BFG RV/7102088/2013

Wir verweisen auf den Artikel des Senatspräsidenten Universitätsprofessor Dr. Zorn in der RdW 2016/272, in denen der Autor ausführt, dass jede Regelung primär aus ihrer eigenen Systematik und ihrem eigenen Telos zu interpretieren ist. Man muss sich daher fragen, was die Absicht des Gesetzgebers ist bzw. war. Nach den Erläuterungen zur Regierungsvorlage zum BBG 2011 wurde das Konzernabzugsverbot gemäß § 11 Abs 1 Z 4 KStG zur Hintanhaltung von missbräuchlichen Gestaltungen in das Gesetz aufgenommen. Es ist zu hinterfragen, was der Gesetzgeber mit der Norm bezwecken wollte. Um diese Frage zu beantworten wird auf die juristischen Auslegungsmethoden zurück gegriffen. Nach der historischen Auslegung fragt man nach der Absicht des Gesetzgebers und zieht hierzu die Entstehungsgeschichte (insbesondere die Erläuternden Bemerkungen zur Regierungsvorlage) heran. Laut diesen Erläuterungen soll eine künstliche Erzeugung von abzugsfähigem Finanzierungsaufwand verhindert werden. Im gegenständlichen Fall wurde kein künstlicher Finanzierungsaufwand geschaffen, sondern vielmehr stehen sich Ertrag und Aufwand im Rahmen der Gruppenbesteuerung systembedingt gegenüber. Die Gruppe im Sinne des § 9 KStG besteht aus in Österreich ausschließlich unbeschränkt steuerpflichtigen Gesellschaften. Insofern ist es zu keinem Abfluss von österreichischem Steuersubstrat ins Ausland gekommen. Eine Ausnahmeregelung, wie sie § 11 Abs 1 Z 4 KStG darstellt, ist an der Generallinie des österreichischen Ertragsteuerrechts (Leistungsfähigkeitsprinzip mit seinen Unterprinzipien: Prinzip der Einmalbesteuerung, objektives Nettoprinzip) zu messen. Man muss sich fragen, ob Sinn und Zweck der Ausnahmeregelung den Sinn und Zweck der Leitmaxime - Leistungsfähigkeit - durchbrechen kann. Im gegenständlichen Fall rechtfertigt das Zinsabzugsverbot nicht die Durchbrechung dieser Generallinie. Der Zinsertrag muss im Rahmen der Gruppenbesteuerung systembedingt genau einmal besteuert werden und nicht mehrfach. Der Ausschluss des Zinsabzugsverbotes führt auf Ebene des Gruppenträgers zu einer nicht abzugsfähigen Betriebsausgabe, obwohl der Zinsertrag (genau der selbe Betrag) am "Ende des Tages" wieder dem Gruppenträger zugerechnet wird und bei diesem der 25%igen Körperschaftsteuer unterliegt. Der bereits zitierteArtikel von Zorn in der RdW ist mit umgekehrten Vorzeichen zu verstehen, wonach eine doppelte Besteuerung - analog zu einer doppelten Verlustverwertung - auszuschließen ist. Bei Konzernverbindungen wird seitens der Finanzverwaltung der Fremdverhaltensgrundsatz angewendet; im gegenständlichen Fall würde es aber eine Bestrafung der Bf. nach sich ziehen, weil bei einem fremden Unternehmen der Zinsaufwand jedenfalls zustünde. Im Hinblick auf die besondere Sachlage (reiner Österreichbezug und Gruppenbesteuerung), muss diese "Bestrafung" vermieden werden, beispielsweise indem der Zinsertrag und der Zinsaufwand vorab zu saldieren sind bzw. eine teleologische Reduktion notwendig ist bzw. das Gruppenregime des § 9 KStG die Bestimmung des § 11 Abs 1 Z 4 KStG verdrängt. Die Vertreterin des Finanzamtes verweist auf das Erkenntnis des UFS mit der GZ. RV/4100145/2012. Das Finanzamt regt an, das Verfahren bis zur Klärung der Rechtsfrage der Anwendbarkeit des § 11 Abs 1 Z 4 KStG in diesem speziellen Fall durch den VwGH (Zl. RO 2016/15/0009) auszusetzen. Der steuerliche Vertreter beantragt die Stattgabe der Beschwerde und verweist auf die bisherigen Eingaben und auf das Vorbringen in der mündlichen Verhandlung. Das Finanzamt beantragt die Abweisung der Beschwerde. Rechtslage § 11 KStG 1988 idF. BudBG 2011, BGBl I 2010/111 lautet: Abzugsfähige Aufwendungen und Ausgaben § 11. (1) Bei der Gewinnermittlung gelten auch folgende Aufwendungen als Betriebsausgaben im Sinne des Einkommensteuergesetzes 1988: 1. Bei unter § 7 Abs. 3 fallenden Steuerpflichtigen die von ihnen zu tragenden Aufwendungen, soweit sie mit Einlagen und Beiträgen (§ 8 Abs. 1) in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. 2. Bei Kreditinstituten die Zuführung zur Haftrücklage nach § 14. 3. Bei Versicherungsunternehmen die Zuführungen zu versicherungstechnischen Rückstellungen und Rücklagen sowie die Gewährung von Prämienrückerstattungen (Gewinnbeteiligungen) nach den §§ 15 bis 17. 4. Die Zinsen in Zusammenhang mit der Fremdfinanzierung des Erwerbes von Kapitalanteilen im Sinne des § 10. Dies gilt nicht in folgenden Fällen: – Die Kapitalanteile gehören nicht zu einem Betriebsvermögen. – Die Kapitalanteile sind unmittelbar oder mittelbar von einem konzernzugehörigen Unternehmen bzw. unmittelbar oder mittelbar von einem einen beherrschenden Einfluss ausübenden Gesellschafter erworben worden. – Bei Kapitalerhöhungen oder Zuschüssen, die in Zusammenhang mit einem Erwerb von Kapitalanteilen im Sinne des vorherigen Teilstrichs stehen. (2) Ist eine nach § 5 oder nach anderen Bundesgesetzen befreite Körperschaft zum Teil unbeschränkt steuerpflichtig, dürfen bei der Ermittlung der Einkünfte Aufwendungen und Ausgaben nur insoweit abgezogen werden, als sie mit steuerpflichtigen Erträgen und Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. § 295 BAO lautet: (1) Ist ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten, so ist er ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, im Fall der nachträglichen Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder, wenn die Voraussetzungen für die Erlassung des abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorliegen, aufzuheben. Mit der Änderung oder Aufhebung des abgeleiteten Bescheides kann gewartet werden, bis die Abänderung oder Aufhebung des Feststellungsbescheides oder der nachträglich erlassene Feststellungsbescheid rechtskräftig geworden ist. (2) Ist ein Bescheid von einem Abgaben-, Meß-, Zerlegungs- oder Zuteilungsbescheid abzuleiten, so gilt Abs. 1 sinngemäß. (3) Ein Bescheid ist ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, auch ansonsten zu ändern oder aufzuheben, wenn der Spruch dieses Bescheides anders hätte lauten müssen oder dieser Bescheid nicht hätte ergehen dürfen, wäre bei seiner Erlassung ein anderer Bescheid bereits abgeändert, aufgehoben oder erlassen gewesen. Mit der Änderung oder Aufhebung des Bescheides kann gewartet werden, bis die Abänderung oder Aufhebung des anderen Bescheides oder der nachträglich erlassene andere Bescheid rechtskräftig geworden ist. (4) Wird eine Bescheidbeschwerde, die gegen ein Dokument, das Form und Inhalt eines - Feststellungsbescheides (§ 188 BAO) oder eines - Bescheides, dass eine solche Feststellung zu unterbleiben hat, gerichtet ist, als nicht zulässig zurückgewiesen, weil das Dokument kein Bescheid ist, so sind auf das Dokument gestützte Änderungsbescheide (Abs. 1) auf Antrag der Partei (§ 78) aufzuheben Der Antrag ist vor Ablauf der für Wiederaufnahmsanträge nach § 304 maßgeblichen Frist zu stellen. (5) Die Entscheidung über Aufhebungen und Änderungen nach den Abs. 1 bis 3 steht der Abgabenbehörde zu, die für die Erlassung des aufzuhebenden bzw. zu ändernden Bescheides zuständig war oder vor Übergang der Zuständigkeit als Folge einer Bescheidbeschwerde oder einer Säumnisbeschwerde (§ 284 Abs. 3) zuständig gewesen wäre. Ist die diesbezügliche Zuständigkeit auf eine andere Abgabenbehörde übergegangen, so steht die Entscheidung der zuletzt zuständig gewordenen Abgabenbehörde zu. Erwägungen: Strittig ist allein die Frage, ob die Zinsen für ein Darlehen im Jahr 2011 als Betriebsausgaben abzugsfähig sind oder nicht. Unbestritten ist, dass die Bf von der N GmbH ein Darlehen erhalten und die dafür bezahlten Zinsen als Betriebsausgaben beantragt hat. Aufgrund der Bestimung des § 11 Abs. 1 Z. 4 KStG idF BBG 2010/111 sind die Zinsen ab dem Jahr 2011 - im Gegensatz zur Rechtslage vor dem 01.01.2011 - nicht mehr abzugsfähig. Dem Finanzamt ist somit beizupflichten, wenn es den Abzug der Zinsen versagte. Das Gesetz stellt lediglich auf die Nichtabzugsfähigkeit der Zinsen ab, differenziert aber nicht, ob die Zinsen an inländische oder ausländische Beteiligte bezahlt wurden. Für eine teleologische Interpretation liegen keine Anhaltspunkte vor. Das Erkenntnis der Bundesfinanzgerichtes vom 22.10.2015, RV/4100145/2012 ist auf den gegenständlichen Fall nicht anzuwenden, da Erkenntnisse des Bundesfinanzgerichtes keine Bindungswirkung entfalten. Darüber hinaus ist zu diesem Beschwerdefall eine Amtsrevision zu Ro 2016/15/0009 anhängig. Ebensowenig stellen die in der Beschwerde zitierten Artikel und die Körperschaftsteuerrichtlinien eine das Bundesfinanzgericht bindende Rechtsquelle dar. Der Verfassungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom 29.02.2012, B945/11 ausgesprochen, dass das bloße Vertrauen auf den unveränderten Fortbestand der Rechtslage als solches keinen besonderen verfassungsrechtlichen Schutz genießt. Vielmehr bleibt es dem Gesetzgeber auf Grund des ihm zukommenden rechtspolitischen Gestaltungsspielraumes unbenommen, eine einmal geschaffene Rechtsposition auch zu Lasten des Betroffenen zu verändern. Nur unter besonderen Umständen muss den betroffenen zur Vermeidung unsachlicher Ergebnisse Gelegenheit zu geben, sich rechtzeitig auf die neue Rechtslage einzustellen. Besondere Umstände liegen im gegenständlichen Fall nicht vor. Die Zinsen wurden im Jahr 2011 bezahlt und kann nicht davon ausgegangen werden, die Bf sei durch die Gesetzesänderung überrascht worden. Zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung musste der Bf bekannt gewesen sein, dass die Zinsen nicht mehr abzugsfähig sind. Aus diesem Grund sind auch die Beschwerdeausführungen betreffend kurzer Legisvakanz und Übergangsbestimmungen nicht zielführend. Für eine analoge Anwendung der Organschaftsregelung liegen keine Anhaltspunkte vor. Das Bundesfinanzgericht hat die Gesetze anzuwenden. Es steht ihm nicht zu, auf verfassungsrechtliche Bedenken einzugehen. Änderung gem. § 295 BAO Da der Feststellungsbescheid der BG GmbH & Co, an der die Bf beteiligt ist, den Verlust der Bf mit -693.382,09 € feststellt, im angefochtenen Bescheid aber mit -707.871,74 angesetzt waren, waren die angefochtenen Bescheide gem. § 295 BAO entsprechend abzuändern. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Durch dieses Erkenntnis wird eine Rechtsfrage iSv Art. 133 Abs. 4 B-VG berührt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Rechtslage ab 2011 liegt noch nicht vor. Die Revision war daher für zulässig zu erklären. Anlagen: 2 Berechnungsblätter Wien, am 10. Juni 2016