BFG RV/6100643/2011

Als Reaktion auf dieses Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes ergänzte der Gesetzgeber mit dem AbgÄG 2004, BGBl. I Nr. 180/2004 die Regelung des § 40 Abs 2 Z 2 InvFG um die Möglichkeit des Selbstnachweises. Der Anteilinhaber kann nunmehr die Besteuerungsgrundlagen in gleichartiger Form (also wie der steuerliche Vertreter) im Veranlagungswege selbst nachweisen. Mit BGBl. I Nr. 9/2005 verlautbarte der Gesetzgeber die vom VfGH aufgehobene Vorschrift des § 42 Abs 2 InvFG neu und ergänzte sie um die Vorschrift, dass von den ermittelten ausschüttungsgleichen Erträgen tatsächliche Ausschüttungen mit der Maßgabe abzuziehen sind, dass kein negativer ausschüttungsgleicher Ertrag entstehen kann. Werden nachweislich die ausschüttungsgleichen Erträge später tatsächlich ausgeschüttet, sind sie steuerfrei. Der Verfassungsgerichtshof hat somit deutlich ausgesprochen, dass der Gesetzgeber bei fehlender Offenlegung von Bemessungsgrundlagen eine Schätzung auch in pauschaler Form vornehmen darf, dass dem Steuerpflichtigen aber die Möglichkeit eröffnet werden muss, diese gesetzliche Vermutung zu widerlegen. Weiters hat er klar gemacht, dass die vom Steuerpflichtigen zu erbringenden Nachweise den gleichen Umfang und Inhalt haben müssen wie die vom steuerlichen Vertreter vorzulegenden Informationen. Dies deshalb, um – wie der Gerichtshof ausführt – eine Benachteiligung inländischer oder zugelassener ausländischer Fonds zu vermeiden. Wenn nun ein derartiger Nachweis aus faktischen Gründen nicht erbracht werden kann, weil dem Anleger die dafür erforderlichen Informationen nicht zugänglich sind, so ist es nach Auffassung des Bundesfinanzgerichts nicht verfassungswidrig, wenn die gesetzliche Vermutung greift und die Pauschalbesteuerung des § 42 Abs 2 InvFG zur Anwendung kommt. Auch der Unabhängige Finanzsenat hat in einem gleichgelagerten Fall dargelegt, dass das Erfordernis eines qualifizierten Einzelnachweises den verfassungsrechtlichen Vorgaben offensichtlich entspricht. Weiters vertrat er die Auffassung, dass keine gemeinschafts­rechtlichen Bedenken bestehen, die Voraussetzungen an einen qualifizierten Einzelnachweis gleich zu gestalten wie den Nachweis durch einen steuerlichen Vertreter, da eine Besserstellung des Einzelnachweises vom Gesetzgeber nicht vorgesehen werden müsse. Wenn daher ein qualifizierter Nachweis unstrittig nicht erbracht werde, führe die gesetzeskonforme Schätzung der ausschüttungsgleichen Erträge dazu, dass die Berufung dagegen als unbegründet abzuweisen sei (UFS 4.2.2011, RV/0992-W/10). C/2.2. Den vorgetragenen unionsrechtlichen Bedenken ist zunächst entgegen zu halten, dass der Verfassungsgerichtshof im zitierten Erkenntnis einen Anwendungsvorrang von unmittelbar anwendbarem Gemeinschaftsrecht nicht offenkundig gegeben sieht. Gemäß der ständigen Rechtsprechung des EuGH stellen Maßnahmen, die geeignet sind, Gebietsfremde von Investitionen in einem Mitgliedstaat oder die dort Ansässigen von Investitionen in anderen Staaten abzuhalten, eine Behinderung des freien Kapitalverkehrs dar. Dass die zwingende und unwiderlegbare pauschale Besteuerung von Erträgen aus schwarzen Investmentfonds dem Gemeinschaftsrecht widerspricht, bejahten der Verwaltungsgerichtshof in seiner Entscheidung vom VwGH 11.12.2003, 99/14/0081 und der Bundesfinanzhof zur insoweit vergleichbaren deutschen Rechtslage des § 18 Abs 3 AuslInvestmG (BFH 18.11.2008, VIII R 24/07). Nach der Literatur ist es offen, ob auch der geänderte § 42 InvFG, der die Möglichkeit des individuellen Nachweises von Erträgen vorsieht, gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt (Jakom/Marschner, EStG, 2010, § 27 Rz 109). Der Europäische Gerichtshof traf in einem jüngst ergangenen Urteil zur Frage der pauschalen Besteuerung von Erträgen aus schwarzen Fonds nach der Rechtslage des deutschen Investmentsteuergesetzes einige grundlegende Aussagen, die auch für den vorliegenden Fall aufschlussreich sind. So sprach er aus, dass es dem Grundsatz der Steuerautonomie der Mitgliedstaaten inhärent sei, dass diese bestimmen, welche Angaben gemacht und welche materiellen und formellen Voraussetzungen erfüllt werden müssten, um es der Steuerverwaltung zu ermöglichen, die auf die Erträge aus Investmentfonds geschuldete Steuer richtig festzusetzen. Eine Regelung eines Mitgliedstaates, durch die Steuerpflichtige, die Anteile an ausländischen Investmentfonds gezeichnet haben, absolut daran gehindert werden, Nachweise vorzulegen, gehe aber über das hinaus, was erforderlich sei, um die Wirksamkeit der steuerlichen Kontrolle zu gewährleisten. Der Inhalt, die Form und das Maß an Präzision, denen die Angaben [des Steuerpflichtigen] genügen müssen, sind von der Finanzverwaltung zu bestimmen, um dieser die ordnungsgemäße Besteuerung zu ermöglichen (EUGH 9.10.2013, C-326/12, RS van Caster). Der EuGH hat somit bestätigt, dass eine gesetzliche Regelung, die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, seine Erträge aus ausländischen Investmentfonds selbst nachzuweisen, unionsrechtskonform ist. Die Art des Nachweises ist von der nationalen Steuerverwaltung festzulegen, weil dies Teil der Steuerautonomie der Mitgliedstaaten ist. Das Bundesfinanzgericht leitet aus diesem EuGH-Urteil ab, dass die im Streitfall zur Anwendung gelangende österreichische Regelung nicht dem Gemeinschaftsrecht widerspricht. Auch Marschner vertritt im BFG-Journal 12/2014, S. 451 die Ansicht, dass der EuGH in der RS van Caster wohl anders entschieden hätte, wenn der deutsche Anleger die Möglichkeit hätte, einen Gegenbeweis zu erbringen. Die Beschwerde weist schließlich darauf hin, dass in einem Fall wie dem vorliegenden eine Schätzung der ausschüttungsgleichen Erträge nach den allgemeinen Grundsätzen des § 184 BAO vorzunehmen wäre, weil die pauschale Schätzmethode des § 42 Abs 2 InvFG zu unverhältnismäßigen Ergebnissen führe. Nach Auffassung des Bundesfinanzgerichts besteht für eine Schätzung gemäß § 184 BAO bereits deshalb kein Raum, weil die Regelung des § 42 Abs 2 InvFG eine Bestimmung des materiellen Abgabenrechts darstellt, die in der für den Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruches geltenden Fassung anzuwenden ist (VwGH 18.12.2008, 2006/15/0053). Die Beschwerde ist also hinsichtlich der ausschüttungsgleichen Erträge aus jenen Investmentfonds, für die ein Selbstnachweis unstrittig nicht erbracht werden kann, abzuweisen. Der Einkommensteuerbescheid war aber insoweit abzuändern, als die vom Finanzamt außer Streit gestellten Beschwerdepunkte zu einer geringeren Einkommensteuerfestsetzung führen. D. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist eine Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art 133 Abs 4 B-VG). Zur gegenständlichen Rechtsfrage, insbesondere zur Frage der Gemeinschaftsrechtskonformität der Regelungen des § 40 InvFG 1993 idF BGBl. I Nr. 180/2004 sowie des § 42 InvFG 1993 idF BGBl. I Nr. 9/2005 gibt es keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Die Erkenntnisse vom 11.12.2003, 99/14/0081 und vom 18.12.2008, 2006/15/0053 ergingen zur Rechtslage vor dem AbgÄG 2004. Zweifel über die Auslegung von Unionsrecht sind als Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung zu qualifizieren, um dem Verwaltungsgerichtshof die Möglichkeit zu geben, dem EuGH eine entscheidungsrelevante unionsrechtliche Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen (VfGH 26.9.2014, E 304/2014). Aus diesem Grund ist die Revision zuzulassen. Salzburg-Aigen, am 12. März 2015