BFG RV/1100685/2016

Ich gehe davon aus, dass die Zahlen der Bewertung unangefochten sind, wenn man zum Schluss kommt, dass die Ansicht des Finanzamtes zutrifft, dass hier eben zwei Grundstücke nach dem bestehenden Einheitswert zugrunde zu legen sind und die Realteilungsbefreiung nicht zur Anwendung gelangen kann, insoweit der Erwerb gegen Austausch mit Grundstücksanteilen aus einer anderen wirtschaftlichen Einheit passiert, oder in derselben wirtschaftlichen Einheit ein Mehrerwerb gegeben ist, weil das in der Befreiung des § 3 Abs. 2 einfach nicht abgedeckt ist. Wir hatten auch noch das Spezialproblem, dass wir über den § 299 diskutiert haben. In der Rechtslage vom 01.06.2014 bis 31.12.2015 war im nicht begünstigen Personenkreis die Mindestbemessungsgrundlage immer der gemeine Wert des erworbenen Grundstückes und bei einer Beteiligten zieht hier auch der gemeine Wert des hinzuerworbenen Grundstücksanteils als höhere Bemessungsgrundlage, die hier insoweit einer Befreiung dann auch nicht zugänglich ist. Wenn das außer Streit gestellt ist, dann kann ich mich nur mehr wiederholen. Ich beantrage die teilweise Stattgabe im Sinne der Festsetzungen entsprechend der Beschwerdevorentscheidung. Dr. Daniaux: Herr MMag. Dr. Allgäuer, bitte Ihr Schlusswort. MMag. Dr. Allgäuer: Ich könnte mich auch nur wiederholen, deshalb beantrage ich wie im Vorlageantrag ausgeführt. Mag. Treichl: Für den Fall, dass abgewiesen werden sollte: Stellen Sie die Werte der Beschwerdevorentscheidung in Streit? MMag. Dr. Allgäuer: Die Werte stelle ich ausdrücklich außer Streit. Da gibt es keine Diskussion.“ Über die Beschwerden wurde erwogen: Im gegenständlichen Fall ist lediglich strittig, ob hinsichtlich der Frage, ob mehrere Grundstücke im Sinne des bürgerlichen Rechts grunderwerbsteuerlich als ein Grundstück anzusehen sind, eine Bindung an die Feststellungen im Einheitswertbescheid über das Vorliegen einer wirtschaftlichen Einheit, besteht. Wird ein Grundstück, das mehreren Miteigentümern gehört, von diesen der Fläche nach geteilt, so wird die Steuer nicht erhoben, soweit der Wert des Teilgrundstücks, das der einzelne Erwerber erhält, dem Bruchteil entspricht, mit dem er am gesamten zu verteilenden Grundstück beteiligt ist (§ 3 Abs 2 GrEStG). Die Steuerbegünstigung des § 3 Abs 2 GrEStG gilt nur für Teilungsverträge, mit denen eine einzige wirtschaftliche Einheit unter mehreren Miteigentümern der Fläche nach geteilt wird (VwGH 14. 3. 1968, 1420, 1421/67; 21. 5. 1976, 1753/74; 20. 8. 1996, 96/16/0133; 1. 9. 1999, 98/16/0232; 19. 9. 2001, 2001/16/0402; 18. 6. 2002, 2001/16/0409). Dies ergibt sich aus dem Wortlaut der Bestimmung: „Wird ein Grundstück […] der Fläche nach geteilt […].“ Werden hingegen mehrere wirtschaftliche Einheiten geteilt, so kann nicht von der Teilung eines Grundstücks der Fläche nach, sondern nur von einer Vermögensauseinandersetzung schlechthin gesprochen werden (VwGH 25.6.1964, 680, 681/63; 10.1.1974, 1583/72). § 3 Abs 2 GrEStG kann daher auf die körperliche Teilung eines Grundkomplexes, der nach dem Bewertungsrecht in mehrere wirtschaftliche Einheiten zerfällt, nicht angewendet werden uzw auch dann nicht, wenn die einzelnen wirtschaftlichen Einheiten räumlich in unmittelbarer Verbindung stehen (VwGH 18. 11. 1977, 2369/77; 30. 11. 1977, 2388/77; 17. 4. 1980, 98/79). Als „Grundstück“ iSd § 3 Abs 2 GrEStG gilt nicht bloß die einzelne Grundstücksparzelle, das ist der im Grundkataster mit einer besonderen Nummer bezeichnete Teil der Erdoberfläche, sondern die Liegenschaft, das sind alle in einem Grundbuchskörper (Grundbuchseinlage) zusammengefassten Parzellen. Bezieht sich ein Rechtsvorgang auf mehrere Grundstücke (dh Grundbuchskörper), die zu einer wirtschaftlichen Einheit gehören, so werden sie als ein Grundstück angesehen (§ 2 Abs 3 GrEStG). Als Grundstücke iSd § 3 Abs 2 GrEStG ist daher auch eine Mehrheit von Grundbuchskörpern zu verstehen, wenn diese eine wirtschaftliche Einheit bilden (VwGH 1.9.1999, 98/16/0232). Nach dem Sprachgebrauch des Rechtslebens kann von einer körperlichen Teilung einer Sache nur dann gesprochen werden, wenn nur eine Sache, di iSd § 2 Abs 3 GrEStG eine wirtschaftliche Einheit, geteilt wird, uzw auch dann, wenn sie aus mehreren Katasterparzellen oder Grundbuchskörpern besteht. Wird aber gemeinschaftliches Vermögen als ein Komplex mehrerer wirtschaftlicher Einheiten „geteilt“, so handelt es sich nicht um eine Sachteilung, sondern um einen Austausch einzelner Vermögensbestandteile (VwGH 25. 6. 1964, 680/681/63). § 3 Abs 2 GrEStG ist daher nur anzuwenden, wenn eine wirtschaftliche Einheit der Fläche nach geteilt wird. Erfolgt die Aufteilung mehrerer wirtschaftlicher Einheiten in der Weise, dass jeder der Beteiligten Alleineigentümer an einer wirtschaftlichen Einheit wird, so liegt ein Austausch von Miteigentumsanteilen an verschiedenen wirtschaftlichen Einheiten vor, der als Grundstückstausch (§ 5 Abs 1 Z 2 GrEStG) zu versteuern ist (VwGH 25. 6. 1964, 680/681/63; 19. 12. 1966, 1178/66; 14. 3. 1968, 1420/1421/67; 17. 4. 1969, 905/67; 18. 3. 1971, 1599/1600/70; 10. 1. 1974, 1583/72; 5. 9. 1974, 1882-1884/79; 21. 5. 1976, 1753/74; 18. 11. 1977, 2369/77; 30. 11. 1977, 2388/77; 17. 4. 1980, 98/79; 9. 7. 1992, 91/16/0119; 28. 1. 1993, 91/16/0114; 20. 8. 1996, 96/16/0133; 1. 9. 1999, 98/16/0232). Was als wirtschaftliche Einheit anzusehen ist, ist nach den Vorschriften des BewG zu beurteilen. Hierbei ist die Abgabenbehörde an die im Bewertungsverfahren getroffenen Feststellungen des Lagefinanzamtes gebunden (VwGH 14. 3. 1968, 1420/1421/67; 18. 3. 1971, 1599/1600/70; 18. 11. 1977, 2369/77; 9. 7. 1992; 91/16/0119, 0120; 28. 1. 1993, 91/16/0114, 0115; 20. 8. 1996, 96/16/0133; 19. 9. 2001, 2001/16/0402). Maßgebend sind die Feststellungen im Zeitpunkt des Entstehens der Grunderwerbsteuerschuld (VwGH 19. 12. 1966, 1178/66). Als Grundlage für die Festsetzung der Abgaben sind gesonderte Feststellungen vorzunehmen, soweit dies in den §§ 186 bis 189 oder in den Abgabenvorschriften angeordnet wird. § 186 Abs 1 bis 3 lautet: (1) Unbeschadet anderer gesetzlicher Anordnungen sind die Einheitswerte für wirtschaftliche Einheiten oder Untereinheiten im Sinn des Bewertungsgesetzes 1955, BGBl. Nr 148, gesondert festzustellen, wenn und soweit diese Feststellung für die Geltendmachung von Abgabenansprüchen von Bedeutung ist. (2) Die gesonderten Feststellungen gemäß Abs 1 sind einheitlich zu treffen, wenn an dem Gegenstand der Feststellung mehrere Personen beteiligt sind. (3) Mit der Feststellung des Einheitswertes sind Feststellungen über die Art des Gegenstandes der Feststellung und darüber zu verbinden, wem dieser zuzurechnen ist (§ 24). Sind an dem Gegenstand mehrere Personen beteiligt, so ist auch eine Feststellung darüber zu treffen, wie der festgestellte Betrag sich auf die einzelnen Beteiligten verteilt. In einem Feststellungsbescheid enthaltene Feststellungen, die für andere Feststellungsbescheide, für Meßbescheide oder für Abgabenbescheide von Bedeutung sind, werden diesen Bescheiden zugrunde gelegt, auch wenn der Feststellungsbescheid noch nicht rechtskräftig geworden ist (§ 192 BAO). Im Grunderwerbsteuerverfahren besteht daher entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin eine Bindungswirkung für die Frage, ob mehrere Grundstücke im Sinne des bürgerlichen Rechts grunderwerbsteuerlich als ein Grundstück anzusehen sind, an die Feststellungen im Einheitswertbescheid über das Vorliegen einer wirtschaftlichen Einheit. Da die flächenmäßige Teilung eines im Miteigentum stehenden Grundstücks rechtlich als Tauschvertrag iSd § 1045 ABGB anzusehen ist (VwGH 26. 11. 1981, 81/16/0016, 0017; so auch VwGH 20. 8. 1996, 96/16/0133), haben auf den Teilungsvertrag auch die für den Tauschvertrag geltenden Bestimmungen der §§ 4 Abs 3 und 5 Abs 1 Z 2 GrEStG Anwendung zu finden. Die Steuer ist sowohl vom Werte der Leistung des einen als auch vom Werte der Leistung des anderen Vertragsteiles zu berechnen, wobei als Gegenleistung die Tauschleistung des anderen Vertragsteiles gilt. Nach derzeit herrschender Ansicht - die auch für die Realteilung gilt - liegen beim Grundstückstausch zwei steuerpflichtige Erwerbsvorgänge vor, wobei unter Gegenleistung für das erworbene Grundstück jeweils das in Tausch gegebene Grundstück zu verstehen ist. Tauschgrundstücke, die für die im Tauschweg erworbenen Grundstücke hingegeben werden, sind daher nicht Gegenstand des Erwerbsvorganges, sondern Gegenleistung für den Erwerb. Beim Grundstückstausch ist für die Wertermittlung nicht der (dreifache) EW, sondern der gemeine Wert (Verkehrswert) maßgebend, weil beim Grundstückstausch die GrESt nicht vom Wert des den Gegenstand des Erwerbsvorganges bildenden Grundstücks, sondern vom Wert des als Gegenleistung hingegebenen Grundstücks zu berechnen ist. Die Wertermittlung hat sich daher nach den Bestimmungen des ersten Teiles des Bewertungsgesetzes zu richten (vgl auch VwGH 29. 1. 1996, 94/16/0039). Diese Rechtsansicht ist auch für Realteilungsverträge maßgebend (VwGH 26.3.1981, 15/3502/78). Unter den Leistungen des einen und des anderen Vertragsteiles, von denen nach § 4 Abs 3 GrEStG 1987 beim Grundstückstausch die Steuer zu berechnen ist, können nur die Tauschgrundstücke verstanden werden, sofern sie von den Vertragsteilen für die im Tauschweg erworbenen Grundstücke hingegeben werden (VwGH 17. 4. 1969, 905/67). Wollte man trotzdem darunter die Grundstücke verstehen, sofern sie von dem einen und dem anderen Vertragsteil erworben werden, so würde sich ein unlösbarer Widerspruch zwischen den Bestimmungen der §§ 4 Abs 3 und 5 Abs 1 Z 2 GrEStG ergeben (so auch VwGH 16. 12. 1965, 501/64). Bereits aus dem Umstand, dass es sich um einen Tauschvertrag handelt, kann nur folgen, dass die Gegenleistung nach § 4 Abs 3 GrEStG zu ermitteln ist. Jede andere Ansicht würde zu einer unzulässigen - da aus dem Gesetz nicht ableitbaren - Bevorzugung der Teilung eines Grundstückes mit wertmäßiger Verschiebung gegenüber sonstigen Tauschverträgen führen. Bei der Anwendung des § 3 Abs 2 GrEStG 1987 ist wie folgt vorzugehen: a) Für jeden Teilungspartner ist der volle Betrag der Steuer zu berechnen. Bemessungsgrundlage ist seine Gegenleistung, das ist der Wert (gemeine Wert bzw Verkehrswert, § 10 BewG) des Miteigentumsanteils, den er im Tauschwege hingibt, zuzüglich einer weiteren Leistung (§ 5 Abs 1 Z 2 und Abs 2 bzw 3 GrEStG), zu der er sich vertraglich verpflichtet (VwGH 16. 12. 1965, 501/64; 26. 3. 1981, 15/3502/78). b) Für jeden der Teilungspartner ist der Wert seines Miteigentumsanteiles vor der Teilung dem Wert des Teilgrundstücks gegenüberzustellen, das er zu Alleineigentum erhält. Als Wert ist jeweils der gemeine Wert des Grundstücks anzusehen. c) Da die Steuer nicht erhoben wird, soweit der Wert des Teilgrundstücks dem Bruchteil des Erwerbers am gesamten Grundstück entspricht, hat die Gegenüberstellung der Werte im Wege einer Verhältnisrechnung zu erfolgen. Die Aufstellung einer Proportion entspricht dem im GrESt-Recht geltenden Grundsatz der Aufteilung der Gesamtgegenleistung, wenn diese für Leistungen erbracht wird, die teils steuerpflichtig und teils steuerfrei sind (vgl bereits die Begründung zum GrEStG 1940, RFH 20. 7. 1926, II A 256/26; VwGH 26. 2. 1962, 986/61; 26. 2. 1962, 861/61). Der Teil des vollen Steuerbetrags, der nach § 3 Abs 2 GrEStG nicht zu erheben ist (Kürzungsbetrag x) ergibt sich daher aus folgender Proportion: [Grafik] d) Die Steuer, die für die Teilung nach § 3 Abs 2 GrEStG festzusetzen ist, ergibt sich für jeden Teilungspartner aus dem auf ihn entfallenden vollen Steuerbetrag (nach a) nach Abzug des Kürzungsbetrages x (nach c). Eine GrESt ist demnach von jenen Teilungspartnern nicht zu entrichten, für die sich ein Kürzungsbetrag ergibt, der höher ist als der volle Steuerbetrag. Die Begünstigung des § 3 Abs 2 GrEStG ist nur bei der Realteilung einer einzelnen wirtschaftlichen Einheit der Fläche nach anwendbar. Werden mehrere wirtschaftliche Einheiten in einem gemeinsamen Vertrag geteilt, so gilt § 3 Abs 2 GrEStG nicht (VwGH 25. 6. 1964, 680, 681/63 ua). Sind Gegenstand der Auseinandersetzung mehrere wirtschaftliche Einheiten, so sind folgende Fälle möglich: 1. Jede der wirtschaftlichen Einheiten wird für sich flächenmäßig geteilt; in diesem Falle liegen mehrere selbständige Teilungsverträge vor, die jeder für sich die Begünstigung des § 3 Abs 2 GrEStG genießen; die Steuerpflicht ist für jedes Grundstück gesondert zu prüfen (BFH 5. 12. 1956, II 69/56, BStBl 1957 III 69). 2. Jeder der Mitberechtigten wird Alleineigentümer an einer wirtschaftlichen Einheit. Werden Grundstücke geteilt, die nicht einer, sondern mehreren wirtschaftlichen Einheiten zugehören, so ist das Rechtsgeschäft als Austausch von Miteigentumsanteilen voll steuerpflichtig (VwGH 25. 6. 1964, 680, 681/63). 3. Durch die Auseinandersetzung wird an einer wirtschaftlichen Einheit Alleineigentum geschaffen, die andere Einheit wird flächenmäßig geteilt (Fall des sog Teilungstausches, VwGH 17. 4. 1969, 905/67; 18. 3. 1971, 1599/1600/70). Das Finanzamt hat die Grunderwerbsteuer nach diesen Grundsätzen berechnet. Das Finanzamt ist bei der Berechnung von der Gleichwertigkeit der Liegenschaften ausgegangen. Da der vom Finanzamt angenommene Wert der Grundstücke nicht bestritten wurde, war die Beschwerde daher insgesamt als unbegründet abzuweisen. Das Vorbringen des steuerlichen Vertreters der Beschwerdeführerin, wonach keine Möglichkeit bestehe, zu verlangen, dass das Lagefinanzamt feststellt, dass nur eine wirtschaftliche Einheit vorliegt, ist aus folgenden Gründen nicht nachvollziehbar: Mit Bescheid vom 16. Februar 2015 bzw 18. August 2016 hat das Finanzamt Feldkirch hinsichtlich der in EZ c eingetragenen Grundstücke Nachfeststellungsbescheide zum 1. Jänner 2014 an die Verlassenschaft nach q p erlassen. Die Nachfeststellung ist ihrem Wesen nach eine nachträgliche Hauptfeststellung auf einen anderen Zeitpunkt als den Hauptfeststellungszeitpunkt. Es wäre daher der Beschwerdeführerin frei gestanden gegen diese Nachfeststellungsbescheide Beschwerde zu erheben und vorzubringen, dass es sich bei den in EZ c und in EZ h eingetragenen Grundstücken um eine wirtschaftliche Einheit handelt und dass daher die in EZ h eingetragenen Grundstücke mit den in EZ c eingetragenen Grundstücken als eine wirtschaftliche Einheit zu bewerten sind. Bei Vorliegen der Voraussetzungen für eine wirtschaftliche Einheit der in EZ c und EZ h eingetragenen Grundstücke hätte das Finanzamt dieser Beschwerde stattgegeben. Da es sich beim Einheitswertfeststellungsbescheid um einen grundlagenähnlichen Bescheid iSd § 295 Abs. 3 BAO handelt, wäre der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid abzuändern gewesen. Da aber die Beschwerdeführerin keine Beschwerde gegen die Nachfeststellungsbescheide erhoben hat, sind die Nachfeststellungsbescheide in Rechtskraft erwachsen und haben daher für das Grunderwerbsteuerverfahren hinsichtlich der Frage ob eine oder mehrere wirtschaftliche Einheiten vorliegen, Bindungswirkung. Zudem wäre es der Beschwerdeführerin auch vor der Durchführung des Realteilungsvertrages freigestanden einen Fortschreibungsantrag (§ 193 BAO) an das Lagefinanzamt zu stellen. Fortschreibungen dienen der Berücksichtigung von Änderungen der tatsächlichen Verhältnisse, die seit der letzten Feststellung eingetreten sind oder der Fehlerberichtigung, somit auch der Korrektur unrichtiger Sachverhaltsannahmen und rechtlicher Fehlbeurteilungen. Der Antrag auf Fortschreibung kann gemäß § 193 Abs 2 zweiter Satz nur bis zum Ablauf des Kalenderjahres, auf dessen Beginn die neue Feststellung beantragt wird, oder bis zum Ablauf eines Monates, seitdem der bisherige Feststellungsbescheid rechtskräftig geworden ist, gestellt werden. Wenn die Beschwerdeführerin vor Errichtung des Realteilungsvertrages im Oktober 2014 einen Fortschreibungsantrag zum 1. Jänner 2014 gestellt hätte, hätte das Finanzamt bei Vorliegen nur einer wirtschaftlichen Einheit dem Antrag nachkommen müssen und einen Fortschreibungsbescheid erlassen müssen, nach dem nur eine wirtschaftliche Einheit vorliegt. Es kann daher nicht erkannt werden, dass das jetzige System der Bindung an den Einheitswertbescheid, verfassungswidrig ist, zumal das jetzige System jederzeitige Änderungsmöglichkeiten eines allenfalls rechtswidrigen Einheitswertfeststellungsbescheides kennt. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Es exisitiert zu allen im gegenständlichen Fall zu lösenden Fragen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, siehe hierzu die in der Begründung angeführten VwGH-Erkenntnisse. Von dieser Rechtsprechung ist das Bundesfinanzgericht im gegenständlichen Fall nicht abgewichen, weshalb eine (ordentliche) Revision unzulässig ist. Feldkirch, am 25. Jänner 2018