BFG RV/7101214/2016

Zur sachlichen Unbilligkeit der Einhebung wird vorgebracht, dass hier eine äußerst ungewöhnliche Konstellation dahingehend gegeben ist, dass nach Ergehen einer abweisenden Berufungsentscheidung für 1999, 2000, 2002 und 2003 vor dem UFS Graz im Juli 2009 ein Erörterungstermin betreffend das Jahr 2001stattgefunden hat, bei dem das Finanzamt aufgrund übermittelter ergänzender Unterlagen über den Zahlungsfluss und die Dokumentation der Leistungserbringung der Beschwerde für dieses Jahr mit Berufungsvorentscheidung stattgegeben hat. Dieser Umstand wurde unverzüglich dem VwGH mitgeteilt in der Annahme, ein aufhebendes Erkenntnis würde ergehen. Unglücklicherweise wurde mit 1.7.2012 § 33a VwGG dahingehend abgeändert, dass der VwGH bei Nichtvorliegen von Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung die Beschwerdebehandlung ablehnen konnte, was in der Folge auch unerwarteterweise geschehen ist. Zum damaligen Zeitpunkt war bereits Festsetzungsverjährung eingetreten und eine Abänderung der unrichtigen Bescheide 1999, 2000, 2002 und 2003 war aus verfahrensrechtlichen Gründen nicht mehr möglich. Gerade für derartige ungewöhnliche Konstellationen mit zugrunde liegender unrichtiger Abgabenfestsetzung hat der Gesetzgeber mit § 236 BAO einen Auffangtatbestand geschaffen. Tatsächlich liegt nunmehr ein ungerechtfertigtes Ergebnis einer Abgabenfestsetzung für die genannten Jahre vor. Erwähnt wird auch, dass der Fiskus auch deswegen nicht geschädigt ist, weil beim Subunternehmer der Fa. A-GmbH die von der Bf geltend gemachten Rechnungen über Übersetzungsleistungen der Besteuerung zugrunde gelegt wurden." Über die Beschwerde wurde erwogen: Laut Aktenlage war die Bf in den gegenständlichen Jahren 1999 bis 2003 von der C-GmbH mit der Erstellung von englischsprachigen Dokumentationen für eine von der Auftraggeberin produzierte Maschine beauftragt und gab diesen Auftrag in der Folge an einen Subunternehmer weiter, welcher die beauftragten Übersetzungen wie vereinbart lieferte. Laut Bericht vom 30. Juni 2004 fand bei der Bf eine Außenprüfung statt, die betreffend die Jahre 1999-2001 mit der Feststellung endete, dass die vom beauftragten Subunternehmer verrechneten Entgelte als Betriebsausgaben anzuerkennen sind und diesbezüglich der Vorsteuerabzug im vollen Umfang zusteht. Strittig war im Wesentlichen lediglich der Zeitpunkt des Zuflusses der den Honorarnoten an die C-GmbH zugrunde liegenden Umsätze. Gegen die anlässlich der Außenprüfung für die Jahre 1999 bis 2001 ergangenen Bescheide vom 30. Juli 2004 betreffend die Umsatzsteuer 2001, Einkommensteuer 2001, Anspruchszinsen 2001 sowie die Vorauszahlungen 2004 wurde am 2. September 2004 eine Berufung erhoben, welcher nach einer mündlichen Verhandlung vor dem Unabhängigen Finanzsenat am 30. Juli 2009 mit Beschwerdevorentscheidung vom 31. Juli 2009 stattgegeben wurde. Aufgrund einer Selbstanzeige des MG vom 15. Dezember 2004 verfügte das Finanzamt mit Bescheiden vom 20. Dezember 2005 gem. § 303 Abs. 4 BAO die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich der nachsichtsgegenständlichen Umsatz- und Einkommensteuer der Jahre 1999, 2000, 2002 und 2003, wobei die vom Subunternehmer verrechneten Entgelte nicht als Betriebsausgabe anerkannt und der Vorsteuerabzug aus diesen Rechnungen nicht zuerkannt wurden. Die dagegen eingebrachte Berufung wurde mit Berufungsentscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom 30. Juli 2008, RV/0812-G/07, als unbegründet abgewiesen. Die Behandlung der gegen Berufungsentscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom 30. Juli 2008, RV/0812-G/07, erhobenen Beschwerde wurde mit Beschluss des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. Oktober 2012, 2008/13/0244, abgelehnt, weil in der Beschwerde keine Rechtsfragen aufgeworfen wurden, denen im Sinne des § 33a VwGG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Mit Bescheid vom 19. Mai 2014 wurde aufgrund eines Abgabenrückstandes von € 162.624,27 die Pfändung der Pension der Bf verfügt, sodass infolge Überweisung des pfändbaren Betrages von zuletzt € 491,48 monatlich laut Kontoabfrage vom 25. September 2017 noch der Betrag von € 132.273,96 aushaftet. Gemäß § 236 Abs. 1 BAO können fällige Abgabenschuldigkeiten auf Antrag des Abgabepflichtigen ganz oder zum Teil durch Abschreibung nachgesehen werden, wenn ihre Einhebung nach der Lage des Falles unbillig wäre. Gemäß § 236 Abs. 2 BAO findet Abs. 1 auf bereits entrichtete Abgabenschuldigkeiten sinngemäß Anwendung. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes setzt Unbilligkeit der Abgabeneinhebung im allgemeinen voraus, dass die Einhebung in keinem wirtschaftlich vertretbaren Verhältnis zu jenen Nachteilen steht, die sich aus der Einziehung für den Steuerpflichtigen oder den Steuergegenstand ergeben, dass also ein wirtschaftliches Missverhältnis zwischen der Einhebung der Abgabe und den im subjektiven Bereich des Abgabepflichtigen entstehenden Nachteilen vorliegt. Eine Unbilligkeit kann nicht nur "persönlich" sondern auch "sachlich" bedingt sein. Eine "persönliche" Unbilligkeit läge dann vor, wenn die Einhebung der Abgaben die Existenzgrundlage des Nachsichtswerbers (und seiner Familie) gefährdete. Eine "sachliche" Unbilligkeit wäre anzunehmen, wenn im Einzelfall bei Anwendung des Gesetzes aus anderen als "persönlichen" Gründen ein vom Gesetzgeber offenbar nicht beabsichtigtes Ergebnis eintritt. Eine Unbilligkeit des Einzelfalles ist zwar im Allgemeinen nicht gegeben, wenn lediglich eine Auswirkung der allgemeinen Rechtslage vorliegt, also die vermeintliche Unbilligkeit für die davon betroffenen aus dem Gesetz selbst folgt. Wenn aber im Einzelfall bei Anwendung des Gesetzes, also durch einen inhaltlich rechtmäßigen Bescheid, ein vom Gesetzgeber offenbar nicht beabsichtigtes Ergebnis eintritt, ist die Einziehung "nach der Lage des Falles" unbillig. Der Unbilligkeitstatbestand des § 236 BAO stellt nicht auf die Vorschreibung, sondern auf die Einhebung ab. Auf die Behauptung der Unbilligkeit im Sinne von inhaltlicher Unrichtigkeit eines Abgabenbescheides kann daher ein Nachsichtsansuchen nicht mit Erfolg gestützt werden. Dies ergibt sich auch daraus, dass die Rechtswidrigkeit eines Abgabenbescheides mit den von der Rechtsordnung vorgesehenen Rechtsbehelfen gegen diesen Bescheid zu bekämpfen ist (VwGH 8.3.1994, 91/14/0079). Zweck des § 236 BAO ist es grundsätzlich hingegen nicht, einen Abgabenbescheid in einem weiteren (zusätzlichen) Verfahren auf seine Rechtmäßigkeit zu prüfen, es sei denn, es wäre die zweckentsprechende Rechtsverfolgung ausnahmsweise unverschuldetermaßen nicht möglich gewesen (vgl. Stoll, BAO-Handbuch, Seite 585). Es kann somit sein, dass der Unbilligkeitstatbestand auch im Hinblick auf eine unrichtige Abgabenfestsetzung in Verbindung mit einer unterlassenen Berufung gegeben ist, wenn noch weitere, vorwiegend im Bereich der Abgabenbehörde gelegene Umstände hinzu kommen, die nach der besonderen Lage des Falles die Einhebung einer Abgabenschuld unbillig erscheinen lassen (VwGH 25.11.2002, 97/14/0013). Nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 13. November 1989, 88/15/0121, kann der Unbilligkeitstatbestand, der zwar auf die Einhebung abstellt, dennoch gegeben sein, wenn zum Mangel der unrichtigen Abgabenfestsetzung und zur Tatsache des Unterlassens der Ausschöpfung der vorgesehenen Rechtsbehelfe noch weitere besondere Umstände hinzukommen – etwa dann, wenn die Rechtsverfolgung im Festsetzungsverfahren zufolge entschuldbaren Irrtums (insbesondere Rechtsirrtums) unterblieben ist, oder sonst die Rechtsverfolgung im Berufungsverfahren unverschuldetermaßen nicht möglich war -, die nach der besonderen Lage des Falles die Einziehung unbillig erscheinen lassen. Aufgrund der mit Beschwerdevorentscheidung vom 31. Juli 2009 erfolgten Anerkennung der vom beauftragten Subunternehmer verrechneten Entgelte als Betriebsausgaben und des diesbezüglich Vorsteuerabzuges ist infolge des gleichen Sachverhaltes mangels entgegenstehender Feststellungen der Abgabenbehörde davon auszugehen, dass die Nichtanerkennung dieser Entgelte als Betriebsausgabe und des Vorsteuerabzuges aus diesen Rechnungen laut Berufungsentscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom 30. Juli 2008, RV/0812-G/07, und somit die Abgabenfestsetzung unrichtig ist. Laut Bekanntgabe durch das Finanzamt Waldviertel (Hr. R) vom 29. Oktober 2014 ist eine Wiederaufnahme nicht mehr möglich, da bereits die endgültige Verjährung eingetreten ist. Eine Ausschöpfung weiterer Rechtsbehelfe erscheint somit nicht mehr möglich. Zwar wäre es der Bf entgegen ihrem Vorbringen aus verfahrensrechtlicher Sicht nach Erlassung der Beschwerdevorentscheidung vom 31. Juli 2009 wohl auch möglich gewesen, aus eigenem Antrag eine Abänderung der Bescheide betreffend die Jahre 1999, 2000, 2002 und 2003 zu erwirken, doch erscheint das Unterlassen der Ausschöpfung der vorgesehenen Rechtsbehelfe in Hinblick auf die vorgebrachte Zusicherung und das anhängige Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshofes jedenfalls als entschuldbar, zumal der Verwaltungsgerichtshof der Beschwerde gegen die Bescheide betreffend die Jahre 1999, 2000, 2002 und 2003 mit Beschluss vom 10. Februar 2009 auch die aufschiebende Wirkung zuerkannte und die Bf im Verfahren vor der Verwaltungsgerichtshof sehr wohl tätig wurde und am 18. September 2009 dem Verwaltungsgerichtshof mitgeteilte, dass die gerügte Doppelbesteuerung nicht mehr gegeben sei, da die Betriebsausgaben vollinhaltlich anerkannt worden seien und dies auch für die Jahre 1999, 2000, 2002 und 2003 gelte. Am 28. Juni 2010 wurde dem Verwaltungsgerichtshof eine weitere Äußerung samt Mitteilung über die Einstellung der Strafverfahren übermittelt. In Hinblick auf das anhängige Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof erschien zum Zeitpunkt der Erlassung der Beschwerdevorentscheidung vom 31. Juli 2009 mangels Kenntnis vom Ausgang des Verfahrens die gleichzeitige Rechtsverfolgung durch einen weiteren Rechtsbehelf wohl nicht geboten, zumal auch nicht die lange Verfahrensdauer absehbar war, welche die Bf dann auch an einer rechtzeitigen Einbringung eines Wiederaufnahmeantrages gehindert hat. Infolge des Unterbleibens eines rechtzeitigen Wiederaufnahmeantrages gemäß § 303 ff BAO durch die Bf im Festsetzungsverfahren aufgrund des entschuldbaren Rechtsirrtums (laut Antrag vom 31. Juli 2015 gemäß §§ 308 ff BAO auf Wiedereinsetzung der Frist zur Stellung eines Wiederaufnahmeantrages), dass der im Verfahren betreffend das Veranlagungsjahr 2001 gestellte Antrag auf Berichtigung der Bescheide 1999, 2000, 2002 und 2003 ausreichend sei, um den Rechtsschutz in diesen Verfahren zu gewähren, wobei dieser Rechtsirrtum von Seiten der Behörde (mit)verursacht worden sei, da bei der Bf offensichtlich zumindest der Eindruck einer Zusage bewirkt wurde, die gegenständlichen Bescheide zu korrigieren, liegt ein solcher im Bereich der Abgabenbehörde gelegener Umstand, welcher nach der besonderen Lage des Falles die Einhebung einer Abgabenschuld unbillig erscheinen lässt, vor. Dieser ist in der vorgebrachten Zusage des Finanzamtes in der mündlichen Verhandlung vor dem Unabhängigen Finanzsenat am 30. Juli 2009 zu erblicken, wonach Betriebsausgabenabzug sowie der Vorsteuerabzug auch für die Jahre 1999 und 2000 bzw 2002 und 2003 anzuerkennen sind, da allen fünf Jahren der gleiche Sachverhalt zu Grunde liegt, und man sich darum kümmern werde, dass für übrigen Jahre ebenfalls eine Erledigung im Sinne der Bf erfolgen wird. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 14.7.1994, 91/17/0170) kann sich in jenem Bereich, in welchem es auf Fragen der Billigkeit ankommt, der Grundsatz von Treu und Glauben auswirken. Treu und Glauben ist demnach eine allgemeine, ungeschriebene Rechtsmaxime, die auch im öffentlichen Recht, somit auch im Steuerrecht - nach Maßgabe des eben Gesagten - zu beachten ist. Gemeint ist damit, dass jeder, der am Rechtsleben teilnimmt, zu seinem Wort und zu seinem Verhalten zu stehen hat und sich nicht ohne triftigen Grund in Widerspruch zu dem setzen darf, was er früher vertreten hat und worauf andere vertraut haben. Auch unrichtige Auskünfte im Einzelfall können einen gewissen Vertrauens- und Dispositionsschutz auslösen sowie bei der dessen ungeachtet gebotenen Anwendung des Gesetzes eine Unbilligkeit im Sinne des § 236 Abs. 1 BAO nach der Lage des Falles und damit die Nachsicht von Abgabenschuldigkeiten zur Folge haben. Aufgrund des Vorliegens einer sachlichen Unbilligkeit nach der besonderen Lage des Falles ist somit im Rahmen einer Ermessensentscheidung zu entscheiden, wobei dieses Ermessen sich an dem Zweck des Gesetzes im Ganzen zu orientieren hat (VwGH 21.12.1990, 90/17/0344). Zweck der Bestimmung des § 236 BAO ist es, in jenen Fällen, in denen die Einhebung einer Abgabe nach der Lage des Einzelfalles unbillig ist, die Strenge des Gesetzes nach Ermessen der Behörde durch Billigkeitsmaßnahmen zu mildern (VwGH 7.12.1972, 440/72), sodass das im Sinne des Zweckes der Bestimmung zur Milderung der Strenge des Gesetzes die nachsichtsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten im Ausmaß von € 159.305,99 zur Gänze nachgesehen werden, zumal ein öffentliches Interesse an der Einbringung von zu Unrecht festgesetzten Abgaben (Zweckmäßigkeit) wohl nicht gegeben ist und entsprechend dem Hinweis der Bf auf Ritz, BAO5, § 114 Rz 1, auch dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung bei der Ermessensübung Bedeutung zukommt. Bezüglich des Ermessenskriteriums der Billigkeit im Sinne des § 20 BAO ist zudem die in der wirtschaftlichen Lage der Bf gelegene besondere Härte der Einbringung der Abgaben (Pfändung der Pension) zu berücksichtigen. Hinsichtlich der im nachsichtsgegenständlichen Betrag von € 162.624,27, welcher sich aus der Rückstandsaufgliederung vom 2. Juli 2014 ergibt, enthaltenen Umsatzsteuer 2008 in Höhe von € 2.239,53, Umsatzsteuer 09/08 in Höhe von € 867,75, Umsatzsteuer 01/09 in Höhe von € 190,00, Umsatzsteuer 04/09 in Höhe von € 15,00 und Umsatzsteuer10/09 in Höhe von € 6,00 ist kein Zusammenhang mit dem vorgebrachten Sachverhalt erkennbar, daher konnte deren Einhebung auch nicht gemäß § 236 BAO nachgesehen werden. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zulässigkeit einer Revision: Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Einer Rechtsfrage kommt grundsätzliche Bedeutung zu, wenn das Erkenntnis von vorhandener Rechtsprechung des VwGH abweicht, diese uneinheitlich ist oder fehlt. Da die Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht erfüllt sind (siehe die in der Begründung zitierten Entscheidungen), ist eine ordentliche Revision nicht zulässig. Wien, am 28. September 2017