BFG RV/1100353/2013

Gesamthaft wird festgestellt, dass bereits die nur für den Fall einer freiwilligen Vereinsauflösung vorgesehene Zweckwidmung des Vermögens in den Statuten vom Februar 2006 und vom 28. Oktober 2010 ebenso wie die sonstigen obig dargelegten Satzungsmängel zur Folge haben, dass die Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 14 UStG 1994 vom Bw. für den gesamten Streitzeitraum nicht in Anspruch genommen werden kann. Eine Auseinandersetzung mit der Frage, ob die tatsächliche Geschäftsführung des Bw. die Satzungszwecke mit den statutenmäßig vorgesehenen und dazu objektiv geeigneten Mitteln verwirklicht bzw. ob hinsichtlich der Pferdepension ein begünstigungsschädlicher Wirtschaftsbetrieb iSd § 45 Abs. 3 BAO oder ein Gewerbebetrieb iSd § 45 BAO vorliegt, kann deshalb unterbleiben. Aber selbst wenn die Statuten des Bw. vom Februar 2006 und vom 28. Oktober 2010 die Gemeinnützigkeitskriterien der §§ 34 ff BAO erfüllt hätten, hätte dies nach Rechtsauffassung des BFG dennoch nicht dazu geführt, dass für den gesamten Streitzeitraum hinsichtlich der Einnahmen aus der Pferdepension die Begünstigungsbestimmung des § 6 Abs. 1 Z 14 UStG 1994 zur Anwendung gekommen wäre. Denn der Umstand der tatsächlichen Führung einer Pferdepension ohne expliziter Nennung dieses Mittels in der Satzung vom Februar 2006 stellt eine Verletzung des Grundsatzes der materiellen Satzungsmäßigkeit und damit einen begünstigungsschädlichen Verstoß gegen § 42 BAO für den Zeitraum der Gültigkeit dieser Satzung (Februar 2006 bis Oktober 2010) dar. Aber auch wenn sowohl die Statuten als auch die tatsächliche Geschäftsführung für den gesamten Streitzeitraum den Gemeinnützigkeitskriterien der §§ 34 ff BAO entsprochen hätten, hätte der Bw. die Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 14 UStG 1994 nur dann in Anspruch nehmen können, wenn die Führung der Pferdepension (Einstellung und Pflege der Tiere gegen Entgelt) weder als begünstigungsschädlicher Wirtschaftsbetrieb iSd § 45 Abs. 3 BAO noch als Gewerbebetrieb iSd § 45 BAO einzustufen wäre. Bezüglich der Pferdepension (Einstellung und Pflege der Tiere gegen Entgelt) hat der Bw. glaubhaft dargelegt, dass ausschließlich Pferde von Mitgliedern eingestellt und betreut wurden. Bereits deshalb und auch weil lediglich kostendeckend kalkuliert worden sei, liegt hinsichtlich der Pferdepension nach Rechtsauffassung des Bw. kein Gewerbebetrieb vor. Ein Gewerbebetrieb gemäß § 28 BAO unterscheidet sich von einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gemäß § 31 BAO insofern, als bei ersterem eine Gewinnabsicht und eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorliegen muss. Ein Anbieten von Leistungen lediglich gegenüber dem Kreis der Mitglieder stellt allerdings jedenfalls dann eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dar, wenn der Allgemeinheit die Beitrittsmöglichkeit zum Verein ohne nennenswerte Beschränkungen offensteht (siehe dazu zB Renner in Baldauf/Renner/Wakounig, Die Besteuerung der Vereine10, S. 250). Da nach der wortgleichen Bestimmung des § III Z 1 der Statuten vom Februar 2006 und der Statuten vom 28. Oktober 2010 grundsätzlich jede physische und juristische Person beim Bw. Mitglied werden kann, steht der Umstand, dass nur Vereinsmitglieder ihre Pferde gegen Entgelt einstellen und verpflegen lassen können, der Annahme eines Gewerbebetriebes somit nicht entgegen. Das BFG teilt jedoch nicht die Auffassung des Finanzamtes, dass die Wortfolge in § VII Abs. 2 lit. c der Satzung vom 28. Oktober 2010 "Reiterlöse aus Pferdepension zur Erhaltung der Vereinsanlage" dafür spricht, dass es sich bei der Pferdepension um einen Gewinnbetrieb handelt. Abgesehen davon, dass die vorgelegten Kalkulationen eher für eine Kostendeckung als für einen Überschuss bei der Führung der Pferdepension sprechen, ist vom Vorliegen eines Gewinnbetriebes dann nicht auszugehen, wenn bei einer Tätigkeit Überschüsse nur eingeplant werden, um damit anfallende Reparatur- und Wartungsaufwendungen tätigen zu können (siehe dazu zB Renner in Baldauf/Renner/Wakounig, Die Besteuerung der Vereine,10 S. 209). Die Anführung der "Pferdepension" als materielles und nicht als ideelles Mittel zur Erreichung der Vereinsziele in der Satzung des Bw. vom 28. Oktober 2010 sowie der Passus "zur Erhaltung der Vereinsanlage" lassen aus der Sicht des BFG allerdings den Schluss zu, dass es sich dabei um keinen Zweckverwirklichungsbetrieb, sondern primär um einen Mittelbeschaffungsbetrieb handelt, also um einen solchen, der in erster Linie dazu dient, die finanzielle Basis für die eigentliche Zweckerfüllung zu schaffen oder zu verbessern. Zudem werden in Vorarlberg - wie eine Abfrage im Internet unter den Stichwörtern "Einstellplatz Pferd Vorarlberg" zeigt - auch von Landwirten und sonstigen Gewerbetreibenden Pferdepensionsplätze angeboten, sodass die vom Bw. geführte Pferdepension in konkreten, lokalen Wettbewerb zu diesen Betrieben steht. In freier Beweiswürdigung kommt daher das BFG zum Ergebnis, dass hinsichtlich der vom Bf. betriebenen Pferdepension ein begünstigungsschädlicher Wirtschaftsbetrieb iSd § 45 Abs. 3 BAO vorliegt (siehe dazu auch Renner in Baldauf/Renner/Wakounig, Die Besteuerung der Vereine,10 S. 330, unter Verweis auf die VereinsR; dies würde unter vergleichbaren Bedingungen auch für vom Bw. betriebenen Reitunterricht gelten). Wie bereits in der Berufungsvorentscheidung zutreffend ausgeführt wurde, könnte auch dem Antrag auf vollständiges Absehen von der Umsatzsteuerpflicht für den begünstigungsschädlichen Wirtschaftsbetrieb iSd § 45 Abs. 3 BAO nur dann Folge gegeben werden, wenn dieser Betrieb nur von untergeordneter Bedeutung wäre, der Bw. ohne diesen Betrieb die begünstigten Ziele nicht erreichen könnte und eine Wettbewerbsbeeinträchtigung nicht gegeben wäre. Diese Voraussetzungen liegen im Beschwerdefall deshalb nicht vor, weil, wie obig dargelegt wurde, die vom Bw. betriebene Pferdepension für diesen keine untergeordneter Bedeutung hat, und sie zudem in Konkurrenz zu gewerblichen Pferdepensionen steht. Dem Beschwerdevorbringen, die Führung der Pferdepension sei als Liebhabereibetätigung zu werten, ist Folgendes entgegenzuhalten: Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes ist nach § 2 Abs. 1 UStG 1994, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig ist. Nach § 2 Abs. 5 Z 2 UStG 1994 gilt eine Tätigkeit, die auf Dauer gesehen Gewinne oder Einnahmenüberschüsse nicht erwarten lässt (Liebhaberei) nicht als gewerbliche oder berufliche Tätigkeit. Umsätze aus einer solchen Tätigkeit unterliegen daher einerseits nicht der Umsatzsteuer, andererseits können die mit einer derartigen Tätigkeit zusammenhängenden Vorsteuern nicht abgezogen werden. Die Frage der Liebhaberei ist nach der Liebhabereiverordnung (LVO, BGBl. II Nr. 33/1993 idF BGBl. II Nr. 358/1997 und BGBl. II Nr. 15/1999) zu beurteilen. Einkünfte liegen gemäß § 1 Abs. 1 LVO bei einer Betätigung (einer Tätigkeit oder einem Rechtsverhältnis) vor, die durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen, und die nicht unter § 1 Abs. 2 LVO fällt. Voraussetzung ist, dass die Absicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 und 3) nachvollziehbar ist. Hingegen ist Liebhaberei gemäß § 1 Abs. 2 Z 1 LVO bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste aus der Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern entstehen, die sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignen (z.B. Wirtschaftsgüter, die der Sport- und Freizeitausübung dienen, Luxuswirtschaftsgüter) und typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entsprechen. Gemäß § 6 LVO kann Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinn nur bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2 LVO, nicht hingegen bei anderen Betätigungen vorliegen. Ob eine Tätigkeit als typisch erwerbswirtschaftlich einzustufen ist oder typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entspricht, ist im Einzelfall anhand ihrer Art, ihres Umfanges und ihrer Intensität zu beurteilen (siehe hierzu z.B. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei", Rz 158). Wie obig dargelegt, betrugen die Nettoeinnahmen aus der Pensionspferdehaltung 2008 54.321,28 €, 2009 72.400,00 €, 2010 86.563,64 €, 2011 101.661,82 € und für den Zeitraum 01-06/2012 50.830,91 €. Im Streitzeitraum gab es ca. 20 bis 25 Einsteller. Angesichts des Umfangs der Tätigkeit und der Höhe der Erlöse ist die Pensionspferdehaltung des Bw. aus der Sicht des BFG seiner Art nach als typisch erwerbswirtschaftlich einzustufen. Auch hat sich der Bw. lediglich mit dem Vorbringen begnügt, die betreffende Tätigkeit sei eine Liebhabereibetätigung, ohne näher zu konkretisieren, weshalb es sich dabei trotz des Umfangs der Tätigkeit und der dabei erzielten Erlöse um eine bei abstrakter Betrachtung typischerweise der Lebensführung zuzurechnende Betätigung handeln sollte. Soweit der Bw. die Schätzungsbefugnis der Finanzbehörde in Streit stellt, ist - wie bereits in der Berufungsvorentscheidung zutreffend ausgeführt wurde - auf § 21 VerG iVm § 124 BAO zu verweisen, wonach ein Verein zwingend eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung samt Vermögensübersicht innerhalb von fünf Monaten zum Ende eines jeden Rechnungsjahres zu erstellen hat. Bei Führung steuerpflichtiger Vereinstätigkeiten ist zudem die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung insofern zu adaptieren, als für jeden Betrieb gesondert eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung anzufertigen ist (siehe dazu zB Schuchter in Baldauf/Renner/Wakounig, Die Besteuerung der Vereine,10 S. 458ff; Ritz, BAO5, § 124 Tz 1ff). Zu verweisen ist auch auf die Aufzeichnungspflichten nach § 18 UStG 1994, den durch eine bloße Belegsammlung nicht entsprochen wird (siehe dazu Ruppe/Achatz, UStG4, § 18 Tz 13ff). Die Nichterstellung solcher (gesonderter) Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen sowie die nicht erfolgte Errechnung der Umsatzsteuerbemessungsgrundlagen über mehrere Jahre trotz behördlicher Urgenz stellt einen derart gravierenden Verstoß gegen die Ordnungsgemäßigkeit der Buchführung dar, dass daraus eine Schätzungsberechtigung der Abgabenbehörde gemäß § 184 Abs. 3 erster Halbsatz BAO resultiert (siehe dazu zB Ellinger/Sutter/Urtz, BAO3, § 184 E 75, E 86). Den Beschwerden gegen die Umsatzsteuerbescheide 2008 bis 2011 sowie gegen den Bescheid betreffend Festsetzung von Umsatzsteuer für den Zeitraum 01-06/2012 kommt daher keine Berechtigung zu. Zur der von der Abgabenbehörde gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorgenommenen Vorläufigkeit der Festsetzung der Umsatzsteuer für die Jahre 2009, 2010 und 2011 ist festzuhalten, dass seitens des BFG kein Grund hiefür erkennbar ist, zumal nach den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens die Abgabepflicht bzw. deren Umfang sich nicht als ungewiss darstellt, sondern vielmehr mit Gewissheit feststeht. Die Festsetzung der Umsatzsteuer für die Jahre 2009, 2010 und 2011 erfolgt daher im Rahmen dieses Erkenntnisses gemäß § 200 Abs. 2 iVm § 279 Abs. 1 BAO - ohne betragsmäßige Änderung der angefochtenen Bescheide - endgültig. 2. Rechtmäßigkeit der Säumniszuschläge Die rechtliche Vertretung des Bw. bringt vor, die unstrittig vorliegende Säumnis bezüglich der beschwerdegegenständlichen Umsatzsteuern sei dem Bw. nicht vorwerfbar, weil er berechtigterweise, wie viele andere gemeinnützige Vereine auch, von einer Umsatzsteuerbefreiung ausgegangen sei. Diesem Vorbringen ist konkludent ein Antrag nach § 217 Abs. 7 BAO zu entnehmen, wonach Säumniszuschläge insoweit herabzusetzen bzw. nicht festzusetzen sind, als den Abgabepflichtigen an der Säumnis kein grobes Verschulden trifft. Über diesen Antrag ist, da er zulässigerweise auch anlässlich der Beschwerde gegen einen Säumniszuschlagsbescheid gestellt werden kann und Beschwerdeerledigungen auf die im Entscheidungszeitpunkt gegebene Sach- und Rechtslage Bedacht zu nehmen haben, im Rahmen dieses Erkenntnisses abzusprechen (siehe dazu zB Ritz, BAO5, § 217 Tz 65; UFS 16.1.2008, RV/0287-L/07; UFS 29.9.2009, RV/0498-L/09). Im Anlassfall sind folgende Normen maßgeblich: Gemäß § 217 Abs. 1 BAO sind für Abgaben, ausgenommen Nebengebühren (§ 3 Abs. 2 lit. d), die nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet werden, Säumniszuschläge zu entrichten. Gemäß Abs. 2 der zitierten Norm beträgt der erste Säumniszuschlag 2% des nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenbetrages. Gemäß § 217 Abs. 7 BAO sind Säumniszuschläge auf Antrag des Abgabepflichtigen insoweit herabzusetzen bzw. nicht festzusetzen, als ihn an der Säumnis kein grobes Verschulden trifft, insbesondere insoweit bei nach Abgabenvorschriften selbst zu berechnenden Abgaben kein grobes Verschulden an der Unrichtigkeit der Selbstberechnung vorliegt. Grobes Verschulden fehlt, wenn überhaupt kein Verschulden an der Säumnis vorliegt oder das Verschulden nur als leichte Fahrlässigkeit zu qualifizieren ist. Von leichter Fahrlässigkeit im Sinne eines minderen Grades des Versehens ist auszugehen, wenn ein Fehler begangen wurde, der gelegentlich auch einem sorgfältigen Menschen unterlaufen kann. Grobes Verschulden liegt außer bei vorsätzlichem Handeln auch bei grober Fahrlässigkeit vor. Grobe Fahrlässigkeit wird rechtstechnisch mit auffallender Sorglosigkeit gleichgesetzt. Auffallend sorglos handelt, wer die im Verkehr mit Behörden und für die Einhaltung von Terminen und Fristen erforderliche und nach den persönlichen Fähigkeiten zumutbare Sorgfalt außer Acht lässt (VwGH 15.5.1997, 96/15/0101). Auffallend sorgloses Handeln ist mithin anzunehmen, wenn eine auffallende und ungewöhnliche Vernachlässigung einer Sorgfaltspflicht vorliegt, die den Eintritt des Schadens als wahrscheinlich und nicht bloß als entfernt möglich voraussehbar erscheinen lässt. War die Versäumung voraussehbar und hätte sie durch ein dem Antragswerber mögliches und zumutbares Verhalten abgewendet werden können, steht dies einer Antragsstattgabe nach § 217 Abs. 7 BAO daher entgegen (vgl. etwa VwGH 6.10.1994, 93/16/0075; OGH 29.8.1990, 9 Ob A 199/90). Bei Versäumung von Zahlungsfristen verneinen Judikatur und Lehre (vgl. Ritz, SWK 2001, S 337 ff) das Vorliegen eines groben Verschuldens beispielsweise, wenn Handlungen bzw. Unterlassungen vertretbare Rechtsansichten zu Grunde liegen. Ob eine Rechtsansicht vertretbar ist, ist anhand des Gesetzes und vor allem auch der dazu entwickelten Rechtsprechung (VwGH, VfGH oder EUGH) zu entscheiden. Unter welchen Voraussetzungen die Gemeinnützigkeitskriterien der §§ 34 ff BAO erfüllt sind, wird - wie obig unter Pkt. 1 dargelegt wurde - durch zahlreiche höchstgerichtliche Judikate näher erläutert. Für das BFG ist nicht erkennbar, dass im Beschwerdefall eine Rechtsfrage vorliegt, für die keine Rechtssprechung vorliegt oder die in der Rechtssprechung uneinheitlich gelöst wird. Dem die gegenständlichen Säumniszuschläge auslösenden, vom Bw. zu verantwortende Zahlungsverzug liegt infolgedessen eine nicht vertretbare Rechtsansicht zugrunde. In einem solchen Fall handelt ein Steuerpflichtiger auffallend sorglos, wenn er sich nicht unter Offenlegung des gesamten Sachverhalts über die Rechtslage zeitgerecht bei der Abgabenbehörde Gewissheit verschafft. Der Beschwerde kommt daher auch in diesem Punkt keine Berechtigung zu. III. Zulässigkeit einer (ordentlichen) Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Bei der Beurteilung der Rechtmäßigkeit der festgesetzten Umsatzsteuern folgt das BFG der zitierten höchstgerichtlichen Judikatur. Die Beurteilung des Vorliegens bzw. Fehlens groben Verschuldens im Sinne des § 217 Abs. 7 BAO hat stets nach den Umständen des Einzelfalles zu erfolgen. Somit wurden im Beschwerdefall Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung nicht berührt, weshalb eine (ordentliche) Revision nicht zulässig ist. Gesamthaft war somit spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 29. September 2017