BFG RV/7101390/2015

Schließlich hatte die Unmöglichkeit der Zustellung oder Annahmeverweigerung durch die Kunden keine finanziellen Folgen für die Zusteller, sodass auch aus diesem Grund kein ins Gewicht fallendes Unternehmerrisiko dieser Personen erkennbar ist. Vertretungsbefugnis: Die Vereinbarung einer generellen Vertretungsbefugnis kann die persönliche Abhängigkeit und Dienstnehmereigenschaft von vornherein nur dann ausschließen, wenn das Vertretungsrecht tatsächlich genutzt wird oder bei objektiver Betrachtung eine solche Nutzung zu erwarten ist. Die einvernommenen Zusteller gaben an, dass eine Vertretungsregelung (entgegen der im Werkvertrag enthaltenen Regelung) nicht vereinbart worden sei und tatsächlich auch nicht notwendig gewesen sei. Aus den angeführten Gründen hat das Finanzamt zu Recht das Vorliegen von Dienstverhältnissen iSd § 47 Abs. 2 EStG 1988 angenommen, wobei vor dem Hintergrund der dargestellten Sach- und Beweislage auch die Verwendung des eigenen Kraftfahrzeugs durch die Zusteller an dieser Beurteilung nichts zu ändern vermag. Hinsichtlich der vom Bf. angeführten Begründungsmängel ist anzumerken, dass diese im Rahmen des Beschwerdeverfahrens saniert werden können. Dementsprechend wurden sowohl vom GPLA-Prüfer als auch von der belangten Behörde weitere Ermittlungen durchgeführt, die dem Bf. im der Berufungsvorentscheidung auch zur Kenntnis gebracht wurden. 2.) Betreffend Haftung zur Lohnsteuer gemäß § 82 EStG 1988: Gemäß § 82 EStG 1988 haftet der Arbeitgeber dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der vom Arbeitslohn einzubehaltenden Lohnsteuer. Der Umstand, dass die Voraussetzungen des § 83 Abs. 2 Z 1 und 4 oder Abs. 3 leg. cit. vorliegen, steht einer Inanspruchnahme des Arbeitgebers nicht entgegen. Die Haftung wird durch einen Haftungsbescheid im Sinne des § 224 Abs. 1 BAO geltend gemacht, wodurch Arbeitgeber und Arbeitnehmer zu Gesamtschuldnern (Mitschuldnern zur ungeteilten Hand gem § 891 ABGB) werden (§ 7 Abs. 1 BAO; vgl. VwGH 7. 9. 1990, 89/14/0298). Die Inanspruchnahme des Arbeitnehmers ist allerdings insofern beschränkt, als eine solche nur in den im § 83 Abs 2 und 3 EStG 1988 aufgezählten Fällen erfolgen kann. Hat der Arbeitnehmer bereits im Rahmen der Veranlagung eine nicht einbehaltene Lohnsteuer entrichtet, so kann der Arbeitgeber dafür nicht mehr in Anspruch genommen werden (vgl. VwGH 13. 9. 1972, 2218/71). Gemäß § 279 Abs. 1 BAO ist das Verwaltungsgericht berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung ihre Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde zu setzen und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Berufung als unbegründet abzuweisen. Die Änderungsbefugnis der Abgabenbehörde zweiter Instanz schließt auch die Berechtigung ein, den Bescheid erster Instanz zu Ungunsten des Berufungswerbers abzuändern (so genannte Verböserung). Die Änderung darf jedoch nicht zu einer Entscheidung führen, die nicht "Sache" (also Gegenstand des Verfahrens) vor der Abgabenbehörde war. Wie der Verwaltungs­gerichtshof in ständiger Rechtsprechung erkennt, wird bei einem Bescheid, mit dem eine persönliche Haftung geltend gemacht wird, die Identität der Sache, über die abgesprochen wurde, durch den Tatbestand begrenzt, der für die geltend gemachte Haftung maßgebend ist. Beim Haftungstatbestand des § 82 EStG 1988 umfasst die Änderungsbefugnis „selbst solche Fehler in der Lohnsteuerbe­rechnung, welche vom Finanzamt nicht aufgegriffene Sachverhalte betreffen. Entscheidend ist lediglich, dass das Verwaltungsgericht den Arbeitgeber für Lohnsteuerschuldigkeiten derselben Arbeitnehmer und für dieselben Zeiträume wie zuvor das Finanzamt mittels erstinstanzlichen Haftungs­bescheides heranzieht (vgl. Ritz, BAO5, § 279 Tz 12 sowie bspw. VwGH 9.2.2055, 2004/13/0126). Mit den bekämpften Haftungsbescheiden wurde der Bf. zur Haftung für Lohnsteuerschuldigkeiten für P1 für die Zeiträume Jänner, Februar, Oktober, November und Dezember 2007, für P2 für Februar bis Dezember 2007 sowie Jänner und Februar 2008 und P3 für August bis Oktober 2007 herangezogen. Laut Berechnung der Abgabenbehörde in der Berufungsvorentscheidung ergaben sich für die genannten Arbeitnehmer für die genannten Zeiträume folgende Bemessungsgrundlagen und daraus resultierende Lohnsteuerschuldigkeiten: P1: | | Entgelt | Lohnsteuer | Zeitraum | lt. Buchhaltung | berechnet | 1/07 | 2.232,00 | 508,25 | 2/07 | 1.964,00 | 398,54 | 10/07 | 2.048,00 | 430,74 | 11/07 | 2.288,00 | 532,67 | 12/07 | 1.940,00 | 389,34 | Summen | 10.472,00 | 2.259,54 | - bereits entrichtete ESt | | 0,00 | LST-Nachforderung lt. BVE | | 2.259,54 P2: 2007 | | Entgelt | Lohnsteuer | Zeitraum | lt. Buchhaltung | berechnet | 1/07 | | | 2/07 | 2.108,00 | 454,20 | 3/07 | 1.972,00 | 401,61 | 4/07 | 1.308,00 | 147,07 | 5/07 | 1.980,00 | 404,67 | 6/07 | 1.588,00 | 254,41 | 7/07 | 1.978,00 | 403,91 | 8/07 | 2.016,00 | 418,47 | 9/07 | 1.724,00 | 306,54 | 10/07 | 1.696,00 | 295,81 | 11/07 | 1.604,00 | 260,54 | 12/07 | 1.844,00 | 352,54 | Summen | 19.818,00 | 3.699,77 | - bereits entrichtete ESt | | 0,00 | LST-Nachforderung lt. BVE | | 3.699,77 2008 | | Entgelt | Lohnsteuer | Zeitraum | lt. Buchhaltung | berechnet | 1/08 | 1.556,00 | 242,14 | 2/08 | 1.824,00 | 344,87 | Summen | 3.380,00 | 587,01 | - bereits entrichtete ESt | | 0,00 | LST-Nachforderung lt. BVE | | 587,01 P3: | | Entgelt | Lohnsteuer | Zeitraum | lt. Buchhaltung | berechnet | 8/07 | 904,00 | 0,00 | 9/07 | 1.832,00 | 347,94 | 10/07 | 904,00 | 0,00 | Summen | 3.640,00 | 347,94 | - bereits entrichtete ESt | | -381,71 | LST-Nachforderung lt. BVE | | 0,00 Daraus ergeben sich folgende Haftungsbeträge: für Lohnsteuer 2007 für | P2 | € 3.699,77 | P1 | € 2.259,54 | ergibt | € 5.959,31 für Lohnsteuer 2008 für | P2 | € 587,01 | ergibt | € 587,01 3.) Betreffend Festsetzung von DB und DZ: § 201 BAO idgF lautet: "Ordnen die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen an oder gestatten sie dies, so kann nach Maßgabe des Abs. 2 und muss nach Maßgabe des Abs. 3 auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen eine erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid erfolgen, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der Abgabenbehörde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist. (2) Die Festsetzung kann erfolgen, 1. von Amts wegen innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages, 2. wenn der Antrag auf Festsetzung spätestens ein Jahr ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages eingebracht ist, 3. wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird oder wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 303 die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens vorliegen würden, (Anm.: Z 4 aufgehoben durch BGBl. I Nr. 20/2009) 5. wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 293b oder des § 295a die Voraussetzungen für eine Abänderung vorliegen würden. (3) Die Festsetzung hat zu erfolgen, 1. wenn der Antrag auf Festsetzung binnen einer Frist von einem Monat ab Bekanntgabe des selbst berechneten Betrages eingebracht ist, (Anm.: Z 2 aufgehoben durch BGBl. I Nr. 70/2013) 3. wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 295 die Voraussetzungen für eine Änderung vorliegen würden. (4) Innerhalb derselben Abgabenart kann die Festsetzung mehrerer Abgaben desselben Kalenderjahres (Wirtschaftsjahres) in einem Bescheid zusammengefasst erfolgen." Nach § 201 Abs 2 Z 3 BAO kann eine Festsetzung ua erfolgen, wenn in sinngemäßer Anwendung des § 303 BAO die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens vorliegen würden. Bezogen auf den „Neuerungstatbestand“ ist somit erforderlich, dass für die Abgabenbehörde im Verfahren nicht geltend gemachte Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, wenn die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Voraussetzung für die Festsetzung ist daher, dass entscheidungserhebliche Tatsachen oder Beweismittel der Abgabenbehörde im Zeitpunkt der Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages noch nicht bekannt waren und dass diese Umstände nachträglich neu hervorkommen (etwa im Zuge einer Außen­prüfung). Auf § 201 Abs 2 Z 3 BAO gestützte Festsetzungen liegen stets im Ermessen, dies unabhängig davon, ob sie auf Antrag oder von Amts wegen erfolgen können (vgl. Ritz, BAO5, Tz 37 und 38). Im gegenständlichen Fall kam erst im Rahmen der GPLA-Prüfung hervor, dass der Bf. Dienstnehmer beschäftigt hatte, deren Löhne er nicht in die Bemessungsgrundlagen für DB und DZ einbezogen hatte. Dies wurde auch im Bericht über die GPLA-Prüfung festgehalten, auf dessen Ausführungen in den bekämpften Bescheiden zur Begründung hingewiesen wurde. Da sich damit die Selbstberechnung von DB und DZ als unrichtig erweist, kann eine Festsetzung von DB und DZ für die genannten Jahre erfolgen. Es handelt sich dabei um eine Ermessensentscheidung. Entscheidungen, die die Abgabenbehörden nach ihrem Ermessen zu treffen haben (Ermessens­entscheidungen), müssen sich gemäß § 20 BAO in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Die maßgebenden Kriterien für die Übung des Ermessens ergeben sich primär aus der Ermessen einräumenden Bestimmung. In der Regel sind sie lediglich erschließbar aus dem Zweck der Norm (vgl. Ritz, aaO, § 20 , Tz 5). Die Ermessensübung hat sich vor allem am Zweck der Norm zu orientieren. Daher ist bei einer Festsetzung nach § 201 BAO, die sich nach den Kriterien der Wiederaufnahmen der Verfahren (§ 303 BAO) richtet, insbesondere der Vorrang des Prinzips der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) vor jenem der Rechtsbeständigkeit zu beachten (vgl. Ritz, aaO, § 20 , Tz 6 und die dort wiedergegebene Judikatur und Literatur). Unter Billigkeit versteht die ständige Rechtsprechung die „Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei“, unter Zweckmäßigkeit das öffentliche Interesse, insbesondere an der Einbringung der Abgaben (vgl. Ritz, aaO, § 20 , Tz 7). Da nicht erkennbar ist, welche berechtigten Interessen des Bf. der korrekten Festsetzung der genannten Abgaben entgegenstehen könnten, andererseits ein Interesse der Allgemeinheit an der gleichmäßigen Besteuerung aller Steuerpflichtigen besteht, erscheint die Festsetzung nicht unbillig. Im Hinblick darauf, dass die Festsetzung zu einer nicht unerheblichen Nachforderung an DB und DZ führt, stehen ihr auch nicht das Gebot der Sparsamkeit, Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit entgegen. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da über die im gegenständlichen Fall zu lösende Rechtsfrage, die in der Beurteilung der Beschäftigungsverhältnisse des Bf. mit seinen Zustellern besteht, entsprechend der oben wiedergegebenen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes entschieden wurde, war die Revision nicht zuzulassen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.     Wien, am 28. Oktober 2015