BFG RV/5300020/2013

Soweit jedoch die Finanzstrafbehörde die aus diesem Sachverhalt zu erschließende Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG als gewerbsmäßig begangen qualifiziert hat, ist im Zweifel zugunsten für den Beschuldigten anzumerken, dass die in der in Rede stehenden Voranmeldung offengelegte Zahllast nach dem im gesamten Handeln des Finanzstraftäters liegenden Tatplan nicht zu den Abgabenbeträgen gehören sollte, welche er dem Fiskus vorenthalten wollte: Im Gegenteil wollte er sich eigentlich unauffällig verhalten, um die Abgabenbehörde nicht auf sich aufmerksam zu machen; wenngleich finanzielle Engpässe dann bei Fälligkeit ad hoc eine anderartige Entscheidung des Beschuldigten herbeigeführt haben. Eine Absicht in diesem einen vorgeworfenen Fall, sich durch die wiederkehrende Begehung des Finanzvergehens in dieser Form sich eine fortlaufende Einnahme zu verschaffen, ist aber mit der für ein Finanzstrafverfahren erforderlichen Sicherheit nicht erweislich. Die Zahllasten für die Monate Jänner bis Dezember 2010 waren aber von A allesamt zu niedrig angegeben gewesen. Hätte er sie korrekterweise offengelegt, hätte die Gesamtsumme mindestens € 21.189,96 betragen (siehe die Feststellung des Jahresbetrages anlässlich der Betriebsprüfung laut Niederschrift, ABNr. 124022/12, - worin aber die während des Jahres noch nicht berücksichtigten, späteren Provisionsberichtigungen durch seinen Geschäftsherrn noch nicht sämtlich erfasst sein mochten und solcherart sogar eine unterjährige höhere Zahllastsumme denkbar wäre). Obwohl A laut seinen eigenen Angaben die monatlichen Abrechnungen mit seinem Handelsherrn zur Verfügung gestanden sind, er diese nur aufaddieren und allenfalls die noch nachfolgenden Provisionsberichtigungen subtrahieren hätte müssen, hat er bis zum Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist am 30. Juni 2011 und auch danach für das Veranlagungsjahr 2010 wider besseres Wissen keine Umsatz- und Einkommensteuererklärung eingereicht (Veranlagungsakt). Er hat dabei - die höhere Schätzung für 2009 am 17. November 2011 war noch nicht erfolgt, siehe oben - mit dem Tatplan gehandelt, dass die Abgabenbehörde, wenn er nur lange genug untätig bliebe, wohl - wie ihm aus früheren Jahren bekannt - letztendlich eine Schätzung der Bemessungsgrundlagen für die Festsetzung der Umsatz- und Einkommensteuer für 2010 vornehmen würde und dabei wohl oder übel die von ihm gemeldeten unrichtigen Umsatzsteuerdaten verwenden würde, sohin eine Festsetzung der Umsatz- und Einkommensteuer auf dieser zu niedrigen Datenbasis erfolgen würde. Insoweit liegt eine versuchte Hinterziehung an Umsatz- und allenfalls auch Einkommensteuer (dazu nachstehend) vor. Tatsächlich aber ist es zu keiner Festsetzung im Schätzungswege mehr gekommen, sondern wurde vom Finanzamt eine Außenprüfung veranlasst. In dieser Außenprüfung zu ABNr. 124022/12 wurde die Höhe der Umsatzsteuer für 2010 mit € 21.189,96 ermittelt, die gemeldeten Vorauszahlungen an Umsatzsteuer waren daher um € 3.190,03 zu niedrig ausgefallen. A hat daher für das Veranlagungsjahr 2010 eine absichtliche gewerbsmäßige Hinterziehung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 1 iVm § 38 Abs. 1 FinStrG in Höhe von € 3.190,03 zu verantworten, wobei es aber beim bloßen Versuch geblieben ist. Hinsichtlich der allenfalls angestrebten Verkürzung an Einkommensteuer für 2010 ist hingegen mit der für ein Finanzstrafverfahren erforderlichen Sicherheit nicht festzustellen, welche Höhe ein derartiger Hinterziehungsversuch erreichen sollte: Der vom Spruchsenat irrtümlich vorgeworfene Betrag von € 10.512,00 umfasst nicht nur die verheimlichten Erlöse, sondern auch die in den offengelegten Umsätzen abgebildeten Erlöse; die verheimlichten Umsätze haben etwa lediglich ein Siebentel betragen. Auch wenn eine konkrete Vorstellung des Täters über die Höhe des angestrebten Verkürzungserfolges für die Erfüllung des Tatbildes einer Abgabenhinterziehung in objektiver und subjektiver Hinsicht nicht erforderlich ist, verbleibt der Sachverhalt im konkreten Fall zu unbestimmt: So hat bei praktisch gleichbleibendem Umsatz in den beiden Vorjahren der Gewinn einmal um gerundet € 6.000,00 mehr (2009), aber auch einmal um gerundet € 4.000,00 weniger (2008) betragen. Das Finanzstrafverfahren gegenüber dem Beschuldigten wegen des Vorwurfes einer gewerbsmäßigen Hinterziehung an Einkommensteuer für das Veranlagungsjahr 2010 war daher im Zweifel einzustellen. Die Umsatzsteuervoranmeldungen betreffend die Voranmeldungszeiträume Jänner bis Dezember 2011 wurden von A mit Ausnahme Mai 2011 der zuständigen Abgabenbehörde wie folgt übermittelt: Jänner 2011: fällig am 15. März 2011, UVA eingereicht am 28. März 2011 mit ausgewiesener Zahllast von € 2.789,73, entrichtet am 25. März 2011 (Finanzstrafakt II, Bl. 93; Kontoabfrage), Februar 2011: fällig am 15. April 2011, UVA eingereicht am 29. April 2011 mit ausgewiesener Zahllast von € 843,40, wobei ein Betrag von € 906,20 am 20. April 2011 entrichtet wurde (Finanzstrafakt II, Bl. 92; Kontoabfrage), März 2011: fällig am 16. Mai 2011, UVA eingereicht am 24. Mai 2011 mit ausgewiesener Zahllast von € 2.189,00, entrichtet am 23. Mai 2011 (Finanzstrafakt II, Bl. 91; Kontoabfrage), April 2011: fällig am 15. Juni 2011, UVA eingereicht am 17. Juni 2011 mit ausgewiesener Zahllast von € 949,11, entrichtet am 21. Juni 2011 (Finanzstrafakt II, Bl. 90; Kontoabfrage), Juni 2011: fällig am 16. August 2011, UVA eingereicht am 12. August 2011 mit ausgewiesener Zahllast von € 4.873,00, entrichtet am 25. Juli 2011 (Finanzstrafakt II, Bl. 89; Kontoabfrage), Juli 2011: fällig am 15. September 2011, UVA eingereicht am 23. August 2011 mit ausgewiesener Zahllast von € 1.352,84, entrichtet am 25. August 2011 (Finanzstrafakt II, Bl. 88; Kontoabfrage), August 2011: fällig am 17. Oktober 2011, UVA eingereicht am 27. September 2011 mit ausgewiesener Zahllast von € 3.673,86, entrichtet am 26. September 2011 (Finanzstrafakt II, Bl. 87; Kontoabfrage), September 2011: fällig am 15. November 2011, UVA eingereicht am 20. Oktober 2011 mit ausgewiesener Zahllast von € 1.541,92, wobei am 18. November 2011 eine Zahllast von € 3.640,71 entrichtet worden ist (Finanzstrafakt II, Bl. 86; Kontoabfrage), Oktober 2011: fällig am 15. Dezember 2011, UVA eingereicht am 4. Jänner 2012 mit ausgewiesener Zahllast von € 1.439,57, entrichtet am 20. Dezember 2011 (Finanzstrafakt II, Bl. 85; Kontoabfrage), November 2011: fällig am 16. Jänner 2012, UVA eingereicht am 17. Jänner 2012 mit ausgewiesener Zahllast von € 773,64, entrichtet am 23. Jänner 2012 (Finanzstrafakt II, Bl. 84; Kontoabfrage), Dezember 2011: fällig am 15. Februar 2012, eine Zahllast von € 2.909,19 entrichtet am 21. Februar 2012 (Kontoabfrage). Für den Voranmeldungszeitraum Mai 2011, Fälligkeit 15. Juli 2011, hat der Beschuldigte weder eine Voranmeldung eingereicht noch eine Vorauszahlung entrichtet (Kontoabfrage). Die Summe solcherart bekanntgegebenen Zahlasten für die Voranmeldungszeiträume Februar bis April, Juni bis Dezember 2011 hat betragen € 22.681,03. Tatsächlich aber hat laut einer betreffend die Monate Februar bis Dezember 2011 am 16. Februar 2012 begonnen Umsatzsteuer-Nachschau die tatsächliche Summe der Zahllasten betragen € 28.862,90 (Arbeitsbogen, Niederschrift vom 29. März 2012). Auch wenn der Tatplan des Beschuldigten darauf ausgerichtet gewesen ist, ebenso wie hinsichtlich der Vorjahre eine zu niedrige Festsetzung der Jahresumsatzsteuer auch für das Veranlagungsjahr 2011 auf Basis der zuvor gemeldeten Umsatzsteuer-Daten zu erzwingen, ist das deliktische Vorhaben des Beschuldigten diesbezüglich vor seiner Aufdeckung noch nicht in das Versuchsstadium vorgedrungen; es bleibt daher bei der Strafbarkeit der zuvor begangenen gewerbsmäßigen Hinterziehungen von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a iVm § 38 Abs. 1 FinStrG. Ohne Zweifel hat sich die festgestellte Gesamtsumme an Verkürzungen in Höhe von € 6.181,87 (das Mehrergebnis aufgrund der Nachschau) auf die einzelnen Voranmeldungszeiträume verteilt; eine entsprechende Aufteilung ist den vorgelegten Akten aber nicht zu entnehmen. Realistisch ist auch, dass bei relativ einheitlicher Geschäftstätigkeit in Bezug auf Mai 2011 ein zusätzlicher Betrag anzunehmen ist, der - zusätzlich zur allgemeinen Verkürzung - als Basiswert anzusetzen gewesen wäre, hätte nicht der Beschuldigte für diesen Monat die Mitteilung einer Zahllast gänzlich unterlassen. In freier Beweiswürdigung wird dieser Basiswert als Durchschnittsbetrag aus den anderen gemeldeten Zahllasten errechnet mit € 2.061,91. Der Rest des anlässlich der Betriebsprüfung festgestellten Differenzbetrages von € 6.181,87 im Ausmaß von € 4.119,96 ist mangels weiterer Anhaltspunkte gleichmäßig auf die einzelnen Monate zu verteilen, sodass sich pro Monat ein Verkürzungbetrag von € 374,54 ergibt. Von Seite der Finanzstrafbehörde wurde lediglich hinsichtlich der Voranmeldungszeiträume Februar, März, April, Mai, Oktober, November und Dezember 2011 ein Finanzstrafverfahren gegen den Beschuldigten eröffnet. Die diesen Monaten zuzurechnenden Verkürzungsbeträge ergeben eine Summe von € 4.683,69 (02/11: € 374,54 + 03/11: € 374,54 + 04/11: € 374,54 + 05/11: € 2.436,45 + 10/11: € 374,54 + 11/11: € 374,54 + 12/11: € 374,54). Im Ergebnis ist daher der Beschuldigte mit seiner Beschwerde insofern im Recht, als er die ihm durch den Spruchsenat vorgeworfene Hinterziehung der Vorauszahlung an Umsatzsteuer nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG betreffend Juli 2010 in Höhe von € 1.697,87 im Zweifel nicht gewerbsmäßig begangen hat, die gewerbsmäßige Hinterziehung von Umsatzsteuer für das Veranlagungsjahr 2010 nach §§ 33 Abs. 1, 38 Abs. 1 FinStrG nur versucht hat, eine versuchte gewerbsmäßige Hinterziehung an Einkommensteuer für 2010 im Zweifel nicht erweislich ist und die gewerbsmäßigen Hinterziehungen von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer nach §§ 33 Abs. 2 lit. a, 38 Abs. 1 FinStrG für die verfahrensgegenständlichen Monate Februar bis Mai, Oktober bis Dezember 2011 im Zweifel lediglich € 4.683,69 betragen. Sämtliche strafrelevanten Abgabenbeträgen sind nunmehr entrichtet worden (Kontoabfrage). Hinsichtlich der Strafbemessung ist auszuführen: Abgabenhinterziehungen nach § 33 Abs. 1 und 2 lit. a FinStrG werden gemäß § 33 Abs. 5 FinStrG mit einer Geldstrafe bis zum Zweifachen der jeweiligen Verkürzungsbeträge geahndet; im Falle einer gewerbsmäßigen Begehungsweise erhöht sich diese Strafdrohung bis zum Dreifachen der jeweiligen Verkürzungsbeträge. Dabei sind - im Falle mehrerer Finanzstraftaten - zur Bemessung der Geldstrafe gemäß § 21 Abs. 2 FinStrG die Summen der Strafdrohungen zu einer einheitlichen Geldstrafe zusammenzurechnen. Es ergibt sich sohin ein Strafrahmen von € 8.031,36 + € 1.851,35 + € 11.707,08 + € 3.190,03 + € 4.683,69 = € 29.463,51 X 3 ergibt € 88.390,53 zuzüglich € 1.697,87 X 2 = € 3.395,74, sohin € 91.786,27, innerhalb dessen die tatsächliche Geldstrafe auszumessen ist. Zusätzlich ist gemäß §§ 15 Abs. 2, 33 Abs. 5 FinStrG neben der Geldstrafe auch eine Freiheitsstrafe bis zu drei Monaten zu verhängen, wenn es ihrer bedarf, um den Täter von weiteren Finanzvergehen abzuhalten oder der Begehung von Finanzvergehen durch andere entgegenzuwirken. Ist der Täter schon zweimal wegen eines der in den §§ 33, 35 oder 37 Abs. 1 FinStrG bezeichneten Finanzvergehen bestraft worden (hier: mit Strafverfügung vom 4. April 2007 u.a. wegen Abgabenhinterziehungen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG bzw. mit [zusätzlichem] Straferkenntnis vom 12. November 2007 wegen Abgabenhinterziehungen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG und mit Strafverfügung vom 1. April 2011 wegen Abgabenhinterziehungen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG) und wurden die Strafen wenigstens zum Teil vollzogen (was der Fall ist), so kann, wenn er nach Vollendung des neunzehnten Lebensjahres neuerlich ein solches Finanzvergehen - so der verfahrensgegenständliche Schuldspruch - begeht, bei Zuständigkeiten der Finanzstrafbehörde das Höchstmaß der angedrohten Geldstrafe gemäß § 41 Abs. 1 FinStrG um die Hälfte überschritten werden. Eine frühere Strafe bliebe gemäß § 41 Abs. 2 FinStrG dann außer Betracht, wenn seit ihrem Vollzug bis zur folgenden Tat mehr als fünf Jahre vergangen wären, was im gegenständlichen Fall nicht der Aktenlage entspricht. Der Spruchsenat hat daher ansich richtig erkannt, dass im gegenständlichen Finanzstrafverfahren eine Rückfallsqualifikation des Beschuldigten nach § 41 FinStrG vorliegt, wodurch sich gegebenenfalls der Strafrahmen für die Ausmessung der Geldstrafe auf bis zu € 137.679,41 erhöhen könnte. Er hat aber dabei übersehen, dass diese Ausdehnung der Strafe lediglich fakultativ ist: Es ist lediglich die Möglichkeit eingeräumt, bei Vorliegen der Rückfallsqualifikation, wenn es für nötig befunden wird, über die Obergrenze der gesetzlichen Strafdrohung hinauszugehen (vgl. bereits OGH 29.7.1975, 13 Os 64/75). Ein gesetzlicher Auftrag, einen qualifizierten Rückfall allgemein bei der Strafbemessung in dieser Form zu berücksichtigen, liegt nicht vor (Tannert, FinStrG9 MTK (2014) Anm 2 zu § 41); eine Zitierung im Spruch hat nur dann zu erfolgen, wenn die Bestimmung des § 41 FinStrG auch tatsächlich zur Anwendung gelangt (u.a. UFS 20.4.2006, FSRV/0057-L/05; im Detail siehe z.B. Reger / Nordmeyer / Hacker / Kuroki, FinStrG I4, § 41 Rz 1 ff). Diese Notwendigkeit der Überschreitung des Strafrahmens von € 91.786,27 wird aber als nicht erforderlich erachtet: Gemäß § 23 Abs. 1 FinStrG ist Grundlage für die Strafbemessung zunächst die Schuld des Täters. Gemäß § 23 Abs. 2 und 3 FinStrG sind bei der Ausmessung der Strafe die Erschwerungs- und Milderungsgründe, soweit sie nicht schon die Strafdrohung bestimmen, gegeneinander abzuwägen und zusätzlich die persönlichen Verhältnisse und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Täters zu berücksichtigen. dabei ist darauf Bedacht zu nehmen, ob die Verkürzung oder der Abgabenausfall endgültig oder nur vorübergehend hätte eintreten sollen. Mit Ausnahme der Hinterziehung der Umsatzsteuervorauszahlung für Juli 2010 waren die deliktischen Verhalten des Beschuldigten aus der Natur ihrer Sache heraus auf eine endgültige Abgabenvermeidung hin ausgerichtet. Ein Unterschreiten eines Betrages von 10 % des Strafrahmens ist gemäß § 23 Abs. 4 FinStrG nur vor Vorliegen besonderer Gründe zulässig. Diese besonderen Gründe liegen im gegenständlichen Fall nicht vor. Läge ein durchschnittliches Verschulden des Täters vor, hielten sich die Erschwerungs- und Midlerungsgründe die Waage und bestünden beim Beschuldigten durchschnittliche persönliche und wirtschaftliche Verhältnisse, ergäbe sich solcherart bei einem Strafrahmen von € 91.786,27 eine Geldstrafe von gerundet € 46.000,00. Nachvollziehbar ist, dass ein selbständiger Unternehmer in großen Geldverlegenheiten nach Mittel und Wegen sucht, seine Liquidität und seinen wirtschaftlichen Gewinn zu steigern und verlockt ist, dies auch mit unredlichen Mitteln zu tun; da kommt ihm die verhasste Steuer wohl gerade recht. Im Gegenzug hat die Republik Österreich eine derartige illegale Steuervermeidung mit einer beträchtlichen Strafdrohung belegt, um einerseits den konkreten Finanzstraftäter von der Begehung weiterer Finanzvergehen, aber auch andere Personen in seiner Lage von solchen abzuhalten. Im gegenständlichen Fall haben vier Betrafungen und deren Vollzug A nicht davon abhalten können, weiterhin Abgaben zu hinterziehen bzw. zu hinterziehen zu versuchen. Den vier Vorstrafen des Finanzstraftäters, seinem hartnäckigen Verharren in seinem deliktischen Verhalten, teilweise schon parallel zu einem gerade wegen derartiger Verfehlungen geführten Finanzstrafverfahren, sowie der Vielzahl der deliktischen Angriffe über Jahre hinweg als erschwerend stehen aber entgegen die Milderungsgründe der vollständigen Schadensgutmachung, des Umstandes einer finanziell angespannten Lage im Tatzeitraum, welche den Täter zu seinem Fehlverhalten verleitet hat, seine Mitwirkung an der Aufklärung des strafrelevanten Sachverhaltes, der Umstand, dass es betreffend die Umsatzsteuer 2010 beim bloßen Versuch geblieben ist, sowie dass betreffend die hinterzogene Umsatzsteuervorauszahlung für Juli 2010 nur eine vorübergehende Abgabenvermeidung vorliegt. Relativierend ist auch in Bezug auf die beschriebenen vier Vorstrafen anzumerken, dass die erste sich lediglich auf eine Finanordnungswidrigkeit nach § 51 Abs. 1 lit. a FinStrG bezieht und korrekterweise, wie ausgeführt, die zweite und dritte als eine einzige Bestrafung gewertet werden müsste. Auch waren die verhängten Geldstrafen mit Ausnahme der letzten relativ geringfügig, sodass es scheint, als ob A die Brisanz der möglichen Folgen seines Fehlverhaltens nicht wirklich bewusst gewesen wäre. Insoweit hat sich die Situation in Anbetracht der Dimensionen der Strafdrohungen doch geändert, sodass - wie vom Beschuldigten in seinem Rechtsmittel angesprochen - eine Geldstrafe in relativ mäßiger Höhe gerade noch, gleichsam letztmalig, als ausreichend erscheint, um dem Gebot der Spezialprävention zu entsprechen. Auch von der Verhängung einer Freiheitsstrafe wird nochmals abgesehen. In gesamthafter Abwägung der obigen Argumente ist der Ausgangswert auf € 38.000,00 abzumildern. Seine Sorgepflichten, wie vom Beschuldigten beschrieben, führen zu einer Verringerung der Geldstrafe auf € 32.000,00. Sein Alter und die in Aussicht genommene Abschwächung der gebotenen Spezialprävention infolge der geplanten Einstellung der Handelsagentur sind mit einer weiteren Verringerung auf € 28.000,00 zu berücksichtigen. Seine wirtschaftliche Lage ist mit einem Abschlag auf € 23.000,00, das sind lediglich ein Viertel des Strafrahmens, zu bedenken. Gleiches gilt grundsätzlich auch für die Ausmessung der Ersatzfreiheitsstrafe, wobei jedoch der Aspekt der angespannten wirtschaftlichen Lage des Finanzstraftäters außer Ansatz zu lassen ist, weil ja eine Ersatzfreiheitsstrafe nach ihrer Natur gerade für den Fall der Uneinbringlichkeit der Geldstrafe zu bemessen ist. So gesehen war in teilweiser Entsprechung des Beschwerdebegehrens der Amtsbeauftragten die Ersatzfreiheitsstrafe spruchgemäß nach oben anzupassen. Die Festsetzung der pauschalen Verfahrenskosten gemäß § 185 Abs. 1 FinStrG mit 10 % der Geldstrafe, maximal aber mit € 500,00 entspricht dem Gesetz und war daher unverändert zu belassen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zur Zulässigkeit der Revision Die zu klärenden Fragen des gegenständlichen Falles waren insbesondere solche der Beweiswürdigung. Gegen diese Entscheidung ist daher gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Linz, am 22. September 2014