstellt und insoweit als Anschaffungskosten für ein immaterielles (firmenwertähnliches) Wirtschaftsgut keiner Abnutzung unterliegt, könne somit nicht beanstandet werden. Auch die von der Außenprüfung gewählte Methode - im Sinne der o. a. Rz 2292a EStR 2000 - den auf dieses immaterielle Wirtschaftsgut entfallenden Anteil grundsätzlich mit 25 % des gesamten Kaufpreises des Rauchfangkehrerbetriebes anzusetzen, sei ebenfalls nicht zu rügen. Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2011 gem. § 299 BAO: In der Begründung des Aufhebungsbescheides werde angeführt, der Einkommensteuerbescheid 2011 werde wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben. In der Beschwerde werde dagegen vorgebracht, der Bescheid sei nicht rechtswidrig gewesen bzw. die Rechtsrichtigkeit sei noch gar nicht geklärt. Dazu sei Folgendes auszuführen:- Die Anwendung des Aufhebungstatbestandes des § 299 BAO habe zur Voraussetzung, dass der Bescheid inhaltlich rechtswidrig ist. Der Inhalt eines Bescheides sei in diesem Sinn dann rechtswidrig, wenn der Spruch des Bescheides rechtswidrig ist, also nicht dem Gesetz entspricht (Ritz BAO 5 , § 299, Tz 10). Rechtswidrigkeit sei dabei nicht nur gegeben, wenn eine Rechtsvorschrift unzutreffend ausgelegt oder übersehen wurde, sondern auch, wenn entscheidungserhebliche Tatsachen oder Beweismittel nicht berücksichtigt wurden; dies auch dann, wenn die Nichtberücksichtigung auf mangelnde Kenntnis der Abgabenbehörde zurückzuführen ist. Von der Gewissheit der Rechtswidrigkeit könne ausgegangen werden, wenn die steuerlichen Auswirkungen von Feststellungen, die die Abgabenbehörde aufgrund eines Ermittlungsverfahrens getroffen hat, zu einer anderen als der bisher bescheidmäßig festgesetzten Abgabe führen. Die Aufhebung setze somit die vorherige Klärung, d.h. die Ermittlung des entscheidungsrelevanten Sachverhaltes und der Rechtslage voraus. Im Rahmen der Bescheidbegründung gem. § 93 Abs. 3 lit. a BAO sei schließlich jener entscheidungsrelevante Sachverhalt anzuführen, den die Behörde als erwiesen annimmt und nnahme der Rechtswidrigkeit des Bescheides herangezogen hat. Die Aufhebung liege im Ermessen der Abgabenbehörde. Die dafür notwendige Abwägung der ermessensrelevanten Umstände sei somit in der Begründung des Aufhebungsbescheides darzustellen. Der angefochtene Aufhebungsbescheid weise sämtliche o. a. und erläuterten Voraussetzungen auf. Der Begründung sei insbesondere auch zu entnehmen, weshalb von der Rechtswidrigkeit des aufgehobenen Bescheides auszugehen ist: Diese besteht in der (unzulässigen) Abschreibung des „Firmenwertes“. Verwiesen wurde auch auf Tz 2 des Berichtes über das Ergebnis der Außenprüfung vom 23. 11. 2012. Im Sinne der o. a. Ausführungen sei daher eindeutig von der Rechtswidrigkeit des aufgehobenen Bescheides auszugehen, sodass die Aufhebung gem. § 299 BAO zu Recht erfolgt sei. Mit am 10. Juli 2014 beim Finanzamt eingelangtem Schriftsatz vom 8. Juli 2014 stellte der Bf einen Vorlageantrag betreffend die Aufhebung gem. § 299 BAO des Einkommensteuerbescheides 2011 und die Einkommensteuer 2010 und 2011 und führte sinngemäß im Wesentlichen Folgendes aus: Das Finanzamt zitiere in der Beschwerdevorentscheidung unter anderem § 124 GewO und merke dazu an, dass bei einem Rauchfangkehrerwechsel der neue Rauchfangkehrer Wegekosten gesondert in Rechnung stellen könne. Daraus werde dann auch gleich abgeleitet, aufgrund der wesentlichen Mehrkosten für den Kunden würde ein tatsächlicher Wechsel nur ganz selten in Anspruch genommen. Es mag stimmen, dass es dem Rauchfangkehrer bei Kundenwechsel möglich ist, dem Kunden eine Wegegebühr zu verrechnen – verpflichtet sei er dazu allerdings nicht (kann verrechnet werden). Zudem sei die Verrechnung einer Wegegebühr nur dann gestattet. wenn sich der Betrieb des neuen Rauchfangkehrers in einem anderen Kehrbezirk (in einem anderen politischen Bezirk) befindet als das zu kehrende Objekt. Dass Unternehmen zur Kundegewinnung auf die Verrechnung bestimmter Gebühren verzichten, sei nicht ungewöhnlich und nicht a priori auszuschließen. Eine gegenteilige Behauptung widerspreche den Erfahrungen des täglichen Lebens, denen zu Folge nicht regionale, sondern durchaus auch weiter entfernte Unternehmen beschäftigt werden, wenn sie gleiche oder bessere Konditionen anbieten. Fakt und dem Finanzamt aufgrund vorliegender Unterlagen auch bekannt sei, dass tatsächlich ein erheblicher Teil jener Kunden, die der Bf vom gegenständlichen Betrieb erworben hat, gleich zu Beginn verloren gegangen sind, d.h. von ihrem Recht, den Rauchfangkehrer zu wechseln, Gebrauch gemacht haben: | Jahr | Verlorene Kunden in % des Umsatzes nur bezogen auf den erworbenen Betrieb | 2011 | | 6,03 % | | 2012 | | 1,62 % | | 2011 – 2012 gesamt | | 7,65 % | | | | | | Die Anschaffungskosten für den Firmenwert des gegenständlichen Betriebes seien nach dem Umsatz bemessen worden. Die Begründung des Finanzamtes, das nicht näher bezeichne, ein Wechsel würde nur „ganz selten" in Anspruch genommen, sei damit durch faktische Ereignisse widerlegt: Da in zwei Jahren 7,65 % der Kunden des erworbenen Betriebes weggegangen sind, könne man wohl nicht. von ganz selten vorkommenden Rauchfangkehrerwechseln sprechen. Damit sei die Begründung, auf die die Behörde aufbaut, und die offenbar auch Grundlage der Einkommensteuerrichtlinien RZ 2292 a ist, nicht zutreffend - da hier, so wie in der Beschwerdevorentscheidung, von de- facto- Gebietsschutz ausgegangen werde. Aufgrund der wirtschaftlichen Gegebenheiten und im besonderen Fall des Bf durch den Wegfall von Kunden sei diese Annahme jedoch widerlegt. Insofern seien die Feststellungen der Behörde aufgrund mangelhafter Sachverhaltserhebungen erfolgt, weil unterstellt werde, bei einem Rauchfangkehrerbetrieb komme es zu keinem Kundenverlust, was jedenfalls - belegt auch durch die offengelegten Erklärungen samt Beilagen - auf den Bf nicht zutreffe. Darüber hinaus habe es auch im Bereich der „eigenen“ Kunden des Bf – also jenen Kunden, die er nicht mit dem gegenständlichen Betrieb erworben hat - immer wieder Wechsel zu anderen Rauchfangkehrern gegeben. Die Annahmen, die auf Basis von Verhältnissen zu Beginn der 2000er Jahre aufgrund einer Entscheidung des UFS im Jahr 2009 Eingang in die Einkommensteuerrichtlinien gefunden und an die sich das Finanzamt offenbar auch bei Rechtsmittelentscheidungen gebunden fühle, seien heute faktisch nicht mehr gegeben. Der guten Ordnung halber sei angemerkt, dass Rauchfangkehrer bis Ende 1995 eine Monopolstellung bei Ihren Kunden hatten. Ab dem Jahr 1996 habe es „Mehrmeisterkehrbezirke", d.h. Kehrbezirke mit mindestens zwei oder mehr Rauchfangkehrermeistern gegeben. Damals seien auch die zuvor eigenständigen Kehrbezirke des Stammbetriebes des Bf und des gegenständlichen Betriebes zu einem Kehrbezirk zusammengelegt worden. Seit dem Jahr 2002 sei jeder politische Bezirk ein „Mehrmeisterkehrbezirk“, in dem jeder Kunde einen beliebigen Rauchfangkehrer aus seinem Bezirk wählen kann. Unter bestimmten Voraussetzung könne der Kunde auch einen Rauchfangkehrer aus einem angrenzenden Kehrbezirk wählen. Angesichts der sukzessiven Umsetzung des Grundsatzes der Erwerbsfreiheit in der EU, der Österreich nunmehr schon bald jubilarisch angehöre, sei auch nicht damit zu rechnen, dass, betrachte man andere Rechtsgebiete, nachhaltig mit einer Aufrechterhaltung des in den vergangenen Jahren bereits mehrfach gelockerten Gebietsschutzes bis ins Jahr 2025 gerechnet werden könne. Grundlegendes Prinzip der steuerlichen Gewinnermittlung im Einkommensteuerrecht sei die möglichst präzise periodengerechte Besteuerung des in einer Periode erzeugten Gewinnes. Wenn nun tatsächliche Ereignisse im Betrieb des Bf und in Zukunft absehbare Ereignisse darauf hindeuten, dass der derivative „Firmenwert“ der - wie vielfach vom VwGH dargestellt - nicht in Einzelkomponenten zerlegt werden kann, laufend an Wert verliere, stelle das Festhalten an einem Grundsatz, der auf anderen wirtschaftlichen Grundlagen beruhe, schon deshalb keine gültige Regel mehr dar, weil damit die Periodenrichtigkeit des Ergebnisses nicht mehr korrekt dargestellt werde, sondern sich bei allfälliger Versilberung des „Restfirmenwertes" im Jahr der Realisierung vermutlich ein entsprechender Verlust ergeben würde. Schließlich sei festgehalten, dass die RZ 2292a der Einkommensteuerrichtlinien, die zum Teil in der abweisenden Berufungsvorentscheidung wiedergegeben werde, eine Reaktion auf die Entscheidung UFS 04.02.2008, GZ RV/2081-W/06, gewesen sei. Dieser Entscheidung sei, wie schon in den Berufungen ausgeführt, deshalb ein nicht vergleichbarer Sachverhalt zu Grunde gelegen, weil in dem Entscheidungsfall ein Rauchfangkehrerbetrieb samt Konzession erworben worden sei. Der Bf habe dahingegen lediglich einen Kundenstock, der sich im gleichen Kehrbezirk befand, in dem der Bf bereits tätig war, erworben. Für die „zugekauften“ Kunden hätte der Bf auch vor Übernahme des Kundenstockes tätig sein können. Elemente eines „Konzessionskaufes“ seien im gegenständlichen Fall daher nicht vorgelegen. Im auch dem Bf zugestellten Vorlagebericht vom 19. Mai 2015 beantragte das Finanzamt mit folgender Begründung die Abweisung der Beschwerde: Nach Ansicht des Bf seien die Ausführungen in Rz 2292a EStR für den vorliegenden Fall nicht anzuwenden, weil diese den Erwerb bzw. die Übernahme einer Konzession voraussetzten. Der Bf habe bereits vor Erwerb des Rauchfangkehrerbetriebes im Jahr 2010 über eine Rauchfangkehrerkonzession in dem Kehrbezirk (politischer Bezirk), in dem sowohl sein eigener Stammbetrieb (Kunden überwiegend in U1, U2, U3 und U4) als auch der 2010 erworbene Betrieb (Kunden überwiegend in den Ortschaften K1, K2, K3, Bezirk und K5) liegt bzw lag, verfügt. Da der Bf somit bereits - vor dem Erwerb des weiteren Betriebes im Jahr 2010 - im Kehrbezirk eine Konzession besessen habe, habe er keine weitere Konzession für diesen Bezirk erwerben können. Der Erwerb des Betriebes im Jahr 2010 (bzw die Entrichtung eines Entgelts für den Kundenstock) sei deshalb erfolgt, um sich den Kundenstock in den von diesem Betrieb betreuten Ortschaften nicht mühsam aufbauen zu müssen. Seitens des Finanzamtes werde der Argumentation des Bf nicht gefolgt: Außer Streit stehe, dass mit dem Erwerb des neuen Betriebes im Jahr 2010 keine Konzession übernommen wurde. Es sei aber sehr wohl zu prüfen, ob bzw. in welchem Ausmaß von einer Abnutzbarkeit des im Kaufpreis des Betriebes enthaltenen Wirtschaftsgutes „Kundenstock“ bzw. „Firmenwert“ auszugehen ist. Das Finanzamt vertrete die Auffassung, dass - im Gegensatz zu keinem Gebietsschutz unterliegenden Unternehmen - im vorliegenden Fall zweifellos von einem „de-facto-Gebietsschulz“ auszugehen sei, weil Kundenabwanderungen bzw. der Wechsel von Kunden in andere Kehrgebiete (unter anderem aufgrund der für die Kunden damit verbundenen Mehrkosten, aber auch aufgrund der begrenzten Wahlmöglichkeiten) eher selten vorkommen. Das Finanzamt erachtet es daher als zutreffend, dass die anlässlich der Übernahme des Rauchfangkehrerbetriebes für einen „Kundenstock“ geleistete Zahlung in dem Sinne gedeutet werde, dass diese auch eine Abgeltung für die Einräumung des begünstigten Marktzuganges darstellt und insoweit als Anschaffungskosten für ein immaterielles (firmenwertähnliches) Wirtschaftsgut keiner Abnutzung unterliegt. Den Anteil dieses immateriellen Wirtschaftsgutes - im Sinne der Verwaltungspraxis (RZ 2292a EStR) - mit 25 % des gesamten Kaufpreises zu ermitteln, sei nach Auffassung des Finanzamtes nicht zu beanstanden. Mit Schreiben vom 6. Feber 2018 forderte das erkennende Gericht das Finanzamt auf, zu den Ausführungen des Bf im Vorlageantrag eine Stellungnahme abzugeben. Mit Schreiben vom 6. Februar 2018 richtete das erkennende Gericht Auskunftsersuchen betreffend die Voraussetzungen für die Ausübung des Gewerbes als Rauchfangkehrer gemäß § 94 Z 55 GewO 1994 eingeschränkt auf das gegenständliche Kehrgebiet, Stellungnahmen zum Bedarf und Anzahl der 2010 bis 2017 aufrechten Gewerbeberechtigungen an die zuständige Bezirkshauptmannschaft und die Landesinnung der Rauchfangkehrer. Mit Schreiben vom 7. Februar 2018 forderte das erkennende Gericht den Bf zur Beantwortung von Fragen und Vorlage von Unterlagen betreffend die mit dem Kaufvertrag übernommenen Mitarbeiter, Berechnung des Firmenwertes, Entwicklung der zu Grunde gelegten Parameter und Auflistung der Kunden auf. Mit E-Mail vom 28. Feber 2018 übermittelte die Bezirkshauptmannschaft in Entsprechung des mit Schreiben vom 22. Feber 2018 präzisierten Ersuchens Unterlagen. Mit E-Mail vom 2. März 2018 übermittelte das Finanzamt folgende Stellungnahme zum Vorlageantrag: Der Bf weise zunächst darauf hin, ein erheblicher Teil der mit dem Betrieb erworbenen Kunden sei ihm gleich verloren gegangen, dh diese Kunden hätten von ihrem Recht Gebrauch gemacht, den Rauchfangkehrer zu wechseln. Diesen Hinweis habe der Bf mit einer Darstellung der in den Jahren 2011 -2012 verlorenen Kunden in % des Umsatzes (nur bezogen auf den übernommenen Betrieb) „untermauert“. Insgesamt habe der Umsatzrückgang in den Jahren 2011-2012 beim erworbenen Kundenstock 7,65% betragen. Im Vorlageantrag fänden sich hingegen keine Ausführungen darüber, wie viele Kunden zum Bf „zugewandert“ sind bzw. wie viel der diesbezügliche Umsatzanteil beträgt. Es werde daher angeregt, den Bf zu ersuchen, Folgendes bekannt zu geben: Die Kundenab- und Zugänge bezogen auf den übernommenen Betrieb nach Zahl und prozentualem Anteil am Umsatz für die Jahre 2013 bis 2017. Nach Ansicht des Finanzamtes sei unstrittig davon auszugehen, dass im Kaufpreis für den erworbenen Kundenstock neben einer abnutzbaren auch eine nicht abnutzbare Komponente enthalten ist. Davon sei vor allem deshalb auszugehen, weil für sicherheitsrelevante Tätigkeiten im öffentlichen Auftrag (zB feuer- und baupolizeiliche Aufgaben) jedenfalls weiterhin ein Gebietsschutz bestehe. Es sei aber weiters anzunehmen, dass der Kaufpreis – allgemein – auch eine Abgeltung für die Einräumung des begünstigten Marktzuganges darstellt. Schließlich sei noch auf folgende grundsätzliche Überlegung hinzuweisen: Maßgeblich für die Beurteilung der strittigen Frage seien die Verhältnisse zum Zeitpunkt des Erwerbes des Kundenstocks: Im Jahr 2010 seien die Änderungen der GewO (insbesondere § 123) bezüglich der Lockerung des Gebietsschutzes nicht absehbar gewesen, sodass auch unter diesem Aspekt eine seitens der Abgabenbehörde vertretene nicht abnutzbare Komponente in Höhe von 25% als zutreffend erachtet werde. Mit Schreiben vom 26. Feber 2018 teilte die Landesinnung der Rauchfangkehrer lediglich Folgendes mit: Im Zeitraum 2010 bis 2017 habe sie 2 Stellungnahmen zum Bedarf abgegeben. Im anfragegegenständlichen Kehrgebiet habe es im Jahr 2010 vier aufrechte und in den Jahren 2011 -2017 vier aufrechte Gewerbeberechtigungen und eine ruhende für Rauchfangkehrer gegeben. Der Landesinnung lägen keine Erfahrungswerte über wechselnde Kunden vor, weil die Landesinnung unter Hinweis auf § 124 GewO über einen Wechsel nicht informiert werde. Sie könne deshalb auch nicht sagen, ob sich die Zu- und Abgänge durch den Rauchfangkehrer wechselnde Kunden ausgleichen. Mit Schriftsatz vom 16. März 2018 legte der Bf Listen seiner Kunden mit den Adressen der gekehrten Objekte für die Jahre 2009 bis 2015 vor. Aus der Beilage 1 ist ersichtlich, dass von den mit Kaufvertrag vom 31. August 2010 zu übernehmenden vier Mitarbeitern bei einem sofort die Trennung in beiderseitigem Einvernehmen erfolgte, zwei durch Kündigung des Bf am xy. Dezember 2010 (nach Wehrdienst und Behaltefrist) und 1. November 2011 ausgeschieden sind und der letzte durch eigene Kündigung als Dienstnehmer mit 15. Juni 2014. Der Kaufpreis des Unternehmens sei branchenüblich mit 150% des Jahresumsatzes zuzüglich des Zeitwertes der Betriebs- und Geschäftsausstattung festgelegt worden. Die Umsätze, die mit den übernommenen Kunden in den Jahren 2011 bis 2017 erwirtschaftet worden sind, hätten sich wie folgt entwickelt: | | Umsätze abgerechnet über | Firmenwert | | Firma 4 | Firma 1 | Umsatz x 1,5 | 2011 | 345.565,93 € | | 518.348,90 € | 2012 | 315.033,53 € | | 472.550,30 € | 2013 | | 305.999,56 € | 458.999,34 € | 2014 | | 305.720,60 € | 458.580,90 € | 2015 | | 299.851,09 e | 449.776,64 € | 2016 | | 296.720,47 € | | 2017 | | 264.343,78 € | Genaue Kundenlisten seien nicht möglich, weil Bestandskunden bei Kundenwechsel (zB Hausverkauf) nicht weiter geführt werden. Bestandskunden ohne Kehrleistung, die ohne Meldung zu einem Kollegen wechseln, würden oft erst im Zuge der feuerpolizeilichen Beschau als Wechselkunden erkannt. Aus den zum 1. September 2010 übernommenen Ortschaften in den Jahren 2010 bis 2015 verlorene Kunden: 2010: 8, 2011: 108, 2012: 47, 2013: 54, 2014: 41 und 2015: 46 Aus fremden Ortschaften seien im Zeitraum 2010 bis 2015 hingegen nur 22 Kunden gewonnen worden. Mit Schreiben vom 23. März 2018 brachte das erkennende Gericht dem Finanzamt und dem Bf die Schriftsätze des gerichtlichen Ermittlungsverfahrens zur Kenntnis und hielt dem Bf dabei vor, aus dem kontinuierlichen Anstieg der Jahressummen der Objekte von 2011 bis 2015 gehe hervor, dass in diesem Zeitraum der Verlust von Kunden durch den Zugewinn von Kunden mehr als kompensiert worden ist Mit am 26. April 2018 durch Hinterlegung zugestelltem Schreiben vom 24. April 2018 übermittelte das erkennende Gericht dem Bf die Seiten 1und 6 des Bescheides vom 21.12.2010, AZ und hielt dem Bf Folgendes vor: Aus der angeschlossenen Teilablichte gehe hervor, dass die zuständige Bezirkshauptmannschaft im Einvernehmen mit der Landesinnung der Rauchfangkehrer im Jahr 2009 festgestellt habe, im Kehrgebiet xy sei der Bedarf nach Arbeiten des Rauchfangkehrergewerbes für 4 Kehrbetriebe gegeben und nach Ansicht der zuständigen Berufungsbehörde lägen keine wesentlichen Tatsachen vor, die auf eine Änderung des Bedarfes schließen lassen, weil die teilweise Erstreckung der Fristen für die Feuerbeschau durch zusätzliche Aufgaben mehr als kompensiert werde.