BFG RV/5100701/2013

der Bf. dadurch selbst nicht auf, dass aufgrund der wirtschaftlichen Betrachtungsweise das wirtschaftliche Eigentum von Beginn der Nutzung an der Mieterin zuzurechnen ist. Wie bekannt, ist eine "schlichte" Mieterin keine wirtschaftliche Eigentümerin. Der Bf. geht selbst von Miete aus, zumal im Optionsvertrag dezidiert schriftlich festgehalten ist "derzeit ist Frau ..... bereits Mieterin dieser Liegenschaft samt Haus- Mietvertrag vom 24.9.2003". Da aber zuerst nur ein Nutzungs- und Gebrauchsrecht vom Bf. der Mieterin eingeräumt wurde, ist die Mieterin nicht die wirtschaftliche Eigentümerin der Liegenschaft. Auch der Abschluss des Optionsvertrages mit 21.10.2003 bzw. die nachträglich vereinbarte Kaufoption vermittelt für sich allein noch kein wirtschaftliches Eigentum, wenn vorher kein Übergang des wirtschaftlichen Eigentums auf die Mieterin erfolgte. Mit der Kaufoption wurde der Mieterin vom Bf. ein Instrument in die Hand gegeben, die es ihr ermöglichte die Liegenschaft zu kaufen. Bei einer solchen Konstellation - Mietvertrag und Kaufoptionsvertrag - handelt es sich nicht um dem vom Bf. behaupteten Ratenkauf. Mit dem Optionsvertrag wurde der Mieterin ein Gestaltungsrecht eingeräumt. Sie kann durch eine einseitige Gestaltungserklärung den anderen Teil verbinden, eine im Optionsvertrag bereits vorgesehene Leistung zu erbringen. Bis zu diesem Zeitpunkt, nämlich bis zur Abgabe der Gestaltungserklärung besteht für denjenigen, der die Option eingeräumt hat, eine Leistungsverpflichtung noch nicht. Erst durch die Annahme der zunächst einseitig verbindlichen Optionserklärung (Offert) wird der Kaufvertrag wirksam, löst wechselseitige Leistungsverpflichtungen aus und kann erst damit als "abgeschlossen" angesehen werden. Eine der Mieterin der Liegeschaft nachträglich eingeräumte Kaufoption durch den Bf. reicht aber nicht aus, der Mieterin von Beginn die Rechtsstellung einer wirtschaftlichen Eigentümerin zu verschaffen. Es fehlt am zweiseitig verbindlichen Rechtsgeschäft. Bei einer Option soll nämlich das relevante Verpflichtungsgeschäft erst bei Ausübung der Opion zustandekommen. Eine Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Optionseinräumung ist nicht vorgesehen. Der Anschaffungsvorgang kann nur in der mit Abschluss des Kaufvertrages vom 22.4.2013 verbundenen Einigung über den Eigentumsübergang im Jahr 2013 vollzogen worden sein. Auch das Vorbringen des Bf. in der Berufung, dass "bei Mietkaufverträgen man davon ausgehen kann, dass dann von einer Anschaffung durch den Mieter auszugehen sei, wenn die Mietzahlung bei Ausnützung der eingeräumten Option auf den von vornherein fest vereinbarten Kaufpreis angerechnet wird, ohne dass für die vorangegangene Nutzung eine besondere Entschädigung gezahlt werden müsse und ferner, wenn die Nichtausübung der eingeräumten Kaufoption gemessen an der Vertragslage geradezu gegen jede Vernunft wäre" verhilft der Beschwerde nicht zum Erfolg. Die gegenständliche Beurteilung vermag bei den gegebenen Wertverhältnissen und der Anrechnung einer monatlichen "Teilmiete" von 500 € beim nachträglich im Optionsvertrag vereinbarten Kaufpreis nichts zu ändern. Dazu ist anzumerken, dass der Bf. bei seiner Argumentation auch übersieht, dass für die monatliche Nutzung ein Hauptbestandsmietzins im Mietzeitraum (10 Jahre) von 700 € (wertgesichert) mit der Mieterin vereinbart war, und bei Ausübung der Option durch die Mieterin ein Mietbetrag von 200 € monatlich (wertgesichert) im Mietzeitraum für die Nutzung beim Bf. hängen geblieben ist, zumal nur eine Teilmiete (netto) von 500 € monatlich auf den im Optionsvertrag festgelegten (wertgesicherten) Kaufpreis zur Anrechnung gelangt ist. Daraus ergibt sich aber, dass für die (vorangegangene) Nutzung eine "Entschädigung" von monatlich 200 € von der Mieterin gezahlt wurde. Außerdem wurde vom Bf. nicht nachvollziehbar aufgezeigt, dass "die Nichtausübung der eingeräumten Kaufoption gemessen an der Vertragslage geradezu gegen jede Vernunft wäre". Es liegt offensichtlich nicht der Fall vor, dass die gemietete Liegenschaft so auf die Bedürfnisse der Mieterin zugeschnitten gewesen wäre, dass eine anderwertige Verwendung des Mietobjektes nach Ablauf der Vertragsdauer für die Vertragspartner nicht sinnvoll wäre. Das wirtschaftliche Eigentum ist mit Ausübung der Kaufoption im Jahr 2013 auf die Mieterin übergegangen, da die Anschaffung mit Kaufvertrag vom 22.4.2013 erfolgte. Somit sind die monatlichen Mietzahlungen von 700 € (wertgesichert) als Einnahmen aus der Vermietung dem Bf. zuzuzählen. Der Bf. hat weder in seinem Schreiben vom 19.10.2006 konkretes zum wirtschaftliche Eigentum der Mieterin vorgebracht, noch hat er gegen die wiederaufgenommenen Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2005 Beschwerde eingelegt und das Vorliegen des wirtschaftlichen Eigentums bei der Mieterin aufgezeigt. Dazu kommt noch, dass der Bf. in den Jahre 2006 bis 2012 laut Erklärung - also unter Ansatz der monatlichen (wertgesicherten) Mieteinnahmen von 700 € - veranlagt wurde. Konkrete Ausführungen, dass das wirtschaftlichen Eigentum bei der Mieterin anzusiedeln ist bzw. eine Anschaffung durch die Mieterin von Beginn der Nutzung an gegeben ist, erfolgten auch da nicht. Wenn der Bf. nun in der Berufung vom 9.7.2013 zur Abrundung seines Standpunktes noch vorbringt, dass bei einer telefonischen Rückfrage ihm mitgeteilt worden sei, dass die so zuviel bezahlte Einkommensteuer rückverrechnet werde, so kann dieses Argument nur als Schutzbehauptung gewertet werden, zumal konkrete Hinweise über die Person und den Zeitpunkt der Mitteilung fehlen. Es ist nicht einmal festellbar, ob diese Mitteilung von einem zuständigen Organ der Abgabenbehörde getätigt wurde. Unzulässig ist nach Auffassung der Richterin, die Zurechnung von Wirtschaftsgütern durch Parteienvereinbarung festzulegen, zumal es sich bei der Zurechnungsbestimmung des § 24 Abs. 1 lit. d BAO um zwingendes, dh. einer Parteiendisposition nicht zugängliches Recht ("ius cogens") handelt. Dies bedeutet, dass - sollten die von der Rechtsprechung aufgestellten Kriterien für eine Zurechnung nach § 24 Abs. 1 lit. d BAO bei der Mieterin nicht vorliegen - eine Verlagerung des wirtschaftlichen Eigentums hin zur Mieterin durch Parteienkonsens nicht ausbedungen werden kann. Diese Schlussfolgerung ergibt sich bereits aus der Diktion der lit. d des § 24 Abs. 1 BAO, wonach Wirtschaftsgüter, über die jemand die Herrschaft gleich einem Eigentümer ausübt, diesem zugerechnet werden. Hätte der Gesetzgeber dieser Norm ein dispositives Verständnis beilegen wollen, so wäre eine dementsprechende Formulierung getroffen worden. Das Vorbringen des Bf. - "Sollte vom Optionsrecht Gebrauch gemacht werden, sind diese Einkünfte, jährlich 5.000 € = 60.000/10 Jahre , nicht als Mieteinkünfte zu versteuern" - kann der Beschwerde auch nicht zum Erfolg verhelfen. Wie dargelegt ist das wirtschaftliche Eigentum an der Liegenschaft gem. § 24 Abs 1 lit d BAO bis zur Ausübung der Kaufoption im Jahr 2013 nicht der Mieterin sondern dem Bf. zuzurechnen, sodaß auch die Mieteinnahmen für die Jahre 2003 bis 2012 dem Bf. zuzurechnen sind. Der Abgabenbehörde kommt diesbezüglich kein Ermessensspielraum (für eine etwaige Gewährung) zu, weshalb sie verpflichtet war, die rechtsunrichtige Beurteilung nicht mehr aufrechtzuhalten und den gesetzeskonformen Zustand mit der Erlassung der bekämpften Bescheide herzustellen. Hieran vermag daran auch nichts zu ändern, dass laut Beschwerdeausführungen die Abgabenbehörde zwar eine falsche Rechtsauskunft im Einkommensteuerbescheid 2003 vom 8.11.2006 erteilte, aber trotzdem bei den vorläufig ergangenen Bescheiden 2003 bis 2012 die richtigen steuerlichen Schlüsse bzw. richtige Beurteilung in den einzelnen Jahren vornahm bzw. durchführte, indem die Mieteinnahmen von 700 € monatlich beim Bf. berücksichtigt wurden. Im gegenständlichen Beschwerdefall ist nicht erkennbar, dass seitens der Abgabenbehörde ein Sachverhalt verwirklicht worden wäre, der im Lichte bzw. in Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben einem Abgehen von der ursprünglichen Beurteilung in Bezug auf die Zurechnung der Liegenschaft entgegenstünde. Im Abgehen von einer einmal unrichtigen Rechtsauffassung bzw. einer unzutreffenden Tatsachenwürdigung kann auch kein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben gesehen werden. Niemand hat einen Anspruch darauf, dass sich eine Behörde, die sich in den früheren Jahren zu einer unrichtigen Rechtsauffassung oder verfehlten Tatsachenwürdigung bekannt habe, weiterhin unrechtmäßig verhalte. Damit kann aber aus einer für ein vorangegangenes Jahr getroffene Beurteilung unter dem Blickwinkel von Treu und Glauben nichts gewonnen werden. Wie oben ausgeführt, ist der Bf. bis zur Optionsausübung durch die Mieterin im Jahr 2013 der zivilrechtliche und wirtschaftliche Eigentümer der Liegenschaft samt Haus und nicht die Mieterin. Die (wertgesicherten) Mieteinahmen von 700 € monatlich sind losgelöst von der abgabenbehördlichen Rechtsauskunft im Einkommensteuerbescheid 2003 vom 8.11.2006 für die Jahre 2003 bis 2005 und in weitere Folge für 2006 bis 2012 dem Bf. zu-zurechnen und somit bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen und anzusetzen. Der Bf. hat seine Liegenschaft nicht im Vertrauen auf eine abgabenbehördliche Rechtsauskunft im Bescheid vom 8.11.2006 vermietet bzw. der Mieterin eine Kaufoption eingeräumt, sondern hat den Miet- und den Optionsvertrag unabhängig hiervon lange vorher schon mit der Mieterin geschlossen (Mietvertrag vom 24.9.2003 und Optionsvertrag vom 23.10.2003). Da zum Zeitpunkt der erteilten bescheidmäßigen Rechtsauskunft die betreffenden Verträge schon unterschrieben waren, kann davon keine Rede sein, dass der Bf. im Vertrauen auf die Auskunft Handlungen gesetzt hat. Dass es bei Vorliegen bestimmter Konstellationen vorzeitige Verkaufsüberlegungen gegeben hätte, wurde vom Bf. im gesamten Verfahren nicht bewiesen. Ein Vertrauensschaden ist (im gegebenen Zusammenhang) die Differenz zwischen gesetzmäßiger Abgabenschuld und derjenigen Abgabenbelastung, die aus dem Verhalten resultiert wäre, das der Abgabepflichtige gesetzt hätte, wenn ihm eine richtige Auskunft erteilt worden wäre (Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, BAO3, § 117 Anmerkung 27). Im vorliegenden Fall hätte der Bf. die streitgegenständlichen Mieteinnahmen auch im Fall einer rechtskonformen Auskunft der Abgabenbehörde zu tragen gehabt, sodass diesem kein Vertrauensschaden zugekommen ist. Nachdem der Abgabepflichtige weder eine in Vertrauen auf das Finanzamt vorgenommene Disposition eingerichtet noch als Folge hiervon einen abgabenrechtlichen Nachteil erlitten hat, ist dieser nicht durch den Grundsatz von Treu und Glauben geschützt. Der Umstand, dass eine abgabenbehördliche Prüfung eine bestimmte Vorgangsweise des Abgabepflichtigen unbeanstandet gelassen hat, hindert die Behörde nicht, diese Vorgangsweise für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen (VwGH vom 19. November 1998, 98/15/0150). Das Finanzamt hat mit der Erlassung der bekämpften Bescheide nicht gegen Treu und Glauben verstoßen, sondern lediglich dem Legalitätsprinzip entsprochen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. VI.) Zulässigkeit einer Revision: Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im vorliegenden Beschwerdefall wurden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen grundsätzliche Bedeutung zukäme. Das Bundesfinanzgericht orientierte sich bei den zu lösenden Rechtsfragen an der zitierten einheitlichen höchstgerichtlichen Judikatur betreffend Zurechnung des wirtschaftliches Eigentums sowie betreffend des Grunsatzes von Treu und Glauben. Darüber hinaus hing die Entscheidung im Wesentlichen von den Umständen des Einzelfalles ab. Die Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist daher unzulässig. Linz, am 17. August 2017