BFG RV/5100708/2011

Im Zuge einer Besprechung am 24. September 2014 wurde von beiden Parteien niederschriftlich außer Streit gestellt, dass der Wert des gegenständlichen Gebäudes zum Verkaufszeitpunkt 14. März 2006 55.000,00 € betragen hat und im vorliegenden Schuldnachlass private Verbindlichkeiten in Höhe von 41.000,00 € enthalten sind und dieser im Hinblick auf diesen Betrag als nicht steuerbare Vermögensvermehrung zu werten ist. Dem Erkenntnis zu Grunde gelegter Sachverhalt Die gegenständlichen Liegenschaften EZ 27 und EZ 429 je Grundbuch B. wurden bis ins Jahr 2006 zur Erzielung von Einkünften in Form eines Gastronomiebetriebes durch den Beschwerdeführer und C. – beide als Eigentümer - genutzt. Am 24. August 2004 wurde zugunsten der Bank eine Veräußerungsvollmacht durch die Eigentümer gewährt. Diese Veräußerungsvollmacht zur Abdeckung fälliger Verbindlichkeiten wurde als unwiderruflich vereinbart, solange auf den Liegenschaften Pfandrechte der Bank haften. Vereinbart wurde weiters, die Liegenschaften bestmöglich mit einem Mindestpreis von 280.000,00 € zu veräußern. Der Beschwerdeführer und C. verpflichteten sich zudem, bis zum Zeitpunkt der Übergabe der Liegenschaften sämtliche öffentlichen Abgaben zu tragen. Die Unterzeichnung dieser Verkaufsvollmacht so wie die Überweisung von 54.805,90 € (der Betrag wurde laut vorliegenden Bestätigungen entrichtet) war laut Schreiben des Rechtsvertreters der Bank vom 26. Juli 2004 Voraussetzung für eine außergerichtliche Einigung und eine volle persönliche Entschuldung der Eigentümer der Liegenschaften. In den Verbindlichkeiten des Beschwerdeführers, die vom Schuldnachlass umfasst waren, waren private Verbindlichkeiten in Höhe von 41.000,00 € enthalten. Der Gastronomiebetrieb wurde am 23. April 2006 (siehe Fragebogen zur Betriebsaufgabe) aufgegeben. Mit Kaufvertrag vom 14. März 2006 wurden die angeführten Liegenschaften von Bf. und C. an die OEG zu einem Kaufpreis von 280.000,00 € zur Abdeckung von Bankverbindlichkeiten verkauft. Davon entfallen 216.000,00 € auf EZ 27 und 64.000,00 € auf EZ 429. Als Übergabestichtag wurde der 15. Mai 2006 vereinbart. Mit Kaufvertrag vom 10. Mai 2007 wurden von der OEG die Liegenschaften wiederum an die F. GmbH verkauft. Der Kaufpreis von 210.000,00 € wurde mit 70.000,00 € auf Grund und Boden, 80.000,00 € auf Baulichkeiten und 60.000,00 € auf Fahrnisse aufgeteilt. In einem Bewertungsgutachten eines Sachverständigen wurde der Verkehrswert der gegenständlichen Liegenschaften zum 1. August 2000 mit 2,900.000,00 S, davon entfallend auf die baulichen Anlagen 2,000.000,00 S, festgestellt. Dies sowohl im Ertragswert-, als auch im Sachwertverfahren. Im gegenständlichen Einkommensteuerbescheid wurde ein anteiliger Veräußerungserlös Gebäude in Höhe von 21.700,00 € (29.000,00 € abzüglich 7.300,00 € Freibetrag gemäß § 24 Abs. 4 EStG 1988) den Einkünften aus Gewerbebetrieb zugerechnet. Zudem wurde ein anteiliger Veräußerungserlös Gebäude in Höhe von 116.000,00 € den Einkünften aus Gewerbebetrieb der A. OEG in einem Feststellungsbescheid gemäß § 188 BAO zugerechnet. Strittig ist der Ansatz von Einkünften aus Gewerbebetrieb, die einerseits auf dem angeführten Feststellungsbescheid gemäß § 188 BAO basieren, andererseits als anteiliger Verkaufserlös der gegenständlichen Liegenschaften im Einkommensteuerbescheid 2006 festgesetzt wurden. Von der Amtspartei wurde der Verkaufszeitpunkt im Jahr 2006 angenommen, der Beschwerdeführer geht vom Jahr 2004 aus. Zudem wurde vom Beschwerdeführer beantragt, einen Sanierungsgewinn iSd § 36 EStG 1988 anzusetzen und von einer Festsetzung der Abgabe iSd § 206 BAO Abstand zu nehmen, sowie den Teil des Schuldnachlasses, der auf private Verbindlichkeiten entfällt, als nicht steuerbare Vermögensvermehrung einzustufen. Rechtliche Würdigung Antrag auf mündliche Verhandlung Nach § 274 Abs. 1 BAO hat über eine Beschwerde eine mündliche Verhandlung statt zu finden, wenn es in der Beschwerde (§ 245 BAO), im Vorlageantrag (§ 264) oder in der Beitrittserklärung (§ 258 Abs. 1 BAO) beantragt wird oder es der Berichterstatter für erforderlich hält. Da der Antrag auf mündliche Verhandlung in einem die Beschwerde (vom 23. November 2010) ergänzenden Schriftsatz vom 21. Dezember 2010 gestellt worden ist und somit die Voraussetzungen nach der oben zitierten Bestimmung nicht erfüllt sind, wurde keine mündliche Verhandlung vorgenommen. Einkommensteuerbescheid 2006 Einkünfte Feststellungsbescheid A. OEG Gemäß § 252 Abs. 1 BAO kann ein Bescheid, dem Entscheidungen zugrunde liegen, die in einem Feststellungsbescheid getroffen worden sind, nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind. Die Bundesabgabenordnung enthält ein System der Stufenordnung von Bescheiden. In § 295 BAO werden Vorschriften über das Verhältnis von Grundlagenbescheiden und davon abgeleiteten Bescheiden getroffen. Die Bindungswirkung für abgeleitete Bescheide (wie den beschwerdegegenständlichen Einkommensteuerbescheid) wird in § 192 BAO geregelt. § 252 enthält Anordnungen zum Beschwerdeverfahren: Wenn sich - wie im gegenständlichen Fall - der Beschwerdeführer darauf beruft, dass keine oder Einkünfte in anderer Höhe aus einer Gesellschaft, an deren Einkünften mehrere Personen beteiligt sind, angefallen seien, so kann er diese Einwendungen entsprechend der zitierten Bestimmung nicht im Einkommensteuerverfahren vorbringen, sondern muss dies im Feststellungsverfahren machen. Der Einkommensteuerbescheid kann erst - wiederum nach § 295 Abs. 1 BAO - abgeändert werden, wenn diese Einwendungen im Feststellungsverfahren zum Erfolg geführt haben. Der Sinn dieser Bestimmungen liegt - wie der Verwaltungsgerichtshof etwa in seinem Erkenntnis vom 28.2.1995, 95/14/0021, ausgeführt hat - darin, die Grundlagen für die Besteuerung in einer Weise zu ermitteln, die ein gleichartiges Ergebnis für alle Beteiligten gewährleistet und die Durchführung von Parallelverfahren der einzelnen Finanzämter der Beteiligten über die nach § 188 BAO festzustellenden Besteuerungsgrundlagen vermeidet (Stoll, BAO-Kommentar, 1980). Durch die Regelungen des § 188 BAO wird somit ein Teil der Verfahren, die im Rahmen der Festsetzung der Einkommensteuer von den örtlich zuständigen Finanzämtern der Beteiligten durchzuführen wären, in einem einheitlichen Sonderverfahren zusammengezogen. Die im Bescheid nach § 188 BAO enthaltenen Feststellungen sind gemäß § 192 BAO den Einkommensteuerbescheiden der Beteiligten zugrunde zu legen. Dem Beschwerdeantrag, die laut Feststellungsbescheid 2006 der A. OEG vom 22. Juli 2010 festgesetzten Einkünfte nicht anzusetzen, war daher nicht zu folgen. Einkünfte Veräußerungserlös Liegenschaft Zeitpunkt der Veräußerung Im Erkenntnis des VwGH vom 17.11.2004, 2000/14/0142, wird Folgendes angeführt: „Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 26.3.2003, 97/13/0052, ausgeführt hat, kommt es bei der Frage, in welchem Wirtschaftsjahr der Veräußerungserlös aus einem Grundstücksgeschäft zu erfassen ist, nicht darauf an, wann die Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums erfolgt ist. Maßgebend ist, in welchem Wirtschaftsjahr das wirtschaftliche Eigentum an der Liegenschaft übertragen wurde (vgl. dazu auch das Erkenntnis vom 30.5.2001, 99/13/0025). Wirtschaftliches Eigentum an der Liegenschaft - wenn der Käufer bereits in der Lage ist, das Grundstück zu gebrauchen und zu nutzen und von dieser Herrschaftsgewalt jeden auszuschließen - ist auch möglich, wenn der zivilrechtliche Eigentumserwerb noch nicht erfolgt ist (vgl. Stoll, BAO-Kommentar, S. 292). Bei Veräußerungsgeschäften fällt der Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht durch den Veräußerer und damit der Erlangung des wirtschaftlichen Eigentums des Erwerbers regelmäßig mit dem Zeitpunkt der Erfüllung des schuldrechtlichen Titelgeschäftes, etwa des Kaufvertrages, zusammen (vgl. Stoll, BAO-Kommentar, S. 290). Der Zeitpunkt der Gewinnrealisierung wird angenommen, wenn der Abnehmer die betriebliche Nutzungsmöglichkeit erlangt.“ In dem diesem Erkenntnis des VwGH zugrundeliegenden Fall wurde die Liegenschaft im fraglichen Jahr noch nicht an den Erwerber übergeben sondern vielmehr vom Veräußerer unentgeltlich und unverändert weiter genutzt. Auch im vorliegenden Fall wurde vom Beschwerdeführer die gegenständliche Liegenschaft nach Abschluss der Verkaufsvollmacht im Jahr 2004 weiterhin genutzt, Erlöse wurden erzielt. Auch im Fragebogen zur Betriebsaufgabe wurde diese zeitlich mit 23. April 2006 eingeordnet. Laut Kaufvertrag vom 14. März 2006 wurde als Übergabezeitpunkt an die Käufer der 15. Mai 2006 festgelegt. Eine faktische Verfügungsgewalt, eine betriebliche Nutzungsmöglichkeit im Sinne einer eigentümerähnlichen Verfügungsmöglichkeit der Bank als Ermächtigte laut Veräußerungsvollmacht war nicht gegeben. Die Verkaufsvollmacht diente lediglich der Absicherung. Es wäre für den Beschwerdeführer auch möglich gewesen, die offenen Forderungen der Bank zu begleichen und somit eine Veräußerung durch diese zu verhindern. Die Erlangung wirtschaftlichen Eigentums ist auch dann möglich, wenn der zivilrechtliche Eigentumserwerb noch nicht erfolgt ist (siehe auch VwGH 26.3.2003, 97/13/0052). Gerade im gegenständlichen Fall ist aber davon im Jahr 2004 noch nicht auszugehen, da weder die Bank, noch ein allfälliger Käufer in die Lage versetzt wurden, die Liegenschaften zu gebrauchen, zu nutzen und von dieser Herrschaftsgewalt auch jeden auszuschließen. Zugegebenermaßen wurde die Verfügungsgewalt des Beschwerdeführers durch die Veräußerungsvollmacht eingeschränkt dahingehend, dass er einen Verkauf der Liegenschaft durch die Bank nur durch eine Begleichung der offenen Verbindlichkeiten verhindern hätte können. Das Gesamtbild der Verhältnisse ergibt jedoch vor allem im Hinblick darauf, dass die Liegenschaften bis ins Jahr 2006 ohne Einschränkungen zur Einkunftserzielung des Beschwerdeführers gedient haben, die anfallenden Abgaben von diesem zu begleichen waren, als Übergabestichtag der 15. Mai 2006 vereinbart worden und der tatsächliche Kaufvertrag erst im Jahr 2006 abgeschlossen worden ist den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums erst im Jahr 2006 (siehe auch VwGH vom 28.11.2007, 2007/14/0021). Ein Veräußerungserlös war daher auch in diesem Jahr anzusetzen. Bewertung Veräußerungserlös Unstrittig war der Wert des gegenständlichen Gebäudes zum Verkaufszeitpunkt im Jahr 2006 mit 55.000,00 € anzusetzen. Sanierungsgewinn § 36 EStG 1988 idF BGBl Nr. I 161/2005 lautet wie folgt: „Abs. 1 Sind im Einkommen eines Steuerpflichtigen aus einem Schulderlass resultierende Gewinne enthalten, hat die Steuerfestsetzung in den Fällen des Abs. 2 nach Maßgabe des Abs. 3 zu erfolgen. Abs. 2 Aus dem Schulderlass resultierende Gewinne sind solche, die entstanden sind durch: 1. Erfüllung der Ausgleichsquote nach Abschluss eines gerichtlichen Ausgleichs im Sinne der Ausgleichsordnung oder durch 2. Erfüllung eines Zwangsausgleiches (§§ 140ff der Konkursordnung) oder durch 3. Erfüllung eines Zahlungsplanes (§§ 193ff der Konkursordnung) oder durch Erteilung einer Restschuldbefreiung nach Durchführung eines Abschöpfungsverfahrens (§§ 199ff der Konkursordnung). Abs. 3 Für die Steuerfestsetzung gilt: 1. Es ist die Steuer vom Einkommen sowohl einschließlich als auch ausschließlich der aus dem Schulderlass resultierenden Gewinne zu berechnen und daraus der Unterschiedsbetrag zu ermitteln. 2. Auf den nach Z 1 ermittelten Unterschiedsbetrag ist der dem Schulderlass entsprechende Prozentsatz (100 Prozent abzüglich der Quote) anzuwenden. 3. Der nach Z 2 ermittelte Betrag ist von der Steuer abzuziehen, die sich aus dem Einkommen einschließlich der aus dem Schulderlass resultierenden Gewinne ergibt.“ Von § 36 EStG 1988 werden somit nur Schulderlässe im Insolvenzverfahren erfasst, ein solches liegt nicht vor. Da im gegenständlichen Fall kein Schulderlass iSd § 36 Abs. 2 EStG 1988 gegeben war, war § 36 EStG 1988 nicht anzuwenden und der Beschwerde in diesem Punkt nicht Folge zu geben. Antrag gemäß § 206 BAO § 206 BAO lautet wie folgt: „Abs. 1 Die Abgabenbehörde kann von der Festsetzung von Abgaben ganz oder teilweise Abstand nehmen, a soweit Abgabepflichtige von den Folgen eines durch höhere Gewalt ausgelösten Notstandes betroffen werden, vor allem soweit abgabepflichtige Vorgänge durch Katastrophenschäden (insbesondere Hochwasser-, Erdrutsch-, Vermurungs- und Lawinenschäden) veranlasst worden sind b soweit im Einzelfall auf Grund der der Abgabenbehörde zur Verfügung stehenden Unterlagen und der durchgeführten Erhebungen mit Bestimmtheit anzunehmen ist, dass der Abgabenanspruch gegenüber dem Abgabenschuldner nicht durchsetzbar sein wird c wenn in einer Mehrheit von gleichgelagerten Fällen der behördliche Verwaltungsaufwand außer Verhältnis zur Höhe der festzusetzenden Abgabe steht. Abs. 2 Durch die Abstandnahme (Abs. 1) erlischt der Abgabenanspruch (§ 4) nicht. Die Abstandnahme berührt nicht die Befugnis, diesbezügliche persönliche Haftungen gegenüber Haftungspflichtigen geltend zu machen.“ Da laut Aktenlage keine Anhaltspunkte gegeben sind, dass eine der Voraussetzungen des § 206 Abs. 1 BAO gegeben wäre und das Vorliegen einer solchen auch nicht behauptet worden ist, war auch in diesem Punkt der Beschwerde nicht Folge zu geben. Schuldnachlass betreffend privater Verbindlichkeiten Der Nachlass privater Verbindlichkeiten stellt eine nicht steuerbare Vermögensvermehrung dar, weshalb diese in Höhe von 41.000,00 € von den Einkünften ausgeschieden wurden (siehe auch Jakom 7 , EStG 1988, § 36 Rz 11). Zulässigkeit einer Revision Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung nicht einheitlich beantwortet wird. Durch die Rechtsprechung des VwGH (28.2.1995, 95/14/0021) ist geklärt, dass Einwendungen in Bezug auf ein Feststellungsverfahren iSd § 188 BAO in diesem selbst vorgebracht werden müssen und diese im Einkommensteuerverfahren nicht relevant sind. Zudem ist die Rechtsprechung des VwGH (17.11.2004, 2000/14/0142) eindeutig dahingehend, dass bei Veräußerung eines Grundstückes als Zeitpunkt der Gewinnrealisierung derjenige anzunehmen ist, zu dem der Abnehmer die betriebliche Nutzungsmöglichkeit erlangt. Die Beurteilung des Vorliegens der Voraussetzungen für die Anerkennung eines begünstigten Sanierungsgewinnes bzw. der Voraussetzungen des § 206 BAO stellt eine Frage der Beweiswürdigung dar. Die Beweiswürdigung hat im Einzelfall bezogen auf das konkret vorliegende tatsächliche Geschehen zu erfolgen. Es lag sohin nicht die Lösung einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor.