BFG RV/7103375/2017

Nach diesem § 33 TP 5 Abs. 1 GebG beträgt die Gebühr für Bestandverträge nach dem Wert im Allgemeinen 1 v.H.. Der Begriff des „Wertes“ ist im Gesetz nicht definiert, jedoch hat der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Judikatur die Auffassung vertreten, dass zum „Wert“ alle jene Leistungen zählen, die der Bestandnehmer erbringen muss, um in den Gebrauch der Bestandsache zu gelangen. Als Bestandzins sind also jene Leistungen anzusehen, die der Bestandnehmer nach dem Inhalt der Urkunde für die Nutzung des Bestandobjektes aufwendet oder künftig aufwenden muss. Grundsätzlich sind somit die Betriebskosten und weiter alle jene Kosten, die den bestimmungsgemäßen Gebrauch der Bestandsache erleichtern oder der Sicherung dienen in die Bemessungsgrundlage für die Bestandvertragsgebühr einzubeziehen. Es sind alle Leistungen, die im Austauschverhältnis zur Einräumung des Bestandrechtes stehen, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Im beschwerdegegenständlichen Fall ist grundsätzlich ein umsatzabhängiger Bestandzins vereinbart, wobei jedoch ein Mindestbestandzins festgelegt ist. Der umsatzabhängige Bestandzins steht im Zeitpunkt der Entstehung der Gebührenschuld mit seinem Betrag jedoch nicht fest. Ebenso steht der Betrag für die Nebenkosten, zu deren Zahlung sich die Beschwerdeführerin im Bestandvertrag verpflichtet, noch nicht fest. Es sind diese Kosten grundsätzlich zu schätzen. Gemäß § 200 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde die Abgabe vorläufig festsetzen, wenn nach den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens die Abgabenpflicht zwar noch ungewiss, aber wahrscheinlich oder wenn der Umfang der Abgabepflicht noch ungewiss ist. Hat bei einem umsatzabhängigen Bestandzins im Zeitpunkt der Erlassung des vorläufigen Gebührenbescheides das Bestandverhältnis noch keine zwei Monate bestanden, besteht in diesem Zeitpunkt eine Ungewissheit im Sinne des § 200 Abs. 1 BAO, welche die Erlassung eines vorläufigen Bescheides erforderlich macht. Ist die Ungewissheit beseitigt, so ist auf Grund des § 200 Abs. 2 BAO die vorläufige Abgabenfestsetzung durch eine endgültige Festsetzung zu ersetzen. Gibt die Beseitigung der Ungewissheit zu einer Berichtigung der vorläufigen Festsetzung keinen Anlass, so ist ein Bescheid zu erlassen, der den vorläufigen zum endgültigen Abgabenbescheid erklärt. Da zum Zeitpunkt der Entstehung der Gebührenschuld weder der umsatzabhängige Bestandzins noch die Nebenkosten mit ihren genauen Beträgen feststanden, erfolgte vom Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel zu Recht eine vorläufige Festsetzung mit geschätzten Beträgen. Der umsatzabhängige Bestandzins wurde dabei vom Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel mit dem Mindestbestandzins angesetzt und die Nebenkosten mit 10 % dieses Mindestbestandzinses. Es wird nicht bestritten, dass das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel mit dieser Schätzung den tatsächlichen Verhältnissen sehr nahe gekommen ist. Aus der Vertragsurkunde geht hervor, dass die Beschwerdeführerin gehalten war, der Bestandgeberin neben dem Bestandzins auch die im Vertrag genannten Nebenkosten zu bezahlen. Der Umstand, dass die Beschwerdeführerin auch Nebenkosten zu entrichten hatte, geht also aus der Vertragsurkunde hervor. Dass dort die Höhe der Nebenkosten nicht festgesetzt worden war, vermag an der Tatsache, dass sie von der Beschwerdeführerin zu entrichten waren und dass sie daher einen Teil der Bemessungsgrundlage zu bilden hatten, nichts zu ändern. Im Rahmen der amtlichen Ermittlungspflicht war das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel verhalten, die Höhe dieser von der Beschwerdeführerin zu bezahlenden Nebenkosten ebenso wie den umsatzabhängigen Bestandzins von Amts wegen zu ermitteln (vgl. VwGH 12.7.1962, 175/62). Der entsprechende Absatz in dem zuletzt genannten Erkenntnis lautet: „Schließlich wendet der Beschwerdeführer auch noch ein, daß die Behörden des Verwaltungsverfahrens die Bemessungsgrundlage unrichtig errechnet hätten, und bekämpft die Einbeziehung der Betriebskosten mit 30 v.H. Er räumt ein, daß die Parteien im Jahre 1957 „außerhalb der Urkunde“ die Betriebskosten mit 30 v.H. festgelegt haben. Im Vertrage seien aber die Betriebskosten überhaupt nicht festgesetzt worden. Aber auch in diesem Punkt erwies sich die Beschwerde als unbegründet. Denn aus der Vertragsurkunde geht hervor, daß der Beschwerdeführer gehalten war, der Vermieterin neben dem versprochenen Zins unter anderem auch einen entsprechenden Anteil an den Betriebskosten zu bezahlen. Der Umstand, daß der Beschwerdeführer Betriebskosten zu entrichten hatte, geht also aus der Vertragsurkunde hervor. Daß dort die Höhe der Betriebskosten nicht festgesetzt worden war, vermag an der Tatsache, daß sie vom Beschwerdeführer zu entrichten waren und daß sie daher auch einen Teil der Bemessungsgrundlage zu bilden hatten, nichts zu ändern. Im Rahmen der amtlichen Ermittlungspflicht war das Finanzamt verhalten, die Höhe dieser anteiligen vom Beschwerdeführer zu bezahlenden Betriebskosten von Amts wegen zu ermitteln. Daß diese Kosten im übrigen Teil der Bemessungsgrundlage sind, hat der Verwaltungsgerichtshof in dem bereits erwähnten Erkenntnisse vom 27. Juni 1960, Slg.Nr.2262/F, dargelegt. Dort wurde auch der Einwand widerlegt, daß die Betriebskosten nicht für die Überlassung der Bestandsache, sondern für die des Unternehmens zu bezahlen seien. Der Ersatz dieser Kosten stellt sich vielmehr gleichermaßen wie der Mietzins als Preis dafür dar, daß der Beschwerdeführer die Bestandsache in Bestand nehmen konnte. Da die von der Behörde ermittelten Betriebskosten den Vereinbarungen zwischen den Parteien unbestrittenermaßen entsprachen, ist der Beschwerdeführer auch durch die Einbeziehung des Betriebskostenanteiles in Höhe von 30 v.H. des vereinbarten Zinses in einem Rechte nicht verletzt worden. Die vorliegende Beschwerde erwies sich demnach in allen Punkten als unbegründet, sodaß gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1952 wie im Spruch zu entscheiden war.“ Laut einer dem Schriftsatz vom 2. Juli 2016 beigelegten Aufstellung der Aufwendungen für den Zeitraum 2/2014 bis 5/2015, ist ersichtlich, dass für diese 16 Monate unter Berücksichtigung der Gutschriften ein Betrag von € 127.158,35 an Miete samt Nebenkosten inklusive USt aufgewendet wurde. Laut dieser Aufstellung betragen diese Auslagen ohne Umsatzsteuer: | Zahlungen ohne USt (laut Liste) | 105.654,35 | Betriebskostengutschrift 1-5/2015 | - 38,73 | | 105.615,62 | + Haftpflichtversicherung (laut Liste) | 455,52 | Leistungen für 16 Monate netto | 106.071,14 Da die Höhe des Bestandentgeltes im vorliegenden Fall von den Umsätzen abhängig ist und damit schwankend gestaltet ist, ist der Wert auf Grund der Bestimmung des § 17 Abs. 3 BewG zu ermitteln. Nach § 17 Abs. 3 BewG ist bei Nutzungen oder Leistungen, die in ihrem Betrag ungewiss sind oder schwanken, als Jahreswert der Betrag zu Grunde zu legen, der in Zukunft im Durchschnitt der Jahre voraussichtlich erzielt werden wird. Dabei können auch Umstände zugrunde gelegt werden, die nach der Entstehung der Steuerschuld sichtbar werden (z.B. tatsächliche Geschäftsergebnisse), dies allerdings unter der Voraussetzung, dass diese Umstände im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld voraussehbar waren (vgl. dazu VwGH 16.6.1965, 2368/64). Durch eine Bewertung nach § 17 Abs. 3 BewG, die nach dem klaren Wortlaut des Gesetzes jedenfalls erst nach dem Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld liegende Umstände berücksichtigen soll, sollen soweit als möglich die in Zukunft tatsächlich erzielten Beträge erfasst werden. Es ist daher rechtlich unbedenklich, wenn bei der Bewertung nach § 17 Abs. 3 BewG die dem Berechtigten nach dem Bewertungsstichtag zugekommenen Nutzungen oder Leistungen Berücksichtigung finden (vgl. u.a. VwGH 26.6.1997, 96/16/0239; VwGH 29.1.1997, 96/16/0084). Im Gesetz ist nicht geregelt, welche Anzahl von Jahren für die im § 17 Abs. 3 BewG vorgesehene Ermittlung eines Durchschnitts der Jahresnutzung heranzuziehen ist. Für eine solche Durchschnittsbetrachtung kommt es daher auf die im jeweiligen Einzelfall gegebene Vereinbarung über die Dauer der jeweils zu erbringenden Leistungen an. Im gegenständlichen Fall steht auf Grund der einvernehmlichen Auflösung des Bestandvertrages nur ein Beobachtungszeitraum von 16 Monaten zur Verfügung. Da eine Durchschnittsbetrachtung anzustellen ist und die Aufhebung des Rechtsgeschäftes auf Grund der Bestimmung des § 17 Abs. 5 GebG (nähere Ausführungen dazu später) keinen Einfluss auf die Höhe der Gebühr haben darf, ist aus diesem Beobachtungszeitraum ein monatlicher Durchschnittswert zu ermitteln. Diese Leistungen betragen in diesem Beobachtungszeitraum mit Bestandzins und Nebenkosten ohne Umsatzsteuer insgesamt € 106.071,14. In diesem Betrag sind auch sämtliche für diesen Zeitraum angefallenen Gutschriften berücksichtigt. Daraus, dass die Leistungen für 16 Monate insgesamt € 106.071,14 betragen haben, folgt, dass diese Leistungen im Monat durchschnittlich € 6.629,45 betragen haben. Nachzutragen ist noch, dass im Hinblick auf die Bestimmung des § 17 Abs. 1 GebG die Umsatzsteuer im Sinne des UStG bei der Ermittlung der Gebührenbemessungsgrundlage einzubeziehen ist, wenn die Überwälzung der Umsatzsteuer auf den Bestandnehmer beurkundet ist (vgl. Fellner, aaO, § 33 TP 5 GebG Rz 107 mit Verweis auf VfGH 1.3.1974, B 344/73). Wie der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung dargetan hat, ist die auf das entsprechende Bestandentgelt entfallende Umsatzsteuer in die für die Ermittlung der Rechtsgebühr gemäß § 33 TP 5 GebG maßgebliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen, wenn die Überwälzung der Umsatzsteuer auf den Bestandnehmer beurkundet ist. Geht hingegen aus der Urkunde über den Bestandvertrag nicht hervor, dass der Bestandnehmer sich zur Tragung der Umsatzsteuer verpflichtet hat, ist eine Berücksichtigung bei der Gebührenbemessung ausgeschlossen. Aus der gegenständlichen Urkunde geht nicht hervor, dass sich die Bestandnehmerin verpflichtet hätte, der Bestandgeberin die Umsatzsteuer zu vergüten. Im gegenständlichen Fall ist die Umsatzsteuer nicht in die Gebührenbemessungsgrundlage einzubeziehen. Wiederkehrende Leistungen sind gemäß § 33 TP 5 Abs. 3 GebG bei unbestimmter Vertragsdauer mit dem Dreifachen des Jahreswertes, bei bestimmter Vertragsdauer mit dem dieser Vertragsdauer entsprechend vervielfachten Jahreswert, höchstens jedoch dem Achtzehnfachen des Jahreswertes zu bewerten. Ist die Vertragsdauer bestimmt, aber der Vorbehalt einer früheren Aufkündigung gemacht, so bleibt dieser Vorbehalt für die Gebührenermittlung außer Betracht. Wenn in diesem Zusammenhang im Vorlageantrag auf die Randziffer 714 der Gebührenrichtlinien verwiesen wird, ist festzuhalten, dass hier von einem Vertrag auf die bestimmte Dauer von weniger als drei Jahren (als Beispiel von zwei Jahren) ausgegangen wurde, der von einem der Vertragspartner jederzeit gekündigt werden kann. Es liegt grundsätzlich ein Vertrag auf unbestimmte Zeit vor. Bemessungsgrundlage wäre das dreifache Jahresentgelt. Da der Vertrag keinesfalls drei Jahre dauern kann, ist in diesem Fall von der (bestimmten) maximalen Vertragsdauer auszugehen (im Beispiel also vom zweifachen Jahresentgelt). Dieser Fall ist auf den gegenständlichen Fall absolut nicht anwendbar, da im gegenständlichen Fall kein Vertrag auf eine bestimmte Dauer von weniger als drei Jahren vereinbart wurde, sondern einer auf eine bestimmte Vertragsdauer von fünf Jahren, welcher von einem der Vertragspartner jederzeit gekündigt werden kann. Hier kann nur von einer unbestimmten Vertragsdauer ausgegangen werden und sind die Leistungen mit dem dreifachen Jahreswert anzusetzen. Hier wäre auch festzuhalten, dass laut Beschwerde der Bescheid in einem Punkt der Eingabe vom 2. Juli 2016 folgt, nämlich in dem, dass der Vertrag als auf unbestimmte Dauer abgeschlossen gilt. Nach dieser Beschwerde ist diese Tatsache daher von der Beschwerde ausgenommen. Die wiederkehrenden Leistungen sind daher mit dem dreifachen Jahresentgelt anzusetzen. Maßgeblich ist der beurkundete Inhalt des Rechtsgeschäftes, unmaßgeblich hingegen, ob das Rechtsgeschäft in weiterer Folge aufrechterhalten und ob oder wie es ausgeführt wird. Dementsprechend ordnet § 17 Abs. 5 GebG an, dass die Aufhebung des Rechtsgeschäftes oder das Unterbleiben seiner Ausführung die entstandene Gebührenschuld nicht aufheben. Wenn im Vorlageantrag festgehalten wird, dass § 17 Abs. 5 GebG auf diesen Fall nicht zutrifft, ist dem entgegenzuhalten, dass § 17 Abs. 5 GebG sehr wohl auf diesen Fall zutrifft. Im gegenständlichen Fall wurde der Bestandvertrag vom 15. Jänner 2014 mit Auflösungsvereinbarung vom 29. Mai 2015 abweichend von den vertraglichen Vereinbarungen im Bestandvertrag per 31. Mai 2015 beendet. Es kam somit zu einer vorzeitigen Auflösung des Bestandvertrages. Wie bei einer vorzeitigen Auflösung eines Vertrages vorzugehen ist, wird eben im Absatz 5 des § 17 geregelt. Aus diesen Gründen ist § 17 Abs. 5 GebG auf den gegenständlichen Fall jedenfalls anzuwenden. Nach § 17 Abs. 5 GebG heben die Vernichtung der Urkunde, die Aufhebung des Rechtsgeschäftes oder das Unterbleiben seiner Ausführung die entstandene Gebührenschuld nicht auf. In der Vorschrift des § 17 Abs. 5 GebG kommt der für die Verkehrsteuern geltende Grundsatz zum Ausdruck, dass die einmal entstandene Gebührenpflicht durch nachträgliche Ereignisse nicht wieder beseitigt werden kann (vgl. VwGH 20.12.2001, 2001/16/0490). Die mit der Unterzeichnung des Bestandvertrages entstandene Gebührenschuld kann somit nachträglich nicht mehr beseitigt werden. Grundsätzlich können spätere Änderungen eine bereits entstandene Steuerschuld nur dann wegfallen lassen, wenn sie einen steuervernichtenden Tatbestand erfüllen; ein solcher steuervernichtender Tatbestand ist dem Gebührenrecht nicht nur fremd, aus § 17 Abs. 5 GebG ergibt sich vielmehr ausdrücklich, dass spätere Änderungen nicht zu berücksichtigen sind. Es ist unmaßgeblich, ob das beurkundete Rechtsgeschäft in weiterer Folge aufrechterhalten und ob oder wie es ausgeführt wird. Eine nachträgliche Aufhebung eines bereits zustande gekommenen (abgeschlossenen) Rechtsgeschäftes vermag die Gebührenschuld nicht aufzuheben. Die nachträgliche vertragliche Beseitigung der durch den Vertragsabschluss begründeten Rechte und Pflichten der Vertragsparteien ist gebührenrechtlich unbeachtlich (siehe Fellner, aaO, § 17, Rz 37 und die dort zitierte Rechtsprechung). Eine nachträgliche Änderung – so wie hier eine Auflösung – eines Rechtsgeschäftes vermag an der bereits entstandenen Gebührenschuld nichts zu ändern. Der gegenständliche Vertrag unterliegt daher, so wie er beurkundet wurde, nämlich als ein auf unbestimmte Zeit abgeschlossener Vertrag, der Gebühr für Bestandverträge. Nach § 21 Abs. 1 BAO ist für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend. Nach Abs. 2 leg. cit. bleiben abweichende Grundsätze der Abgabenvorschriften davon unberührt. Fellner hält dazu aaO zu § 1 GebG in den Rz 38 und 39 fest: „Diese Grundsätze der wirtschaftlichen Betrachtungsweise wie auch der dazu gegensätzlichen rechtlichen Betrachtungsweise sind keine Auslegungsregeln im technischen Sinne (VfGH vom 12. Dezember 1968, V 71/68), sondern eine Richtlinie für die Beurteilung abgabenrechtlicher Sachverhalte nach deren inneren Gehalt (VwGH vom 31. Oktober 1991, 89/16/0082, und vom 20. Oktober 1993, 92/13/0109). Die Bestimmung des § 21 BAO dient also nicht der Klärung von Rechtsfragen, sondern soll Tatfragen durch Zurückführung auf den vom Gesetzgeber als Regelfall angenommenen, wirtschaftlich oder rechtlich bedingten inneren Gehalt des jeweils steuerlich entscheidenden Sachverhaltes klären helfen. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise hat der Beurteilung des Sachverhaltes zu dienen, nicht aber der Auslegung gesetzlicher Bestimmungen (VwGH vom 2. Oktober 1968, 726/67, vom 18. Dezember 1980, 3048/79, vom 31. Oktober 1991, 89/16/0082, und vom 22. Oktober 1992, 91/16/0130). Der normative Gehalt der Rechtsgrundlagen darf im Wege der wirtschaftlichen Betrachtungsweise keine Korrektur erfahren (VwGH vom 28. Mai 1971, 1202/70). Die wirtschaftliche Betrachtungsweise kann nicht dazu führen, den Tatbestand einer Besteuerung zu ändern (VwGH vom 5. Mai 1972, 2283/70). Kein Abgabenrechtsgebiet ist von vornherein zur Gänze von der wirtschaftlichen Betrachtungsweise ausgeschlossen (vgl VfGH vom 16. Juni 1979, B 421/77). Sie tritt aber im Bereich des Gebührenrechtes in den Hintergrund, weil die steuerbaren Tatbestände im Wesentlichen an die äußere formalrechtliche Gestaltung anknüpfen (vgl VwGH vom 14. April 1986, 85/15/0324, 85/15/0332). Diese formalrechtliche Betrachtungsweise ist im Bereich des III. Abschnittes des Gebührengesetzes insbesondere aus den Bestimmungen des § 17 GebG deutlich erkennbar. Bei solchen Tatbeständen ist schon aus dem Tatbestandsmerkmal heraus bei der Beantwortung der Frage, ob der Sachverhalt unter eine Norm subsumiert werden kann, die entsprechende formalrechtliche Beurteilung geboten und nur in diesem tatbestandsmäßig vorbestimmten Rahmen für die wirtschaftliche Betrachtungsweise Raum gegeben (vgl die zur Grunderwerbsteuer ergangenen Erkenntnisse des VwGH vom 30. März 1967, 1734/66, vom 5. Juli 1973, 1264/72, vom 21. Mai 1976, 1753/74, vom 22. Oktober 1976, 1995/75, und vom 8. Mai 1980, 1043/79). Allerdings ist kein Abgabenrechtsgebiet von vornherein zur Gänze von der wirtschaftlichen Betrachtungsweise ausgeschlossen (VfGH vom 16. Juni 1979, B 421/77).“ Im Bereich des III. Abschnittes des Gebührengesetzes insbesondere aus den Bestimmungen des § 17 ist die formale Betrachtungsweise deutlich erkennbar. Bei solchen Tatbeständen ist schon aus dem Tatbestandsmerkmal heraus bei der Beantwortung der Frage, ob ein Sachverhalt unter eine Norm subsumiert werden kann, die entsprechende formalrechtliche Beurteilung geboten und nur in diesem tatbestandsmäßig vorbestimmten Rahmen für die wirtschaftliche Betrachtungsweise Raum gegeben. Maßgeblich ist also der beurkundete Inhalt des Rechtsgeschäftes. Das Begehren der Beschwerdeführerin, die Leistungen nur für den Zeitraum des aufrecht bestehenden Bestandverhältnisses in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen und ab dem Zeitpunkt der Auflösung des Bestandvertrages dieselben sodann außer Ansatz zu lassen, steht im Widerspruch zur Bestimmung des § 17 Abs. 5 GebG. Die Tatsache, dass der Bestandvertrag vorzeitig aufgelöst wurde, darf auf Grund der Bestimmung des § 17 Abs. 5 GebG keinen Einfluss auf die Höhe der Gebühr haben. Würde man der Ansicht der Beschwerdeführerin folgen, so wäre die Höhe der Gebühr unterschiedlich, je nachdem ob der Vertrag bis zur ursprünglich vereinbarten Dauer tatsächlich erfüllt wird oder ob er vorzeitig beendet wird. Diese Leistungen betragen mit Bestandzins und Nebenkosten ohne Umsatzsteuer insgesamt € 106.071,14. Daraus folgt, dass die Leistungen im Monat durchschnittlich € 6.629,45 betragen haben. Die Bemessungsgrundlage errechnet sich daher wie folgt: Durchschnittliche monatliche Leistungen € 6.629,45 x 36 Monate für unbestimmte Dauer = Bemessungsgrundlage € 238.660,20, davon gemäß § 33 TP 5 Abs. 1 Z. 1 GebG 1 % = € 2.386,60. Aus diesen Gründen war spruchgemäß zu entscheiden. Zulässigkeit einer Revision Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Frage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die getroffene Entscheidung entspricht der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. z.B. VwGH 27.2.1997, 97/16/0003, VwGH 19.2.1992, 91/15/0087, VwGH 20.12.2001, 2001/16/0490). Wien, am 2. November 2017