BFG RV/7101232/2012

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag.Dr. Hedwig Bavenek-Weber in der Beschwerdesache ****Bf.+ADRESSE**** vertreten durch Mag.Dr. Angelika Tupy, Mag.Dr. Andreas Schuster, Rechtsanwälte, Währinger Straße 18, 1090 Wien 1. gegen sechs Bescheide gemäß § 201 BAO vom 16. März 2012 für die Monate Mai 2011 (RV/7101232/2012), Juni 2011 (RV/7101233/2012), Juli 2011 (RV/7101234/2012), August 2011 (RV/7101235/2012), September 2011 (RV/7101236/2012) und Oktober 2011 (RV/7101237/2012), 2. gegen vier Bescheide gemäß § 201 BAO vom 11. Mai 2012 für die Monate November 2011 (RV/7101758/2012), Dezember 2011 (RV/7101757/2012), Jänner 2012 (RV/7101756/2012) und Februar 2012 (RV/7101749/2012) und 3. gegen vier Bescheide gemäß § 201 BAO vom 1. Oktober 2012 für die Monate März 2012, April 2012, Mai 2012 und Juni 2012 (alle RV/7103472/2012), alle StNr ****x1**** des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel betreffend Glücksspielabgaben gemäß §§ 57 Abs. 1 GSpG (Kartenpokerspiel) zu Recht erkannt: Die Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen. Die 14 Bescheide gemäß § 201 BAO bleiben aufrecht. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. Entscheidungsgründe Streitpunkte Ist § 57 GSpG verfassungswidrig, weil die Glücksspielabgaben über den Begriff „Ausspielungen“ und „Unternehmer“ iSd §§ 1 und 2 GSpG das Kartenpokerspiel besteuern, das nach Ansicht der Bf. ein Geschicklichkeits- und kein Glücksspiel ist? Verstößt die Glücksspielabgabe gegen weitere Grundrechte, weil sie Konzessionären und Bewilligungsinhabern nicht auferlegt wird? Der gegenständliche Fall betrifft die Rechtslage Glücksspielabgaben vom 1.5.2011 bis 30.6.2012. Hinsichtlich der Monate 1.1.2011 bis 30.4.2011 wurde das Rechtsmittelverfahren mit BFG 18.12.2014, RV/7103332/2011 entschieden, der Verfassungsgerichtshof lehnte die Behandlung der Beschwerde ab (VfGH 19.2.2015, E 293/2015) und trat die Beschwerde wegen erhobener Revision an den Verwaltungsgerichtshof ab. Bemerkt wird, dass die Rechtsmittelverfahren der Beschwerdeführerin (Bf.) betreffend Glücksspielabgaben für die Monate 5/2011 bis 6/2012 vom Unabhängigen Finanzsenat auf das Bundesfinanzgericht übergegangen sind. Die entsprechende Gesetzesstelle lautet: „§ 323 Abs. 38 BAO: Die am 31. Dezember 2013 bei dem unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge sind vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht..... „§ 323 Abs. 39 BAO: Soweit zum 31. Dezember 2013 eine Befugnis zur geschäftsmäßigen Vertretung im Abgabenverfahren vor den Abgabenbehörden zweiter Instanz besteht, ist diese auch im Beschwerdeverfahren vor den Verwaltungsgerichten gegeben.“ Überblick: I. Verfahren 1. Glücksspielabgabenselbstberechnung, Anträge gemäß § 201 BAO und Außenprüfungen 2. Glücksspielabgabenbescheide gemäß § 201 BAO und Berufung/Beschwerde 2.1. Die Glücksspielabgabe setze das Vorliegen eines Glücksspieles voraus 2.1.1. Poker sei deutlich mehr als die Hälfte Geschicklichkeitsspiel (arg. „vorwiegend“) 2.1.2. Interpretation von Univ. Prof. Dr. Günther Winkler, Institut für Staats- und Verwaltungsrecht Wien 2.1.3. Der Geschicklichkeitscharakter von Pokerspielen manifestiere sich auch bei verschiedenen Pokerturnieren und Pokermeisterschaften 2.1.4. Die Spiele der Bf. waren bereits Gegenstand von verwaltungsgerichtlichen Verfahren 2.1.5. Internationale Studien 2.1.6. Poker sei ohne ein Gutachten einzuholen oder zwischen verschiedenen Spielarten zu unterscheiden zum Glücksspiel erklärt worden, das unter das Monopol fällt. 2.2. § 57 GSpG sei auf gewerbliche, bereits bestehende Pokerkartencasinos nicht anzuwenden (neuer Unternehmerbegriff gemäß § 2 Abs. 2 GSpG) 2.3. Die Verfassungswidrigkeit der Einbeziehung von Poker als Geschicklichkeitsspiel in das Glücksspielmonopol erfasse durch den Begriff „Ausspielung“ auch die Glücksspielabgaben 2.3.1. Die Erweiterung des Glücksspielmonopols auf Geschicklichkeitsspiele begründe die Kompetenzverletzung 2.3.2. Das Kartenpokerspiel sei keine Ausspielung iSd §§ 6 bis 12b GSpG, würde aber im Fall der Konzession der Spielbankabgabe unterzogen, obwohl es keinen Bankhalter gäbe 2.3.3. Da die Glücksspielabgabe an die Ausspielung anknüpft, verstoße sie gegen den Gleichheitsgrundsatz und die Freiheit der Erwerbstätigkeit 3. Stellungnahme des Finanzamtes im Vorlagebericht II. Rechtliche Beurteilung 4. Gesetzliche Grundlagen 5. Sachverhalt 6. Von den Rechtsgeschäftsgebühren zu den Glücksspielabgaben 6.1. Vorgeschichte - Rechtsgeschäftsgebührenpflicht des Kartenpokerspiels in der Rechtsprechung 6.2. Die Glücksspielnovellen 2010 formulierten Poker und seine Spielvarianten gemäß § 1 Abs. 2 GSpG als Glücksspiel 6.3. Die Glücksspielabgaben als Nachfolger der Rechtsgeschäftsgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG 6.4. Aufhebung des § 22 GSpG (Spielbank in Form eines Pokersalons) durch das StRefG 2015/16, BGBl. I 2015/118 7. Der Einwand der Verfassungswidrigkeit der Glücksspielabgabe wegen Einbeziehung von Poker in das Glücksspielgesetz in Gegenüberstellung zur jüngsten Judikatur der Höchstgerichte in Bezug auf das Glücksspielmonopol (Unionsrecht/Inländerdiskriminierung) 7.1. Die Vorgaben des EuGH – allgemein 7.2. Ordnungspolitischer Teil des Glücksspielgesetzes: der Standort des österreichischen Glücksspielmonopols im Unionsrecht 7.2.1. Literatur 7.2.2. VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 7.2.3. Beschluss des OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16m ua. 7.3. Abgabenrechtlicher Teil des Glücksspielgesetzes – Glücksspielabgaben 7.3.1. Poker als Ausspielung gemäß § 2 Abs. 1 GSpG iVm § 57 GSpG 7.3.2. Unterschied Ausspielung (z.B. Poker) und Auslobung gemäß § 860 ABGB 7.3.3. Unternehmer gemäß § 2 Abs. 2 iVm § 57 GSpG und Steuerschuldnerschaft gemäß § 59 GSpG bei der Veranstaltung von Kartenpokerspielen 7.3.4. Die Beschlüsse des Verfassungsgerichtshofes zu den Glücksspielabgaben 7.3.5. Präjudizialität infolge der mittelbaren Durchgriffsmöglichkeit der § 57 Abs. 2 letzter Satz GSpG, § 57 Abs. 4 GSpG und § 57 Abs. 6 GSpG 7.4. Das österreichische Glücksspielmonopol/Konzessionssystem aus Sicht der Gebühren und Verkehrsteuern 7.4.1. Die Glücksspielabgaben knüpfen an ordnungspolitische Definitionen an, ohne dadurch den Charakter von Rechtsverkehrsteuern zu verlieren 7.4.2. Verhältnis der Konzessions- und Spielbankabgabe und Glücksspielabgaben zu den Rechtsverkehrsteuern 7.4.3. Konzessions- und Spielbankabgabe und Glücksspielabgaben ohne § 3 GSpG 8. Keine Ausweitung des verfassungsrechtlichen Kompetenztatbestandes „Glücksspielmonopol“ durch die Nennung von Poker in § 1 Abs. 2 GSpG 9. Kein Konnex des § 60 Abs. 24 GSpG zu den Glücksspielabgaben 10. Zusammenfassung 11. Schlussfolgerungen 12. Zulässigkeit der Revision I. Verfahren 1. Glücksspielabgabenselbstberechnung, Anträge gemäß § 201 BAO und Außenprüfung Mit Schreiben vom 17.6.2011 erstattete die Bf. dem Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel (in der Folge: Finanzamt) eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV und schloss Buchungsnachweise an. Die Glücksspielabrechnungen umfassen alle Standorte der Bf. Die Glücksspielabgabe für Mai 2011 betrage für Pokerturniere gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 635.768,00 Euro x 16% =101.722,88; für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 22,020.028,46 Euro x 16% = 3,523.204,55 Euro. Die Bf. stellte den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen mit folgender Begründung: Gemäß § 57 Abs. 1 GSpG würden die Einsätze der Spieler die Bemessungsgrundlage für die Abgabe darstellen. Da für die Umsatz- bzw. Gewinnermittlung des Unternehmens die Einsätze der Spieler nicht relevant seien, seien im Unternehmen keine diesbezüglichen Grund- und Hilfsaufzeichnungen vorhanden. Die Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe sei aufgrund von eigenen und internationalen Erfahrungswerten, wonach das Tischgeld (Rake) 3,5% des Einsatzes der Spieler betrage, geschätzt worden. Die Bf. sei ein Gewerbebetrieb mit mehreren Betriebsstätten in Österreich und halte Gewerbeberechtigungen zur Ausübung des Gastgewerbes sowie zur Durchführung erlaubter Kartenspiele ohne Bankhalter. In den Räumlichkeiten der Bf. können Besucher Karten spielen (überwiegend Poker) und gleichzeitig Speisen und Getränke konsumieren. Die Bf. stelle dazu im Rahmen der Gewerbeberechtigung gegen angemessenes Entgelt („Tischgeld“) räumlich gebundene Sachleistungen sowie personelle Dienstleistungen zur Verfügung. Die Bf. sei an diesen Spielen nicht beteiligt, sie habe nie Gewahrsam am Pot und trete auch nicht als Bankhalter auf. Sie sei finanziell nicht am Kartenspiel der Spielergruppen beteiligt und habe auch keinen Anteil am Spielgewinn oder den Einsätzen. Die Bf. beziehe ihren Umsatz zum überwiegenden Teil aus ihrem Speisen – und Getränkeangebot, zu einem kleinen Teil aus dem entgeltlichen Zurverfügungstellen von Sachmitteln und Dienstleistungen, aber in keinem Fall aus den Spielumsätzen oder den Einsätzen und könne daraus weder eigenen Umsatz noch eigenen Gewinn erzielen. Das bedeute faktisch, dass die geschätzte Abgabenschuld für die Bf. letztendlich ruinös sei. Auf dieser Grundlage argumentiere die Bf., dass sie gar nicht unter § 57 ff GSpG falle: - Die Bf. sei gemäß § 60 Abs. 24 GSpG vom Glücksspielgesetz ausgenommen, denn die Übergangsregelung des § 60 Abs. 24 GSpG besage, dass § 2 GSpG dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel nicht entgegenstehe, sofern der Betrieb bereits auf Grund der Rechtslage zum 1.1.2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15.3.2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt sei, was für die Bf. zutreffe. Diese Regelung sei so zu verstehen, dass die Bf. jedenfalls bis zum 31.12.2012 bzw. bis zum eventuellen Erhalt einer Pokerlizenz nach § 22 GSpG gänzlich vom Anwendungsbereich des Glücksspielgesetzes ausgenommen sei, was auch die Glücksspielabgaben gemäß §§ 57 ff GSpG mit einschlösse. Durch die Verpflichtung zur Leistung der Glücksspielabgaben würde die Bf. wirtschaftlich vernichtet, weswegen die Übergangsbestimmung verfassungskonform auszulegen sei. - Die Bf. sei kein glücksspielrechtlicher Unternehmer iSd § 2 Abs. 2 GSpG , daher liege keine Ausspielung iSd § 2 Abs. 1 GSpG vor. Die Glücksspielabgabe nach § 57 Abs. 1 GSpG knüpfe ausdrücklich an „Ausspielungen“ an, nur das unternehmerische Glücksspielangebot unterliege dieser Abgabe. Der Begriff des glücksspielrechtlichen Unternehmers sei in § 2 Abs. 2 GSpG als eine Person definiert, die selbständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Da die Bf. ihre Einnahmen primär aus dem Verkauf von Speisen und Getränken, nicht aber aus der Durchführung von Glücksspielen erziele, erfülle sie nicht den Unternehmerbegriff, weswegen auch die §§ 57 ff GSpG nicht zum Tragen kommen würden. - Die Bf. sei kein Abgabenschuldner nach § 59 Abs. 2 GSpG , da es aufgrund aufrechter Gewerbeberechtigungen nicht an einem „Berechtigungsverhältnis“ iSd § 59 Abs. 2 Z 1 zweiter Spiegelstrich GSpG mangle. § 59 Abs. 2 GSpG nenne als Abgabenschuldner den Konzessionär (§ 17 Abs. 6 GSpG), den Bewilligungsinhaber (§ 5 GSpG), den Vertragspartner des Spielteilnehmers, den Veranstalter einer Ausspielung sowie den Vermittler, welche letztere drei als jene Fälle zusammengefasst seien, in denen ein Berechtigungsverhältnis fehle. In dieser Aufzählung fehle jedoch die Bezugnahme auf gewerberechtliche Betriebe von Kartenspielsalons, die aufgrund aufrechter Gewerbeberechtigungen betrieben würden. Die Bf. habe weder eine Konzession nach § 17 Abs. 6 GSpG oder sei sie Inhaberin einer Bewilligung nach § 5 GSpG noch falle sie unter die Tatbestände „Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses“, da sie aufrechte Gewerbeberechtigungen halte. Die Bf. sei kein Veranstalter, da sie kein Unternehmer iSd § 2 Abs. 2 GSpG sei, sie sei auch kein Vermittler, da sie nie Spieleinsätze oder Gewinne annehme oder weiterleite, denn dieser Ablauf finde unter den Spielern selbst statt. Die Bf. werde zwar Vertragspartner der Spielteilnehmer, jedoch in Bezug auf Leistungen, die nicht unmittelbar mit dem Gewinn und den Einsätzen in Verbindung stünden. - Die Bf. habe keinen Zugriff auf die Einsätze. Aufgrund der Gegebenheiten bei der Bf. sei es faktisch nicht möglich, die Einsätze einzubehalten oder in irgendeiner Weise darauf zuzugreifen. Nachdem die Spieler jederzeit den Tisch verlassen könnten und ihre Jetons in Bargeld zurücktauschen könnten, sei unter den gegebenen Umständen gar nicht exakt feststellbar, in welcher Höhe Einsätze geleistet würden. Ein Durchschnittswert dieser Summe könnte höchstens geschätzt werden, was die Bf. auch sicherheitshalber getan habe. Wenn die Abgabenschuld von 3,624.927,43 Euro den Umsätzen aus dem Kartenspielbetrieb im Mai 2011 in Höhe von 642.250,83 Euro gegenübergestellt werde, sei evident, dass die Abgabenpflicht nicht nur in einem krassen Missverhältnis zur Leistungsfähigkeit des Unternehmens stünde, sondern letztendlich wirtschaftlich ruinös sei und das weitere gewerbliche Tätigwerden unmöglich gemacht werde. Die Bf. verwies in diesem Zusammenhang auf diverse Stellungnahmen zu ihren früheren Rechtsgebührenverfahren betreffend § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG 1957 idF vor dem 1.1.2011. Die Einsätze der Spieler seien keine Umsätze die durch die Hände der Bf. laufen würden oder je in ihrer rechtlichen Verfügungsmacht stünden. Daher müsse die Bf. die Glücksspielabgabe aus den Umsätzen begleichen, die nicht in Zusammenhang mit der eigentlichen Abgabenquelle und in keiner Relation zur gesetzlich vorgesehenen Bemessungsgrundlage stünden. Soweit die Bf. daher der Glücksspielabgabe unterworfen würde, hege sie massive Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit der betreffenden gesetzlichen Regelungen, die sie vor dem Verfassungsgerichtshof geltend machen werde. Die glücksspielabgabenrechtliche Belastung stelle keine realistisch zu bewältigende Schuld dar. Mit Schreiben vom 18.7.2011 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV und schloss Buchungsnachweise an. Die Glücksspielabgabe für Juni 2011 betrage für Pokerturniere gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 703.063,00 Euro x 16% =112.490,08; für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 21.943.285,37 Euro x 16% = 3,510.925,66 Euro. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 18.8.2011 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV und schloss Buchungsnachweise an. Die Glücksspielabgabe für Juli 2011 betrage für Pokerturniere gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 537.584,00 Euro x 16% =86.013,44 Euro; für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 22.675.742,74 Euro x 16% = 3,628.118,84 Euro. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 19.9.2011 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV und schloss Buchungsnachweise an. Die Glücksspielabgabe für August 2011 betrage für Pokerturniere gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 455.137,80 Euro x 16% =72.822,05 Euro; für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 21.247.771,20 Euro x 16% = 3,399.643,39 Euro. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 17.10.2011 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV und schloss Buchungsnachweise an. Die Glücksspielabgabe für September 2011 betrage für Pokerturniere gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 462.093,70 Euro x 16% = 73.934,99 Euro; für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 20.809.514,06 Euro x 16% = 3,329.522,25 Euro. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 14.11.2011 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV und schloss Buchungsnachweise an. Die Glücksspielabgabe für Oktober 2011 betrage für Pokerturniere gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 696.722,50 Euro x 16% = 111.475,60 Euro; für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 25,309.656,69 Euro x 16% = 4,049.545,07 Euro. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Das Finanzamt führte vom 2.12.2011 bis 15.3.2012 bei der Bf. eine Außenprüfung betreffend Glücksspielabgabe für den Zeitraum 1.5.2001 bis 31.10.2011 durch. In der Niederschrift über die Außenprüfung hielt das Finanzamt folgendes fest: Die Bf. beteilige sich nicht an diesen Spielen und trete nicht als Bankhalter auf. Sie verfüge über eine Gewerbeberechtigung zur Durchführung erlaubter Kartenspiele ohne Bankhalter vom 27.6.2001. Die Abrechnungen der Glücksspielabgabe umfassen alle Standorte. Die Bemessungsgrundlagen zu den Pokerturnieren seien anhand von Turnieraufzeichnungen ermittelt worden, die Einsätze bei den Cashgames seien auf Basis des Tischgeldes geschätzt worden. Unter Punkt 2) des Betriebsprüfungsberichtes setzte sich das Finanzamt mit dem rechtlichen Vorbringen der Bf. auseinander. - zu Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 24 GSpG : Eine Aussage über eine Auswirkung auf die Glücksspielabgabe werde nicht getroffen und die Anwendung des § 2 sei nicht ausgeschlossen. - zu Unternehmereigenschaft der Bf.: durch die Neufassung des § 2 Abs.2 GSpG sei verdeutlicht worden, dass konzessionsloses Anbieten von Glücksspielen unter unternehmerischer Mitwirkung auch dann verboten sei, wenn der mitwirkende Unternehmer nicht selbst die Gewinne stelle, sondern nur Kartenspieler gegeneinander spielten, der Unternehmer aber an der Durchführung des Spiels veranstaltend/organisierend/anbietend mitwirke. Letzteres könne sich beispielsweise durch Mischen und Teilen der Karten, Festlegung von Spielregeln, Entscheidung von Zweifelsfällen, Bewerbung der Möglichkeit zum Spiel, Bereitstellen von Spielort, Spieltischen oder Spielpersonal äußern. Die Bf. habe daher Unternehmereigenschaft. - zu Steuerschuldner gemäß § 59 Abs. 2 GSpG: das Berechtigungsverhältnis sei iSd Gesetzessystematik so zu verstehen, dass hierunter lediglich der Konzessionär gemäß § 28 GSpG und der Bewilligungsinhaber gemäß § 5 GSpG fallen. Da eine Gewerbeberechtigung keine Berechtigung iSd § 59 Abs. 2 GSpG sei, liege kein Berechtigungsverhältnis vor. Die Bf. sei als Veranstalter auch Steuerschuldner. Das Finanzamt ermittelte unter Punkt 3) die Bemessungsgrundlagen. Die Spieleinsätze werden bei den Cashgames von den Spielern an die Spielgemeinschaft geleistet und nicht an das Casino. Aufzeichnungen zu den Einsätzen lägen nicht vor, weswegen die Bemessungsgrundlage zu den Cashgames nur im Schätzungsweg zu ermittel sei. Die Schätzung des Finanzamtes baute auf der von der Bf. selbst vorgenommenen Schätzung auf Basis des Tischgeldes auf und ging von der Berechnung Bemessungsgrundlage = (Tischgeld x 3,5) x 100 aus. Der Geschäftsführer der Bf. erklärte dazu, dass die durchschnittliche Pothöhe 40 Euro sei und der Prozentsatz von 3,5% auch dem allgemeinen Erfahrungsgut entspräche. Zu den Cashgames für die Monate Mai 2011 und Juli bis Oktober 2011 gab es keine Beanstandungen, die Bemessungsgrundlage für Cashgames für Juni 2011 wurde erhöht, da die Einsätze eines der Casinostandorte versehentlich nicht gemeldet wurden. Die Turniere seien im Abrechnungssystem der Bf. erfasst. Bei den Turnierdaten seien teilweise nicht die Gewinne gemeldet, sondern die ausbezahlten Beträge [Gewinne abzüglich Trinkgelder]. Es handle sich um Trinkgelder auf freiwilliger Basis, die entsprechend der Casinoetikette geleistet worden seien. Die gemeldeten Preisgelder seien erhöht worden, wenn Trinkgelder in Abzug gebracht worden seien. Aufgrund der Außenprüfung ergaben sich jedenfalls Nachforderungen. Die Prüfungsfeststellungen führten zu den sechs Bescheiden gemäß § 201 BAO vom 16. März 2012. Mit Schreiben vom 12.12.2011 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV für die Glücksspielabgabe für November 2011 und schloss Buchungsnachweise an. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 18.1.2012 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV für die Glücksspielabgabe für Dezember 2011 und schloss Buchungsnachweise an. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 14.2.2012 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV für die Glücksspielabgabe für Jänner 2012 und schloss Buchungsnachweise an. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 14.3.2012 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV für die Glücksspielabgabe für Februar 2012 und schloss Buchungsnachweise an. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Das Finanzamt führte vom 3.4.2012 bis 7.5.2012 bei der Bf. eine Außenprüfung betreffend Glücksspielabgabe für den Zeitraum 1.11.2011 bis 29.2.2012 durch. Die Prüfungsfeststellungen führten zu den vier Bescheiden gemäß § 201 BAO vom 11. Mai 2012. Mit Schreiben vom 13.4.2012 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV für die Glücksspielabgabe für März 2012 und schloss Buchungsnachweise an. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 16.5.2012 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV für die Glücksspielabgabe für April 2012 und schloss Buchungsnachweise an. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 19.6.2012 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV für die Glücksspielabgabe für Mai 2012 und schloss Buchungsnachweise an. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 18.7.2012 erstattete die Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV für die Glücksspielabgabe für Juni 2012 und schloss Buchungsnachweise an. Die Bf. stellte mit im Wesentlichen gleicher Begründung wie zur Glücksspielabgabe Mai 2011 den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Das Finanzamt führte vom 2.8.2012 bis 28.9.2012 bei der Bf. eine Außenprüfung betreffend Glücksspielabgabe für den Zeitraum 3-6/2012 durch. Die Prüfungsfeststellungen führten zu den vier Bescheiden gemäß § 201 BAO vom 1. Oktober 2012. 2. Glücksspielabgabenbescheide gemäß § 201 BAO und Berufung/Beschwerde Mit sechs Bescheiden gemäß § 201 Abs. 3 Z 1 BAO vom 16. März 2012 setzte das Finanzamt die Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 1 GSpG aufgeschlüsselt nach Turnieren (Bemessungsgrundlage sind die in Aussicht gestellten vermögenswerten Leistungen d.s. Gewinne in Geld, Waren oder geldwerten Leistungen) und den Cashgames (Bemessungsgrundlage ist der Einsatz) für die sechs Monate 5-10/2011 fest und legte der Bemessung das Ergebnis der durchgeführten Außenprüfung zugrunde. Nach den Bescheidbegründungen bildete die Begründung und Berechnung in der Niederschrift über die Außenprüfung einen integrierenden Bestandteil der Bescheide. Mit vier Bescheiden gemäß § 201 Abs. 3 Z 1 BAO vom 11. Mai 2012 setzte das Finanzamt die Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 1 GSpG aufgeschlüsselt nach Turnieren (Bemessungsgrundlage sind die in Aussicht gestellten vermögenswerten Leistungen d.s. Gewinne in Geld, Waren oder geldwerten Leistungen) und den Cashgames (Bemessungsgrundlage ist der Einsatz) für vier Monate 11-12/2011 und 1-2/2012 fest und legte der Bemessung das Ergebnis der durchgeführten Außenprüfung zugrunde. Nach den Bescheidbegründungen bildete die Begründung und Berechnung in der Niederschrift über die Außenprüfung einen integrierenden Bestandteil der Bescheide. Mit vier Bescheiden gemäß § 201 Abs. 3 Z 1 BAO vom 1. Oktober 2012 setzte das Finanzamt die Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 1 GSpG aufgeschlüsselt nach Turnieren (Bemessungsgrundlage sind die in Aussicht gestellten vermögenswerten Leistungen d.s. Gewinne in Geld, Waren oder geldwerten Leistungen) und den Cashgames (Bemessungsgrundlage ist der Einsatz) für vier Monate 3-6/2012 fest und legte der Bemessung das Ergebnis der durchgeführten Außenprüfung zugrunde. Nach den Bescheidbegründungen bildete die Begründung und Berechnung in der Niederschrift über die Außenprüfung einen integrierenden Bestandteil der Bescheide. Fristgerecht erhob die Bf. dagegen Berufungen/Beschwerden und stellte den Antrag den Berufungen/Beschwerden stattzugeben und die Bescheide aufzuheben. Eingangs hielt die Bf. fest, dass sie die Spiele aufgrund der aufrechten Gewerbeberechtigung rechtmäßig durchführe (VwGH 14.9.2005, 2004/04/0055; VwGH 26.9.2005, 2004/02/0002; OGH 24.4.1992, 1 Ob12/92). Die Bf. leitet aus ihrer Gewerbeberechtigung zum „Halten erlaubter Kartenspiele“ nicht nur ab, dass sie deshalb diese Spiele gewerberechtlich durchführen darf, sondern auch, dass durch die Gewerbeberechtigung die von ihr angebotenen Kartenglücksspiele, insbesondere Poker, nicht vom Glücksspielgesetz erfasst werden. Ihre Argumente sind, dass für die Erfassung von Poker in § 1 Abs. 2 GSpG Gutachten erstellt hätten werden müssen. Diese Gutachten hätten gezeigt, dass Poker vorwiegend ein Geschicklichkeitsspiel ist und in die verfassungsrechtliche Kompetenz des Gewerbes fiele. Mit der Erstreckung des Glücksspielgesetzes auf „Geschicklichkeitsspiele“ würde gegen die Verfassung, nämlich den Monopoltatbestand verstoßen, der Poker bisher nicht erfasst hätte. Würde Poker als Glücksspiel und die Bf. als Veranstalterin nicht vom Glücksspielgesetz erfasst, würden auch keine Glücksspielabgaben anfallen. Die Verfassungswidrigkeit, dass Poker nunmehr definitiv in das Glücksspielmonopol einbezogen wurde, erfasse durch den Begriff der „Ausspielung“ auch die Glücksspielabgaben, insbesondere den Grundtatbestand gemäß § 57 Abs. 1 GSpG. Die Bf. erhob keine Einwände wegen Unionsrechtswidrigkeit und daraus abzuleitender Verfassungswidirgkeit wegen „Inländerdiskriminierung.“ Die Bf. fühlt sich in folgenden Punkten beschwert: 2.1. Die Glücksspielabgabe setze das Vorliegen eines Glücksspieles voraus Der vom Finanzamt angewendete Abgabentatbestand des § 57 Abs.1 GSpG knüpfe an das Vorliegen eines Glücksspieles an, doch tatsächlich sei Poker überwiegend ein Geschicklichkeitsspiel. 2.1.1. Poker sei deutlich mehr als die Hälfte Geschicklichkeitsspiel (arg. „vorwiegend“) Durch die Glücksspielnovelle BGBl. I 2010/73 sei § 1 Abs. 1 GSpG neu gefasst worden, doch sei durch diese Formulierung keine inhaltliche Änderung des Glücksspielbegriffes erfolgt. Ein Spiel iSd § 1 Abs. 1 GSpG müsse ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängig sein. Seien nicht-aleatorische Momente entscheidend, läge kein Glücksspiel vor. Ausschließliche Glücksspiele, wie Lotto, Roulette, Würfelspiele oä würden sich durch das völlige Fehlen jeglicher Möglichkeit des Spielers auszeichnen, durch das Geschick auf das Spiel Einfluss zu nehmen. Bei „gemischten Spielen“ impliziere der Glücksspielgesetzgeber mit der Wortfolge „vorwiegend vom Zufall abhängt“, dass auch Spiele mit gewissen Geschicklichkeitskomponenten Glücksspiele iSd Glücksspielgesetzes sein können. Der Begriff „vorwiegend“ sei aber gesetzlich nicht definiert. Die Bf. zog OGH 20.4.2007, [Anm.: 11 Os 40/10] zu § 27 Abs. 5 SMG, das GmbH-Gesetz, AktG, Wahlrechtsordnungen, sowie den Glücksspielgesetz-Kommentar Schwartz-Wohlfahrt für ihre Überlegungen heran, dass „vorwiegend“ bedeute: wesentlich mehr als 50%, hauptsächlich, in erster Linie, nicht bloß eine relative Mehrheit. (Berufung Seiten 3 bis 5 betreffend Glücksspielabgabe Mai 2011, die Berufungs/Beschwerdeschreiben hinsichtlich der weiteren Zeiträume sind inhaltlich identisch). 2.1.2. Interpretation von Univ. Prof. Dr. Günther Winkler, Institut für Staats- und Verwaltungsrecht Wien Sei Poker kein Glücksspiel, sondern ein Geschicklichkeitsspiel, müsse die rechtliche Prüfung erfolgen, ob der Gesetzgeber berechtigt sei, das Glücksspielmonopol durch Einbeziehen von Geschicklichkeitsspielen nach nationalen und unionsrechtlichen Bestimmungen auszuweiten. Nach der Interpretation von Univ. Prof. Dr. Günther Winkler seien die Betreiber der Kartenspielsalons gewerberechtliche Unternehmer und keine konzessionierten Unternehmer iSd Glücksspielgesetzes (unter Verweis Winkler, Poker und Pokerspielsalons in der Glücksspielgesetzgebung. Dokumentation und Analyse der Glücksspielgesetzgebung mit kritischen Anmerkungen aus verfassungsrechtlicher Sicht, 2011, 9). Die allgemein üblichen Kartenspiele seien keine Glücksspiele unter dem Finanzmonopol des Staates und als Freizeitgestaltung und Fehlens des ausspielenden Unternehmers vom Anwendungsbereich der Glücksspielgesetze 1960, 1962 und 1989 ausgenommen worden (unter Verweis auf Winkler, Poker und Pokerspielsalons in der Glücksspielgesetzgebung, 10). Die Spieler der Kartenspiele stünden nur untereinander in einem Rechtsverhältnis, und nicht zu einem Unternehmer. Hingegen gäbe es bei den typischen Glücksspielen kein spielrechtliches Rechtsverhältnis zwischen den Spielern, sondern nur zwischen dem Unternehmer und jedem einzelnen Spieler (unter Verweis auf Winkler, Poker und Pokerspielsalons in der Glücksspielgesetzgebung, 13). Die Mischung und Zuteilung der Karten sei zwar Zufall, doch werde das Spielgeschehen durch das rationale Spielverhalten der Spieler nach den Spielregeln und nicht nach einem Mechanismus entschieden. (unter Verweis auf Winkler, Poker und Pokerspielsalons in der Glücksspielgesetzgebung, 15-32; (Berufung Seiten 5 bis 7). 2.1.3. Der Geschicklichkeitscharakter von Pokerspielen manifestiere sich auch bei verschiedenen Pokerturnieren und Pokermeisterschaften Der Geschicklichkeitscharakter von Pokerspielen manifestiere sich auch deutlich bei den verschiedenen Pokerturnieren und Pokermeisterschaften, was nicht zuletzt durch den Begriff der „Meisterschaft“ ausgedrückt werde. Tatsächlich würden auch immer wieder dieselben Spieler gewinnen, also jene Spieler, die nicht einmal und zufällig ihre Konkurrenten schlagen, sondern regelmäßig durch ihr geschicktes Spielen zum Sieg kommen. Im April 2010 sei vom Internationalen Olympischen Komitee (IOC) Poker als Geschicklichkeitsspiel anerkannt worden und werde Poker von der „International Mind Sports Association“ (IMSA), welche Denksportspiele wie Schach, Go, Bridge und Dame durchführe, als Bewerb vertreten sein. (Berufung Seite 8). 2.1.4. Die Spiele der Bf. waren bereits Gegenstand von verwaltungsgerichtlichen Verfahren Auch wenn sich das BMF immer wieder auf das Erkenntnis VwGH 8.9.2005, 2000/17/0201 berufe, dass Poker ein Glücksspiel sei, so habe der VwGH 3.11.2005, 2005/15/0128 ebenso erkannt, dass Poker ein Geschicklichkeitsspiel sei. Die Bf. stehe mit dem Bf. des VwGH 8.9.2005, 2000/17/0201 in keinerlei Zusammenhang. In den Verfahren der Bf. habe der Verwaltungsgerichtshof mit den Erkenntnissen VwGH 18.12.1995, 95/16/0047 und VwGH 20.8.1998, 97716/0387 die Bescheide der Finanzlandesdirektion wegen Verfahrensmängel aufgehoben und für das fortzusetzende Verfahren aufgetragen, sich mit den Ergebnissen des von der Bf. vorgelegten Sachverständigengutachtens auseinanderzusetzen. [Anm.: Gutachten von ****SACHVERSTÄNDIGER1 und ****SACHVERSTÄNDIGER2 , Ein Vergleich der Geschicklichkeit in Spielen mit einem Hasardelement, April 1994, sowie auf ein Gutachten von ****SACHVERSTÄNDIGER3 über den Einfluss des Bluffens auf den Spielverlauf.] Das Gutachten von ****SACHVERSTÄNDIGER4 sei bereits vom VwGH als oberflächlich qualifiziert worden und sei keinesfalls im Stande, das von ****SACHVERSTÄNDIGER5, von ****SACHVERSTÄNDIGER1 und ****SACHVERSTÄNDIGER2, vorgelegte umfangreiche und fachlich fundierte Gutachten zu entkräften. Seit dem Erkenntnis des VwGH 18.12.1995, 95/16/0047 sei weder von der erstinstanzlichen Behörde, noch von der Abgabenbehörde 2. Instanz eine Ergänzung der Gutachten eingeholt worden, weswegen im gegenständlichen Verfahren der bestehende Verfahrensmangel der mangelhaften Sachverhaltsermittlung evident sei. Daran ändere sich auch nichts durch die durch die GSpG-Novelle 2008, BGBl. I 2010/54 im § 1 Abs. 2 GSpG eingeführte gesetzliche Vermutung, dass Poker ein Glücksspiel sei, weil die Definition des § 1 Abs. 1 GSpG im Ergebnis gleich geblieben und die gesetzliche Vermutung durch Einholung eines Sachverständigengutachtens widerlegbar sei. (Berufung Seiten 8/9 bis 11). 2.1.5. Internationale Studien Auch europaweit gäbe es mittlerweile heftige Diskussionen in der Rechtswissenschaft, ob Poker ein Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel sei. So werde in dem Artikel von Hambach/Hettich/Kruis, Verabschiedet sich Poker aus dem Glücksspielrecht? Medien&Recht Int., 2009 Heft 2, Seite 41, aufgezeigt, dass das Pokerspiel Texas Hold’em ein Geschicklichkeits- und kein Glücksspiel sei. Diesen Ergebnissen habe sich auch das Landgericht Karlsruhe in seinem Berufungsurteil vom 20.1.2009, AZ: 18 AK 127/08 angeschlossen, und auch Italien behandle Poker als Geschicklichkeitsspiel. (Berufung Seite 11). In Deutschland habe der Feldversuch unter Aufsicht der TÜV Rheinland Secure IT GmbH, bei welchen auf die Durchschnittsspieler abgestellt worden sei, da bloße mathematische Kalkulationen und verwickelte Wahrscheinlichkeitsrechnungen nicht die Fähigkeiten eines Durchschnittsspielers widerspiegeln würden, ergeben, dass jedenfalls bei dem Kartenpokerspiel Texas Hold’em in einer Serienvariante in mehr als 50% der Fälle ein Geschicklichkeitsspiel vorliege. (Hambach &Hambach Rechtsanwälte/TÜV Rheinland Secure IT GmbH/Henze/Kalhamer, Pokerstudie 2008; Berufung Seiten 11 bis 12). Auch in Mag. Robert Wagner , Die Praktikabilität des Österreichischen Glücksspielbegriffs am Beispiel des Kartenspiels Poker, 2010, unveröffentlichten Dissertation, werde festgestellt, dass bei den gängigen Pokervarianten das Spielergebnis nicht vorwiegend vom Zufall abhänge, sondern die Geschicklichkeitselemente sogar überwiegen würden und somit Pokerspiele nicht unter die Rechtsdefinition des § 1 GSpG fallen würden. Ebenso habe die Studie Paco Hope/Sean McCulloch, Statistical Analysis ofTexas Hold’em, festgestellt, dass in nur 12% der Fälle sich der Spieler, der zu Beginn die besten Karten erhielt, auch als Gewinner im „Showdown“ beweisen konnte. (Berufung Seite 13). 2.1.6. Poker sei, ohne ein Gutachten einzuholen oder zwischen verschiedenen Spielarten zu unterscheiden, zum Glücksspiel erklärt worden, das unter das Monopol fällt § 1 Abs. 3 GSpG sähe vor, dass in Glücksspielangelegenheiten ein Amtssachverständiger zu bestellen sei, woraus folge, dass wirklich nur Glücksspiele und nicht auch Geschicklichkeitsspiele in den Anwendungsbereich des Glücksspielgesetzes einbezogen würden. Die Rechtsgeschäftsgebührenbescheide der Finanzlandesdirektion habe der VwGH 18.12.1995, 95/16/0047 und VwGH 20.8.1998, 97/16/0387 wegen Verfahrensmängel aufgehoben, weswegen die Behörde Gutachter bestellen hätte müssen. Dieser hätte die Kartenpokerspiele der Bf. als Geschicklichkeitsspiele qualifiziert. Damit wäre das Vorliegen eines Glücksspieles nicht erfüllt gewesen, mit der Rechtsfolge, dass keine Glücksspielabgabe festzusetzen gewesen wäre. (Berufung Seiten 14 bis 17). Auch nach der Begründung des BMF im Beihilfeverfahren bei der EU-Kommission zu CP 176/2009 zur Vorgängerbestimmung der Glücksspielabgaben § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG und nach dem Urteil des Bezirksgerichtes 24.5.2004, 18 U 194/01b, wonach die Bf. vom Vorwurf des illegalen Glücksspiels freigesprochen und festgestellt worden sei, dass die unternehmerisch angebotenen Spiele legal angeboten worden seien, liege eigentlich kein Glücksspiel vor. (Berufung Seiten 17 bis 19). 2.2. § 57 GSpG sei auf gewerbliche, bereits bestehende Pokerkartencasinos nicht anzuwenden (neuer Unternehmerbegriff gemäß § 2 Abs. 2 GSpG) Die neuen Regelungen würden die zentralen Begriffe „Glücksspiel“, „Auslobung“ und „Unternehmer“ grundsätzlich beibehalten, ebenso den Begriff der „Ausspielung“, der unternehmerisches Glücksspiel definieren sollte. Aber dem Unternehmerbegriff wurden vor allem durch die Worte „organisiert, anbietet, oder zugänglich macht“ die Grenzen genommen. Der Begriff erschöpfe sich nicht mehr in der klassischen Auslobung des traditionellen Glücksspielunternehmers als Veranstalter, sondern erfasse jetzt unmittelbar Personen, die nur Hilfstätigkeiten in das Spiel einbringen würden und nicht auf Gewinn gerichtet seien, der für den Gesetzgeber seit alten Zeiten Motiv gewesen sei, Glücksspiele dem Monopol zu unterstellen. Nicht von ungefähr seien durch die Übergangsvorschrift des § 60 Abs. 24 GSpG die frei gewerblich betriebenen Pokerspielsalons von den Begriffserweiterungen der „Ausspielung“ und damit von den Glücksspielabgaben grundsätzlich ausgenommen. (Berufung Seiten 19 bis 22). Voraussetzung für die Anwendung der §§ 57 ff GSpG auf Pokersalons sei nicht die erweiterte Ausspielungsdefinition, sondern, dass mit § 22 GSpG Pokerspielsalons als Spielbank neuer Art eingeführt wurden. Die Übergangsvorschrift des § 60 Abs. 24 GSpG würde die alten, wohlerworbenen Rechte der bisher frei betriebenen Pokersalons befristet anerkennen, wenn sie um die Erteilung einer Konzession gemäß § 22 GSpG ansuchen würden . Nach dem Wortlaut des § 60 Abs. 24 GSpG würden bisher frei gewerblich betriebene Pokersalons in ihrem Rechtsbestand allgemein anerkannt, „spätere“ Betriebe seien von der Anerkennung ausgeschlossen. Daher könnten gewerberechtliche Pokersalons auch nicht den Glücksspielabgaben gemäß §§ 57 bis 59 GSpG unterzogen werden. Als weiteres Argument dafür brachte die Bf. vor, dass dem Unternehmerbegriff des § 2 Abs. 2 GSpG der umsatzsteuerliche Unternehmerbegriff zugrunde liege –und nicht der gewerberechtliche, weswegen für bereits bestehende Pokerkartencasinos keine Glücksspielabgabe anfalle. (Berufung Seiten 22 bis 27). 2.3. Die Verfassungswidrigkeit der Einbeziehung von Poker als Geschicklichkeitsspiel in das Glücksspielmonopol erfasse durch den Begriff „Ausspielung“ auch die Glücksspielabgaben Es sei nicht zulässig, Geschicklichkeitsspiele in das Bundesmonopol durch BGBl. I Nr. 2010/54 einzubeziehen. Laut VwGH 14.9.2005, 2004/04/0055 seien diese Geschicklichkeitsspiele als das „Halten von erlaubten Spielen“ vom Kompetenztatbestand gemäß Art. 10 Abs. 1 Z 8 B-VG „Angelegenheiten des Gewerbes und der Industrie“ erfasst. Nach der Gewerbeordnung 1994 könne das Halten von Spielen als freies Gewerbe ausgeübt werden, weswegen zum Beispiel Kartenspiele, deren Ausgang teilweise von Geschicklichkeitsmomenten abhänge, als freies Gewerbe veranstaltet werden können. So betreibe die Bf. gemäß Art. 10 Abs. 1 Z 8 GewO in Wien ein Pokerspielcasino aufgrund einer im Jahr 1993 vom Magistrat in Wien ausgestellten Gewerbeberechtigung für die Durchführung erlaubter Kartenspiele ohne Bankhalter. Sie sei kein Unternehmer und kein Veranstalter von Kartenspielen. Die Glücksspielnovellen 2010 hätten die bisherigen Gewerbebefugnisse nicht aufgehoben, sondern lediglich eine eingeschränkte Sonderregelung für jene Gewerbebefugnisse geschaffen, für welche ihre Inhaber um eine neue Konzession iSd § 22 GSpG ansuchen würden. Damit seien diese Spiele nicht vom Glücksspielmonopol erfasst und Pokersalons keine Spielcasinos (Berufung Seite 28). 2.3.1. Die Erweiterung des Glücksspielmonopols auf Geschicklichkeitsspiele begründe die Kompetenzverletzung Das Abziehen des Kartenpokerspiels aus dem Kompetenzbereich des Gewerbes und die Einbeziehung in das Glücksspielmonopol begründen eine Kompetenzverletzung. Das österreichische Glücksspielmonopol gründe sich auf die Kompetenzbestimmung des Art. 10 Abs. 1 Z 4 B-VG „Bundesfinanzen …. öffentliche Abgaben -…. Monopolwesen“, welcher sich nach seinem Wesensgehalt am Zeitpunkt des Inkrafttretens des B-VG am 1.1.1925 orientiere. Erstes Ziel der Finanzmonopole seien die Staatseinnahmen, zweites Ziel seien ordnungs- und sicherheitspolitische Erfordernisse im Dienst am öffentlichen Interesse. (Berufung Seiten 28). Der Glücksspielbegriff mit den Unterbegriffen „Ausspielung“ und „Unternehmer“ der GSpG der Jahre 1960, 1962 und 1989 sei aus Vorschriften über einzelne historische Glücksspieltypen iSd verfassungsgesetzlich versteinerten Kompetenztatbestandes des Finanzmonopols abgeleitet. Art. 10 Abs. 1 Z 4 B-VG ermächtige zwar den einfachen Bundesgesetzgeber, ein Glücksspielmonopol zu errichten, nicht aber, dieses Glücksspielmonopol beliebig auf andere Arten von Spielen zu erstrecken, wie etwa auf Poker ohne Bankhalter als Geschicklichkeitsspiel, das bisher der GewO unterlag. (Berufung Seiten 29 bis 30). Die Novellen des Jahres 2010 zum GSpG 1989 würden das Glücksspielmonopol durch Einbeziehung der Pokerspiele in das Konzessionssystem ausweiten, indem diese aus dem Kompetenzbereich des Gewerbes abgezogen und dem Monopolwesen zugeordnet würden. (Berufung Seiten 30 bis 32). 2.3.2. Das Kartenpokerspiel sei keine Ausspielung iSd §§ 6 bis 12b GSpG, würde aber im Fall der Konzession der Spielbankabgabe unterzogen, obwohl es keinen Bankhalter gäbe Die Begriffe Ausspielung und Unternehmer würden in ihrer historischen, verfassungsmäßig verfestigten, differenzierten gewerberechtlichen und monopolrechtlichen Bedeutung entfremdet und aufgespalten. (Berufung Seite 32). Ausspielungen seien eine Art entgeltlicher Auslobung. Pokerkartenspiele, bei welchen die Spielteilnehmer untereinander ohne Mitwirkung eines Unternehmers spielten, erfüllten aber die Kriterien einer Ausspielung iSd §§ 6 bis 12b GSpG nicht. Wie § 22 GSpG zeige, ordneten die Novellen 2010 das Kartenpokerspiel auch nicht unter Ausspielungen, sondern thematisch den Spielbanken zu. Damit unterläge das Kartenpokerspiel aber nicht den Glücksspielabgaben, sondern ausschließlich der Spielbankabgabe gemäß § 28 GSpG. Andererseits sei eine konzessionierte Spielbank ohne Bankhalter ein Widerspruch in sich. Bis zu den Novellen 2010 seien die Kartenpokerspiele nicht als typisches Glücksspiel im herkömmlichen und historischen Sinn gesetzlich geregelt, sondern vom GSpG 1989 ausgenommen gewesen, da sie im Gegensatz zu den gesetzlich geregelten, typischen Glücksspielen keine organisierte Auslobung, keinen Glücksspielunternehmer, keine Bank und keinen Bankhalter benötigten - dazu verwies die Bf. auf die Regierungsvorlagen der Glücksspielgesetze 1960, 1962 und 1989. Es wäre daher absurd, diese aufgrund des § 60 Abs. 24 GSpG, der sich auf die rechtliche Zulässigkeit bestehender gewerblicher Pokersalons beziehe, als Ausspielung zu qualifizieren mit der Folge, dass sie der „Konzessionsabgabe gemäß § 57 GSpG“ unterlägen, während nach Erhalt einer Pokersalonlizenz sie der Spielbankabgabe unterworfen würden. Da die Erteilung der Spielbankkonzession an die Casinos Austria AG mangels unionsrechtskonformer Ausschreibung nichtig sei, müsste diese für die von ihr veranstalteten Kartenpokerspiele ebenfalls Konzessionsabgabe gemäß § 57 GSpG zahlen. Eine solche Erweiterung des Glücksspielmonopols entgegen dem Wesensgehalt des Kompetenztatbestandes „Monopole“ im Art. 10 Abs. 1 Z 4 B-VG verstoße gegen die Kompetenzbestimmungen und sei verfassungswidrig. Die Erweiterung des Glücksspielmonopols gehe zu Lasten jener Unternehmer, die das Pokern als Geschicklichkeitsspiel ohne Bankhalter rechtsmäßig aufgrund eines Gewerbescheines, also befugter Maßen betreiben würden. Die Erweiterung verstoße gegen den verfassungsmäßig verbürgten Vertrauensschutz, gegen das verfassungsmäßig gewährleistete Grundrecht auf Gleichheit, gegen das verfassungsrechtlich gewährleistete Recht auf Freiheit der Erwerbsausübung (Art. 6 StGG) und gegen das Eigentumsrecht (Berufung Seiten 33 bis 34). 2.3.3. Da die Glücksspielabgabe an die Ausspielung anknüpft, verstoße sie gegen den Gleichheitsgrundsatz und die Freiheit der Erwerbstätigkeit Die Glücksspielabgaben gemäß § 57 GSpG verstoßen gegen den Gleichheitsgrundsatz, denn sie würden im Gegensatz zur Einkommens- oder Umsatzsteuer von „fremden Erträgen“ bemessen. Dazu würden Geschicklichkeits- und Glücksspiele in einen Topf geworfen und der Glücksspielabgabe unterzogen. Die Abgabe berechne sich nach den wahrscheinlichen Einsätzen der Spieler, die den Umsatz der Bf. bei weitem übersteige und führe zu einer völligen Enteignung, Entzug der Erwerbsmöglichkeit und Vernichtung aller Arbeitsplätze im Betrieb der Bf. Die Glücksspielabgabe „aus fremden Erträgen“ führe zu einer unverhältnismäßig hohen Abgabenbelastung, die anderen Gewerbebetrieben und auch nicht den Konzessionären und Bewilligungsinhabern auferlegt werde, und damit zu einem existenziellen Wettbewerbsnachteil zu allen anderen Steuersubjekten. (Berufung Seiten 35 bis 37). 3. Stellungnahme des Finanzamtes im Vorlagebericht Das Finanzamt erließ keine Berufungs/Beschwerdevorentscheidung, sondern legte dem Bundesfinanzgericht die Berufung/Beschwerde vor. Im Vorlagebericht, der der Bf. zugestellt wurde, stellte das Finanzamt den Antrag, die Berufung/Beschwerde als unbegründet abzuweisen. In der Begründung wiederholte das Finanzamt seine rechtliche Darlegung im Betriebsprüfungsbericht und führte weiters aus, dass in § 1 Abs. 2 GSpG Poker ausdrücklich als Glücksspiel bezeichnet werde, weshalb ein „fehlender Nachweis“ der Glücksspieleigenschaft von Poker keinen Verfahrensmangel begründen könne. II. Rechtliche Beurteilung 4. Gesetzliche Grundlagen Definition des Glücksspiels § 1 Abs. 1 GSpG: Ein Glücksspiel im Sinne dieses Bundesgesetzes ist ein Spiel, bei dem die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. § 1 Abs. 2 GSpG: Glücksspiele im Sinne dieses Bundesgesetzes sind insbesondere die Spiele Roulette, Beobachtungsroulette, Poker, Black Jack, Two Aces, Bingo, Keno, Baccarat und Baccarat chemin de fer und deren Spielvarianten. Der Bundesminister für Finanzen ist ermächtigt, aus Gründen der Rechtssicherheit durch Verordnung weitere Spiele als Glücksspiele im Sinne des Abs. 1 zu bezeichnen .....“ Ausspielung Gemäß § 2 Abs. 1 GSpG sind Ausspielungen Glücksspiele, 1. die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht und 2. bei denen Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbringen (Einsatz) und 3. bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine vermögenswerte Leistung in Aussicht gestellt wird (Gewinn). Gemäß § 2 Abs. 2 GSpG ist Unternehmer, wer selbstständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Wenn von unterschiedlichen Personen in Absprache miteinander Teilleistungen zur Durchführung von Glücksspielen mit vermögenswerten Leistungen im Sinne der Z 2 und 3 des Abs. 1 an einem Ort angeboten werden, so liegt auch dann Unternehmereigenschaft aller an der Durchführung des Glücksspiels unmittelbar beteiligten Personen vor, wenn bei einzelnen von ihnen die Einnahmenerzielungsabsicht fehlt oder sie an der Veranstaltung, Organisation oder dem Angebot des Glücksspiels nur beteiligt sind. ....“ Glücksspielabgaben gemäß § 57 GSpG „ Gemäß § 57 Abs. 1 GSpG unterliegen Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, – vorbehaltlich der folgenden Absätze – einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz. Gemäß § 59 Abs. 1 GSpG entsteht d ie Abgabenschuld in den Fällen der §§ 57 und 58: 2. bei allen anderen Ausspielungen mit der Vornahme der Handlung, die den Abgabentatbestand verwirklicht. .... Gemäß § 59 Abs. 2 GSpG sind Schuldner der Abgaben nach §§ 57 und 58 der Konzessionär (§ 17 Abs. 6) oder der Bewilligungsinhaber (§ 5); bei Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses der Vertragspartner des Spielteilnehmers, der Veranstalter der Ausspielung sowie der Vermittler (Abs. 5) .... zur ungeteilten Hand. Gemäß § 59 Abs. 3 GSpG haben d