BFG RV/1100346/2013

Die Bf., eine Domizilgesellschaft, hat einen schriftlichen Mietvertrag abgeschlossen. Mietgegenstand ist laut Vertrag eine im Eigentum des tatsächlichen Gründers und Begünstigten der Bf. stehende Liegenschaft im Ausmaß von ca. 1.290 m² samt dem darauf befindlichen Gebäude. Das Gebäude besteht aus einem Keller-, einem Unter-, einem Mittel- und einem Obergeschoss. Sowohl das als Werk-, Wasch- und Technikraum Verwendung findende Kellergeschoss als auch das aus einem offenem Wohnbereich, einem Essbereich, einer Küche und einem Weinkeller bestehende Mittelgeschoss sind lediglich als Gemeinschaftsräume verwendbar. Im Untergeschoss befindet sich ein 2-Zimmer-Appartement mit Kochgelegenheit und einem Wellnessbereich (Schwimmbad, Whirlpool, 3 Saunen, Barbereich mit Liegewiese und Fitnessraum). Das Obergeschoss umfasst eine Mastersuite ohne Kochgelegenheit, zwei wesentlich kleinere 2-Zimmer-Appartements (davon ist ein Appartement mit einer Kochgelegenheit ausgestattet und im anderen Appartement ist einer der beiden Räume als Büro eingerichtet), einen großen Eingangsbereich, eine Doppelgarage und einen großen Terrassenbereich. Vertraglicher Beginn des auf unbestimmte Zeit abgeschlossenen Mietverhältnisses ist der 1. Dezember 2009. Der bargeldlos am Ersten eines jeden Monats im voraus auf ein Konto des Vermieters zu entrichtende Mietzins, bestehend aus Hauptmietzins, Betriebskosten und auf die Liegenschaft entfallenden Steuern, Gebühren und öffentlichen Abgaben, betrug zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses monatlich 7.000,00 € netto zuzüglich Umsatzsteuer. Vertraglich vorgesehen ist eine Wertsicherungsklausel (Wertmaßstab ist der Verbraucherpreisindex 2005, eine Hauptmietzinsanpassung erfolgt bei jeder 5%igen Indexänderung). Vereinbart wurde zudem die Leistung einer beim Vermieter zu hinterlegenden Kaution von 21.000,00 €. Aus einer mit 24. Jänner 2012 datierten Belastungsanzeige einer CH. Bank geht hervor, dass die Bf. Ende Jänner 2012 eine Mietzahlung für den Zeitraum 01.01.2010-31.01.2012 in Höhe von 210.000,00 € geleistet hat. Ein Nachweis über die tatsächliche Zahlung der vereinbarten Kaution liegt nicht vor. Die Bf. verfügt am Sitz weder über eigene Geschäftsräumlichkeiten noch über eigenes Personal. In Österreich war die Bf. nachweislich vom 12.01.2009 bis 27.01.2009 Arbeitgeberin, ein weiteres Beschäftigungsverhältnis (Reinigungskraft) bestand vom 01.07.2014 bis zum 05.05.2015 (im Zeitraum 01.07.2014 bis 31.12.2014 war die betreffende Person geringfügig beschäftigt (12 Wochenstunden; 395,31 € brutto monatlich), im Zeitraum 01.01.2015 bis 05.05.2015 betrug die Arbeitszeit 42 Wochenstunden und der Monatslohn 1.942,63 € brutto). Der Bf. wurde auf ihren Antrag für die Mastersuite, das 2-Zimmer-Appartement mit einer Kochgelegenheit im Obergeschoss sowie das 2-Zimmer-Appartement im Untergeschoss jeweils eine Nutzung als Ferienwohnung erteilt. Die Nutzungsbewilligungen erfolgten unter der Auflage, dass die Appartements über die Touristeninformation Y angeboten werden und eine Nutzungsüberlassung an ständig wechselnde Gäste für die bei der gastgewerblichen Beherbergung üblichen Dauer der Gästebeherbergung erfolgt. Aufgrund der am 4. Oktober 2012 erfolgten Erhebungen des Finanzamtes bei der X.Gemeinde, deren Ergebnisse in einer Niederschrift vom 4. Oktober 2012 sowie in einem Bericht vom 5. Oktober 2012 festgehalten wurden, kommt das BFG im Rahmen der Beweiswürdigung zum Schluss, dass die Bf. im Streitzeitraum in realiter weder im Ferienplaner M. als Vermieterin angeführt noch beim Verkehrsamt als zu vermittelnde Vermieterin gespeichert war. Das gegenteilige Vorbringen des steuerlichen Vertreters der Bf. wurde weder bewiesen noch glaubhaft gemacht und steht zudem in Widerspruch zur Aussage einer Bediensteten der X.Gemeinde. Als einzige Werbemaßnahme verbleibt somit die Bewerbung des Objekts auf K. Allerdings werden auf dieser Plattform nicht die einzelnen Appartements, sondern das gesamte Gebäude um 5.000,00 € pro Nacht (es gibt Wochen- und Monatsrabatte) zuzüglich einer zu entrichtenden Kaution in Höhe von 4.600,00 € angeboten. Auch wurde das Gebäude nicht bereits in den Streitjahren (2009 bis 2011) auf K beworben, sondern erstmals im November 2016. Als Gastgeber ist überdies nicht die Bf., sondern ihr Vermieter angeführt. Ein Nachweis über eine tatsächliche Nutzung der drei Appartements liegt erstmals für Mai 2010 vor. Im Zeitraum Mai 2010 bis Oktober 2011 wurden die Appartements an 197 Tagen vom Eigentümer und Vermieter genutzt und an 65 Tage von anderen Personen. Für den Zeitraum Mai 2010 bis einschließlich Dezember 2011 (Streitzeitraum ist 2008 bis 2011) scheinen neben dem Eigentümer insgesamt acht Personen als Beherbergungsgäste der Appartements auf, wobei die Mastersuite in diesem Zeitraum mit einer einzigen Ausnahme nur vom Eigentümer genutzt wurde. Die Aufenthalte der sonstigen Gäste im Streitzeitraum fielen zudem zumeist in Zeiträume, in denen sich auch der Eigentümer im Ferienhaus aufhielt bzw. die Mastersuite nutzte. Die Aufenthaltskosten wurden laut den beigebrachten Rechnungen von den Feriengästen bar entrichtet. Die Rechnungen über Aufenthalte im Mai 2010, August 2010, Oktober 2010 und Anfang Dezember 2010 weisen jeweils das Rechnungsdatum 31.12.2010 aus. Die Bf. erzielte in den Jahren 2009 bis 2014 die folgende Verluste: Im Jahr 2009 einen Verlust von -29.207,77 €, im Jahr 2010 einen Verlust von -65.772,72 €, im Jahr 2011 einen Verlust von -12.707,59 €, im Jahr 2012 einen Verlust von -52.758,56 €, im Jahr 2013 einen Verlust von -49.611,51 € und im Jahr 2014 einen Verlust von -66.006,80 €. Für diese Sachverhaltsfeststellungen stützt sich das BFG auf folgende Unterlagen: Auszug aus dem Öffentlichkeitsregister Liechtenstein vom 24. Februar 2010, Statuten der Bf. vom 30. November 2007, Mietvertrag vom 26. November 2009, Nutzungsbewilligungsbescheide vom 6. April 2010, Aktenvermerk über eine am 21. November 2011 erfolgte behördliche Betriebsbesichtigung, Niederschrift vom 5. Oktober 2012 über die mündliche Einvernahme einer Bediensteten der X.Gemeinde, Bericht über innen- und außerdienstliche Ermittlungen des Finanzamtes vom 12. Februar 2013, vorgelegte Rechnungen, Körperschaftsteuererklärungen 2009 bis 2014, Betriebsprüfungsberichte vom 16. Mai 2012, Stellungnahmen des steuerlichen Vertreters der Bf. zu den Vorhalten vom 21. November 2011 und vom 9. November 2012, Auflistung Ausgangsrechnungen 2010, Übersicht Mieteinnahmen, Überschussermittlungen der Bf. für 2011, 2012 und 2013, Auflistungen Ausgangsrechnungen 2011, 2012 und 2013 samt sämtlichen in diesen Jahren von der Bf. ausgestellten Rechnungen sowie Internetrecherchen des BFG. 2. Rechtsgrundlagen und rechtliche Würdigung A. Umsatzsteuer Gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 erster Satz UStG 1994 unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Gemäß Art. 1 Abs. 1 UStG 1994 unterliegt der Umsatzsteuer auch der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt. Gemäß § 2 Abs. 1 UStG 1994 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfaßt die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Nach Art 2 lit c der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (im Folgenden kurz: MwStSystRL) unterliegen der Mehrwertsteuer Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Gebiet eines Mitgliedstaats gegen Entgelt erbringt. Gemäß Art 9 Abs 1 der MwStSystRL gilt als Steuerpflichtiger, wer eine wirtschaftliche Tätigkeit unabhängig von ihrem Ort, Zweck und Ergebnis selbstständig ausübt. Als wirtschaftliche Tätigkeit gelten alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe. Als wirtschaftliche Tätigkeit gilt insbesondere die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen. Die Beurteilung des Vorliegens einer unternehmerischer Tätigkeit iSd § 2 Abs. 1 UStG 1994 bzw. einer wirtschaftlichen Tätigkeit iSd im Beschwerdefall anzuwendenden Art 9 MwStSyst-RL bedarf im Vorfeld der Prüfung, ob die Bf. überhaupt Dienstleistungen gegen Entgelt (Art 2 Abs 1 lit c MwStSyst-RL) erbracht hat. Hierzu müssen zwei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sei. Zum einen muss zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis bestehen, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden und zum anderen muss die empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die erbrachte Dienstleistung bilden, d.h. die Leistungen müssen zueinander in einem Kausalitätsverhältnis stehen (Ehrke-Rabel/Schinnerl, Vorsteuerabzug bei Immobilien zwischen nahestehenden Personen, in taxlex 2016, 267ff). Aus den vorgelegten Rechnungen der Bf. geht hervor, dass alle Gäste die Kosten für die Übernachtungen ohne Ausnahme bar bezahlt haben. Da die Aufenthaltskosten je nach der Dauer des Aufenthalts pro Tag zwischen 500,00 € und 1.000,00 € betrugen, handelt es sich dabei in den Streitjahren um Kosten zwischen 3.000,00 € und 20.000,00 €. Auffällig ist zudem, dass alle im Akt befindlichen Rechnungen des Jahres 2010 das Rechnungsdatum 31.12.2010 aufweisen, obwohl die betreffenden Aufenthalte im Mai 2010, August 2010, Ende Oktober 2010 bis Anfang November 2010 und Anfang Dezember stattfanden. Sowohl den Umstand, dass derart hohe Beträge ausnahmslos bar entrichtet wurden, als auch die offenbar nachträglich erfolgte Rechnungsausstellung im Jahr 2010 erachtet das BFG als nicht mit der allgemeinen Lebenserfahrung im Einklang stehend und deshalb als unüblich. Da die Bf. trotz Aufforderung keinen Nachweis darüber erbracht hat, ob die Barzahlungen auf ein Konto der Bf. eingezahlt wurden, geht das BFG in freier Beweiswürdigung davon aus, dass weder der Eigentümer und Vermieter der bebauten Liegenschaft noch die sonstigen Gäste für ihre Aufenthalte im beschwerdegegenständlichen Zeitraum bezahlt haben. Bei dieser Beurteilung spielte auch der Umstand eine Rolle, dass es sich bei dem von der Bf. angemieteten Gebäude nicht um ein typisches Appartementhaus handelt, sondern dass bei der Planung und Errichtung des Gebäudes primär der Eigengebrauch des Eigentümers im Vordergrund stand. Für diese Sichtweise spricht zum einen, dass zwei der vier Geschosse des Gebäudes - das als Werk-, Wasch- und Technikraum dienenden Kellergeschoss sowie das aus einem offenen Wohnbereich, einem Essbereich, einer Küche und einem Weinkeller bestehende Mittelgeschoss - lediglich als Gemeinschaftsräume verwendbar sind. Im Untergeschoss befindet sich zwar ein abgeschlossenes Zweizimmerappartement mit Kochgelegenheit; über den flächenmäßig weitaus überwiegenden Teil dieses Geschosses erstreckt sich jedoch der Wellnessbereich (Schwimmbad, Wirlpool, 3 Saunen, Barbereich mit Liegewiese und Fitnessraum) und damit wiederum ein nicht individuell nutzbarer Bereich. Das Obergeschoss umfasst drei Appartements, allerdings wurde nur für zwei dieser Appartements eine Nutzungsbewilligung beantragt und bewilligt (für die Mastersuite ohne Kochgelegenheit und ein Zweizimmerappartement mit Kochgelegenheit, nicht aber für ein weiteres Zweizimmerappartement, in dem zum Zeitpunkt der Gebäudebesichtigung unter anderem ein Büro eingerichtet war). Überdies ist die Mastersuite flächenmäßig doppelt so groß wie die Zweizimmerappartements. Wäre bei der Planung und Errichtung des Gebäudes die Nutzbarkeit als Appartementhaus für Feriengäste und nicht der Eigengebrauch des Eigentümers im Vordergrund gestanden, hätte ein rational wirtschaftlich denkender Unternehmer aus der Sicht des BFG insofern eine andere Flächenaufteilung gewählt, als er weniger gemeinschaftlich nutzbare Flächen und mehr individuell nutzbare Flächen vorgesehen hätte. Denn eine größere Anzahl vermietbarer Ferienappartments schafft im Allgemeinen auch höhere Verdienstmöglichkeiten. Für diese Wertung spricht auch die vorliegende rechtliche Gestaltung - Vermietung des gesamten Gebäudes seitens des Eigentümers an die Bf., eine ihm nahestehende liechtensteinische Domizilgesellschaft, und tageweise Rückvermietung von den in diesem Gebäude befindlichen Appartements im überwiegenden Ausmaß wiederum an den Eigentümer der Gebäudes (im Zeitraum Dezember 2009 bis Oktober 2011 entfielen 75% der Nächtigungen auf den Eigentümer und nur 25% auf sonstige Personen (197 Übernachtungen des Eigentümers und 65 sonstige Übernachtungen)) - die aus der Sicht des BFG zumindest aus folgenden Gründen hinterfragungswürdig ist: Die Bf. hat in realiter in den Streitjahren keine Funktion ausübt. Denn alle mit der Vermietung der Appartements im Zusammenhang stehenden Aufgaben (Werbetätigkeiten, Veranlassung von Reinigungs-, Instandhaltungs- und Nachschautätigkeiten, Buchhaltungstätigkeiten wie Rechnungsausstellung etc.) wurden entweder vom Eigentümer des Gebäudes selbst getätigt oder er hat sich in persona - insbesondere zwecks Durchführung von Reinigungsarbeiten - um die Personalbeschaffung gekümmert. Zu dieser Feststellung kommt das BFG im Rahmen der Beweiswürdigung zum einen deshalb, weil in den dem BFG vorliegenden Ein- und Ausgabenrechnungen der Bf. für die Streitjahre 2009 bis 2011 keine Personalkosten aufscheinen und überdies, weil allfälliges, vor Ort bzw. aus anderen Unternehmen des Eigentümers des Gebäudes rekrutiertes Personal mangels eines entsprechenden Rechtstitels nicht der Bf. zuzurechnen ist. Der Eigentümer des Gebäudes hat zudem in seiner Funktion als Organ der Bf. die Appartements entgegen den Vorgaben in den Nutzungsbescheiden nach der glaubhaften Aussage einer Angestellten der X.Gemeinde weder im Katalog der Vermieter noch über das Internetportal der Tourismusinformation Y angeboten. Der einzigen getätigten Werbemaßnahme - der Bewerbung des Objekts auf K ab November 2016 - kann allenfalls für das Jahr 2016 Relevanz zukommen, nicht aber für die Streitjahre (2009 bis 2011). Das BFG geht daher aus folgenden Gründen davon aus, dass eine Marktteilnahme im Beschwerdefall in den Streitjahren gar nicht beabsichtigt war, sondern dass das Mietobjekt in Wahrheit dem Eigentümer und seinen Gästen als Feriendomizil dienen sollte: Die Mastersuite (Appartement "A1") wurde im gesamten Ermittlungszeitraum (Dezember 2009 bis Dezember 2013) weitaus überwiegend vom Eigentümer "gemietet" (20 Buchungen des Eigentümers stehen drei Buchungen sonstiger Personen gegenüber). Die anderen beiden, flächenmäßig halb so großen Appartements wurden im selben Zeitraum abgesehen vom Eigentümer und seiner damaligen Gattin lediglich von zwölf verschiedenen Personen "gemietet". Dass auch die übrigen Gäste in einer Nahebeziehung zum Eigentümer standen, schließt das BFG zum einen aus dem Umstand, dass fremde Nächtigungsgäste von der "Vermietungstätigkeit" der Bf. in den Streitjahren mangels Werbetätigkeit gar keine Kenntnis haben konnten. Für diese Annahme spricht weiters, dass die Aufenthalte der sonstigen Gäste im Streitzeitraum (also bis einschließlich 31.12.2011) lediglich mit zwei Ausnahmen immer in Zeiträume fielen, in denen sich auch der Eigentümer im Ferienhaus aufhielt bzw. die Mastersuite nutzte. Mangels Erfüllung der Tatbestandsmerkmale des Art 2 Abs 1 lit c MwStSyst-RL kommt das BFG somit zum Ergebnis, dass die Bf. in den Streitjahren im Inland nicht unternehmerisch tätig war und deshalb weder Umsätze iSd § 1 UStG 1994 bzw. iSd Art. 1 leg. cit. vorliegen noch die geltend gemachten Vorsteuern anzuerkennen sind. Soweit in den angefochtenen Bescheiden Umsatzsteuer gemäß § 19 Abs. 1 UStG iVm § 11 Abs. 14 leg.cit. festgesetzt wurde (gesonderte Ausweisung eines Steuerbetrages in einer Rechnung) war diese Festsetzung rechtens und bleibt daher aufrecht. B. Körperschaftsteuer Wie obig unter Pkt. A. dargelegt wurde, geht das BFG im Beschwerdefall davon aus, dass die Appartementbenutzung unentgeltlich erfolgte. Die Frage, ob die Bf. im Inland im Streitzeitraum Einkünfte aus der Vermietung von Appartements erzielt hat, war daher zu verneinen. III. Zulässigkeit einer (ordentlichen) Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Bei der Beurteilung, ob die Wiederaufnahme des Umsatzsteuerverfahrens 2009 rechtmäßig war, ob die Bf. im Streitzeitraum im Inland unternehmerisch tätig war und ob sie Einkünfte aus der Vermietung von Appartements erzielt hat, folgt das BFG der zitierten höchstgerichtlichen Judikatur. Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung wurden daher nicht berührt, weshalb eine (ordentliche) Revision nicht zulässig ist. Gesamthaft war somit spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 16. Mai 2017