BFG RV/7101283/2013

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag.Dr. Hedwig Bavenek-Weber in der Beschwerdesache des ****Bf.+ADRESSE**** , vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Martin Mahrer, Graben 19/5. Stock, 1010 Wien gegen vier Bescheide gemäß § 201 BAO vom 22. März 2013 für die Monate September 2012 (RV/7101283/2013), Oktober 2012 (RV/7101284/2013), November 2012 (RV/7101285/2013) und Dezember 2012 (RV/7101286/2013) alle StNr ****x1**** des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel betreffend Glücksspielabgaben gemäß §§ 57 Abs. 1 GSpG (Kartenpokerspiel) zu Recht entschieden: Die Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen. Die vier (4) Bescheide gemäß § 201 BAO bleiben aufrecht. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. Entscheidungsgründe Ist § 57 GSpG verfassungswidrig, weil die Glücksspielabgaben das von privaten Casinos angebotene Kartenpokerspiel besteuern, aber konzessionierten Unternehmungen nicht auferlegt werden? Bemerkt wird, dass die Rechtsmittelverfahren des Beschwerdeführers (Bf.) betreffend Glücksspielabgaben vom Unabhängigen Finanzsenat auf das Bundesfinanzgericht übergegangen sind. Die entsprechende Gesetzesstelle lautet: „§ 323 Abs. 38 BAO: Die am 31. Dezember 2013 bei dem unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge sind vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht..... „§ 323 Abs. 39 BAO: Soweit zum 31. Dezember 2013 eine Befugnis zur geschäftsmäßigen Vertretung im Abgabenverfahren vor den Abgabenbehörden zweiter Instanz besteht, ist diese auch im Beschwerdeverfahren vor den Verwaltungsgerichten gegeben.“ Überblick: I. Verfahren 1. Glücksspielabgabenselbstberechnung, Anträge gemäß § 201 BAO und Außenprüfungen 2. Glücksspielabgabenbescheide gemäß § 201 BAO und Berufung/Beschwerde 3. Stellungnahme des Finanzamtes im Vorlagebericht II. Rechtliche Beurteilung 4. Gesetzliche Grundlagen 5. Sachverhalt 6. Von den Rechtsgeschäftsgebühren zu den Glücksspielabgaben 6.1. Vorgeschichte - Rechtsgeschäftsgebührenpflicht des Kartenpokerspiels in der Rechtsprechung 6.2. Die Glücksspielnovellen 2010 formulierten Poker und seine Spielvarianten gemäß § 1 Abs. 2 GSpG als Glücksspiel 6.3. Die Glücksspielabgaben als Nachfolger der Rechtsgeschäftsgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG 6.4. Aufhebung des § 22 GSpG (Spielbank in Form eines Pokersalons) durch das StRefG 2015/16, BGBl. I 2015/118 7. Der Einwand der Verfassungswidrigkeit der Glücksspielabgabe wegen Einbeziehung von Poker in das Glücksspielgesetz in Gegenüberstellung zur jüngsten Judikatur der Höchstgerichte in Bezug auf das Glücksspielmonopol (Unionsrecht/Inländerdiskriminierung) 7.1. Die Vorgaben des EuGH – allgemein 7.2. Ordnungspolitischer Teil des Glücksspielgesetzes: der Standort des österreichischen Glücksspielmonopols im Unionsrecht 7.2.1. Literatur 7.2.2. VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 7.2.3. Beschluss des OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16m ua. 7.3. Abgabenrechtlicher Teil des Glücksspielgesetzes – Glücksspielabgaben 7.3.1. Poker als Ausspielung gemäß § 2 Abs. 1 GSpG iVm § 57 GSpG 7.3.2. Unternehmer gemäß § 2 Abs. 2 iVm § 57 GSpG und Steuerschuldnerschaft gemäß § 59 GSpG bei der Veranstaltung von Kartenpokerspielen 7.3.3. Die Beschlüsse des Verfassungsgerichtshofes zu den Glücksspielabgaben 7.3.4. Präjudizialität infolge der mittelbaren Durchgriffsmöglichkeit der § 57 Abs. 2 letzter Satz GSpG, § 57 Abs. 4 GSpG und § 57 Abs. 6 GSpG 7.4. Das österreichische Glücksspielmonopol/Konzessionssystem aus Sicht der Gebühren und Verkehrsteuern 7.4.1. Die Glücksspielabgaben knüpfen an ordnungspolitische Definitionen an, ohne dadurch den Charakter von Rechtsverkehrsteuern zu verlieren 7.4.2. Verhältnis der Konzessions- und Spielbankabgabe und Glücksspielabgaben zu den Rechtsverkehrsteuern 7.4.3. Konzessions- und Spielbankabgabe und Glücksspielabgaben ohne § 3 GSpG 8. Keine Ausweitung des verfassungsrechtlichen Kompetenztatbestandes „Glücksspielmonopol“ durch die Nennung von Poker in § 1 Abs. 2 GSpG 9. Kein Konnex des § 60 Abs. 24 GSpG zu den Glücksspielabgaben 10. Zusammenfassung 11. Schlussfolgerungen 12. Zulässigkeit der Revision I. Verfahren 1. Glücksspielabgabenselbstberechnung, Anträge gemäß § 201 BAO und Außenprüfung Mit Schreiben vom 22. November 2012 erstattete der Bf. dem Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel (in der Folge: Finanzamt) eine Abgabenmeldung gemäß § 57 Abs. 1 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV. Die Glücksspielabgabe für September 2012 betrage für Poker „Cashgame“: Bemessungsgrundlage 97.749,94 Euro x 16% = 15.639,99 Euro. Der Bf. stellte den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen mit folgender Begründung: Gemäß § 57 Abs. 1 GSpG würden die Einsätze der Spieler die Bemessungsgrundlage für die Abgabe darstellen. Da für die Umsatz- bzw. Gewinnermittlung des Unternehmens die Einsätze der Spieler nicht relevant seien, seien im Unternehmen keine diesbezüglichen Grund- und Hilfsaufzeichnungen vorhanden, die Glücksspielabgabe könne lediglich aufgrund von Erfahrungswerten geschätzt werden. Dazu komme, dass der Bf. von der Glücksspielabgabe aus mehreren Gründen nicht betroffen sei. Der Bf. habe einen Gewerbebetrieb und halte eine Gewerbeberechtigung zur Durchführung erlaubter Kartenspiele ohne Bankhalter. In seinen Betriebsräumlichkeiten würden Besucher Karten spielen, wobei es sich überwiegend um Poker handle. Der Bf. stelle dazu im Rahmen der Gewerbeberechtigung gegen angemessenes Entgelt (das sogenannte „Tischgeld“) räumlich gebunde Sachleistungen sowie personelle Dienstleistungen zur Verfügung. Bei den Besuchern handle es sich um einzelne Personen, aber auch um Spielergemeinschaften in Form von Clubs und Vereinen. Der Bf. sei an diesen Spielen nicht selbst beteiligt, er habe nie Gewahrsame am Pot und trete auch nicht als Bankhalter auf. Er sei finanziell nicht am Kartenspiel der Spielgruppen beteiligt und habe keinen Anteil am Spielgewinn oder den Einsätzen. Der Bf. beziehe seinen Umsatz ausschließlich aus dem entgeltlichen Zurverfügungstellen von Sachmitteln und Dienstleistungen. Aufgrund der Gegebenheiten in den Räumlichkeiten des Bf. sei es ihm faktisch nicht möglich, die Einsätze einzubehalten oder in irgendeiner Weise sonst darauf zuzugreifen. Die Spieler könnten jederzeit den Tisch verlassen und ihre Jetons jederzeit in Bargeld zurücktauschen, weshalb nicht exakt feststellbar sei, in welcher Höhe Einsätze geleistet worden seien. Der Bf. habe daher sicherheitshalber einen Durchschnittswert dieser Summe geschätzt, um finanzstrafrechtliche Folgen zu vermeiden. Der Bf. könne auch keinen Angestellten zu jedem Tisch stellen, der die Einsätze kassiere, die Abgabe einbehalte und die Gewinne wieder ausbezahle, da dieser dann uU als Bankhalter anzusehen wäre, was jedoch ein Überschreiten der Gewerbeberechtigung bedeuten würde. Diese faktische Unmöglichkeit sei bereits im Zusammenhang mit der „früheren Gewinnstgebühr nach dem GebG“ (Anm.: Rechtsgeschäftsgebühren betreffend § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG 1957 idF vor dem 1.1.2011) amtlich festgestellt worden. Auf dieser Grundlage argumentiere der Bf., dass er gar nicht unter § 57 ff GSpG falle: Das bedeute faktisch auch, dass die Glücksspielabgaben, abgeleitet von den Einsätzen ein Vielfaches des tatsächlich erzielten Umsatzes, und zu den ohnedies bereits zu entrichtenden Abgaben für den Bf. letztendlich ruinös seien. - Der Bf. falle nicht unter die Glücksspielabgaben, da er gemäß § 60 Abs. 24 GSpG vom Glücksspielgesetz ausgenommen sei. - Der Bf. betreibe kein glücksspielrechtliches Unternehmen iSd § 2 Abs. 2 GSpG, weswegen keine Ausspielung iSd § 2 Abs. 1 GSpG vorliegen könne. An diese Merkmale knüpfe aber die Glücksspielabgabe an, wesegen diese nicht anfallen könne. - Weiters sei der Bf. kein Abgabenschuldner nach § 59 Abs. 2 GSpG, da es aufgrund einer aufrechten Gewerbeberechtigung nicht an einem „Berechtigungsverhältnis“ iSd § 59 Abs. Z 1 zweiter Spiegelstrich GSpG mangle. § 59 Abs. 2 nenne als Abgabenschuldner einerseits den „Lotterienkonzessionär“ und den Bewilliigungsinhaber gem § 5 GSpG, und andererseits den Vertragspartner des Spielteilnehmers, den Veranstalter einer Ausspielung sowie den Vermittler, das seien zusammengefasst jene Fälle, denen das „Berechtigungsverhältnis fehle“. Der Bf. habe keine Lotterienkonzession und sei auch nicht Inhaber einer Bewilligung nach § 5 GSpG. Dem Bf. fehle aber nicht das Berechtigungsverhältnis, da er in Bezug auf die von ihm ausgeübte Tätigkeit, die durch § 60 Abs. 24 GSpG gleichsam „immunisiert“ worden sei, eine aufrechte Gewerbeberechtigung halte. Er sei weder Veranstalter nich Vermittler. - Der Bf. habe keinen Zugriff auf die Einsätze. Da der Bf. die Glücksspielabgaben aus Umsätzen begleichen müsste, die nicht im Zusammenhang mit der eigentlichen Abgabenquelle und in keiner Relation zur gesetzlich vorgesehenen Bemessungsgrundlage stünden, sei das nicht sachgerecht und potentiell verfassungswidrig. Der Bf. habe vor, den Weg zum Verfassungsgerichtshof zu beschreiten. Mit Schreiben vom 12.12.2012 erstattete der Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV. Die Glücksspielabgabe für Oktober 2012 betrage für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 219.707,81 Euro x 16% = 35.153,25 Euro. Der Bf. verwies auf sein Schreiben vom 22.November 2012 und den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 15.1.2013 erstattete der Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV. Die Glücksspielabgabe für November 2012 betrage für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 116.753,31 Euro x 16% = 18.680,53 Euro. Der Bf. verwies auf sein Schreiben vom 22. November 2012 und den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Mit Schreiben vom 28.1.2013 erstattete der Bf. dem Finanzamt eine Abgabenmeldung gemäß § 57 GSpG mit dem Formular GSp 50-EDV. Die Glücksspielabgabe für Dezember 2012 betrage für Poker „Cashgame“ gemäß § 57 Abs. 1 GSpG: Bemessungsgrundlage 64.389,50 Euro x 16% = 10.302,32 Euro. Der Bf. verwies auf sein Schreiben vom 22.November 2012 und den Antrag, die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Weiters teilte der Bf. mit, dass er seinen Betrieb mit 31.12.2012 eingestellt habe. Das Finanzamt führte am 6. März 2013 eine Außenprüfung betreffend Glücksspielabgabe für den Zeitraum 9-12/2012 für die im ****CASINO**** durchgeführten Pokerspiele durch. Das Pokercasino wurde nur von September bis Dezember 2012 am Standort ****STANDORT**** betrieben. Die Überprüfung erfolgte anhand der vorgelegten Buchhaltung, in der auch für jeden Tag mit Spielbetrieb ein Abrechnungsbeleg für das einbehaltene Tischgeld und einbehaltenen Jackpot enthalten sind. Als Schätzungsmethode für den Einsatz der Spieler als Bemessungsgrundlage behielt das Organ der Außenprüfung des Finanzamtes die vom Bf. gewählte Methode bei. Aus der Jackpothöhe ergibt sich die Spieleanzahl (1 Euro je Spiel), durch Division des Tischgeldes (Collection) durch die Spieleanzahl die durchschnittliche Einnahme je Spiel für das Pokercasino und aus der Multiplikation der durchschnittlichen Einnahme je Spiel mit einem geschätzten Faktor von 20 Euro Pothöhe je 1 Euro Collection die durchschnittliche Potgröße dieses Tages. Diese durchschnittliche Tagespotgröße multipliziert mit der Spieleanzahl des Tages laut Jackpothöhe ergibt die Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe. Laut Berechnungbeispiel: A= Jackpot 443. B= Collection 1.010. C= B:A durchschnittliche Einnahme 2,28. D= durchschnittlicher Pot 20. E = CxD Potgröße 45,60. F = ExA Bemessungsgrundlage 20.200. G= F x 16% Glücksspielabgabe 3.232. Der einbehaltene Jackpot sei beginnend ab November ausgespielt worden und unterliege ebenso der Glücksspielabgabe. Da die bei Cashgames für den Jackpot einbehaltenen Beträge nicht sofort, sondern erst zu einem späteren Zeitpunkt ausgespielt wurden, wurde als Zeitpunkt des Zustandekommens des Jackpot Glücksspieles immer jener Tag angenommen, an dem ein Betrag laut Buchhaltung ausgespielt wurde. Dabei wurde die Höhe der Einsätze als Bemessungsgrundlage immer am Tag der Ausspielung laut Buchhaltung den Glücksspielabgaben unterzogen worden. Die Differenz zur Anmeldung ergab sich einerseits aus den ausgespielten Jackpots und andererseits aus den Spielergebnissen des 29.9.2012, der zwar in den Buchhaltungsbelegen aber nicht in der Selbstberechnung enthalten ist. Daneben waren noch geringfügige Differenzen vorhanden, die aus Rundungsdifferenzenbei der Einsatzermittlung im Wege der Schätzung resultierten. Die Prüfungsfeststellungen führten zu den vier Bescheiden gemäß § 201 BAO vom 22. März 2013. 2. Glücksspielabgabenbescheide gemäß § 201 BAO und Berufung/Beschwerde Mit vier Bescheiden gemäß § 201 Abs. 3 Z 1 BAO vom 11. Mai 2012 setzte das Finanzamt die Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 1 GSpG für die Cashgames (Bemessungsgrundlage ist der Einsatz) für die vier Monate 9-12/2012, sowie für November und Dezember die Ausspielungen des Jackpot, fest und legte der Bemessung das Ergebnis der durchgeführten Außenprüfung zugrunde. Nach den Bescheidbegründungen bildete die Begründung und Berechnung in der Niederschrift über die Außenprüfung einen integrierenden Bestandteil der Bescheide. Die Festsetzungen seien auf Antrag gemäß § 201 Abs. 2 Z 2 BAO erfolgt. Das Finanzamt übte das Ermessen dahingehend aus, dass es sich um keine geringfügigen steuerlichen Auswirkungen handle, es war daher dem Gesetzeszweck Rechnung zu Tragen und Sachbescheide zu erlassen. Fristgerecht erhob der Bf. dagegen Berufungen/Beschwerden und stellte den Antrag den Berufungen/Beschwerden stattzugeben und die Bescheide aufzuheben. Die Glücksspielabgabe sei verfassungswidrig, weil sie gezielt private Casinos, welche Pokern anbieten, mit einer extrem hohen und ungerechtfertigten Steuer erdrücken und Pokercasinos aus dem Wirtschaftsleben vertreiben wolle. Das Verbot von Pokercasinos sei ebenfalls verfassungswidrig. Jahrzehnte lang sei Pokern erlaubt gewesen und habe der gewöhnlichen Umsatz- und Ertragsbesteuerung unterlegen. So gehe das nicht, denn die Glücksspielabgabe besteuere jeden Pot eines Lebendspieles, was zwangsläufiug dazu führe, dass nach mehreren Runden keiner der Beteiligten mehr Geld habe, weil praktisch alles für den Fiskus einbehalten werden müsse. Die einzig zu vergebende Pokerkonzession habe die R*ANBIETER**** erhalten und nicht die Betreiber des ****POKERCASINO****, die sich in den letzten Jahrzehnten erfolgreich spezialisiert hätten und die am ehesten die einzigen gewesen wären, die eine solche (rechtswidirge) Konzession verdient hätten. Der in den Vordergrund gerückte Spielerschutz sei nur eine Schutzbehauptung fiskaler Interessen des einfachen Gesetzgebers. Zusammengefasst sei das gesamte System des einfachen Gesetzgebers, Pokern durch Konzessionen und die erdrückenden, geradezu vernichtenden Glücksspielabgaben zu unterbinden, verfassungswidrig. 3. Stellungnahme des Finanzamtes im Vorlagebericht Das Finanzamt erließ keine Berufungs/Beschwerdevorentscheidung, sondern legte dem Bundesfinanzgericht die Berufung/Beschwerde vor. Im Vorlagebericht, der dem Bf. übersendet wurde, stellte das Finanzamt den Antrag, die Berufung/Beschwerde als unbegründet abzuweisen. In der Begründung führte das Finanzamt unter anderem an, dass das Vorbringen, die Pokerkonzession sei ebenfalls an die R*ANBIETER**** gegangen, schlichtweg unrichtig sei, da diese nicht einmal ausgeschrieben worden sei. II. Rechtliche Beurteilung 4. Gesetzliche Grundlagen Definition des Glücksspiels § 1 Abs. 1 GSpG: Ein Glücksspiel im Sinne dieses Bundesgesetzes ist ein Spiel, bei dem die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. § 1 Abs. 2 GSpG: Glücksspiele im Sinne dieses Bundesgesetzes sind insbesondere die Spiele Roulette, Beobachtungsroulette, Poker, Black Jack, Two Aces, Bingo, Keno, Baccarat und Baccarat chemin de fer und deren Spielvarianten. Der Bundesminister für Finanzen ist ermächtigt, aus Gründen der Rechtssicherheit durch Verordnung weitere Spiele als Glücksspiele im Sinne des Abs. 1 zu bezeichnen .....“ Ausspielung Gemäß § 2 Abs. 1 GSpG sind Ausspielungen Glücksspiele, 1. die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht und 2. bei denen Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbringen (Einsatz) und 3. bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine vermögenswerte Leistung in Aussicht gestellt wird (Gewinn). Gemäß § 2 Abs. 2 GSpG ist Unternehmer, wer selbstständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Wenn von unterschiedlichen Personen in Absprache miteinander Teilleistungen zur Durchführung von Glücksspielen mit vermögenswerten Leistungen im Sinne der Z 2 und 3 des Abs. 1 an einem Ort angeboten werden, so liegt auch dann Unternehmereigenschaft aller an der Durchführung des Glücksspiels unmittelbar beteiligten Personen vor, wenn bei einzelnen von ihnen die Einnahmenerzielungsabsicht fehlt oder sie an der Veranstaltung, Organisation oder dem Angebot des Glücksspiels nur beteiligt sind. ....“ Glücksspielabgaben gemäß § 57 GSpG „ Gemäß § 57 Abs. 1 GSpG unterliegen Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, – vorbehaltlich der folgenden Absätze – einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz. Gemäß § 59 Abs. 1 GSpG entsteht d ie Abgabenschuld in den Fällen der §§ 57 und 58: 2. bei allen anderen Ausspielungen mit der Vornahme der Handlung, die den Abgabentatbestand verwirklicht. .... Gemäß § 59 Abs. 2 GSpG sind Schuldner der Abgaben nach §§ 57 und 58 - der Konzessionär (§ 17 Abs. 6) oder der Bewilligungsinhaber (§ 5); - bei Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses der Vertragspartner des Spielteilnehmers, der Veranstalter der Ausspielung sowie der Vermittler (Abs. 5) .... zur ungeteilten Hand. Gemäß § 59 Abs. 3 GSpG haben d ie Schuldner der Abgaben nach §§ 57 und 58 diese jeweils für ein Kalendermonat selbst zu berechnen und bis zum 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats (Fälligkeitstag) an das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel zu entrichten. Die Schuldner der Abgaben nach § 58 Abs. 3 haben diese jeweils für ein Kalenderjahr selbst zu berechnen und bis zum 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats (Fälligkeitstag) an das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel zu entrichten. Bis zu diesem Zeitpunkt haben sie eine Abrechnung über die abzuführenden Beträge in elektronischem Weg vorzulegen. Der Bundesminister für Finanzen kann dabei im Verordnungsweg nähere Details der elektronischen Übermittlung regeln. Dieser Abrechnung sind Unterlagen anzuschließen, die eine Überprüfung der Einsätze und Gewinne der Glücksspiele während des Abrechnungszeitraumes gewährleisten. Die Abrechnung gilt als Anzeige. § 29 Abs. 3 über die Überwachung der Abgaben gilt sinngemäß. Trifft die Verpflichtung zur Entrichtung zwei oder mehr Personen, so sind sie zur ungeteilten Hand verpflichtet. Gemäß § 59 Abs. 5 GSpG gelten a ls Vermittlung jedenfalls die Annahme und die Weiterleitung von Spieleinsätzen oder –gewinnen sowie die Mitwirkung am Zustandekommen des Glücksspielvertrages auf andere Art und Weise.“ 5. Sachverhalt Es liegt kein grenzüberschreitender Sachverhalt vor: Der Bf. betrieb von September bis Dezember 2012 das ****CASINO**** am Standort ****STANDORT****, in welchem er als Veranstalter interessierten Personen die Möglichkeit bot, zusammen mit anderen Besuchern organisierte Kartenspiele mit Geldeinsätzen zu spielen. Es wurde vorwiegend Kartenpokerspiel in Form von Cashgame angeboten. Der Bf. selbst beteiligt sich nicht an diesen Spielen und tritt nicht als Bankhalter auf. Nach seinen Angaben verfügt er über eine Gewerbeberechtigung zur Durchführung erlaubter Kartenspiele ohne Bankhalter. Zu Kartenpokerregeln, Cashgames “ und Turnierformat wird auf die Darstellung in UFS 7.10.2011, RV/0743-W/11 und BFG 18.12.2014, RV/7103332/2011 (findok.bmf.gv.at) verwiesen. Nach den Feststellungen des Finanzamtes im Betriebsprüfungsbericht wurden für die Tage, an denen die Kartenspiele stattfanden, Aufzeichnungen getätigt. 6. Von den Rechtsgeschäftsgebühren zu den Glücksspielabgaben 6.1. Vorgeschichte - Rechtsgeschäftsgebührenpflicht des Kartenpokerspiels in der Rechtsprechung Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 lit. b GebG in der Fassung vor dem 1.1.2011 BGBl. I 2010/54 unterlagen der Rechtsgeschäftsgebühr Glücksverträge, wodurch die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteiles versprochen und angenommen wird: Glücksspiele (§ 1 Abs. 1 GSpG), die von einem Veranstalter angeboten oder organisiert werden, und sonstige Veranstaltungen, die sich an die Öffentlichkeit wenden und bei denen den Teilnehmern durch Verlosung Gewinste zukommen sollen, wenn die Gewinste in Geld bestehen, vom Gewinst 25% (Novelle BGBl. 1993/965 ab 1. Dezember 1993). Nach dem Erkenntnis VwGH 8.9.2005, 2000/17/0201, welches nicht zu den Rechtsgeschäftsgebühren erging, hat das Kartenpokerspiel die Glücksspieleigenschaften, die dem § 1 Abs. 1 GSpG entsprechen. Das Bundesfinanzgericht (vormals der Unabhängige Finanzsenat) bestätigte für Zwecke der Rechtsgeschäftgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG 1957 – bis 31.12.2010, und für Zwecke der Glücksspielabgaben die Glücksspieleigenschaften diverser Varianten von Kartenpokerspielen (UFS 5.4.2007, RV/1665-W/06, Concord Aces (Black Jack Variante) und Lucky 9 (Baccara Variante); UFS 5.4.2007, RV/1338-W/05, Texas Hold’em Poker und Pan Nine (Baccara Variante); UFS 24.7.2007, RV/0369-W/02; UFS 13.5.2011, RV/0499-I/10, UFS 11.5.2011 RV/0500-I/10 Texas Hold’em Poker auch in Turnierform; UFS 7.10.2011, RV/0743-W/11; UFS 5.4.2013, RV/1194-W/12; BFG 10.10.2014, RV/3100566/2012 und BFG 13.10.2014, RV/3100567/2012 Omaha Hold’em. Die Behandlung der dagegen erhobenen Beschwerden lehnte der Verfassungsgerichtshof VfGH 10.12.2014, E 1787/2014, E 1788/2014 ab, da die Vorschreibung einer Gebühr in Höhe von 25% des versprochenen Gewinns eines von einem Veranstalter angebotenen oder organisierten Glücksspiels weder unverhältnismäßig noch unsachlich sei und im rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers liege. vgl BFG 18.12.2014, RV/7103332/2011). 6.2. Die Glücksspielnovellen 2010 formulierten Poker und seine Spielvarianten gemäß § 1 Abs. 2 GSpG als Glücksspiel § 1 Abs. 1 GSpG wurde reformuliert und statt der Mehrzahl „Glücksspiele“ wurde die Einzahl „Glücksspiel“ genommen. Gemäß § 1 Abs. 2 GSpG idF 2008 BGBl. I 2010/54 wird „Poker“ definitiv als Glücksspiel genannt. § 1 Abs. 1 GSpG und § 1 Abs. 2 GSpG idF der Glücksspielnovelle 2008 BGBl. I 2010/54 traten gemäß § 60 Abs. 22 GSpG am Tag nach der Kundmachung dieses Bundesgesetzes in Kraft, das war der 19.7.2010. D.H. § 1 Abs. 1 GSpG und § 1 Abs. 2 GSpG galten bis 31.12.2010 neben der Rechtsgeschäftsgebühren, ab 1.1.2011 neben den Glücksspielabgaben. Mit der Glücksspielgesetz-Novelle 2010, BGBl. I 2010/73 wurde eine zusätzliche ausschließlich auf Poker ohne Bankhalter im Lebendspiel beschränkte Spielbankkonzession in § 22 GSpG geschaffen. § 22 GSpG hielt jedoch der Prüfung durch den Verfassungsgerichtshof nicht stand. (Strejcek in Strejcek/Hoscher/Eder, Glücksspiel in der EU und in Österreich (2015) 35, 36). Der Verfassungsgerichtshof VfGH 27.6.2013, G 26/2013 G 90/2012 hob über Initiativantrag das Wort Poker in § 1 Abs. 2 GSpG, § 22 GSpG samt Überschrift und § 60 Abs. 24 GSpG als verfassungswidrig auf. Es ging um die Anzahl der Pokersalonkonzessionen, doch der Verfassungsgerichtshof hob auch das Wort „Poker“ in § 1 Abs. 2 GSpG auf „auch wenn diese Regelung für sich genommen nicht verfassungswidrig ist.... Der Gesetzgeber ist jedoch von Verfassungs wegen nicht gehindert, angesichts des Suchtpotentials nicht nur von Glücksspielen im engeren Sinn, sondern auch von Spielen mit Glücksspiel- und Geschicklichkeitskomponenten .... das Pokerspiel generell dem Regime des Glücksspielgesetzes zu unterwerfen. Der Verfassungsgerichtshof kann dem Gesetzgeber unter dem Gesichtspunkt des Gleichheitsgrundsatzes daher nicht entgegentreten, wenn dieser das Pokerspiel allgemein in den Katalog der Glücksspiele in § 1 Abs. 2 GSpG aufnimmt.“ Mit Abgabenänderungsgesetz 2014 BGBl. I 2014/13 wurde „Poker“ mit 1.3.2014 wieder in § 1 Abs. 2 GSpG aufgenommen. In der Literatur wurde von Stefula in Fenyves/Kerschner/Vonklich, Klang3 § 1270-1272 Rz 53 zu dieser Regelung Stellung genommen : „An der Einstufung von Poker .... als Glücksspiel wird in der jüngeren Literatur zwar Kritik geübt (FN 254: Siehe Holznagel, MMR 2008, 439 ff; Hambach/Hettich/Kruis, MR-Int 2009, 41ff; Schmidt/Wittig, JR 2009, 45 ff; aus empirischer Sicht Meyer/Hayer, ZfWG 2008, 153 ff. Jüngst besonders ausführlich Winkler, Poker und Pokerspielsalons in der Glücksspielgesetzgebung –Dokumentation und Analyse der Glücksspielgesetzgebung mit kritischen Anmerkungen aus verfassungsrechtlicher Sicht [2011]) diese vermag, weil letztendlich oft das Kartenglück entscheidet, aber nicht zu überzeugen. (FN 255: So bereits vor langem OGH 29.11.1898 KH 2264: „weil....die Geschicklichkeit des Spielers darauf, welche Karten ursprünglich ausgeteilt und welche nachgekauft werden, wovon doch immer der schließliche Ausgang des Spieles abhängt, ganz ohne Einfluss sind“) ..... Bei diesen Kartenspielen hängt der Spielausgang maßgeblich von der nach Zufall erfolgenden Kartenzuteilung ab; für ein Geschicklichkeitsspiel entsprechende Faktoren sind weniger maßgeblich. Am Glücksspielcharakter ändert sich nichts dadurch, dass das betreffende Kartenspiel im Rahmen eines Turniers gespielt wird. (FN 252: So OVG Berlin-Brandenburg, 20.4.2009, I S 203.08, ZfWG 2008, 190). Beim Geschicklichkeitsspiel ist der Spieler in der Lage, „das Ergebnis des Spiels mit seinen Fähigkeiten so stark zu beeinflussen, dass der Zufall nicht mehr überwiegt“ (Stefula in Fenyves/Kerschner/Vonklich, Klang3 § 1270-1272 Rz 49, FN 226: Fiedler, Glücks- und Geschicklichkeitsspiele 4). Derartige Fähigkeiten sind Schnelligkeit, Kraft, Geschicklichkeit, Wissen, Ausdauer, Konzentrationsfähigkeit, Routine, Kombinationsgabe, Rechengeschick udgl. …. Die Fähigkeit, beim Kartenspielen durch sog. „Bluffen“ die Mitspieler über die Qualität des eigenen Blattes (auf nicht verbotene Art) zu täuschen, ist hingegen nicht als den oben genannten Fähigkeiten gleichwertig zu betrachten, weil das Reaktionsverhalten der Gegner auf das Bluffen „für den Bluffenden selbst wieder nur ein Zufall ist“. (Stefula in Fenyves/Kerschner/Vonklich, Klang3 § 1270-1272 Rz 49 und Rz 53, FN 253: OGH 29.11.1898 KH 2264; VwGH 8.9.2005, 2000/17/0201 [zu dieser E. Strejcek/Wojnar, RdW 2006, 203 f]; VwGH 20.10.2009, 2008/05/0045). „Ein Überwiegen des aleatorischen Moments ist anzunehmen, wenn „nicht mehr eine berechtigte rationale Erwartung über den Spielausgang entwickelt, sondern letztlich nur auf Grund eines Hoffens, einer irrationalen Einstellung, auf dieses oder jenes einzelne Ergebnis des Spiels „gesetzt“ werden kann“. (Stefula in Fenyves/Kerschner/Vonklich, Klang3 § 1270-1272 Rz 49 FN 230: So Höpfel, ÖJZ 1978,424; ihm folgend Burgstaller, RZ 2004, 220). Der Bf. sieht die Verfassungswidrigkeit darin, dass Pokern als „verbotenes Glücksspiel“ durch Aufnahme in das Glücksspielgesetz glücksspielabgabenpflichtig wird. Da der Verfassungsgerichtshof VfGH 27.6.2013, G 26/2013 G 90/2012 dezidiert ausgesprochen hat, dass die Aufnahme des Wortes Poker für sich genommen nicht verfassungswidrig ist, ist kein Anlass gegeben, dass diesbezüglich das Bundesfinanzgericht einen Antrag gemäß Art. 140 Abs. 1 B-VG auf Normenprüfung stellt. 6.3. Die Glücksspielabgaben als Nachfolger der Rechtsgeschäftsgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG rekurrierte bereits auf § 1 Abs. 1 GSpG. Durch die Novellen 2010 wurden a lle Ausspielungen, deren Durchführung nach dem Glücksspielgesetz durch Erteilung einer Konzession übertragen werden kann, „gebührenrechtlich gleichbehandelt und zusammengefasst“. (1080 BlgNR 17. GP; o.A., GSpG-Novellen - steuerliche Änderungen ab 2011, ÖStZ 2010/702, 356). Nach Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG 19892, 31 wurden durch die Novelle BGBl. I 2010/54 die früher in § 33 TP 17 GebG „verhafteten Gewinnstgebühren“ ab 1.1.2011 in § 57 GSpG transferiert und heißen fortan Glücksspielabgaben, zu deren Leistung der (Lotterien-)Konzessionär ebenfalls verpflichtet ist. A us steuerlicher Sicht ersetzen die neu geregelten Glücksspielabgaben in §§ 57 bis 59 GSpG die bisherigen Gebühren auf Glücksspiele und Ausspielungen gemäß § 33 TP 17 Z 7 und 8 GebG. (BGBl. I 2010/54 vom 19.7.2010; o.A., GSpG-Novellen – steuerliche Änderungen ab 2011, ÖStZ 2010/702, 356). Die Übertragung der Bestimmungen aus dem Gebührengesetz in das Glücksspielgesetz führte zu weiterer Übersichtlichkeit. Das bedeutet für den vorliegenden Fall, dass die Entscheidungen zur Rechtsgeschäftsgebührenpflicht auch für die Beurteilung der Glücksspielabgabenpflicht des Kartenpokerspiels eine Bedeutung haben. Denn entgegen der Ansicht des Bf. war „Pokern“ nicht „nur der gewöhnlichen Umsatz- und Ertragsbesteuerung“ unterlegen, sondern vor dem 31.12.2010 wurde es mit den Rechtsgeschäftsgebühren gemäß § 33 TP 17 GebG besteuert. 6.4. Aufhebung des § 22 GSpG (Spielbank in Form eines Pokersalons) durch das StRefG 2015/16, BGBl. I 2015/118 Die Aufhebung des § 22 GSpG durch VfGH 27.6.2013, G 26/2013 G 90/2012 erfolgte unter anderem deshalb, weil nur eine (1) Spielbank in Form eines Pokersalons errichtet werden konnte. Mit Abgabenänderungsgesetz 2014 BGBl. I 2014/13 wurde nicht nur „Poker“ mit 1.3.2014 wieder in § 1 Abs. 2 GSpG aufgenommen, sondern auch die Pokersalonkonzessionen auf drei erhöht und die Übergangsfrist für bestehende Pokersalons mit aufrechter Gewerbeberechtigung bis 31.12.2016 verlängert. (§ 60 Abs. 33 GSpG; Strejcek in Strejcek/Hoscher/Eder, Glücksspiel in der EU und in Österreich (2015) 37). Mit dem Steuerreformgesetz 2015/2016 wurde § 22 GSpG gänzlich gestrichen. Nach den Materialien hat sich der Gesetzgeber entschlossen, das Pokerangebot auf das vorhandene Angebot in konzessionierten Spielbanken nach § 21 GSpG, als Onlinespiel in Form elektronischer Lotterien nach § 12a GSpG und des vom Glücksspielmonopol ausgenommenen „Wirtshauspokers“ nach § 4 Abs. 6 GSpG zu beschränken. (Zu 684 BlgNR 25. GP). Da VfGH 27. Juni 2013, G 26/2013, G 90/2012 für bestimmte Pokerangebote auf Grundlage einer Gewerbeberechtigung einen gewissen Vertrauensschutz vorsieht, wurde eine Übergangszeit gemäß § 60 Abs. 36 GSpG bis 31.12.2019 bestimmt. Diese Rechte von Inhabern einer Gewerbeberechtigung erlöschen mit Ablauf der gewerberechtlichen Bewilligung, spätestens jedoch mit Ablauf des 31.12.2019; der Betrieb solcher Pokerangebote stellt dann eine verbotene Ausspielung iSd § 2 Abs. 4 GSpG dar. (Zu 684 BlgNR 25. GP). 7. Der Einwand der Verfassungswidrigkeit der Glücksspielabgabe wegen Einbeziehung von Poker in das Glücksspielgesetz in Gegenüberstellung zur jüngsten Judikatur der Höchstgerichte in Bezug auf das Glücksspielmonopol (Unionsrecht/Inländerdiskriminierung) Der Bf. bekämpft § 57 GSpG mit dem Einwand der Verfassungswidrigkeit, weil er der Meinung ist, dass er diese Spiele gewerberechtlich durchführen darf, und diese Spiele daher automatisch aus dem Geltungsbereich des Glückspielgesetzes ausscheiden. Der Bf. hat aber die Verfassungswidrigkeit des Grundtatbestandes gemäß § 57 Abs. 1 GSpG nicht aus einer Unionsrechtswidrigkeit des Glücksspielmonopols und, da ein „reiner Inlandssachverhalt“ vorliegt, daraus eine Inländerdiskriminierung ableitet, geltend gemacht. Da die Entscheidungen des Obersten Gerichtshofes Beschluss OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16 und des Verwaltungsgerichtshofes VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 mit unterschiedlichen Positionen ergingen, stellt sich die Frage, ob von Seiten des Bundesfinanzgerichtes – aus Sicht der Gebühren und Verkehrsteuern - ein Antrag auf Normprüfung gemäß § 140 Abs. 1 B-VG, da es sich um einen Inlandssachverhalt handelt, erfolgen sollte, oder ob es sich der Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes anschließt. Das Glücksspielrecht ist von einem Nebeneinander verschiedener rechtlicher Normen und Zielsetzungen geprägt. Zentrale Norm des Glücksspielrechtes ist zwar das Monopol, viele glücksspielrechtliche Bestimmungen reichen in andere Rechtsdisziplinen wie z.B. Verwaltungsstrafrecht, gerichtliches Strafrecht (§ 168 StGB), Zivilrecht (§§ 1267ff ABGB), Steuerrecht (Glücksspielabgaben) und verwaltungsrechtliche Vorschriften des Bundes und der Länder. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 12; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG 19892 , 24). Gemäß § 3 GSpG ist das Recht zur Durchführung der im § 1 Abs. 1 GSpG umschriebenen Glücksspiele, soweit in diesem Bundesgesetz nichts anderes bestimmt ist, dem Bund vorbehalten (Glücksspielmonopol). Zur Gewährleistung des ordnungspolitischen Anliegens des Glücksspielmonopols werden zahlreiche Anordnungen getroffen, die den Schutz der Spieler sichern sollen, z.B. Maßnahmen gegen Spielsucht, Schutz der Spielteilnehmer vor unseriösen Praktiken von Spiel- und Wettveranstaltern, sowie Erfüllung der Bestimmungen der europäischen Geldwäscherichtlinie. Um die Einhaltung der Bestimmungen des Glücksspielgesetzes zu gewährleisten und somit das Glücksspielmonopol des Bundes wirkungsvoll abzusichern, sieht das Gesetz in den §§ 52 ff GSpG einen umfangreichen Katalog an Straf- und Sicherungsmaßnahmen vor. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 16; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG2 23, 32). Der Bund kann innerhalb eines gewissen Rahmens das ihm gemäß § 3 GSpG zustehende Recht zur Durchführung von Glücksspielen durch Erteilung von Konzessionen oder Bewilligungen an andere Personen übertragen ( Kohl , Das österreichische Glücksspielmonopol, 53; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG 19892 § 3 Rz 6 ). Das Monopolrecht des Bundes verbleibt als Aufsichtsrecht und als Recht, Abgaben einzuheben (Kohl, Glücksspielmonopol 223). Der Bund kann gemäß § 14 GSpG eine Konzession zur Durchführung bestimmter Lotterien übertragen, über die auch das Onlineglücksspiel und Video-Lotterie-Terminals betrieben werden. Der Lotterienkonzessionär hat gemäß § 17 GSpG eine Konzessionsabgabe zu entrichten. Der Bund kann gemäß § 21 GSpG Konzessionen zum Betrieb von Spielbanken (Spielbankkonzessionen) übertragen. Die Konzession bezieht sich nur auf „physische“ und nicht auf „virtuelle“ Spielbanken, d.h., in einer Spielbank dürfen Glücksspiele primär im Lebendspiel angeboten werden. (Segalla, Glücksspiel- und Wettrecht, in Holoubek/Potacs (Hrsg), Handbuch des öffentlichen Wirtschaftsrechts2 (2007) 262; Buchta, Glücksspiel in Österreich und Europarecht, 2010, 3; Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 55-58; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG 19892 30). Der Spielbankkonzessionär hat gemäß § 28 GSpG eine Spielbankabgabe zu entrichten. (VwGH 17.9.2001, 2001/17/0071). Die Monopolbestimmungen des § 3 GSpG sagen jedoch nichts über die Rechtsverkehrsteuern auf den Abschluss von Glücksverträgen und anderer Abgaben auf Glücksspiele aus. (VwGH 21.10.1994, 92/17/0179, VwGH 16.12.1994, 92/17/0208; o.A., Glücksspielgesetz8, 32). Das Glücksspielgesetz ist kein Steuergesetz wie z.B. das Einkommensteuer- oder Umsatzsteuergesetz, sehr wohl enthält es steuerrechtliche Regelungen, ( Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG 19892, 24). Es regelt drei Abgaben, die Konzessionsabgabe gem § 17 GSpG für die Lotterienkonzession, die Spielbankabgabe gem § 28 GSpG für den Betrieb von Spielbanken und die Glücksspielabgabe gem §§ 57-59 GSpG als allgemeine Abgabe auf Glücksspiele. Im Konkreten geht es hier um die Glücksspielabgabe gemäß §§ 57 -59 GSpG. In § 57 GSpG ist der Steuergegenstand, die Bemessungsgrundlagen, die Steuersätze und Befreiungen geregelt. § 58 GSpG führt die von der Glücksspielabgabe begünstigten Vorgänge an. (Beschlüsse VwGH 25.11.2015, A 2015/0011 (Ro 2015/16/0035); VwGH 28.1.2016, Ro 2015/16/0038, 39 (A 2016/0002, 0003)). § 59 GSpG legt die Entstehung der Steuerschuld, den Steuerschuldner, die Entrichtung der Glücksspielabgaben fest, sowie besondere Bewertungsvorschriften samt einem Verweis auf das Bewertungsgesetz 1955. Insgesamt handelt es sich um ein vollständiges Steuergesetz: Steuergegenstand (samt Befreiungen als Aushöhlung des Steuergegenstandes), Bewertungsvorschriften, Bemessungsgrundlage, Steuersatz, Entstehen der Steuerschuld, Steuerschuldner und Entrichtung. Das Glücksspielmonopol bzw. die Übertragung des Rechts zur Durchführung von Glücksspielen durch Konzessionen nimmt im Glücksspielgesetz zwar einen breiten Raum ein, ist aber nur eine unter mehreren Regelungsmaterien (Ordnungspolitischer Teil – Abgabenrechtlicher Teil; BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012; vgl. Lehner, Die Anwendung von Befehls- und Zwangsgewalt im Glücksspielrecht. Auswirkungen der Änderungen auf die Verwaltungspraxis, SWK 25/2015, 1088 ), die untereinander nicht untrennbar verknüpft sind. Eine Folge der unterschiedlichen Regelungsmaterien sind unterschiedliche Zuständigkeiten (Verwaltungsbehörden, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel, ordentliche Gerichtsbarkeit und Verwaltungsgerichte). Gemäß § 50 GSpG sind für Strafverfahren und Betriebsschließungen nach dem Glücksspielgesetz die Bezirksverwaltungsbehörden bzw. die Landespolizeidirektionen zuständig. Gegen diese Entscheidungen kann Beschwerde an ein Landesverwaltungsgericht gestellt werden. Für privatrechtliche Angelegenheiten zwischen Spielteilnehmer und Konzessionär ist die ordentliche Gerichtsbarkeit zuständig (z.B. § 25 Abs. 3 GSpG oder UWG; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich [Hg.], GSpG 19892 § 25 Rz 27 Stefula in Fenyves/Kerschner/Vonklich, Klang3 § 1270-1272 Rz 124 ). Gemäß § 56b GSpG kann gegen Bescheide des BMfF in Angelegenheiten des Vollzuges des GSpG Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht erhoben werden. Im Verfahren nach den §§ 14, 21 und 22 GSpG hat die Entscheidung des Bundesverwaltungsgerichts durch einen Senat zu erfolgen. Für die Erhebung der Spielbankabgabe, Konzessionsabgabe und Glücksspielabgaben gilt § 19 AVOG (Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel). Die Zuständigkeit des Bundesfinanzgerichtes ergibt sich aus § 1 BFGG, ihm obliegen Entscheidungen über Beschwerden in Angelegenheiten der öffentlichen Abgaben, wie hier der Glücksspielabgabe gemäß § 57 GSpG. Da im gegenständlichen Fall Beschwerden gegen Glücksspielabgabenbescheide gemäß § 201 BAO erhoben wurden, ist das Bundesfinanzgericht zuständig. Dass das nationale Gericht eine Gesamtwürdigung der Umstände vorzunehmen hat, unter denen eine restriktive Regelung erlassen worden ist und durchgeführt wird, kann nur so verstanden werden, dass der EuGH damit die oder das jeweils zuständige nationale Gericht bzw. das zuständige Höchstgericht meinte. (EuGH 30.4.2014, C-390/12, Rs Pfleger Rn 50, Rn 52; vgl. OGH 27.11.2013, 2 Ob 243/12t, Punkt VII.3.). Einer Befassung des EuGH im Hinblick auf dessen umfangreiche einschlägige Rechtsprechung bedarf es nicht (OGH 27.11.2013, 2 Ob 243/12t, Punkt VIII.). Daher ist hier aus abgabenrechtlicher Sicht zu untersuchen, inwieweit das in § 3 GSpG normierte Glücksspielmonopol für die Glücksspielabgaben „präjudiziell“ ist. 7.1. Die Vorgaben des EuGH - allgemein Der Glücksspielsektor ist in der Europäischen Union weitestgehend ungeregelt. Sekundärrechtlich wäre die Dienstleistungsrichtlinie zu nennen, die gemäß Art. 2 Abs. 2 lit. h „Glücksspiele, die einen geldwerten Einsatz verlangen, einschließlich Lotterien, Glücksspiele in Spielkasinos und Wetten“ ausdrücklich von ihrem Anwendungsbereich ausnimmt. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 173). Die glücksspielrechtlichen Regelungen sind, einen grenzüberschreitenden Sachverhalt vorausgesetzt, auf ihre Vereinbarkeit mit dem Primärrecht zu überprüfen. Da im AEUV für Dienstleistungsmonopole, und als solche qualifizierte der EuGH nationale Glücksspiel- und Wettmonopole, keine Umformungspflicht vorgesehen ist, bestehen gegen die Errichtung von Glücksspielmonopolen keine grundsätzlichen Bedenken, solange diese den sonstigen Anforderungen des Primärrechtes entsprechen. Dabei sind die Grundrechte beachtlich, anhand jener der EuGH bereits zahlreiche nationale Glücksspielmonopole untersucht hat, und zwar anhand der Niederlassungsfreiheit gemäß Art. 49 AEUV und anhand des freien Dienstleistungsverkehrs gemäß § 56 AEUV. (Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG 19892 § 3 Rz 21; Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 174). Die Dienstleistungsfreiheit verbietet Beschränkungen des freien Dienstleistungsverkehrs innerhalb der Europäischen Union und gewährt im Wesentlichen das Recht, aktiv, passiv oder personenunabhängig grenzüberschreitende Dienstleistungen zu erbringen. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 174, FN 694). Die Niederlassungsfreiheit beinhaltet das Verbot der Beschränkung der freien Niederlassung von Staatsangehörigen eines Mitgliedstaates der EU in einem anderen Mitgliedstaat sowie das Verbot, die Gründung von Agenturen, Zweigniederlassungen oder Tochtergesellschaften zu beschränken. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 174, FN 693). Die erste einschlägige Entscheidung erging im Jahr 1994 zum britischen Lotteriemonopol (EuGH 24.3.1994, C-275/92, Rs Schindler). Laut EuGH handelt es sich bei den Tätigkeiten im Glücksspielbereich um Dienstleistungen mit wirtschaftlichem Charakter, auf die die Bestimmungen des AEUV Anwendung finden, womit nationale Vorschriften, die Wirtschaftsteilnehmer aus anderen Mitgliedstaaten daran hindern, Lotterien durchzuführen, Glücksspielautomaten oder Spielbanken zu betreiben, (Sport-) Wetten zu sammeln, anzunehmen, zu bestellen oder zu übertragen, Glücksspiele über das Internet anzubieten sowie Werbung dafür zu machen, eine Beschränkung der Dienstleistungs- und Niederlassungsfreiheit darstellen. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 176). Die Einrichtung staatlicher Monopole ist eine Maßnahme, die den in Art. 56 AEUV verbürgten freien Dienstleistungsverkehr und die in Art. 49 AEUV verbürgte Niederlassungsfreiheit beschränkt. (VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 Rn 58; OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16, Punkt 2.1.1. ). Derartige Beschränkungen seien zunächst nur aufgrund geschriebener Rechtsfertigungsgründe zulässig, die vom EuGH eng ausgelegt und nur bei einer tatsächlichen und hinreichend schweren Gefährdung, wie z.B. aus zwingenden Gründen des Allgemeininteresses, herangezogen werden. (EuGH 6.11.2003, C-243/01, Rs Gambelli; Rn 60; Rs Liga Portuguesa, Rn 55; EuGH 3.6.2010, C-203/08, Rs Sporting Exchange Rn 25). Vom EuGH wurden Verbraucherschutz, Betrugsvorbeugung, Vermeidung von Anreizen für die Bürger zu überhöhten Ausgaben für das Spielen und die Verhütung von Störungen der sozialen Ordnung als Ziele, die geeignet sind, Beschränkungen des Glücksspielgewerbes zu rechtfertigen, bereits anerkannt. (EuGH 24.3.1994, C-275/92, Rs Schindler, Rn 58; EuGH 21.9.1999, C-124/97, Rs Läära Rn 33; EuGH 21.10.1999, C-67/98, Rs Zenatti Rn 31; EuGH 11.9.2003, C-6/01, Rs Anomar Rn 73; EuGH 6.11.2003, C-243/01, Rs Gambelli, Rn 67; EuGH 6.3.2007, C-338/04 ua, Rs Placanica Rn 46; EuGH 3.6.2010, C-258/08, Rs Ladbrokes Betting Rn 18; EuGH 3.6.2010,C-203/08, Rs Sporting Exchange Rn 26; EuGH 8.9.2010, C-46/08, Rs Carmen Media Group Rn 55; VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 Rn 59 mit Verweis auf EuGH 15.9.2011, C-347/09, Rs Dickinger und Ömer , Rn 44 OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16, Punkt 2.1.3. ). Der EuGH hat bereits mehrfach ausgesprochen, eine Monopolregelung, die insbesondere den Vorteil bietet, die Spiellust und den Betrieb der Spiele in kontrollierte Bahnen zu lenken, könne der Verwirklichung von im Allgemeininteresse liegenden Zielen dienen. (VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 Rn 58 mit Verweis auf EuGH 8.9.2010, C-316/07 ua. Rs Stoß Rn 79 und EuGH 15.9.2011, C-347/09, Rs Dickinger und Ömer, Rz 42; VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 Rn 61 mit Verweis auf EuGH 15.9.2011, C-347/09, Rs Dickinger und Ömer, Rn 48f). Angesichts der besonderen Natur von Glücksspielen, insbesondere hinsichtlich ihrer sittlich und finanziell schädlichen Folgen für den Einzelnen und die Gesellschaft, die bei Glücksspielen im Internet noch größer ist, hat der EuGH die genannten Gründe zur Rechtfertigung von nationalen Beschränkungen z.B. in Form von Ausschließlichkeitsrechten oder Konzessionssystemen bis hin zu gänzlichen Verboten anerkannt (EuGH 24.3.1994, C-275/92, Rs Schindler, Rn 59; EuGH 21.9.1999, C-124/97, Rs Läära Rn 37; EuGH 21.10.1999, C-67/98, Rs Zenatti Rn 35; EuGH 11.9.2003, C-6/01, Rs Anomar Rn 74,79; EuGH 6.3.2007, C-338/04 ua, Rs Placanica Rn 57; EuGH 8.9.2009, C-42/07, Rs Liga Portuguesa Rn 64; EuGH 8.9.2010,C-316/07 ua. Rs Stoß Rn 79). Jedoch muss bei diesen Beschränkungen der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit bewahrt bleiben, was bedeutet, dass für jede nationale Beschränkung gesondert zu prüfen ist, ob sie auch geeignet ist, die Verwirklichung des von ihr angestrebten Zieles zu gewährleisten und nicht über das zur Erreichung dieses Zieles Erforderliche hinausgeht. (EuGH 21.9.1999, C-124/97, Rs Läära Rn 31; EuGH 21.10.1999, C-67/98, Rs Zenatti Rn 31; EuGH 11.9.2003, C-6/01, Rs Anomar Rn 86; EuGH 6.11.2003, C-243/01, Rs Gambelli, Rn 65; EuGH 6.3.2007, C-338/04 ua, Rs Placanica Rn 49; EuGH 8.9.2009, C-42/07, Rs Liga Portuguesa Rn 60; EuGH 3.6.2010, C-258/08, Rs Ladbrokes Betting Rn 20; EuGH 3.6.2010,C-203/08, Rs Sporting Exchange Rn 29; EuGH 8.9.2010, C-46/08, Rs Carmen Media Group Rn 60; Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 177-178). Daher müsse eine Maßnahme, die sich auf den Schutz der sozialen Ordnung stützt, auch geeignet sein, kohärent und systematisch zur Begrenzung der Glücksspieltätigkeit beizutragen. Dieses in der EuGH 6.11.2003, C-243/01, Rs Gambelli eingeführte Erfordernis der kohärenten und systematischen Beschränkung stellt in dieser Form eine Besonderheit des Glücksspielbereiches dar. (EuGH 6.11.2003, C-243/01, Rs Gambelli Rn 67; EuGH 6.3.2007, C-338/04 ua, Rs Placanica Rn 53; EuGH 8.9.2009, C-42/07, Rs Liga Portuguesa Rn 61; EuGH 3.6.2010, C-258/08, Rs Ladbrokes Betting Rn 21; EuGH 8.9.2010, C-46/08, Rs Carmen Media Group Rn 65; EuGH 16.2.2012, C-72/10 ua, Rs Costa und Cifone Rn 28; VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 Rn 63 mit Verweis auf EuGH 11.6.2015, C-98/14, Rs Berlington Hungary Tanácsadó és Szolgáltató kft ua, Rn 64; Kohl , Das österreichische Glücksspielmonopol, 177-178 und FN 716; Talos/Strass, Das Kohärenzgebot am Glücksspielsektor, wbl 2013, 481). Für den Fall, dass die Eignung bejaht wird, beurteilt der EuGH in einem zweiten Schritt die Erforderlichkeit (Notwendigkeit) und gegebenenfalls in einem dritten Schritt die Angemessenheit der Beschränkung ( OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16, Punkt 2.2.) Die Erzielung von Staatseinnahmen kann für sich allein nicht als sachliche Rechtfertigung von Beschränkungen angesehen werden. (EuGH 21.10.1999, C-67/98, Rs Zenatti Rn 36; EuGH 16.2.2012, C-72/10 ua, Rs Costa und Cifone Rn 62). Die staatliche Beschränkung solle auch wirklich die Gelegenheit zum Spiel vermindern und etwaige finanzielle Aspekte nur eine erfreuliche Nebenfolge, nicht aber der eigentliche Grund der restriktiven Politik sein (EuGH 21.10.1999, C-67/98, Rs Zenatti Rn 36; EuGH 6.11.2003, C-243/01, Rs Gambelli, Rn 62; EuGH 3.6.2010, C-258/08, Rs Ladbrokes Betting Rn 28), d.h. wenn die Behörden die Verbraucher anreizen und ermuntern, an den staatlich kontrollierten Spielen teilzunehmen, um Einnahmen zu lukrieren, würde das nicht die Beschränkung rechtfertigen. (EuGH 6.11.2003, C-243/01, Rs Gambelli, Rn 69; Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 177-178). Stütze sich ein Mitgliedstaat auf das Ziel, mit der Beschränkung des Glücksspiels Straftaten vorzubeugen, in dem die zugelassenen Wirtschaftsteilnehmer einer strengen Kontrolle unterliegen und die Glücksspieltätigkeit damit in geordnete Bahnen gelenkt wird, könne eine „kontrollierte Expansion im Glücksspielsektor“, die auch einen gewissen Werbeumfang und den Einsatz neuer Vertriebstechniken mit sich bringt, durchaus geeignet und erforderlich sein, das genannte Ziel zu erreichen. (EuGH 6.3.2007, C-338/04 ua, Rs Placanica Rn 55; EuGH 3.6.2010, C-258/08, Rs Ladbrokes Betting Rn 25; OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16, Punkt 2.3.; Kohl