BFG RV/6100042/2013

Gelangt die Behörde in freier Beweiswürdigung zu der Überzeugung, dass die zwischen nahen Angehörigen geschlossene Vereinbarung den oben angeführten Kriterien nicht entspricht bzw dass sie nicht bzw nicht fremdüblich umgesetzt wurde, ist in der Gebäudeüberlassung keine entgeltliche Nutzungsüberlassung zu erblicken. Die Entgelte unterliegen nicht der Umsatzsteuer, Vorsteuern können nicht abgezogen werden. Eine nicht marktkonforme (fremdunübliche) Vermietung ist umsatzsteuerlich keine unternehmerische Tätigkeit (VwGH 19.10.2011, 2008/13/0046 mit Verweis auf VwGH 7.7.2011, 2007/15/0255). Generell hat die Abgabenbehörde nach § 167 Abs 2 BAO, respektive, ob der Bestimmung des § 269 Abs 1 BAO, gemäß der die Verwaltungsgerichte im Beschwerdeverfahren die Obliegenheiten und Befugnisse haben, die den Abgabenbehörden auferlegt und eingeräumt sind, das Bundesfinanzgericht, unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Der Grundsatz der freien Beweiswürdigung bedeutet, dass alle Beweismittel grundsätzlich gleichwertig sind und es keine Beweisregeln (keine gesetzliche Rangordnung, keine formalen Regeln) gibt. Ausschlaggebend ist der innere Wahrheitsgehalt der Ergebnisse der Beweisaufnahmen (zB VwGH 24.3.1994, 92/16/0031; 25.9.1997, 97/16/0067; 24.10.2001, 2000/17/0017; 24.2.2005, 2004/16/0232). Nach ständiger Rechtsprechung genügt es, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (zB VwGH 23.9.2010, 2010/15/0078; 28.10.2010, 2006/15/0301; 26.5.2011, 2011/16/0011; 20.7.2011, 2009/17/0132). Die Beweiswürdigung ist nur insofern der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle zugänglich, als es sich um die Beurteilung handelt, ob der Sachverhalt genügend erhoben ist und ob die bei der Beweiswürdigung vorgenommenen Erwägungen schlüssig sind (zB VwGH 24.6.2010, 2006/15/0226; 28.10.2010, 2009/15/0011; 30.3.2011, 2005/13/0166; 27.6.2012, 2008/13/0148), also ob sie den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut (zB VwGH 2.9.2009, 2005/15/0145; 2.2.2010, 2005/15/0165; 29.7.2010, 2007/15/0234, 0236) bzw den Erfahrungen des täglichen Lebens (VwGH 27.1.1998, 93/14/0181; 29.10.1998, 98/16/0134; 5.4.2011, 2010/16/0168) entsprechen. Ob die Beweiswürdigung materiell richtig ist, dh ob sie mit der objektiven Wahrheit übereinstimmt, entzieht sich der Überprüfung durch den Gerichtshof (zB VwGH 17.12.2009, 2009/16/0197; 27.4.2011, 2007/13/0134; 23.5.2012, 2017/17/0057). Der VwGH prüft die Beweiswürdigung somit nur auf ihre Schlüssigkeit (zB VwGH 26.5.2011, 2011/16/0011; 9.11.2011, 2009/16/0187; 23.1.2013, 2009/15/0017; 21.2.2013, 2009/13/0258). Im vorliegenden Fall nimmt es das Bundesfinanzgericht als erwiesen an, dass das Mietverhältnis zwischen der Bf und ihrem Vater zwischen Familienfremden nicht unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wäre. Diese in freier Beweiswürdigung und unter Beachtung der oben diesbezüglich dargestellten Grundsätze getroffene Annahme gründet sich auf folgende Umstände: Im konkreten Fall ist es unbestritten, dass die Bf im Rahmen der behaupteten Vermietung des Hauses Top1 tätig wurde und dass als Mieter ein naher Angehöriger auftrat. Das zwischen der Bf und ihrem Vater eingegangene Mietverhältnis wurde in einem notariell beglaubigten Dokument dem Kauf- und Wohnungseigentumsvertrag (Außenwirkung) mitabgeschlossen. Das von der Bf und Rene A errichtete Objekt umfasst unter anderem die Wohnung Top 1 sowie den Tiefgaragenabstellplatz Top 7 und 8 und den Autoabstellplatz Top 15 gemäß dem Vertrag beiliegender Nutzwertberechnung (integrierender Bestandteil). Diese Wohnungseigentumseinheiten werden lt Vertrag der Bf zugeordnet, die sich wiederum verpflichtet mit ihrem Vater ein Bestandverhältnis auf unbestimmte Zeit abzuschließen. Für den Verkauf und die Übergabe des Grundstückes schuldet die Bf ihrem Vater einen Kaufpreisanteil in Höhe von € 116.983,67. Die monatlich anfallende Miete, die im Verfahren mit € 907,62 beziffert und unstrittig ist, wird von diesem Kaufpreisanteil bis zum gänzlichen Abbau abgeschichtet und gegenverrechnet. Die Zahlungspflicht der vereinbarten Hauptmiete entsteht danach. Sollte das Hauptmietverhältnis nicht zustande kommen oder das Bestandsobjekt bis zu einem Zeitpunkt nicht errichtet sein, wird der Kaufpreisanteil lt Punkt A II dieses Vertrages (binnen 12 Monaten ab Rechtskraft dieses Vertrages) fällig. Wird das Hauptmietverhältnis vor der gänzlichen Abschichtung des Kaufpreisanteiles durch die Bf aus welchen Gründen auch immer beendet, hat die Bf den restlich aushaftenden Kaufpreis binnen 1 Monat an den Vater zu zahlen. Im vorliegenden Fall liegt eine Vereinbarung der Vertragsparteien über den Mietgegenstand, über den Mietzins sowie über die Mietdauer vor, das heißt die Vertragsparteien waren sich in wesentlichen Vertragsinhalten einig. Da es sich beim Mietobjekt um ein neu errichtetes Gebäude handelt, sind weitere in Mustermietverträgen enthaltene Vereinbarungen wie Zustand der Mieträume oder Instandhaltung der Mietsache entbehrlich. Dasselbe gilt für die Mietkaution, zumal der Mieter mit dem von ihm geleisteten Grundstückskaufpreisanteil eine erhebliche Vorleistung erbracht hat und lt Vertrag dieser Betrag auch für einen gewissen Zeitraum wertgesichert ist (klarer Inhalt). Trotzdem ist die steuerliche Anerkennung des streitgegenständlichen Mietverhältnisses zu versagen, weil die getroffene Vereinbarung in Bezug auf die Miethöhe nicht der unter Fremden üblichen Vorgangsweise entspricht. Unstrittig ist, dass die von der Bf in die Einkommensteuererklärung 2007 aufgenommene Nettomiete in Höhe von € 907,62, einem Nettomietpreis von € 5,00 pro m 2 - bei einer vermieteten Wohnnutzfläche von 181,52 m 2 - entspricht. Wenn nun die Bf vermeint, dass die Nettomiete in Höhe von € 907,62 zu Beginn der Vermietung für lediglich 151,27 m 2 Wohnnutzfläche zu entrichten war (entspricht einem Nettomietpreis von € 6,00 pro m 2 ) so ist dem entgegenzuhalten, dass sich der Mietgegenstand lt Punkt A V. des Kauf- und Wohnungseigentumsvertrages auf die Wohnung Top 1 gemäß der beiliegenden Nutzwertberechnung bezieht, die unstrittig intergerierender Bestandteil des Vertrages ist. Diese Nutzwertberechnung weist eine Wohnnutzfläche von 181,52 m 2 auf. Dass sich der Mietgegenstand anfänglich nur auf Erdgeschoss und Obergeschoss mit 151,27 m 2 Wohnnutzfläche, wie in der Beschwerde behauptet, zu beziehen hätte, kann dem Vertragsinhalt „Mietgegenstand“ so nicht entnommen werden. Andere Beweise diesbezüglich wurden - trotz mehrfacher Aufforderung - nicht erbracht. Lt Preisspiegel des Fachverbandes der Österreichischen Immobilien- und Vermögenstreuhänder ist für Wohnungen mit einem sehr guten Wohnwert und einer Wohnnutzfläche ab einer Größe von 60 m 2 € 7,40 pro m 2 fremdüblich. Dieser Wert, der weder die Umsatzsteuer noch Betriebskosten beinhaltet, bezieht sich auf Umlandgemeinden der SSS und wurde so auch für den Streitzeitraum von der Stadtgemeinde SK bestätigt. Da es sich bei dem gegenständlichen Mietobjekt um eine nach Süden ausgerichtete Wohnung in sehr guter Bauweise (Herstellungskosten: € 448.906,52 ohne Grund und Boden) handelt, mit 34 m² Terrasse, 2 Balkonen (OG) und einer Gartenfläche von 128 m², ca. 10 km von der SSS entfernt, ferner ausgestattet mit Kachelofen, Miele Küche, Mitbenutzungsmöglichkeit von Schwimmbad, Fitnessraum, Gartenhäuschen mit Gartenraum/BAD/WC und überdachter Terrasse, ist ein Heranziehen der im Mietenspiegel angeführten Kategorie sehr guter Wohnwert ab 60 m 2 mehr als gerechtfertigt. Lt Arbeiterkammer Salzburg liegt im Jahresdurchschnitt 2006 der durchschnittliche Mietpreis inkl. Betriebskosten, exklusive Umsatzsteuer, im gesamten Land Salzburg (ohne die SSS) bei € 9,38 pro m 2 . Unter Berücksichtigung der Annahme moderater Betriebskosten, die von einem Mietobjekt mit Standardausstattung (davon ist bei einer Studie der AK auszugehen) verursacht werden, ist dieses von der Bf vorgelegte Beweismittel nicht geeignet das Beschwerdebegehren (€ 5,00) zu untermauern. Im Rahmen der Betriebsprüfung wurden drei Immobilienangebote in der Umgebung des streitgegenständlichen Mietobjektes eingeholt, die in der Sachverhaltsdarstellung unter Punkt D.) Weitere Ausführungen zur Außenprüfung dargestellt sind. Es handelt sich dabei einmal um eine Doppelhaushälfte außerhalb von SK, einmal um ein sonniges Eckreihenhaus in SK sowie um ein neu errichtetes Mehrfamilienhaus in SK . Bei allen drei Objekten, die am freien Markt gehandelt wurden, werden deutlich höhere Nettomietpreise (und zwar um € 10,00) als € 5,00 erzielt. So wurde die Doppelhaushälfte mit einer Nettomiete von € 950,00 bei 80m 2 Wohnnutzfläche, das Eckreihenhaus mit einer Nettomiete von € 800,00 bei 84 m 2 Wohnnutzfläche und das neu errichtete Mehrfamilienhaus mit einer Nettomiete allerdings inklusive Betriebskosten von € 1.975,00 bei einer Wohnnutzfläche von 158 m 2 und 78 m 2 Wohnkeller angeboten. Mietangebote mit einem Nettomietpreis um die € 5,00 wurden von der Bf, trotz Aufforderung, nicht vorgelegt. Für das streitgegenständliche Verfahren ist auch der Mietzins für das im selben Bauobjekt befindliche Büro Top 3 (Nutzfläche lt Nutzwertermittlung: 229,21m 2 ) als Vergleichswert erwähnenswert. Laut Mietvertrag werden für dieses Büro inklusive Balkon, Terrasse und Kellerabteil € 2.013,30 Nettomiete in Rechnung gestellt. Das entspricht einem Nettomietpreis von € 8,78. In der Beschwerde wird die Ableitung des Mietzinses aus der Miete des Bürotraktes als nicht möglich dargestellt, weil es sich bei Top 3 um eine gewerbliche Vermietung handelt und gewerbliche Mieten höher als Wohnungsmieten angesetzt werden. Dem ist entgegenzuhalten, dass der Mietenspiegel des Fachverbandes der Österreichischen Immobilien- und Vermögenstreuhänder für Büroflächen generell niedrigere oder zumindest gleiche Werte ausweist als der für Wohnungen, und der dargestellte Sachverhalt dieses Verhältnis so nicht darstellt. Der Vergleich der Mieten von Top 1 und Top 3 wurde von der Abgabenbehörde als weiteres Beweismittel jedenfalls zu Recht herangezogen. Auch dieses Beweismittel lässt das Beschwerdebegehren weniger wahrscheinlich erscheinen. Von der Betriebsprüfung wurde auch für das streitgegenständliche Objekt eine fiktive Miete aus den erklärten Gebäudeanschaffungskosten anhand der Ertragswertmethode ermittelt. Diese Berechnung kommt zu einer Nettokaltmiete von € 1.589,10. Das entspricht bei einer Wohnnutzfläche von 181,52 m 2 einem m 2 Preis von € 8,65. Eine Entgegnung seitens der Bf zu dieser Berechnung ist nicht aktenkundig. Im Juni 2015 wurde dem BFG das Gutachten eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen vorgelegt, der nach Vorortbesichtigung der Räumlichkeiten eine Bruttogesamtmiete von € 11,00 pro m 2 für das streitgegenständliche Mietobjekt per 2007 als marktkonform attestierte. Ein Gutachten zählt zu den Beweismitteln und besteht in der fachmännischen Beurteilung von Tatsachen. Abgesehen davon, dass diesem Gutachten die für die Berechnung zugrunde gelegten Tatsachen fehlen, kommt auch dieser von einem Sachverständigen ermittelte Wert, nach Bereinigung der Umsatzsteuer und dem Abzug moderater Betriebskosten, nicht in die Nähe der verrechneten Miete von € 5,00 pro m 2 . Aufgrund der vorstehenden Ausführungen erfüllt das beschwerdegegenständliche Mietverhältnis hinsichtlich der Mietzinshöhe nicht das von der Rechtsprechung für Rechtsverhältnisse zwischen nahen Angehörigen aufgestellte Kriterium des Fremdvergleiches, die verrechnete Nettomiete in Höhe von € 907,62 ist für das streitgegenständliche Mietobjekt nicht marktkonform. In Zusammenschau mit der oben dargelegten Rechtsprechung liegt keine steuerrechtlich relevante (entgeltliche) Vermietung der Wohnung Top 1 vor. Dass das Vertragsverhältnis nicht unter fremdüblichen Bedingungen eingegangen wurde, hatte offensichtlich private Gründe. Abschließend darf bemerkt werden, dass der Fremdvergleich auf Basis Nettomietpreise erfolgte. Eine Einbeziehung der Betriebskosten in die Mietpreise der Vergleichsobjekte unterblieb, da die Höhe der Betriebskosten stark abhängig von der Ausstattung der Mietobjekte ist und damit keinen seriösen Preisvergleich zulässt. Es war sohin spruchgemäß zu entscheiden. Zulässigkeit einer Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art 133 Abs 4 B-VG). Mit dem vorliegenden Erkenntnis weicht das Bundesfinanzgericht nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, sondern folgt der in den oben angeführten Erkenntnissen zum Ausdruck gebrachten Judikaturlinie, weshalb gemäß § 25a Abs 1 VwGG spruchgemäß zu entscheiden war. Salzburg-Aigen, am 13. Juli 2015