BFG RV/7101338/2015

Dem Verweis auf § 295 Abs. 3 BAO in der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes, der aber nicht näher ausgeführt wird, ist offenbar nicht die Bedeutung beizumessen, dass der neue Anspruchszinsenbescheid gemäß § 295 Abs. 3 BAO den bisherigen Anspruchszinsenbescheid abändert. Im Erkenntnis VwGH 5. 9. 2012, 2012/15/0062 hat der Gerichtshof gleichzeitig auf das Erfordernis der Erlassung neuer Anspruchszinsenbescheide bei Änderung der Stammabgabebescheide (und nicht auf die Änderung der bisherigen) verwiesen. Im Erkenntnis VwGH 28. 5. 2009, 2006/15/0316 hat der Gerichtshof ausdrücklich davon gesprochen, dass bei Änderung des Stammabgabenbescheides von Amts wegen ein weiterer Zinsenbescheid zu ergehen hat, ohne dass eine Abänderung des ursprünglichen Zinsenbescheides zu erfolgen hat (nach diesem Erkenntnis soll freilich auch der ursprüngliche Zinsenbescheid "wirkungslos geworden" sein, was bei Bestehen des bisherigen Zinsenbescheides in dieser Form nicht zutreffend wäre). Das Bundesfinanzgericht hat unter Hinweis auf die von Fischerlehner zitierte Judikatur des VwGH in drei Entscheidungen die Auffassung vertreten, dass ein nach einem geänderten (oder aufgehobenen) Stammabgabenbescheid ergehender neuer Anspruchszinsenbescheid ein Änderungsbescheid nach § 295 Abs. 3 BAO ist und der neue Anspruchszinsenbescheid den ursprünglichen Anspruchszinsenbescheid abändert (BFG 26. 5. 2014, RV/5101170/2012; BFG 27. 5. 2014, RV/5101156/2012; BFG 27. 5. 2014, RV/5101169/2012; VfGH-Beschwerde mit Beschluss VfGH 11. 6. 2015, E 840/2014, E 841/2014, E 842/2014, abgelehnt und an den VwGH abgetreten). Hingegen folgt, soweit ersichtlich, abgesehen von diesen drei Entscheidungen die Rechtsprechung des Bundesfinanzgerichts Ritz und der Verwaltungspraxis: "Erweist sich der Stammabgabenbescheid nachträglich als rechtswidrig und wird er entsprechend abgeändert oder aufgehoben, so wird diesem Umstand mit einem an den Abänderungsbescheid (Aufhebungsbescheid) gebundenen Zinsenbescheid Rechnung getragen. Es ergeht ein weiterer Zinsenbescheid, dh, es erfolgt keine Abänderung des ursprünglichen Zinsenbescheides" (BFG 10. 9. 2015, RV/1100520/2013; i. d. S. auch BFG 22. 6. 2015, RV/1100398/2013, nicht veröffentlicht; BFG 20. 4. 2015, RV/2100082/2013; BFG 16. 4. 2015, RV/7104728/2014; BFG 20. 3. 2015, RV/5100576/2013; BFG 4. 3. 2015, RV/7104620/2014; BFG 5. 11. 2014, RV/3100760/2010; BFG 28. 7. 2014, RV/5100656/2009; BFG 9. 7. 2014, RV/5100850/2013; BFG 8. 7.2014, RV/5100464/2012; BFG 24. 6. 014, RV/5100586/2012; BFG 23. 6. 2014, RV/5100584/2012; BFG 19. 2. 2014, RV/6100010/2008). "Daher werden frühere Anspruchszinsenbescheide wegen neu ergangener Bescheide nicht abgeändert oder durch neue ersetzt" (BFG 12. 11. 2014, RV/1100645/2014, n. v.). Ein allfälliger späterer Gutschriftszinsenbescheid gleicht die ursprüngliche Belastung mit Nachforderungszinsen ganz oder teilweise aus. Diese Vorgangsweise entspricht auch der Absicht des Gesetzgebers (siehe die Materialien zum Budgetbegleitgestz 2011, RV 311 BlgNR 21. GP zu Art. 27 Z 8): ... Der für die Anspruchszinsen maßgebliche Differenzbetrag errechnet sich bei erstmaliger Abgabenfestsetzung aus dem Saldo zwischen der Abgabenvorschreibung (nach Abzug der gemäß § 46 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 anzurechnenden durch Steuerabzug einbehaltenen Beträge, wie zB Lohnsteuer) und der Summe der Vorauszahlungen sowie entrichteter Anzahlungen. Bei Abänderungen von Abgabenfestsetzungen (zB gemäß § 295 BAO oder als Folge einer Wiederaufnahme des Verfahrens) ergibt sich der zinsenrelevante Differenzbetrag aus der nunmehr vorgeschriebenen Abgabe abzüglich der bisher vorgeschriebenen Abgabe. Gutschriftszinsen ergeben sich beispielsweise, wenn die Vorauszahlungen höher sind als die bei Veranlagung festgesetzte Abgabenschuld oder bei Minderungen von Abgabenfestsetzungen etwa durch Berufungs(vor)entscheidungen... Zinsenbescheide setzen nicht die materielle Richtigkeit des Stammabgabenbescheides (zB des Einkommensteuerbescheides) – wohl aber einen solchen Bescheid – voraus. Solche Bescheide sind daher (ebenso wie etwa Säumniszuschläge) nicht mit der Begründung anfechtbar, der Stammabgabenbescheid sei rechtswidrig. Erweist sich (zB im Berufungsverfahren) nachträglich die Rechtswidrigkeit der maßgebenden (Nachforderungszinsen bedingenden) Abgabenfestsetzung, so egalisiert der Gutschriftszinsenbescheid die Belastung mit Nachforderungszinsen. Im Interesse der faktischen Effizienz des Rechtsschutzes wird die Festsetzung von Nachforderungszinsen als mittelbar von der Festsetzung der Stammabgabe abhängig (im Sinn des § 212a Abs. 1 BAO) anzusehen sein; daher kommt eine Aussetzung der Einhebung von Nachforderungszinsen wegen einer gegen den Stammabgabenbescheid eingebrachten Berufung in Betracht. Zweckmäßigerweise sind Anspruchszinsen gleichzeitig mit der jeweils maßgebenden Einkommensteuer bzw. Körperschaftsteuer festzusetzen. Die Fälligkeit von Nachforderungszinsen ergibt sich aus § 210 Abs. 1 BAO (somit ein Monat ab Zustellung des Zinsenbescheides). Gutschriften aus Zinsenbescheiden (bzw. aus allfälligen Änderungen, Berichtigungen oder Aufhebungen solcher Bescheide) werden mit dem Tag der Zustellung des zur Gutschrift führenden Bescheides wirksam. Die Anspruchszinsen sind je ihre Festsetzung auslösenden Bescheid jeweils eine Abgabe. Ihre Höhe wird durch einen weiteren Zinsenbescheid (zB als Folge einer Änderung des Einkommensteuerveranlagungsbescheides) nicht berührt... Auch diese Entscheidung folgt der ständigen Rechtsprechung des BFG: Ein neuer Anspruchszinsenbescheid für einen Veranlagungszeitraum ersetzt nicht den bisherigen Anspruchszinsenbescheid für diesen Veranlagungszeitraum, sondern tritt zum bisherigen Anspruchszinsenbescheid hinzu. Zwei Beschwerdeverfahren Die gegen den Bescheid vom 22. 11. 2013 gerichtete Berufung gilt daher nicht gemäß § 253 BAO als auch gegen den Bescheid vom 4. 7. 2014 (ursprünglich 24. 6. 2014) gerichtet. Der Bescheid vom 4. 7. 2014 (ursprünglich 24. 6. 2014), eingelangt laut Beschwerde am 7. 7. 2014, wurde daher erstmals mit der Beschwerde vom 30. 7. 2014 angefochten. Über beide Beschwerden ist gesondert abzusprechen. Die Beschwerdevorentscheidung vom 4. 7. 2014, die sich nur auf den Anspruchszinsenbescheid vom 22. 11. 2013 bezieht, umfasst daher nicht auch den Anspruchszinsenbescheid vom 4. 7. 2014 (ursprünglich 24. 6. 2014). Derzeit keine Zuständigkeit des Bundesfinanzgerichts hinsichtlich des zweiten Anspruchszinsenbescheids Es kann in diesem Verfahren dahingestellt bleiben, ob die mit Datum 22. 10. 2014 ausgefertigte Beschwerdevorentscheidung, wonach die Beschwerde vom 30. 7. 2014 gegen den Bescheid über die Festsetzung von Anspruchszinsen 2011 als unbegründet abgewiesen wurde, der Bf wirksam zugestellt wurde und daher dem Rechtsbestand angehört. Unstrittig ist, dass hinsichtlich dieser Beschwerdevorentscheidung kein Vorlageantrag ergangen ist. Wurde hinsichtlich der Beschwerde vom 4. 7. 2014 bislang keine Beschwerdevorentscheidung wirksam erlassen, ist das Bundesfinanzgericht, da keiner der Fälle des § 262 Abs. 2 oder 3 BAO vorliegt, zur Entscheidung über diese Beschwerde derzeit nicht zuständig. Zuständig zu einer Entscheidung (in der Sache) ist das Bundesfinanzgericht im Regelfall nur dann, wenn zuvor bereits die Abgabenbehörde mit Beschwerdevorentscheidung entschieden hat und dagegen ein Vorlageantrag erhoben wurde (vgl. VwGH 29. 1. 2015, Ro 2015/15/0001). Wurde hingegen hinsichtlich der Beschwerde vom 4. 7. 2014 die mit 22. 10. 2014 datierte Beschwerdevorentscheidung mit der Ausfolgung am 24. 10. 2014 an einen Mitbewohner wirksam erlassen, fehlt es aber an einem Vorlageantrag, ist die Beschwerdevorentscheidung in Rechtskraft erwachsen und besteht ebenfalls keine Entscheidungszuständigkeit des Bundesfinanzgerichts. In beiden Fällen ist das Bundesfinanzgericht zur Entscheidung nicht zuständig. Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ist ein Vorlagebericht der Abgabenbehörde (für sich) nicht als Antrag der Abgabenbehörde als Partei im Beschwerdeverfahren (§ 265 Abs. 5 BAO) zu beurteilen, der gemäß § 291 Abs. 1 BAO der Entscheidungspflicht unterliegen würde. Es ist daher hinsichtlich der Beschwerde vom 4. 7. 2011 der diesbezügliche Vorlagebericht nicht zurückzuweisen, sondern das Beschwerdeverfahren einzustellen. Sollte die Bf die Auffassung vertreten, die Beschwerdevorentscheidung vom 22. 10. 2014 sei ihr nicht am 24. 10. 2014 zugestellt worden, steht ihr zur Klärung dieser Frage eine Säumnisbeschwerde gemäß § 284 BAO an das Bundesfinanzgericht offen. Bindung an den Stammabgabenbescheid Anspruchszinsen sind mit Abgabenbescheid festzusetzen, wobei Bemessungsgrundlage die jeweilige Nachforderung oder Gutschrift ist, die sich aus dem Spruch des zur Nachforderung oder Gutschrift führenden Bescheides (Stammabgabenbescheid), ergibt. Anspruchszinsen gehören nach § 3 Abs. 2 lit. b BAO zu den Nebenansprüchen und sind zur festzusetzenden Abgabe formell akzessorisch (vgl. VwGH 19. 1. 2005, 2001/13/0167). Anspruchszinsenbescheide sind somit nach ständiger Rechtsprechung an die Höhe der im Bescheidspruch des Einkommen- (Körperschaft-) Steuerbescheides ausgewiesenen Nachforderung gebunden (vgl. VwGH 27. 2. 2008, 2005/13/0039; VwGH 27. 3. 2008, 2008/13/0036; VwGH 29. 7. 2010, 2008/15/0107). Eine rechtskräftige Einkommen- oder Körperschaftsteuerfestsetzung wird vom Gesetz nicht verlangt (vgl. VwGH 27. 3. 2008, 2008/13/0036). Wegen der Bindung der Anspruchszinsenbescheide an die zugrunde liegenden Einkommensteuerbescheide könnten die Anspruchszinsenbescheide nicht mit der Begründung erfolgreich angefochten werden, der jeweilige Einkommensteuerbescheid sei inhaltlich rechtswidrig (vgl. Ritz, BAO5, § 205 Tz 34). Anspruchszinsenbescheide sind - wie ausgeführt - an die Stammabgabenbescheide gebunden. Wenn sich diese nachträglich als rechtswidrig erweisen und abgeändert oder aufgehoben werden, sind neue, an die geänderten Stammabgabenbescheide gebundene Anspruchszinsenbescheide zu erlassen (vgl. VwGH 5. 9. 2012, 2012/15/0150; VwGH 27. 8. 2008, 2006/15/0150; VwGH 28. 5. 2009, 2006/15/0316; Ritz, BAO5, § 205 Tz 35). Verrechnung mit Vorjahren Soweit in der Stellungnahme vom 21. 4. 2015 offenbar begehrt wird, allfällige Gutschriften aus den Jahre 1998 und 1999 mit der Einkommensteuer 2011 zu verrechnen, sodass keine Anspruchszinsen 2011 anfallen, ist der Bf entgegenzuhalten, dass Bemessungsgrundlage für die Anspruchszinsen die Differenz zwischen der zuletzt festgestellten Abgabenschuld für eine Abgabe und einen Veranlagungszeitraum mit dem jeweiligen Vorsoll, also entweder den Vorauszahlungen oder der zuvor festgesetzten Abgabe, ist (vgl. Ritz, BAO5, § 205 Rz 10). Die Berechnung der Zinsen beginnt nach dem klaren Wortlaut des § 205 Abs. 1 BAO stets mit dem 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres und erstreckt sich bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe des dem Zinsenbescheid zugrunde liegenden Abgabenbescheides (vgl. BFG 9. 7. 2014, RV/5100850/2013). Allfällige Gutschriften aus Vorperioden (die im Übrigen mit Lastschriften aus Einkommensteuerbescheiden für die Jahre vor 2011 zu saldieren sind) haben hierauf keinen Einfluss. Beschwerde zeigt keine Rechtswidrigkeit des Anspruchszinsenbescheids vom 22. 11. 2013 auf Die Berufung bzw. die Beschwerde zeigt somit keine Rechtswidrigkeit (Art. 132 Abs. 1 Z 1 B-VG) des angefochtenen Anspruchszinsenbescheids vom 22. 11. 2013 auf. Dieser Anspruchszinsenbescheid vom 22. 11. 2013 erweist sich nicht als rechtswidrig, da ihm die Einkommensteuervorschreibung vom 22. 11. 2013 als Stammabgabenbescheid zugrunde liegt. Nach der dargestellten Rechtsprechung ist der zwischenzeitigen Erlassung der Beschwerdevorentscheidung betreffend Einkommensteuer 2011 vom 4. 7. 2014 nicht durch Abänderung des Anspruchszinsenbescheides vom 22. 11. 2013, sondern durch die amtswegige Erlassung eines neuen Anspruchszinsenbescheids - wie es dies das Finanzamt mit dem Anspruchszinsenbescheid vom 4. 7. 2014 (ursprünglich 24. 6. 2014) getan hat - Rechnung zu tragen. Revisionszulassung Gegen diese Entscheidung ist, soweit sie die Einstellung des Beschwerdeverfahrens betreffend den Anspruchszinsenbescheid 2011 vom 4. 7. 2014 ausspricht, gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG und Art. 133 Abs. 9 B-VG i. V. m. § 25a VwGG eine Revision zulässig, da die Frage, ob ein neuer Anspruchszinsenbescheid den bisher für den Veranlagungszeitraum erlassenen Anspruchszinsenbescheid abändert oder zu diesem Bescheid hinzutritt, in der Rechtsprechung des Bundesfinanzgerichts unterschiedlich beantwortet wird und die diesbezügliche Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zu dieser Frage mehrere Auslegungen zulässt. Im einzelnen wird hierzu auf die obigen Ausführungen verwiesen. Im Übrigen, soweit diese Entscheidung die als Beschwerde weiterwirkende Berufung gegen den Anspruchszinsenbescheid vom 22. 11. 2013 abweist, ist im Hinblick auf die ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine Revision nicht zulässig. Wien, am 19. Jänner 2016