BFG RV/7103981/2016

Aus dem aufhebenden Erkenntnis des VwGH folgt implizit, dass in der angefochtenen Berufungsentscheidung die Liebhabereibeurteilung zutreffend erfolgt ist und eine steuerpflichtige Einkunftsquelle vorliegt (siehe dazu die o.a. Ausführungen unter „Liebhabereibeurteilung durch den UFS“). In der Amtsbeschwerde wurde die Rechtswidrigkeit der Liebhabereibeurteilung vorgebracht und im aufhebenden Erkenntnis hat der VwGH dazu keine Aussage getroffen. Da der VwGH im Erkenntnis auch Punkt beanstandete, die im Verfahren überhaupt nicht in Streit standen und daher auch in der Berufungsentscheidung darauf nicht näher eingegangen worden ist und ebenso in der Amtsbeschwerde nicht vorgebracht wurden, ist aus dem Schweigen zur Frage der Liebhaberei zu schließen, dass diese Beurteilung des UFS im Einklang mit der Rechtsprechung des VwGH erfolgt ist und diesbezüglich keine Rechtswidrigkeit festzustellen war. Der VwGH bestätigt in dem aufhebenden Erkenntnis auch implizit die Richtigkeit der Beurteilung des erwiesenen Veranlassungszusammenhanges der erklärten Vorwerbungskosten mit den späteren Einkünften gemäß § 29 Z. 1 EStG für die Veranlagungsjahre 2004 bis 2010. Die diesbezüglichen Ausführungen des VwGH zur inhaltlichen Rechtswidrigkeit bezogen sich ausdrücklich nur auf die Jahre 2001 bis 2003, in denen auf Grund der Geltung der alten Rechtslage des § 29 Z. 1 EStG in einer prospektiven Sicht noch die Möglichkeit einer unversteuerten Rentenablöse bestanden hat. Durch die Novellierung des § 29 Z. 1 EStG ist diese Möglichkeit – soweit nicht vom Stpfl. durch Willenserklärung die Weitergeltung der alten Rechtslage bewirkt wurde – weggefallen. Seit 1.1.2004 war daher beim Bf. jede Form eines Entgeltes für die Abtretung oder sonstige Übertragung der Rentenforderung oder für eine Ablöse oder Kündigung der Rende, so wie der laufende Rentenbezug, steuerpflichtig. Aus diesem Umstand ist zu schließen, dass ab dem Veranlagungsjahren 2004 auf Grund der Gesetzesänderung und der Nichtausübung der Optionsmöglichkeit in die alte Rechtslage – auch das Erkenntnis auf der Rechtsauffassung basiert, dass in diesen Veranlagungszeiträumen der Veranlassungszusammenhang zwischen den Vorwerbungskosten und sonstigen Einkünften – auch bei Anwendung eines besonders strengen Maßstabes - eindeutig erwiesen ist. Die vom Bf. in den Streitjahren 2004 bis 2010 erklärten vorweggenommenen Werbungskosten waren daher in Berücksichtigung der Rechtsauffassung des VwGH anzuerkennen. 4. Anschaffungsnebenkosten für den Erwerb des Rentenstammrechtes Der VwGH rügt, dass die belangte Behörde es unterlassen habe zu prüfen, ob und inwieweit einzelne als Werbungskosten geltend gemachte Ausgaben, wie insbesondere Versicherungs- und Kreditvermittlungshonorare nicht als Anschaffungskosten zum Erwerb des Rentenstammrechtes „aktivierungspflichtig“ sind, sodass auch insoweit vorerst kein Werbungskostenabzug möglich wäre. Nach einhelliger Lehre und Rechtsprechung stellt ein Rentenstammrecht ein nicht abnutzbares Wirtschaftsgut dar und ist deshalb schon aus seinem Wesen heraus einer Absetzung für Abnutzung nicht zugänglich (UFS, RV/0264-F/2002 mit Hinweis auf Stoll, Rentenbesteuerung, Tz. 1103 und 11.08 und die dort zitierte Judikatur und Literatur). Die Anschaffungskosten einschließlich der Anschaffungsnebenkosten für den Erwerb des Rentenstammrechts bilden also den Wert der Gegenleistung für die Rente. Sobald und soweit die wiederkehrenden Bezüge gänzliche und teilweise Abfindungen im Sinne des § 29 Z. 1 EStG die Anschaffungskosten für die Rente übersteigen, sind sie steuerpflichtig. Das FA weist in diesem Zusammenhang auf die EStR 2002, Tz. 2187, wonach Finanzierungsaufwendungen nicht aktivierungspflichtig sind. Dazu gehören auch die Vermittlungsspesen für eine Fremdfinanzierung. Die im aufhebenden Erkenntis als möglichen Verfahrensfehler angesprochene Frage der Anschaffungskosten der Rentenversicherung ist daher im Streitzeitraum nur für die Liebhabereibeurteilung von Entscheidungsrelevanz. Aus dem Steuerakt geht zweifelsfrei hervor, dass vom Bf. im Veranlagungsjahr 2001 eine Vermittlungsgebühr für den Kredit zum Erwerb der Rentenversicherung von € 6.324,93 (ATS 87.033) und eine Vermittlungsgebühr für den Erwerb der Rentenversicherung von € 4.723,87 (ATS 65.002) bezahlt worden ist. Andere als Werbungskosten geltend gemachte Ausgaben, die unter dem Gesichtspunkt von Anschaffungskosten der Rente zu prüfen wären liegen im gesamten Streitzeitraum – übereinstimmend mit der Auffassung beider Verfahrensparteien - nicht vor. Das Finanzamt gelangte auf Grund seiner Berechnungen zu dem Ergebnis, dass nach 35 Jahren aus der Rente ein Gesamtüberschuss erzielt werde. Auch im fortgesetzten Verfahren wurde von der Abgabenbehörde weder eine neue Berechnung vorgelegt noch erklärt, dass diese ihre Prognoserechnung, auf der die Einkommensteuerbescheide 2001 bis 2010 gestützt sind, nicht zutreffend wäre. Selbst wenn man die vom VwGH angesprochenen möglicherweise noch bestehenden Anschaffungsnebenkosten hinzurechnen würde, käme es bei einer garantierten Mindestpension von jährlich € 7.020 (ohne Berücksichtigung des variablen Zinsgewinnanteils) innerhalb der garantierten Rentenlaufzeit zu einem positiven Gesamtergebnis. Der Umstand, dass durch die Fremdfinanzierung des Rentenerwerbes der Gesamtüberschuss – entsprechend der vom FA angestellten Prognoserechnung im 35. Jahr oder unter Berücksichtigung von Vermittlungsgebühren als Anschaffungsnebenkosten erst im 36. Allenfalls 37. Jahr eintritt, ändert nichts am sicheren Ergebnis, dass eine positive Einkunftsquelle gemäß § 29 Z. 1 EStG vorliegt. Im aufhebenden Erkenntnis nimmt der VwGH Bezug zu seinem Erkenntnis vom 21.04.2005, 2004/15/0155. Dieses Erkenntnis hatte die Beurteilung der Anschaffungsnebenkosten bei fremdfinanzierten Rentenversicherung hinsichtlich der Versicherungssteuer zum Gegenstand. Im angefochtenen Bescheid wurden vom FA und der belangten Behörde die mit der Finanzierung und Vermittlung des Erwerbes der Rentenversicherung zusammenhängenden Ausgaben, wie insbesondere Versicherungs- und Kreditvermittlungsgebühren als Werbungskosten qualifiziert. Lediglich die Versicherungssteuer zählte nach ihrer Rechtsaufassung nicht zu den Werbungskosten, weil sie Bestandteil der Versicherungsprämie – und somit Teil der für den Rentenerwerb erbrachten Gegenleistung – ist. Der VwGH hat in seinem Erkenntnis (21.4.2005, 2004/15/0155) diese Rechtsauffassung, die auch der herrschenden Meinung entspricht, implizit bestätigt. Des Weiteren äußert sich der VwGH in dem Erkenntnis vom 19.03.2013, 2010/15/0141, auf das im aufhebenden Erkenntnis wegen der gleichen Sachlage ausdrücklich Bezug genommen wird, dazu wie folgt: „Für die Frage, ob der zwischen einer Lebensversicherungsgesellschaft und ihrem Kunden abgeschlossene Rentenversicherungsvertrag eine Gegenleistungsrente zum Inhalt hat oder eine steuerlich irrelevante Rente, die bei der Versicherung zu steuerlich nicht abzugsfähigen Aufwendungen führt, kann allerdings nur insoweit auf die vom Kunden zu erbringenden Leistungen abgestellt werden, als sie (zumindest mittelbar) in das Vermögen der Versicherung eingehen. Ob eine zwischen dem Kunden und der Versicherung abgeschlossene Rentenvereinbarung zu steuerlich relevanten oder nicht relevanten Rentenleistungen (§ 20 Abs. 1 Z 4 EStG 1988) führt, kann nicht von ergänzenden, außerhalb der Ingerenz der Versicherung liegenden Vereinbarungen des Kunden mit Dritten abhängen.“ Aus dieser Rechtsanschauung folgt für die Ermittlung des Wertes der Gegenleistung der Rente (also der Anschaffungskosten), dass nur auf jene Zahlungen, bzw. Leistungen abzustellen ist, die der Kunde für den Erwerb der Rente (zumindest mittelbar) an die Versicherungsgesellschaft zu leisten hat (also in ihr Vermögen eingehen). Das BFG folgt dieser Rechtsauffassung. Die vom Bf. an Dritte bezahlte Vermittlungsgebühren sind keine Anschaffungsnebenkosten für den Rentenerwerb, weil diese Ausgaben vom Bf. nicht aufgewendet werden mussten, um das vom der V. W. AG um € 196.514 inklusive der Versicherungssteuer erworbene Rentenstammrecht in seine wirtschaftliche Verfügungsmacht zu überführen. Die beiden Parteien sind daher zu Recht von Anschaffungskosten für den Erwerb des Rentenstammrechtes in Höhe von € 196.514,47 ausgegangen (in der ergänzenden Bescheidbegründung v. 28.12.2010 und der Berufung v. 10.3.2011, S 4 Pkt. 1.). 5. Prüfung des Werbungskosteneigenschaft der erklärten Ausgaben gemäß § 16 EStG i.V.m. § 29 Z. 1 EStG Aus den Unterlagen des vorgelegten Steueraktes geht hervor, dass in den Überschussrechnungen betreffend die sonstigen Einkünfte als Werbungskosten nur solche Ausgaben geltend gemacht wurden, die in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Anschaffung der Versicherungsrente standen. Sämtliche Ausgaben, die durch den Erwerb des steuerlich unbeachtlichen Tilgungsträger veranlasst waren, wurden vom Bf. nicht in die Überschussrechnung aufgenommen. Auf Grund der detaillierten Aufgliederung der Überschussrechnung und der verständlichen Bezeichnung der einzelnen Ausgabenposten und der dazu weitgehend vollständig angeschlossenen Belege, ist dieser Umstand mit hinreichender Sicherheit erwiesen worden. Die Amtspartei hat in der mündlichen Verhandlung ausdrücklich erklärt, dass sie auf Grund ihrer Ermittlungen und der im Steuerakt einliegenden Nachweise zu der Überzeugung gelangt sei, dass keine Ausgaben, die ihre Ursache im erworbenen Tilgungsträger haben, vom Bf. als Werbungskosten gemäß § 29 Z. 1 EStG erklärt worden sind. Das Bundesfinanzgericht gelangt zum gleichen Beweisergebnis. Bei den erklärten Ausgaben handelt es sich daher um Werbungskosten, die durch die sonstigen Einkünfte gemäß § 29 Z. 1 EStG veranlasst worden sind. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zulässigkeit der Revision Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art. 133 Abs. 4 B-VG). Im fortgesetzten Verfahren wurde die Rechtsfrage des erwiesenen Veranlassungszusammenhanges entsprechend der einhelligen Rechtsprechung des VwGH (29.6.2016, 2013/15/0307, 19.3.2013, 2010/15/0141 und 21.4.2005, 2004/15/0155) gelöst. Daher war in den Streitjahren 2001 bis 2004 keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung zu behandeln. Zu der in den Veranlagungsjahren 2004 bis 2010 zu lösenden Rechtsfrage, auf welchen Beobachtungszeitraum bei der Liebhabereiprüfung einer von Todes wegen auf einen anderen Begünstigten übergehenden Rentenversicherung mit garantierter Mindestlaufzeit abzustellen ist - die statistische Lebenserwartung des Begünstigten oder jene der jüngeren zweitbegünstigten Ehegattin oder die garantierte Mindestlaufzeit (41 Jahre) – liegt keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vor. Aus diesem Grunde war die Revision betreffend den Abspruch über die Veranlagungsjahre 2004 bis 2010 zuzulassen. Wien, am 19. Oktober 2016