BFG RV/1100506/2014

Abgesehen davon, dass nach Ansicht des Finanzgerichtes allein die Art der Bewirtschaftung der gegenständlichen Tätigkeit - der Umstand der ausschließlichen Fremdfinanzierung der Anschaffung des Objektes ist im Regelfall der objektiven Ertragsfähigkeit seiner Vermietung hinderlich (vgl. VwGH 31.3.2004, 2003/13/0151); gegenständlich übersteigen allein die AfA und der aufgrund der ausschließlichen Fremdfinanzierung der Anschaffung des Mietobjektes anfallende, beträchtliche Finanzierungsaufwand die erzielbaren Einnahmen - von vornherein erkennbar keinen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten innerhalb eines absehbaren Zeitraumes erwarten lässt und damit ungeachtet der Gründe für die vorzeitige Beendigung der Betätigung jedenfalls von einer Voluptuartätigkeit auszugehen ist, kann dem Beschwerdebegehren auch deswegen kein Erfolg beschieden sein, zumal der Bf., würde von einer vorzeitig beendeten Betätigung ausgegangen werden, für die ein Gesamt(einnahmen)überschuss innerhalb des absehbaren Zeitraumes zu erwarten wäre, auch keine "Unwägbarkeiten" durch hinreichende Nachweise dargetan hat, die zur Beendigung der Vermietung geführt haben. Nachdem der Bf. im abgeschlossenen Zeitraum (2006 bis 2011) aus der gegenständlichen Vermietung nur Werbungskostenüberschüsse erzielt hat, war die in Rede stehende Betätigung auch unter diesem Gesichtspunkt als Liebhaberei zu beurteilen. Bei vorzeitiger Einstellung der Betätigung obliegt dem Steuerpflichtigen der Nachweis, dass diese nicht von vornherein (latent) auf einen begrenzten Zeitraum geplant war, sondern sich die Beendigung erst nachträglich infolge konkreter Unwägbarkeiten ergeben hat. Eine berücksichtigungswürdige Unwägbarkeit liegt vor, wenn ein ausreichender zeitlicher und sachlicher Zusammenhang mit der konkreten Betätigung besteht, wenn ein unvorhersehbares Ereignis vorliegt (dh. der Umstand hat nicht schon zu Betätigungsbeginn bestanden, andernfalls liegt eine von vornherein gegebene außergewöhnliche Ungewissheit der Erfolgsaussichten vor) und eine angemessene Reaktion des sich Betätigenden auf das Ereignis erfolgt (vgl. dazu Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei 2 , Rz 215). Keine Unwägbarkeit liegt vor, wenn ein Ereignis einem betätigungstypischen Risiko entspringt, Folge einer von vornherein gegebenen außergewöhnlichen Ungewissheit der Erfolgs­aussichten ist und bei Anwendung eines betätigungsspezifischen typischen durchschnittlichen Sorgfaltsmaßstabes zu erkennen wäre, also subjektiv veranlasst ist. Keine Unwägbarkeiten stellen beispielsweise ein Preisverfall am Immobilienmarkt, volkswirtschaftliche Rezessionsentwicklungen (eine gesamte Branche betreffend), Zahlungs- und Finanzierungsschwierigkeiten, die in der bereits seit Beginn der Vermietung bestehenden schlechten finanziellen Situation begründet sind oder eine (gleichbleibend) angespannte finanzielle Situation des Vermieters dar (vgl. Doralt/Renner, EStG 14 , (LVO) § 2 Tzen 366/2, 369 f sowie 443; Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei 2 , Rzen 213, 286 f). Wenn sich der Bf. in diesem Zusammenhang auf nicht vorhersehbare, ungünstige Entwicklungen am Finanzmarkt sowie auf finanzielle und psychische Belastungen im Zusammenhang mit seiner Scheidung stützt, so ist diesen Ausführungen entgegenzuhalten, dass es der Bf. im konkreten Fall grundsätzlich verabsäumt hat, konkret nachzuweisen, dass keine auf einen begrenzten Zeitraum hin bestehende Planung bestanden hatte und auch dass sich die Beendigung der gegenständlichen Vermietungstätigkeit gerade erst durch die einvernehmliche Scheidung ergeben hatte (im Hinblick auf die Frage der Unvorhersehbarkeit der Scheidung war auch zu berücksichtigen, dass die damalige Ehegattin lt. Zentralem Melderegister bereits ab 4. August 2008 einen getrennten Wohnsitz hatte); bloße Behauptungen finanzieller oder auch persönlicher Schwierigkeiten können das Vorliegen entsprechender Zwangslagen nicht rechtfertigen. Im Übrigen verweist das Finanzgericht im Hinblick auf den Einwand der Scheidungsproblematik auch auf die zutreffenden Entgegnungen der Abgabenbehörde in der Beschwerdevorentscheidung vom 23. Juni 2014 (Seiten 7 f). Gegenständlich kann nicht davon ausgegangen werden, dass eine Fortführung der Vermietung gerade durch das Scheidungsverfahren vereitelt worden wäre. Betreffend das Argument "ungünstige Entwicklungen am Finanzmarkt" ist zu sagen, dass es sich dabei um ein betätigungstypisches Risiko handelt, welches zweifelsohne die gesamte Branche betraf; die finanziellen Schwierigkeiten haben ihre Ursache wohl in der bereits seit Beginn der Vermietung bestehenden schlechten finanziellen Situation des Bf. bzw. in der 100%igen Fremdfinanzierung der Wohnung, sodass seit jeher immer mit einer Veräußerung des gegenständlichen Mietobjektes vor Erzielen eines Gesamtüberschusses der Einnahmen über die Werbungskosten gerechnet werden musste; die Veräußerung ist Folge einer von vornherein gegebenen außergewöhnlichen Ungewissheit der Erfolgsaussichten (nämlich die bereits zu Beginn der Vermietungstätigkeit bestehende schlechte finanzielle Situation) und ist daher keine Unwägbarkeit. In der Beschwerde wird im Übrigen selbst eingeräumt, dass bereits im Frühjahr 2008 die finanzielle Lage des Bf. prekär war. Selbst wenn in den vom Bf. vorgebrachten Gründen für die Beendigung der gegenständlichen Vermietung Unwägbarkeiten zu sehen wären und damit nicht von einer Abgeschlossenheit des Betätigungszeitraumes auszugehen wäre, wäre nach Ansicht des Finanzgerichtes im konkreten Fall von Liebhaberei auszugehen, zumal sich die gegenständliche Vermietungstätigkeit auch unter Außerachtlassung solcher Unwägbarkeiten und unter der Annahme der Fortführung als nicht objektiv ertragsfähig erweist; im Hinblick auf eine prognostische Beurteilung der Aussichten auf die Erzielung eines allfälligen Gesamteinnahmenüberschusses ist Folgendes zu sagen: Die Frage der objektiven Ertragsfähigkeit ist eine durch die Abgabenbehörde auf der Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu lösende Tatfrage. Laut ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes obliegt die Last der Behauptung und des Beweises der voraussichtlichen Ertragsfähigkeit einer zunächst verlustbringenden Betätigung innerhalb des von der Liebhabereiverordnung geforderten Zeitraumes nicht der Behörde, sondern dem Abgabepflichtigen, der die Liebhabereivermutung schlüssig und nachvollziehbar anhand einer Prognoserechnung zu widerlegen hat. Er hat anhand einer solchen realistischen Prognoserechnung ein zu erwartendes positives Gesamtergebnis an Hand konkreter Bewirtschaftungsdaten darzustellen, dabei muss diese die Bewirtschaftungsart und den Plan des Steuerpflichtigen abbilden, wie er in einer der Objektivierbarkeit zugänglichen Weise in der Außenwelt in Erscheinung tritt und tatsächlich verwirklichbar ist. Die Ertragsprognose ist auf der Basis konkreter und mit der wirtschaftlichen Realität einschließlich der bisherigen Erfahrungen übereinstimmender Bewirtschaftungsdaten zu erstellen und muss die folgenden Mindestanforderungen erfüllen: - Zwingende Miteinbeziehung aller Jahre der Betätigung, - Einbeziehung von Instandsetzungen nach einem angemessenen Zeitraum, - Orientierung an den tatsächlichen Verhältnissen, - Beurteilung der Plausibilität anhand nachfolgend eingetretener Umstände sowie - Vollständiges Ersetzen einer früheren Prognose durch eine später vorgelegte Prognose (vgl. VwGH 23.11.2004, 2002/15/0024; VwGH 31.5.2006, 2001/13/0171; VwGH 6.7.2006, 2002/15/0170; VwGH 19.4.2007, 2006/15/0055; VwGH 25.4.2013, 2010/15/0107; UFS 15.12.2009, RV/3645-W/08; UFS 12.3.2010, RV/1351-W/09; BFG 4.3.2014, RV/6100396/2012; BFG 24.3.2014, RV/5100475/2012; BFG 11.2.2016, RV/1100255/2009; siehe auch Jakom/Laudacher EStG, 2015, § 2 Rzen 259 und 269). Die Prognoserechnung hat damit die ab Beginn der Tätigkeit tatsächlich angefallenen und die in einem absehbaren Zeitraum zu erwartenden Einnahmen und Aufwendungen sämtlicher Jahre mit gleicher Bewirtschaftung zu umfassen (vgl. VwGH 20.12.2012, 2009/15/0033). Sie muss nach der allgemeinen Lebenserfahrung zu erwartende Fremdfinanzierungskosten (VwGH 5.6.2003, 99/15/0129) genauso berücksichtigen wie die typischen Risiken einer zeitweiligen Leerstehung oder eines im Wirtschaftsleben nicht zu verhindernden Mietausfalles (vgl. etwa UFS 8.7.2011, RV/0225-F/10). Auch künftige Instandhaltungs- und Reparaturkosten sind in einer realitätsnahen Ertragsprognoserechnung unverzichtbar (vgl. VwGH 19.4.2007, 2006/15/0055). Diese werden vor allem vom Alter und Zustand des Objektes abhängen, der darzustellen bzw. zu ermitteln ist. Bei Neubauobjekten kann erfahrungsgemäß in den ersten zwanzig Jahren ab Erwerb mit maßvollen Instandhaltungen das Auslangen gefunden werden (vgl. VwGH 18.10.2012, 2010/15/0167), nicht aber bei Gebrauchtobjekten. Die Abgabenbehörde hat grundsätzlich anhand der vom Vermieter abgegebenen Prognose zu beurteilen, ob die Vermietungstätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten lässt; sie hat eine Überprüfung der Richtigkeit und Vollständigkeit der Prognose vorzunehmen. Im konkreten Fall war zu prüfen, ob die als maßgeblich zu erachtende (eine frühere Prognose wird durch eine später vorgelegte Prognose vollständig ersetzt) letzte (dritte), im Verfahrensgang dargestellte Ertragsrechnung (im Hinblick auf die erste und zweite Prognoserechnung wird auf die entsprechenden Ausführungen des Finanzamtes in der Beschwerdevorentscheidung vom 23. Juni 2014 verwiesen) als geeignet für den Nachweis der Ertragsfähigkeit der Vermietungstätigkeit angesehen werden kann, insbesondere auch, ob der dort zum Ansatz gebrachte vorzeitige Fremdmittelabbau (Sondertilgungen) zu berücksichtigen oder gedanklich auszuklammern ist. Zunächst war zu berücksichtigen, dass die vom Bf. vorgelegte dritte Prognoserechnung selbst noch nach Ablauf des 23. Jahres einen Gesamtwerbungskostenüberschuss von 1.271,87 € ausweist. Der Beweis der voraussichtlichen Ertragsfähigkeit der gegenständlichen (zunächst verlustbringenden) Betätigung innerhalb des von der Liebhabereiverordnung geforderten absehbaren Zeitraumes ist dem Bf. damit nicht gelungen. Wie das Finanzamt unter Verweis auf die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zutreffend ausgeführt hat, kann eine Berücksichtigung eines vorzeitigen Fremdmittelabbaues lediglich dann erfolgen, wenn bereits zum Zeitpunkt der Anschaffung des Mietobjektes eine ernsthafte Tilgungsabsicht bestand. Dazu ist erforderlich, dass die Höhe und der Abflusszeitpunkt des für die Tilgung vorgesehenen Geldes von vornherein konkretisierbar und an Hand geeigneter Unterlagen nachweisbar sind. Eine außerplanmäßige Tilgung ist jedenfalls dann anzunehmen, wenn sich die Tilgung nicht aus dem Kreditvertrag und dem zum Zeitpunkt der Kapitalaufnahme erstellten Tilgungsplan der das Fremdkapital gewährenden Bank entnehmen lässt. Es muss somit eindeutig erwiesen sein, dass bereits bei Betätigungsbeginn eine ernsthafte Absicht für eine solche Tilgung besteht (vgl. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei 2 , Rz 296; Doralt/Renner, EStG 14 , (LVO) § 2 Tz 482; UFS 23.5.2006, RV/0157-G/06; UFS 9.10.2006, RV/0379-G/05). Wie sich aus den obigen Ausführungen ergibt, muss die ernsthafte Absicht zur vorzeitigen (teilweisen) Kreditrückzahlung von vornherein bestehen und eindeutig erwiesen sein; davon kann im konkreten Fall - mangels Vorlage konkreter Nachweise (wie zB Kreditvertrag, Tilgungsplan) - keine Rede sein. Die bloße Berücksichtigung einer Sondertilgung in der Prognoserechnung reicht im Hinblick darauf, dass sich eine vornherein ernsthaft geplante, vorzeitige Kreditrückzahlung weder aus einem Kreditvertrag noch aus sonstigen vorgelegten Unterlagen entnehmen lässt, als Nachweis nicht aus. Gegenständlich wurde eine Sondertilgung der Aktenlage zufolge außerdem erstmals im Zuge der anlässlich der gegenständlichen Nachschau vorgelegten zweiten Prognoserechnung deklariert. Im Beschwerdefall ist als wesentliches Indiz für eine fehlende ernsthafte Tilgungsplanung zum Anschaffungszeitpunkt der Umstand zu sehen, dass noch in der ersten Prognoserechnung ein Fremdmittelabbau nicht vorgesehen war. Bloße Behauptungen ohne entsprechende Dokumentation reichen somit nicht aus, um von einer erwiesenen, von vornherein ernsthaft geplanten, vorzeitigen Kreditrückzahlung ausgehen zu können. Ein vorzeitiger Fremdmittelabbau musste bei der Beurteilung der Ertragsfähigkeit der Vermietungstätigkeit daher ausgeklammert bleiben. Die Abgabenbehörde hat die von Seiten des Bf. vorgelegte (dritte) Prognoserechnung im Wesentlichen insoweit - im Sinne der oben dargestellten rechtlichen Überlegungen - adaptiert, als einnahmenseitig die erzielbaren Mietzinse einschließlich einer Wertsteigerung (lndexanspassung; vgl. dazu auch die diesbezüglichen Ausführungen im Bestandsvertrag vom 13.5.2008, Pkt. VI) iHv 2% angesetzt wurden und ausgabenseitig ein Mietausfallswagnis von 3%, Leerstehungskosten von 2%, zukünftige Instandhaltungskosten iHv 4% und Fremdkapitalzinsen des endfälligen CHF-Kredites in der Höhe von 3,15798% [Durchschnittssatz des 3-Monats-CHF-LlBOR-Satzes der letzten 10 Jahre (1996 bis 2005) samt einem angenommenen Aufschlag (Marge) von 1,6% bei einem Fremdkapital von 313.153,51 € (vgl. Kontoübersicht der Bank Y zu Konto-Nr. zxy vom 25.5.2010)] berücksichtigt wurden. Angesichts der von der Abgabenbehörde nach Ansicht des Finanzgerichtes zu Recht vorgenommenen Adaptierungen ergab sich in einem absehbaren Zeitraum (20 Jahre ab Beginn der Betätigung im Jahr 2006) jedenfalls ein Gesamtwerbungskostenüberschuss (an dieser Stelle wird auf die im Verfahrensgang dargestellte Prognoserechnung der Abgabenbehörde verwiesen). Die Liebhabereivermutung des § 1 Abs. 2 Z 3 LVO konnte somit im konkreten Fall nicht (schlüssig und nachvollziehbar) widerlegt werden und war daher die gegenständliche Betätigung ertragsteuerlich als unbeachtliche Einkunftsquelle zu qualifizieren. Gesamthaft gesehen war sohin der Vorgehensweise der Abgabenbehörde, die Werbungskostenüberschüsse aus der Vermietung der Wohnung in Ge Z , K-Gasse-zz , in den Streitjahren unberücksichtigt zu lassen, zuzustimmen. 3. Umsatzsteuer 2006: Zur Frage, ob die Vermietung der gegenständlichen Eigentumswohnung als Liebhabereibetätigung oder umsatzsteuerlich relevante Betätigung anzusehen ist und folglich im Streitjahr ein Vorsteuerabzug vorgenommen werden kann oder nicht, ist Folgendes zu sagen: Gemäß § 2 Abs. 1 UStG 1994 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinne zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Gemäß § 2 Abs. 5 Z 2 UStG 1994 gilt nicht als gewerbliche oder berufliche Tätigkeit eine Tätigkeit, die auf Dauer gesehen Gewinne oder Einnahmenüberschüsse nicht erwarten lässt (Liebhaberei). Gemäß § 28 Abs. 5 Z 4 UStG 1994 gilt die Verordnung des Bundesministers für Finanzen über das Vorliegen von Einkünften, über die Annahme einer gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit und über die Erlassung vorläufiger Bescheide (Liebhabereiverordnung), BGBl. Nr. 33/1993 als auf Grund dieses Bundesgesetzes ergangen. Gemäß § 6 LVO kann Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinn nur bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2 LVO, nicht hingegen bei anderen Betätigungen vorliegen. Der Verwaltungsgerichtshof hat mit Erkenntnis vom 30. April 2015, Ra 2014/15/0015, seine bisherige Rechtsprechung betreffend "kleiner" Vermietung und umsatzsteuerlicher Liebhaberei bestätigt. Das Höchstgericht führt in seiner Entscheidung unter Verweis auf §§ 2 Abs. 5 Z 2 und 28 Abs. 5 Z 4 UStG 1994 iVm der LVO 1993 aus, dass die dauerhaft verlustträchtige Vermietung einer Eigentumswohnung, auch wenn es sich dabei um eine unternehmerische Tätigkeit handelt, als steuerfreie Grundstücksvermietung nicht der Umsatzsteuer unterliegt und kein Recht auf Vorsteuerabzug vermittelt. Durch dieses Erkenntnis wird bezogen auf die sogenannte "kleine" Vermietung ausdrücklich zum Ausdruck gebracht, dass entgegen der von einem Teil der Literatur (siehe zB Rauscher, SWK 22/2013, Seiten 989 ff) vertretenen Meinung aus dem VwGH- Erkenntnis vom 25. April 2013, 2010/15/0107, nicht generell ein "stillschweigender Abschied von der umsatzsteuerlichen Liebhaberei“ gefolgert werden darf (vgl. dazu BFG 28.7.2015, RV/3100606/2011; BFG 10.9.2015, RV/4100058/2013; siehe auch Mayr/Pfeiffer, Umsatzsteuerrechtliche Liebhaberei und kleine Vermietung, SWK 18/2015, Seiten 804 f). Angesichts der einkommensteuerlichen Behandlung der in Rede stehenden Vermietung als "kleine Vermietung" und ihrer Qualifikation als Liebhaberei vermag sohin auch betreffend Umsatzsteuer keine andere Beurteilung Platz greifen. Der diesbezüglichen Beschwerde war daher ein Erfolg zu versagen. 4. Zulässigkeit der Revision: Gemäß Artikel 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichts die ordentliche Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes uneinheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Beschwerdefall lag keine Rechtsfrage vor, der grundsätzliche Bedeutung zukam. Die im Beschwerdefall zu lösenden Rechtsfragen beschränkten sich einerseits auf Rechtsfragen, welche bereits in der bisherigen VwGH-Rechtsprechung beantwortet wurden und solche, welche im Gesetz eindeutig gelöst sind. Im Übrigen hing der Beschwerdefall von der Lösung von nicht über den Einzelfall hinausgehenden Sachverhaltsfragen ab. Gesamthaft war somit spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 8. März 2016