BFG RV/6100305/2010

Die in der Vorhaltsbeantwortung vom 14.01.2015 vertretenen Ansicht, wonach entscheidungsrelevant sei, ob die Prüferin O im Rahmen ihrer Prüfung Kenntnis vom Dienstvertrag des Herrn K mit der Sonderreglung für das KFZ gehabt hatte oder nicht, ist somit nicht richtig. Ob im Rahmen der Vorprüfung der Dienstvertrag der Prüferin vorgelegt wurde oder nicht, ist nicht entscheidungswesentlich. Maßgeblich bzw. entscheidungswesentlich ist vielmehr, ob im Zeitpunkt der Bekanntgabe der Selbstberechnung durch die Bf der zuständigen Abgabenbehörde der Inhalt dieses Dienstvertrages mit der Sonderregelung betreffend das KFZ bzw. die tatsächlich aufgrund dieses Dienstvertrages gewählte Vorgangsweise bekannt war oder nicht. Dies ist der Bf auch im Vorhalt vom 19.12.2014 bekannt gegeben worden. Im gegenständlichen Fall sind letztlich die Tatsachen, dass Herrn K kein arbeitgebereigenes Fahrzeug zur Verfügung stand, sondern seinen privaten PKW auch für dienstliche Fahrten benutzte und die Bf Zahlungen zur Abdeckung der Fahrzeugkosten an Herrn K leistete, aber anstelle dieser Zahlungen den Sachbezugswert für ein arbeitgebereigenes Fahrzeug bei Ermittlung des Arbeitslohnes des K ansetzte, als entscheidungswesentlich anzusehen. Die Tatsachen, dass Herrn K kein arbeitgebereigenes Fahrzeug zur Verfügung stand, sondern seinen privaten PKW auch für dienstliche Fahrten benutzte und die Bf Zahlungen zur Abdeckung der Fahrzeugkosten an Herrn K leistete, geht aus dem zwischen der Bf und Herrn K abgeschlossenen Dienstvertrag vom 30.09.2005 hervor. Die Feststellung der Höhe der Zahlungen sowie der Tatsache, dass ein Sachbezug anstelle der tatsächlichen Zahlungen angesetzt wurde, beruht auf der Auswertung des zur Verfügung stehenden Kontrollmaterials aufgrund der Kontrollmitteilung vom 10.12.2008. Frau O, jene Prüferin, welche die Lohnsteuerprüfung für den Zeitraum 2004 bis 2006 durchführte, kann laut ihrer Stellungnahme vom 19.03.2010 nicht ausschließen, dass ihr der Dienstvertrag des Herrn K von Seiten der Bf vorgelegt wurde. Es kann daher tatschlich nicht ausgeschlossen werden, dass der Dienstvertrag nach dem Beginn der Prüfung am 08.05.2007 dem Finanzamt zur Verfügung stand. Der entscheidungswesentliche Sachverhalt ist in seinem gesamten Umfang letztlich seit der Kontrollmitteilung vom 10.12.2008 bekannt. Da es aber keinerlei Hinweis darauf gibt, dass der entscheidungswesentliche Sachverhalt vor dem Prüfungsbeginn am 08.05.2007 der zuständigen Abgabenbehörde bekannt war, kann jedenfalls - wie im Vorhalt vom 19.12.2014 festgehalten - davon ausgegangen werden, dass der entscheidungswesentliche Sachverhalt im Zeitpunkt der Bekanntgabe der selbstberechneten Abgaben der Abgabenbehörde nicht bekannt war. Die entscheidungswesentlichen Tatsachen, auf welche auch in den angefochtenen Bescheiden hingewiesen wurden, waren der Abgabenbehörde im Zeitpunkt der Bekanntgabe der selbstberechneten Abgaben noch nicht bekannt, sodass der Neuerungstatbestand im Zusammenhang mit der Erlassung der angefochtenen Haftungsbescheide betreffend die Lohnsteuer für die Zeiträume 10 bis 12/2005 und 01 bis 12/2006 sowie der Bescheide über die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag für die Zeiträume 2005 und 2005 erfüllt ist. Tatsächlich finden sich im Bericht vom 17.07.2007 keine Feststellungen zu Punkt 5. Dienstfahrzeug – Sonderregelung des mit Herrn K abgeschlossenen Dienstvertrages vom 30.09.2005 bzw. zu Zahlungen der Bf im Zusammenhang mit dem PKW des Herrn K und tatsächlich führte diese Lohnsteuerprüfung lediglich zu Nachverrechnungen im Bereich des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag für das Jahr 2004 mit Bescheiden vom 17.07.2007. Für die Zeiträume 2005 und 2006 wurden zum damaligen Zeitpunkt hingegen keine Haftungs- und/oder Abgabenbescheide erlassen. Auch wenn nicht ausgeschlossen werden kann, dass die Prüferin den Dienstvertrag des Herrn K in Händen hielt, so wurden jedenfalls für die Zeiträume 01 bis 12/2005 und 01 bis 12/2006, keine Haftungs- und/oder Abgabenbescheide erlassen. Das Recht auf Erlassung von Haftungsbescheiden für die Lohnsteuer für die Zeiträume 10 bis 12/2005 und 01 bis 12/2006 sowie der Bescheide über die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag für die Zeiträume 10 bis 12/2005 und 01 bis 12/2006 wurde somit mit Abschluss der Lohnsteuerprüfung für die Monate 01/2004 bis 12/2006 noch nicht konsumiert. Angemerkt werden darf in diesem Zusammenhang auch, dass im Falle einer im Rahmen der ersten Lohnsteuerprüfung und dem dazu ergangenen Bericht unrichtig getroffenen Beurteilung der näheren Umstände rund um den Privat PKW des K, derartige Feststellungen ebenfalls nicht hinderlich gewesen wären, da dem Prüfungsbericht kein Bescheidcharakter und keine Rechtskraftwirkung zukommt und die Abgabenbehörde an rechtliche Beurteilungen im Prüfungsbericht nicht gebunden ist. (VwGH vom 28.3.2001, 98/13/0026). Aufgrund all dieser Überlegungen ist es daher auch nicht erforderlich, den Prüfungsakt zur Lohnsteuerprüfung über den Streitzeitraum 2004 bis 2006 anzufordern. Eine Aussage der damaligen Prüferin O liegt in Form der Stellungnahme vom 19.03.2010 vor. Ebenso liegen der Bericht vom 17.07.2007, der Haftungs- und Abgabenbescheid für das Jahr 2004 vom 17.07.2007 sowie die Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 02.07.2007 vor. Der Umstand, dass die angefochtenen Haftungsbescheide betreffend die Lohnsteuer für die Zeiträume 10 bis 12/2005 und 01 bis 12/2006 sowie der Bescheide über die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag für 01 bis 12/ 2006 erst nach Abschluss der ersten und der zweiten Lohnsteuerprüfung am 12.04.2010 erlassen wurden und somit einige Zeit nach der - zumindest seit der durch die Kontrollmitteilung vom 10.12.2008 gesicherten - Kenntnis des entscheidungswesentlichen Sachverhaltes – erfolgte, ändert ebenfalls nichts an der Zulässigkeit zur Erlassung eines Bescheides nach § 201 Abs. 2 Z. 3 BAO. Entscheidend ist nur, dass im Zeitpunkt der Bekanntgabe der selbstberechneten Abgaben die maßgeblichen Tatsachen und Sachverhaltselemente noch nicht bekannt waren, was im gegenständlichen Fall zu bejahen ist. (VwGH vom 20.1.2000, 95/15/0039). Die von der Selbstbemessung abweichende Festsetzung der Beiträge nach § 201 Abs. 2 Z. 3 BAO liegt nun im Ermessen der Abgabenbehörde, wobei sich Entscheidungen, die die Abgabenbehörde nach ihrem Ermessen zu treffen haben (Ermessensentscheidungen), nach § 20 BAO in den Grenzen halten müssen, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Dabei ist dem Begriff „Billigkeit“ die Bedeutung von Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei und dem Begriff „Zweckmäßigkeit“ das öffentliche Interesse, insbesondere an der Einhebung der Abgaben, beizumessen. (VwGH vom 25.9.2012, 2008/13/0232, VwGH vom 24.4.2014, 2010/15/0159). Die Ermessensübung hat sich dabei vor allem am Zweck der Norm zu orientieren. (Ritz, BAO 5 , TZ 8 zu § 20, VwGH vom 29.9.2011, 2008/16/0087, VwGH vom 25.11.2010, 2009/16/0093). Die Zweckmäßigkeit einer Festsetzung nach § 201 Abs. 2 Z. 3 BAO ergibt sich somit im gegenständlichen Fall aus dem Ziel der gesetzlichen Norm des § 201 BAO, welches die Herbeiführung eines der Gleichmäßigkeit der Besteuerung entsprechenden Ergebnisses ist, wobei dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit gegenüber jenem der Rechtsbeständigkeit der Vorrang einzuräumen ist. (VwGH vom 25.11.2010, 2009/16/0093, VwGH vom 28.5.2009, 2007/15/0285, Ritz, BAO 5 , TZ 8 zu § 20 und TZ 30 zu § 201). Zur Zweckmäßigkeit im Sinne des § 20 BAO gehört auch die Berücksichtigung der Verwaltungsökonomie. Diese verbietet daher bei Geringfügigkeit der sich auswirkenden Feststellungen bzw. im konkreten Fall der neu hervorgekommenen Tatsachen in der Regel eine Festsetzung nach § 201 Abs. 3 Z. 2 BAO. Die Geringfügigkeit ist dabei an Hand der steuerlichen Auswirkungen der neu hervorgekommenen Tatsachen zu beurteilen. Bei mehreren Verfahren sind die steuerlichen Auswirkungen nicht je Verfahren, sondern insgesamt zu berücksichtigen, insbesondere wenn die Auswirkungen auf die gleichen Tatsachen zurückzuführen sind. (VwGH vom 24.4.2014, 2010/15/0159, VwGH vom 24.2.2010, 2005/13/0015). Im gegenständlichen Fall beträgt die steuerliche Gesamtauswirkung der neu hervorgekommenen Tatsachen für die Streitzeiträume in Summe 8.552,84 Euro. Der Verwaltungsgerichthof hat bereits ausgesprochen, dass steuerliche Auswirkungen von beispielsweise 1.260,-- oder 1.010,15 Euro nicht geringfügig sind. (VwGH vom 24.4.2014, 2010/15/0159, VwGH vom 24.2.2010, 2005/13/0015, VwGH vom 22.4.2009, 2006/15/0257). Die steuerliche Gesamtauswirkung der neu hervorgekommenen Tatsachen von 8.552,84 Euro bzw, von 8.403,80 Euro (ohne die zusammengefasste Festsetzung betreffend den Dienstgeberbeitrag und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 2005) können dementsprechend als nicht geringfügig angesehen werden und lassen daher im gegenständlichen Fall – ebenso wie der Zweck der Norm - eine Festsetzung nach § 201 Abs. 3 Z. 2 BAO als zweckmäßig erscheinen. Hinsichtlich der Billigkeit ist anzumerken, dass die Unrichtigkeit der Selbstbemessung vom Bf selbst herbeigeführt wurde, sodass letztlich im gegenständlichen Fall das öffentliche Interesse an der Gleichmäßigkeit der Besteuerung gegenüber dem Interesse der Bf an der Nichtfestsetzung überwiegt. Zusammenfassend kann daher festgehalten werden, dass die Erlassung der Haftungsbescheide hinsichtlich der Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer für die Zeiträume 10 bis 12/2005 und 01 bis 12/2006 und des Bescheides über die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages für den Zeitraum 2006 (sprich 01 bis 12/2006) sowie des Bescheides über die Festsetzung des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 2006 (sprich 01 bis 12/2006) gemäß § 201 Abs. 2 Z. 3 BAO unter Heranziehung eines im Sinne des § 303 BAO tauglichen Wiederaufnahmegrundes erfolgt ist und die dafür ausschlaggebende Ermessensübung den gesetzlichen Vorgaben entspricht. Aus den unter Punkten 7.1. und 7.2. dargelegten Gründen sind daher der Bescheid über die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages für den Zeitraum 2005 sowie der Bescheid über die Festsetzung des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 2005 aus formalrechtlichen Gründen aufzuheben und die Berufung gegen die Haftungsbescheide hinsichtlich der Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer für die Zeiträume 10 bis 12/2005 und 01 bis 12/2006 und gegen den Bescheid über die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages für den Zeitraum 2006 (sprich 01 bis 12/2006) sowie gegen den Bescheid über die Festsetzung des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 2006 (sprich 01 bis 12/2006) als unbegründet abzuweisen. 8.) Revision: Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes ist die Revision nach Art. 133 Abs. 4 erster Satz B-VG zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage nicht einheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Fall ist die Revision nicht zulässig, da zum einen sich aus der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. VwGH vom 3.9.2008, 2005/13/0033, VwGH vom 9.8.2001, 2001/16/0243, und VwGH vom 9.8.2001, 2001/16/0243) ergibt, dass bei einer zusammengefassten Festsetzung nur eine einheitliche Beurteilung möglich ist, und da zum anderen der Verwaltungsgerichtshof bereits entschieden hat, dass bei sinngemäßer Anwendung des § 201 BAO die Bekanntgabe des selbst berechneten Betrages an die Stelle des verfahrensbeendenden Bescheides tritt. (Vgl. VwGH vom 25.9.2012, 2008/13/0175). Salzburg-Aigen, am 22. Jänner 2015