BFG RV/2100679/2016

– Die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die von einer Kapitalgesellschaft an wesentlich Beteiligte für ihre sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs. 2) aufweisende Beschäftigung gewährt werden. Eine Person ist dann wesentlich beteiligt, wenn ihr Anteil am Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft mehr als 25% beträgt. Die Beteiligung durch Vermittlung eines Treuhänders oder einer Gesellschaft steht einer unmittelbaren Beteiligung gleich. Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit sind auch die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die für eine ehemalige Tätigkeit einer Person gewährt werden, die in einem Zeitraum von zehn Jahren vor Beendigung ihrer Tätigkeit durch mehr als die Hälfte des Zeitraumes ihrer Tätigkeit wesentlich beteiligt war. Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit sind weiters Zuwendungen von Privatstiftungen im Sinne des § 4 Abs. 11, soweit sie als Bezüge und Vorteile aus einer bestehenden oder früheren Beschäftigung (Tätigkeit) anzusehen sind. ( …) § 138 Bundesabgabenordnung (BAO) (1) Auf Verlangen der Abgabenbehörde haben die Abgabepflichtigen und die diesen im § 140 gleichgestellten Personen in Erfüllung ihrer Offenlegungspflicht (§ 119) zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt ihrer Anbringen zu erläutern und zu ergänzen sowie dessen Richtigkeit zu beweisen. Kann ihnen ein Beweis nach den Umständen nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung. (…) § 184 BAO (1) Soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. (2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind. (3) Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. § 205 BAO (1) Differenzbeträge an Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, die sich aus Abgabenbescheiden unter Außerachtlassung von Anzahlungen (Abs. 3), nach Gegenüberstellung mit Vorauszahlungen oder mit der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben, sind für den Zeitraum ab 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Bescheide zu verzinsen (Anspruchszinsen). (…) Das BFG hat erwogen Kommen in einem abgeschlossenen Verfahren Tatsachen oder Beweismittel neu hervor und würde die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeiführen so ist das Finanzamt gem. § 302 BAO berechtigt, das Verfahren wieder aufzunehmen. Im Beschwerdefall hat das Finanzamt die Wiederaufnahme mit diversen Aufzeichnungsmängeln, negativen Deckungsbeiträgen, nicht erfassten Einnahmen, Buchungen ohne belegmäßigen Nachweis (Schadensfall Automaten) sowie dem fehlenden beruflichen Zusammenhang des Fahrzeugs Quadzilla begründet. Der Bf. konnte dem nicht substantiiert entgegentreten. Die Anfechtung gründet sich viel mehr auf die behaupteten Rechtswidrigkeiten der neu ergangenen Sachbescheide. Die angeführten Feststellungen führen auch in diesem Verfahren zu einem anders lautenden Bescheid (siehe im Folgenden) weshalb die Wiederaufnahme zu Recht erfolgte. Zu den einzelnen Feststellungen hat das BFG erwogen: 1. Konsulentenhonorare a) Einkünftequalifikation: Gem. § 22 Abs 1 Z 2 EStG 1988 zählen nur die Vergütungen zu den Einkünften aus selbständiger Arbeit, die an wesentlich Beteiligte für ihre „sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweisende Beschäftigung“ gewährt werden. Das Finanzamt hat nicht festgestellt, dass der Bf. tatsächlich in Art eines Dienstnehmers beschäftigt war. Dem schriftlich vorliegenden Konsulentenvertrag ist demgegenüber eine selbständige Betätigung zu entnehmen. Die erzielten Einkünfte zählen daher ungeachtet des Beteiligungsausmaßes zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb. b) Höhe der Einkünfte: Der Bf. hat im Verfahren eingeräumt, dass ihm in den Jahren 2010 brutto 28.800 Euro und 2011 brutto 36.000 Euro zugeflossen sind. Dieser Zufluss führt zu Betriebseinnahmen von 24.000 Euro bzw. 30.000 Euro und steuerbaren Umsätzen in derselben Höhe. Zusätzlich zu dem Barentgelt wurde dem Bf. das auch private Nutzungsrecht an einem PKW eingeräumt. Dieses Nutzungsrecht stellt einen Sachwert dar, der ebenfalls für die Tätigkeit des Bf. geleistet wird. Soweit das Finanzamt die Nutzungsmöglichkeit mit den Sachbezugswerten angesetzt hat, ist der Bf. diesem Wertansatz nicht entgegen getreten. Zusätzlich zu den bar überwiesenen Beträgen sind daher in den Jahren 2010, 2011 und 2012 jeweils Betriebseinnahmen von 6.000 Euro und steuerbare Umsätzen in derselben Höhe anzusetzen. 2. Gastronomieumsätze Wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder wenn die Aufzeichnungen solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen, ist die Abgabenbehörde gem. § 184 BAO berechtigt, die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen. Im Beschwerdefall wurde der Wareneinsatz einer für Gastronomiebetriebe essentiellen Produktgruppe, nämlich dem Kaffee (die vom Bf. betriebenen Lokale nennen sich lt BP-Bericht „Spielcafes“), überhaupt nicht aufgezeichnet. Bereits dieser Umstand macht es für das Finanzamt unmöglich, die Richtigkeit der erklärten Umsätze zu überprüfen. Außerdem schwankt der Rohaufschlag so stark (nämlich zwischen 240% und 650%), dass Zweifel an der Richtigkeit der Aufzeichnungen evident sind. Der Bf. konnte dazu keine ausreichende Aufklärung geben: An Spieler wurden lt. Angaben in der mündlichen Verhandlung nämlich nur alkoholfreie Getränke, zu denen Kaffee gehört, gratis abgegeben. Darüber gibt es jedoch keine Aufzeichnungen. Alkoholische Getränke mussten hingegen bezahlt werden weshalb die Gratis-Abgabe nur einen durchschnittlich niedrigeren Rohaufschlag, nicht jedoch einen stark schwankenden Rohaufschlag zu erklären vermag. Das Finanzamt war daher berechtigt, den Umsatz zu schätzen. Die Zuschätzung des Finanzamtes in Form von 20 Getränke/Tag wurde auf Befragen als eine Art „Sicherheitszuschlag“ begründet. Die Abgabenbehörde ist bei der Wahl der Schätzmethoden grundsätzlich frei (zB VwGH 21.12.2010, 2009/15/0006). Es ist jedoch die Methode zu wählen, die dem Ziel, die wahren Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, am nächsten kommt (vgl Ritz, BAO, § 184 Tz 12 und die dort angeführte Judikatur des VwGH). Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages gehört zu den Elementen einer Schätzung und geht davon aus, dass nicht nur nachgewiesenermaßen nicht verbuchte Vorgänge (im Beschwerdefall der Einkauf von Kaffee), sondern auch andere Vorgänge nicht erfasst wurden. Insoweit ist diese Schätzmethode im Beschwerdefall geeignet, die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen. Das BFG hat in vergleichbaren Fällen Sicherheitszuschläge im Ausmaß von 30% (BFG 16.02.2016, RV/1100312/2014) und sogar 50% (BFG 12.06.2014, RV/7100739/2011) als angemessen beurteilt. In Hinblick darauf, dass zwar diverse Aufzeichnungsmängel vorliegen, der Wareneinkauf aber mit Ausnahme des Kaffees grundsätzlich erfasst wurde, erachtet es das BFG als angemessen, in den Jahren 2010, 2011 und 2012 einen Sicherheitszuschlag im Ausmaß von 10% der erklärten Getränkeumsätze zu verhängen (vgl. BFG 5.10.2015, RV/7103292/2014 in dem ein Sicherheitszuschlag von 10% bis 15% verhängt wurde). Die mit 20% MwSt zu versteuernden Umsätze erhöhen sich um denselben Betrag. Tabelle: erklärte Umsätze, Zuschätzung | Jahr | erklärte Umsätze | Zuschätzung iHv 10% (gerundet) | 2010 | 94.733,25 | 9.475 Euro | 2011 | 54.307,34 | 5.430 Euro | 2012 | 35.428,93 | 3.540 Euro 3. Glücksspielumsätze Fest steht, dass in den Lokalen des Bf. Spielautomaten der Firma „AutomatenGmbH“ aufgestellt waren, die auch über die dafür notwendige Lizenz verfügt. Die Abrechnung zwischen dem Bf. und der „AutomatenGmbH“ konnte den Ausführungen des steuerlichen Vertreters zufolge durch das im Automaten angebrachte Zählwerk kontrolliert werden. Das Lokal in A wurde aktenkundig verpachtet. Gegenteilige Feststellungen, die über Mutmaßungen hinausgehen, konnten vom Finanzamt nicht getroffen werden. Selbst wenn der Bf. bei seinen Aufzeichnungen offenkundig sorglos war (keine schriftliche Vereinbarung, Abrechnung auf „Vertrauensbasis“, Verwendung falscher Stempel etc.) sind keine konkreten Anhaltspunkte gegeben, die auf eine Nichterfassung von Umsätzen schließen lassen. Es kommt zu keiner Hinzurechnung von Glücksspielumsätzen. 4. Betriebsaufgabe Spielsalon, B Der Bf. hat im Jahr 2012 seinen Spielsalon in B an einen ehemaligen Mitarbeiter übergeben und dafür laut seinen Erklärungen kein Entgelt erhalten. Tatsächlich setzt sich der Buchwertabgang aus baulichen Veränderungen zusammen. Es entspricht den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass ein Pächter eines nicht besonders gut gehenden Lokales nicht bereit ist, hohe Ablösen zu zahlen. Bedenkt man weiters, dass der neue Pächter nur bauliche Adaptionen übernehmen konnte, die für ihn (anders als beispielsweise die Übernahme von Waren) keine Kostenersparnis bedeuteten, so ist das Vorbringen des Bf., er habe keine Ablöse erhalten, glaubhaft. Es kommt zu keiner Zuschätzung. 5. „Cafe“ in E Der Bf. ist seinem „alten Freund W.“ offenbar mit Rat und Tat beim Aufstellen der Automaten zur Seite gestanden. Tatsächlich hat er jedoch keine Berechtigung, an diesem Standort Automaten zu betreiben. Eine Zurechnung von Glückspielumsätzen ist mangels Eigentümerschaft nicht möglich. 6. Schadensfall Automaten Der Bf. möchte den nicht unwesentlichen Betrag von 33.316,67 Euro als Schadensfall geltend machen, ohne irgendeinen Nachweis erbringen zu können. Der Bf. ist jedoch gem. § 138 BAO auf Verlangen der Abgabenbehörde verpflichtet, die Richtigkeit seiner Behauptungen zu beweisen. Kann ihnen ein Beweis nach den Umständen nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung. Einem Unternehmer ist es jedenfalls zumutbar, die Auszahlung von über 30.000 Euro zu dokumentieren. Der „Schadensfall“ bleibt somit auf der Behauptungsebene und kann von den Einnahmen nicht in Abzug gebracht werden. 7. Anschaffung Quadzilla 2012 Der Bf. konnte im Verfahren die betriebliche Verwendung des Fahrzeugs nicht nachweisen: Zunächst gab er an, den Quadzilla zu Werbezwecken zu nutzen. Nachdem das Finanzamt festgestellt hat, dass ein Werbeeffekt damit nicht erzielbar ist, behauptete der Bf. in der mündlichen Verhandlung, dass sich der Quadzilla zum Transport, Schneeräumung u.a. gewerblichen Tätigkeiten nutzen lasse. Dem widerspricht der Umstand, dass das Fahrzeug im Winter in einer Garage untergeracht war und nicht im Freien genutzt wurde. Insgesamt ist es dem Bf. nicht gelungen, die betriebliche Veranlassung nachzuweisen. Ein Abzug der AfA ist daher nicht möglich. 8. Anspruchszinsen : Gemäß § 205 Abs. 1 BAO sind Differenzbeträge an Einkommensteuer, die sich aus Abgabenbescheiden unter Außerachtlassung von Anzahlungen (Abs. 3), nach Gegenüberstellung mit Vorauszahlungen oder mit der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben, für den Zeitraum ab 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe dieses Bescheides zu verzinsen (Anspruchszinsen). Mit anderen Worten: Verzinst wird die Differenz von Einkommensteuer, die sich aus dem rechtswirksam erlassenen Jahresbescheid ergibt und entrichteten Vorauszahlungen (einschließlich Anzahlungen gem. § 205 Abs 3 BAO) bzw. bisher rechtswirksam festgesetzten Abgabenbeträgen. Anspruchszinsenbescheide sind damit an die Höhe der im Bescheidspruch der entsprechenden Einkommensteuerbescheide ausgewiesenen Nachforderungen gebunden. Zinsenbescheide setzen jedoch nicht die materielle Richtigkeit des Stammabgabenbescheides, wohl aber einen solchen rechtswirksam erlassenen Bescheid voraus. Daher sind Anspruchszinsenbescheide auch nicht mit der Begründung anfechtbar, der Stammabgabenbescheid bzw. ein abgeänderter Bescheid wäre rechtswidrig. Aus der Konzeption des § 205 BAO folgt allerdings auch, dass jede Gutschrift gegebenenfalls einen weiteren Anspruchszinsenbescheid auslöst. Damit wird der Abänderung der ebenfalls angefochtenen Einkommensteuerbescheide aus der Sicht der Anspruchsverzinsung dadurch Rechnung getragen, dass im Zuge dieser Entscheidung von Amts wegen an den Spruch des Erkenntnisses gebundene (Gutschrifts-)Zinsenbescheide ergehen (vgl.Ritz, BAO, § 205 Tz 35). Diese Vorgangsweise ist auch den parlamentarischen Materialien zur Schaffung der Bestimmung des § 205 BAO zu entnehmen (siehe Erläuternde Bemerkungen RV 311 BlgNR 21. GP zu Art. 27 Z 8). Die betragsmäßige Darstellung und die steuerlichen Folgen sind den Berechnungsblättern zu entnehmen bei denen auch der Verlustvortag berücksichtigt wurde. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Graz, am 5. Oktober 2016