BFG RV/7103160/2013

Eine verdeckte Ausschüttung ist begriffsnotwendig eine Vorteilsgewährung an den Eigentümer bzw. Anteilsinhaber der Körperschaft. Die Zuwendung eines Vorteils an einen Anteilsinhaber (Gesellschafter) kann auch darin gelegen sein, dass eine dem Anteilsinhaber nahestehende Person (zB wahrer Machthaber) begünstigt wird. Die verdeckte Ausschüttung ist aber auch in diesem Fall dem Anteilsinhaber der Körperschaft zuzurechnen (VwGH 26.5.1999, 99/13/0039, 99/13/0072; VwGH 28.2.2002, 97/15/0158, 0159; VwGH 8.2.2007, 2004/15/0149; VwGH 23.2.2010, 2005/15/0148). Verdeckte Ausschüttungen unterliegen der Kapitalertragsteuer. Trägt die ausschüttende GmbH die Kapitalertragsteuer, ist auch die anfallende Kapitalertragsteuer Bestandteil der Besteuerungsgrundlage.“ Der Betriebsprüfungsbericht vom 16. Jänner 2015 trifft auch Feststellungen zur bereits im Sicherstellungsauftrag getroffenen Annahme der Position des Bf. als wahrer Machthaber der Z-GmbH , die damit bestätigt wurde: „Seit 03/2010, dh nach seinem Ausscheiden als Geschäftsführer, war Bf. offiziell bei der Firma Z-GmbH geblieben und als Arbeiter gemeldet. Aufgrund von Ermittlungen der Steuerfahndung und der Wirtschaftspolizei ergab sich der begründete Verdacht, dass Bf. weiterhin der tatsächliche Machthaber der Z-GmbH war. Bf. war nach der Aktenlage jedenfalls bis 03/2010 für die abgabenrechtlichen Belange des Unternehmens verantwortlich und stand im dringenden Verdacht, auch danach als wahrer Machthaber der Z-GmbH für das Unternehmen verantwortlich zu zeichnen. Bf. war laut Firmenbucheintrag bei der handelsrechtlicher Geschäftsführer vom X11.2006 (Gründung) bis --.03.--10 und Gesellschafter vom X11.2006 (Gründung) bis Z10.2012. Die von Bf. (er ist Vater von drei Kindern) laufend erklärten Jahreseinkünfte bewegen sich 2008 und 2013 zwischen € 15.000,00 und € 21.000,00. Dies mag zwar die zur Deckung des Lebensunterhaltes der fünfköpfigen Familie ausreichen, keinesfalls aber zur Anschaffung und Rückzahlung einer Eigentumswohnung: Bf. erwarb am 20.02.2008 eine Eigentumswohnung in Adresse-1 (106 m²). Zur Finanzierung nahm er einen Fremdwährungskredit in Höhe von CHF 320.752,86 (valutarischer Endkontostand per 31.12.2008) auf. Dieser Kredit haftet per 31.12.2009 mit CHF 271.479,736 aus. Es wurde abzüglich Zinsen und Provisionen im Jahr 2009 ein Kapital von € 63.000,00 von Bf. angespart. Die Herkunft dieses Vermögenszuwachses konnte weder plausibel gemacht noch von den laufenden Einkünften bestritten werden. Weiters hat Bf. am 07.02.2008 € 80.000,00 bar auf einen Versicherungsschein bei der C. Limited, London, England, einbezahlt. Weiters befand sich bei den Unterlagen ein privater Kreditvertrag in albanischer Sprache (beglaubigte Übersetzung) zwischen Bf. als Kreditnehmer und X.A. als Kreditgeber. X.A. übergibt darin Bf. € 82.000,00 in bar, wobei Bf. den gesamten Betrag spätestens per 03.11.2011 ohne Zinsen zurückbezahlt haben muss. Die Finanzierung dieser Vermögenswerte (Eigentumswohnung und Versicherung) bzw. Die Kreditrückzahlungen können keinesfalls aus dem laufenden Einkommen von Bf. finanziert worden sein, worin wiederum die Bereicherungsabsicht des Bf. als wahren Machthaber der Z-GmbH plausibel erscheint.“ Auf Grund dieser Feststellungen der Betriebsprüfung lagen gewichtige Anhaltspunkte für die Entstehung des Abgabenanspruches hinsichtlich der Körperschaftsteuer 2008-2010 sowie der Kapitalertragsteuer 2008-2011 in der im Sicherstellungsauftrag angeführten Höhe vor. Bei der gegebenen Sachlage konnte die Abgabenbehörde jedenfalls von einer Entstehung der gegenständlichen Abgabenschuldigkeiten an Einkommensteuer mit Ablauf des jeweiligen Jahres (§ 4 BAO) ausgehen und hatte bei Erlassung des Sicherstellungsauftrages aufgrund der Erhebungsergebnisse im Rahmen der Außenprüfung auch gewichtige Anhaltspunkte für die Höhe der jeweiligen Abgabenansprüche. Aus dem Wortlaut des § 232 BAO und der darauf beruhenden Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 8.2.1989, 88/13/0154, 0155) geht hervor, dass die Ermittlung des genauen Ausmaßes der Abgabenschuld, wie sie nur durch ein ordnungsgemäßes Festsetzungsverfahren gewährleistet und etwa für die Vollstreckbarkeit einer Abgabenschuld iSd § 226 BAO Voraussetzung ist, für die Erlassung eines Sicherstellungsauftrages nicht erforderlich ist. Gemäß § 4 Abs. 2 Z 3 BAO entstand der Abgabenanspruch bei den veranlagten Körperschaftsteuern mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorgenommen wurde, sowie gemäß § 4 Abs. 1 BAO bei den Kapitalertragsteuern, sobald die Tatbestände verwirklicht wurden, an die das Gesetz die Abgabepflicht knüpft (diesfalls im Zeitpunkt der jeweiligen Zuflüsse der verdeckten Ausschüttungen). Zudem ist die mit Bescheiden vom 9. und 16. Februar 2015 erfolgte Festsetzung der dem Sicherstellungsauftrag zu Grunde liegenden Abgaben ein Indiz für die Entstehung des Abgabenanspruches, obwohl dieser grundsätzlich unabhängig von einer behördlichen Tätigkeit entsteht, er demnach keine diesbezügliche Bescheiderlassung voraussetzt und es auf die Rechtskraft der Abgabenbescheide dabei nicht ankommt, da nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes in einem Sicherstellungsverfahren nicht zu entscheiden ist, ob der Abgabenanspruch tatsächlich entstanden ist (VwGH 10.7.1996, 92/15/0115; VwGH 30.10.2001, 96/14/0170). Da mittlerweile infolge Erlassung der Wiederaufnahme- und Sachbescheide das Ausmaß der Abgabenschuld feststeht, war die Sicherstellung auf den im Spruch ersichtlichen Betrag von € 1.295.500,00 einzuschränken, weil durch die genannten Bescheide (teilweise) Minderungen des Abgabenanspruches eingetreten sind. Der nunmehrige Betrag stellt sich wie folgt dar: | Abgabe | Betrag laut Sicherstellungs­auftrag | Bescheidmäßig festgesetzter Betrag | Verbleibender Betrag | Körperschaftsteuer 2008 | 192.500,00 | 126.250,00 | 126.250,00 | Körperschaftsteuer 2009 | 219.750,00 | 144.000,00 | 144.000,00 | Körperschaftsteuer 2010 | 107.500,00 | 70.250,00 | 70.250,00 | Kapitalertragsteuer 2008 | 256.666,67 | 256.666,67 | 256.666,67 | Kapitalertragsteuer 2009 | 293.000,00 | 293.000,00 | 293.000,00 | Kapitalertragsteuer 2010 | 143.333,33 | 143.333,33 | 143.333,33 | Kapitalertragsteuer 2011 | 262.000,00 | 262.000,00 | 262.000,00 Gefährdung oder wesentliche Erschwerung der Einbringung: Von einer Gefährdung oder Erschwerung der Einbringung von Abgaben im Sinne der Bestimmung des § 232 BAO ist im Wesentlichen dann zu sprechen, wenn aus der wirtschaftlichen Lage und den sonstigen Umständen des Einzelfalles geschlossen werden kann, dass nur bei raschem Zugriff der Abgabenbehörde die Abgabeneinbringung voraussichtlich gesichert erscheint (zB VwGH 26.7.2007, 2007/15/0131). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (zB VwGH 29.3.2006, 2006/14/0045) sind derartige Gefährdungen oder Erschwerungen u.a. bei drohendem Konkurs- oder Ausgleichsverfahren, bei Exekutionsführung von dritter Seite, bei Auswanderungsabsicht, bei Vermögensverschiebung ins Ausland oder an Verwandte oder bei dringendem Verdacht einer Abgabenhinterziehung gegeben. Auch schwer wiegende Mängel in den Büchern und Aufzeichnungen, welche die Annahme begründen, dass sich der Abgabenpflichtige auch der Vollstreckung der noch festzusetzenden Abgaben zu entziehen trachten wird, rechtfertigen ebenso wie eine erhebliche Verschuldung des Abgabenpflichtigen, die einen Zugriff anderer Gläubiger auf sein Vermögen befürchten lässt, eine Maßnahme nach § 232 BAO. Im gegenständlichen Fall ist festzuhalten, dass die Gefährdung der Einbringlichkeit bereits darin zu erblicken ist, dass der dringende Verdacht der Abgabenhinterziehung besteht, der zum Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages zu erwartenden Steuernachforderung von € 1.474.750,00 kein ausreichendes laufendes Einkommen oder Vermögen zur Abdeckung der Steuerschulden gegenüberstand, da zum Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages auf der Eigentumswohnung (samt Garagenstellplatz laut Kaufvertrag vom 20. Februar 2008 zu einem Kaufpreis von € 205.600,00 angeschafft) ein hypothekarisch in Höhe von € 168.000,00 gesichertes Darlehen mit ca. € 185.000,00 aushaftete und darüber hinaus seit 2009 ein Belastungs- und Veräußerungsverbot zugunsten seiner Ehegattin eingetragen ist, das eine Verwertung durch die Finanzverwaltung ausschließt. Festzustellen war außerdem, dass der Bf. in der Erhebung seiner wirtschaftlichen Verhältnisse behauptete, lediglich Hälfteeigentümer der Wohnung zu sein. Tatsache ist jedoch, dass er sowohl im genannten Kaufvertrag als auch im Grundbuch als alleiniger Käufer der Eigentumswohnung aufscheint. Die Behauptung, dass seine Ehefrau Eigentümerin der zweiten Hälfte der ehelichen Wohnung sei, erweist sich daher als unzutreffend. Abgesehen davon, dass schon auf Grund des angeführten Sachverhaltes aus dem Gesamtbild der Verhältnisse in Anbetracht einer voraussichtlichen Abgabenschuld in Höhe von € 1.474.750,00, welche mit Bescheiden vom 9. und 16. Februar 2015 in nur geringfügig geringerer Höhe auch festgesetzt wurde, deren Einbringlichkeit als gefährdet bzw. wesentlich erschwert anzusehen ist, sind besondere Umstände des Einzelfalles, die nach der Lage des Falles eine Gefährdung oder Erschwerung der Einbringung der Abgaben befürchten lassen, entsprechend der Begründung des Sicherstellungsauftrages insbesondere in dem vorliegenden dringenden Verdacht einer Abgabenhinterziehung zu erblicken, und dem Umstand, dass die Abgabennachforderung aus dem laufend erwirtschafteten Einkommen (laut Angabe des Bf. zum Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages € 1.850,00 netto/Monat) nicht entrichtet werden kann. Hierbei muss auch im Gegensatz zur Rechtsmeinung des Bf. eine Abgabenhinterziehung nicht nachgewiesen werden, sondern es genügt, dass der begründete Verdacht (siehe vorstehende Ausführungen zur Anhängigkeit eines gerichtlichen Strafverfahrens nach § 33 FinStrG sowie zur Entstehung der Abgabenschuld) vorliegt. Hingegen war dem Vorbringen des Bf. bezüglich des bei Gesamtschuldverhältnissen bestehenden Erfordernisses des Gefährdungs- bzw. Erschwerungsmoments bei allen Gesamtschuldnern, zu folgen. Allerdings lässt sich daraus nichts gewinnen, weil auch bei der Z-GmbH infolge des am Datum-1 eröffneten und mittlerweile am Datum-2 nach Verteilung einer Quote von 3,474052 % aufgehobenen Insolvenzverfahrens eine Gefährdung oder Erschwerung der Einbringlichkeit bzw. sogar eine in Höhe von 96,52548 % bestehende Uneinbringlichkeit der Abgabenschuldigkeiten vorliegt. Somit ist auch die weitere kumulative Voraussetzung des § 232 Abs. 1 BAO als erfüllt anzusehen. Ermessen: Das der Abgabenbehörde eingeräumte Ermessen erfordert gemäß § 20 BAO die Beachtung der Grundsätze der Billigkeit und Zweckmäßigkeit. Bei der Ermessensübung sind demnach berechtigte Interessen des Abgabepflichtigen gegenüber dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände abzuwägen (VwGH 20.9.1996, 94/17/0122). Aus der zwingenden Tatbestandsvoraussetzung der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringlichkeit der Abgaben ergibt sich nach Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes, dass nur durch die Sofortmaßnahme dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben Rechnung getragen werden kann. Die berechtigten Interessen des Abgabepflichtigen werden daher grundsätzlich in den Hintergrund treten (VwGH 3.7.2003, 2000/15/0044). Nur in Ausnahmefällen - etwa bei Geringfügigkeit des zu sichernden Betrages oder der zu erlangenden Sicherheit (Hinweis Ritz, Verwaltungsökonomie als Ermessenskriterium, ÖStZ 1996, 70) - ist daher von der Erlassung eines Sicherstellungsauftrages abzusehen (VwGH 26.7.2007, 2007/15/0131). Wegen Unzweckmäßigkeit ist nämlich dann kein Sicherstellungsauftrag zu erlassen, wenn keinerlei Besicherungsmöglichkeiten bestehen (Ritz, Verwaltungsökonomie als Ermessenskriterium, ÖStZ 1996, 72). Davon kann im vorliegenden Fall jedoch keine Rede sein, da der Bf. laut eigenen Angaben zum Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages € 1.850,00 netto/Monat verdiente, worauf das Finanzamt mittels Forderungspfändung hätte zugreifen wollen. Dass über das Vermögen der Drittschuldnerin, der Z-GmbH, bereits am Datum-1 das Konkursverfahren eröffnet wurde, welches die geplanten Exekutionsmaßnahmen zum Zeitpunkt des Sicherstellungsauftrages (2. Oktober 2013) vereitelte, war nicht vorherzusehen. Darüber hinaus diente der Sicherstellungsauftrag auch dem Zweck, allfällige bei der anschließenden Hausdurchsuchung hervorkommende Vermögenswerte sicherzustellen. Dass keine solchen aufgefunden werden konnten, war im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages naturgemäß noch nicht bekannt. Allerdings bestand auf Grund des Verdachtes der Abgabenhinterziehung auch die berechtigte Vermutung dazu. Die Erlassung des Sicherstellungsauftrages war daher auch zweckmäßig im Sinne des § 20 BAO. Billigkeitsgründe, welche diese Zweckmäßigkeitsgründe überwiegen würden, hat der Bf. nicht vorgebracht und konnten auch vom Bundesfinanzgericht nicht festgestellt werden. Ganz im Gegenteil steht das im Rahmen der Außenprüfung festgestellte, auf dauerhafte Abgabenvermeidung gerichtete steuerliche Verhalten des Bf. einer Billigkeitsmaßnahme entgegen. Aus den dargelegten Gründen war daher wie im Spruch zu entscheiden. Zulässigkeit einer Revision: Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Einer Rechtsfrage kommt grundsätzliche Bedeutung zu, wenn das Erkenntnis von vorhandener Rechtsprechung des VwGH abweicht, diese uneinheitlich ist oder fehlt. Da die Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht erfüllt sind (siehe die in der Begründung zitierten Entscheidungen), ist eine ordentliche Revision nicht zulässig. Wien, am 19. Mai 2015