BFG RV/1100358/2012

Mag. Matthias Metzler: Nur zum letzten Punkt: Aus unserer Sicht stellt sich die Frage, warum man die Verluste erst 2008 und 2009 geltend macht. Das Verlustvortragsregime besagt ja, dass wenn die ausländischen den inländischen Verlusten gleichzustellen sind, man diese in dem Jahr berücksichtigen muss, in dem sie entstanden sind. Also entweder 2002 und 2003 oder spätestens 2004. Aus unserer Sicht müsste man das auch dem Grund schon nicht anerkennen. Grundsätzlich sind wir nach wie vor der Meinung, dass der Ort der Geschäftsleitung in K war, weil es einen Anstellungsvertrag gibt, in dem der Herr Kn ausdrücklich als Geschäftsführer angestellt wurde. Dass zwei Tage später anscheinend eine innerbetriebliche Abmachung unterschrieben wird, in der das alles beschnitten wird, ergibt gar keinen Sinn. Man hat das auch erst relativ spät vorgelegt. Es liegt daher die Vermutung nahe, dass das eine Schutzbehauptung ist und dass das Schreiben nachträglich erstellt worden ist. Die Beweiskraft der ganzen nachgereichten Sachen ist aus unserer Sicht eher zweifelhaft. Schon allein, wenn ich die Unterschriften anschaue. Die Unterschriften von Herrn Kn vom 01.02. und vom 03.02. sind sich nicht so ähnlich. Aber wenn man die Unterschriften von den nachgereichten Schreiben anschaut – also das eine soll er ja am 03.02.2001 und das andere am 23.05.2011 unterschrieben haben – gleichen sich diese wie ein Ei dem anderen. Darum sehen wir das nicht so, dass den nachgereichten Bestätigungen eine große Beweiskraft angemessen werden kann. Im ersten Geschäftsführervertrag steht drinnen, dass er täglich berichterstatten müssen hätte. Und da der Herr b sicherlich nicht täglich in L war, muss er die Telefonate wohl in Griechenland quasi empfangen haben und muss die Entscheidungen, die da im Tagesgeschäft zu treffen sind, auch da treffen. Auch wenn er das nur wöchentlich macht. Also dass der Herr b nur in Zeiten, in denen L war, über die Befindlichkeiten des operativen Betriebes entschieden hat, wage ich doch stark zu bezweifeln. Also wenn der Ort der Geschäftsleitung nicht in K war, dann auch nicht bei uns. Faktisch wissen wir gar nichts. Wir haben nur Behauptungen. Wir haben nicht einen stichhaltigen Beweis, dass der Ort der Geschäftsleitung in L war. Es ist für uns wirklich sehr schwer nachvollziehbar, warum das dann so sein sollte. Zu den finalen Verlusten: Es gibt eine VwGH-Entscheidung aus dem Jahr 2009, die mit unserem Fall nahezu ident ist. Da wird auch ausgesagt, dass Verluste, die entstanden sind, bevor in Österreich die unbeschränkte Steuerpflicht entsteht, nicht angerechnet werden. Und in der Entscheidung wird auch über die Niederlassungsfreiheit kein Wort verloren. Da ist der VwGH der Meinung, dass gegen diese nicht verstoßen wird. Die Erkenntnisse des EuGH, die Sie im Schriftsatz erwähnt haben, kann man nicht 1:1 auf den gegenständlichen Fall anzuwenden, weil die Verluste, die dann irgendwann final wurden, da immer entstanden sind, wo unbeschränkte Steuerpflicht im jeweiligen Inland vorgelegen hat und das hat es bei uns nicht. Und da geht es ja grundsätzlich darum, dass Verluste, die im Prinzip im Inland nie anrechenbar waren oder aufgrund der DBAs nicht anrechenbar sind, trotzdem im Ansässigkeitsstaat verwertet werden können, weil – wie Sie gesagt haben – im Ausland keine Anrechnungsmöglichkeit besteht. Das hat es ja bei uns in dem Fall auch nicht gegeben. Also da ist aus einem anderen Grund die Anrechenbarkeit nicht da. Und das ist einfach der, dass die Verluste im Zeitraum bevor in Österreich die unbeschränkte Steuerpflicht begonnen hat entstanden sind. Aus unserer Sicht sind diese Verluste bei uns nicht verwertbar. Und falls doch, hätte man das viel früher machen müssen. Dann hätte sich auch der Verlustvortrag, wenn es gegangen wäre, erhöht und dann hätte man den inländischen Verlustvortrag weitergetragen, aber nicht erst in den Jahren, in denen man das erste Mal positive Einkünfte hat. Dr. Vanessa Englmair: Zum Ort der Geschäftsleitung: Sie haben diese interne Vereinbarung angesprochen. Dass diese nicht nachvollziehbar wäre, dass es eine Schutzbehauptung wäre und dass es sinnwidrig ist. Also wenn Sie das behaupten, dann ist das ein starkes Stück. Wenn das nur eine Schutzbehauptung ist, dann müssen da auch wirklich nähere Anhaltspunkte da sein. Das finde ich ein bisschen über das Ziel hinausgeschossen ehrlich gesagt. Mag. Matthias Metzler: Ab 2001 hatte ja der Herr b oder die Firma bfg gar nichts mehr in Deutschland. Warum wird dann bei dieser Bestätigung, die von Herr Kn unterschrieben wurde, beim Ort der Unterschrift La angeführt? Das kann ein Versehen sein, oder auch nicht. Witzigerweise hat er aber die innerbetriebliche Bestätigung auch in La unterschrieben. Und selbst wenn man davon ausgeht, dass das ein Fax ist, war 2011 doch gar nichts mehr in La. Das sind eben Merkmale, die an der Beweiskraft zweifeln lassen. Dr. Vanessa Englmair: Wo er die Vereinbarung unterschreibt, ist absolut nicht maßgebend. Mag. Matthias Metzler: Wie komme ich dann hier darauf, dass ich La hinschreibe? Dr. Vanessa Englmair: Er kann das auch in einem Restaurant oder einem Café in La unterschreiben, wenn man sich dort trifft beispielsweise. Wo ich etwas unterschreibe, hat überhaupt gar keine Auswirkung. Mag. Matthias Metzler: Unterschrieben hat er es in K. Das ist soweit geklärt, aber warum steht da denn La? Ich komme ja nicht auf die Idee, wenn ich nun hier sitze, zu sagen, dass ich das in Vandans unterschreibe. Also ist für mich die Vermutung naheliegend, dass man da einfach im Zuge dessen, dass man davor etwas geschrieben hat, wo La 2001 bestand hatte, weil anscheinend da die Geschäftsleitung noch in seinem Wohnhaus in La war, man da einen Flüchtigkeitsfehler gemacht hat. Dr. Vanessa Englmair: Das kann sein. Aber meines Erachtens ist es absolut nicht maßgebend, ob da K, La oder L draufsteht. Sie haben Recht, man kann es in Zweifel ziehen, ob das Beweisstück dann auch aussagekräftig ist und wie das zu würdigen ist, aber schauen Sie sich den faktischen Sachverhalt an. Der Herr b ist 100%iger Gesellschafter und er setzt jetzt einen Angestellten ein und überträgt ihm Geschäftsführertätigkeiten. Selbst wenn man die Vereinbarung komplett ausblendet, kommt man ganz schnell zu diesem Schluss - und das wird auch in den Kommentierungen zum Ort der Geschäftsleitung ausgeführt: Wenn ein 100%iger Gesellschafter in einer GmbH besteht dann ist es unzweifelhaft, wer die Geschäftsführungstätigkeit faktisch ausübt. Nämlich wenn der andere Geschäftsführer einen Fehler macht, was soll der dann machen? Hat der irgendeine Möglichkeit? Der ist abhängig von diesem 100%igen Gesellschafter. Der ist weg vom Fenster. Der hat überhaupt keine Machtposition, dieser Herr Kn in unserem Fall. Faktisch hat sich die Situation ja so abgespielt, dass alle Entscheidungen der Herr b getroffen hat. Er hat sich den Herrn Kn geholt und hat versucht, die Geschäfte aufzubauen, weil der Marinetaucher war. Er hat gedacht, er hätte gute Kontakte und kann sein Geschäftsfeld erweitern. Defacto war das ein Schuss nach hinten und er hat alle Entscheidungen selber getroffen. Herr Kn war dann nur noch ausführendes Organ. Er wurde beschnitten in seinen Rechten aufgrund dieser schriftlichen Vereinbarung, dass er hier überhaupt keine Geschäftsführerfunktion ausführen darf bzw. nur eben in diesen Notsituationen. In der Vereinbarung steht es und die faktischen Gegebenheiten waren so. Und bei einem 100%igen Gesellschaftergeschäftsführer ist es ganz eindeutig, wer da der Geschäftsführer ist auch faktisch, selbst wenn der Angestellte auch als Geschäftsführer bestellt wird und hier auch allenfalls Rechte eingeräumt werden. Wenn man Ihrer Auffassung folgt, und sagt er wäre der Geschäftsführer, was ist dann der Herr b? Der ist ja ebenfalls Geschäftsführer und 100%iger Gesellschafter. Mag. Matthias Metzler: Geschäftsführer können durchaus beide sein. Dr. Vanessa Englmair: Ja genau. Und der nächste Punkt ist der Ort der Geschäftsleitung. Da gibt es halt nur einen Ort der Geschäftsleitung. Und dann ist die Frage auf welchen Geschäftsführer man abstellt bzw. bei faktischen Gegebenheiten wie die Willensbildung stattgefunden hat. Das kann passieren über Internet oder über modere T. Dann ist das gar nicht mehr so einfach herauszufinden, wo die Willensbildung stattgefunden hat, sollten beide Organe willensbildende Geschäftsführer sein. In unserem Fall beim 100%igen Geschäftsführergesellschafter ist es ganz klar, dass das nicht Herr Kn ist, sondern der Herr b war. Und dass er auch jener ist, der den Ort bestimmt, wo die Geschäftsführertätigkeit dann ausgeübt wird. Meines Erachtens ist das ganz eindeutig. Und dann ist eben darauf abzuzielen, wie Sie gesagt haben, wo er der Geschäftsführungswillen/diese Meinungsbildung stattfindet. Wie Sie gesagt haben, hat er der Finanz erklärt, dass sein gewöhnlicher Aufenthalt in Griechenland war. Gewöhnlicher Aufenthalt in Griechenland ist nett, wenn man sich das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Österreich und Griechenland anschaut. Da steht drinnen: Wenn eine doppelt ansässige Person in beiden Staaten eine ständige Wohnstätte hat – das hat Herr b in Griechenland und in Österreich in L – dann kommt es darauf an, wo sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen befindet, und nicht wo sich der gewöhnliche Aufenthalt befindet. Seine Frau lebt in Österreich. Seine Kinder leben in Österreich. In Griechenland übt er eine Geschäftstätigkeit aus – in Österreich auch. In Griechenland hat er halt die Wohnung aber die Familie hier in Österreich. Wenn man sich das grob betrachtet, wird man schnell zum Schluss kommen, dass eigentliche die Ansässigkeit allenfalls sogar hier in Österreich gegeben wäre. Das will ich jetzt nur mal hier in den Raum stellen. Also es ist nicht ausgeschlossen, dass es selbst im Griechisch-Österreichischen-Verhältnis hier zu einer Ansässigkeit in Österreich kommt würde. Faktisch wird man darauf abstellen, wo er die Geschäftsführertätigkeit ausübt. Und die Geschäftsführertätigkeit kann er natürlich, wenn er in Griechenland ist, primär sich um das griechische Unternehmen kümmert, wahrscheinlich nicht so intensiv ausüben, als wie wenn er zurück ist in Österreich und sich dann primär wieder um die a kümmert. Also nur darauf zu schließen, dass Ort der Geschäftsleitung in Griechenland ist, weil sich dort ein gewöhnlicher Aufenthalt befinden sollte, ist meines Erachtens viel zu kurz gegriffen. Weil eben nur auf die faktischen Gegebenheiten abzustellen ist. Mag. Matthias Metzler: Wir gehen nicht auf den gewöhnlichen Aufenthalt. Wir gehen auf eine Aussage, die der Herr b getätigt hat, in der er sagt, dass er weit über 183 Tage im Jahr in Griechenland sei. Das hat er natürlich in einem anderen Zusammenhang gesagt. Wir gehen einfach davon aus, wo er faktisch ist und er ist faktisch weit überwiegend in Griechenland. Wenn ich aber nur 3 oder 4 Monate in Österreich bin, kann ich nicht nur 3-4 Monate eine Firma führen, die ganz wo anders gegeben ist. Mit dem Vertrag, bei dem ich quasi täglich Meldung bekommen muss. Dr. Vanessa Englmair: Tägliche oder wöchentliche Meldung über den Lauf der Geschäfte. Dieser wöchentliche oder tägliche Report ist ja nur ein Report über die Umsatzzahlen bzw. über die Ausführung der Geschäftstätigkeit und nicht ein Report darüber, welche Geschäftsführertätigkeiten ausgeübt worden sind. Er muss täglich oder wöchentlich Report erstatten. Er wird da eben reinschreiben, welche Artikel gekauft und verkauft wurden, was der Lagerbestand ist und allenfalls ob neue Aufträge hereingekommen sind usw. Das heißt ja noch lange nicht, dass der Herr b im selben Atemzug jetzt sich das E-Mail anschauen muss und eine Geschäftsführerentscheidung treffen muss. Der wird es wahrscheinlich um ganz banale Informationen gehen. Mag. Matthias Metzler: Das kommt aber aus den ganzen Einwänden, die aus Ihrer Kanzlei kommen, als man das beschrieben hat, anders rüber. Sie können sich das gerne nochmals durchlesen. Dr. Vanessa Englmair: Der Punkt ist ja, er kann das ja lesen und allenfalls auch später lesen. Die Willensbildung kann er allenfalls schon in Griechenland gehabt haben oder in Österreich. Das werden wir nie herausfinden, weil das auch in der Badewanne gewesen sein kann. Nur wo er dann die Willensbildung manifestiert, wo er nach außen hin in Erscheinung tritt und wo er dann diese Geschäftsführungstätigkeit umsetzt, ist dann der maßgebende Ort. Mag. Matthias Metzler: Sie meinen also, dass es in Zeiten mit Internet, er drei Monate wartet, bis er wieder in L im Büro sitzt, um irgendeine Bestellung per E-Mail abzuschicken. Dr. Vanessa Englmair: Ich weiß nicht, in welchen regelmäßigen Abständen, der Herr b nach Österreich gekommen ist. Dazu müssten wir ihn näher befragen. Aber wenn er mal eine Woche in Griechenland war und wieder eine Woche hier, kann ich mir durchaus vorstellen, dass der Ort der Geschäftsleitung in Österreich ist. Also ausgeschlossen ist es meines Erachtens überhaupt nicht, sondern im Gegenteil. Wenn diese Anleitungen an Herrn Kn von Österreich aus durchgeführt wurden, dann ist auch die Geschäftsleitung in Österreich schon 2002. Mag. Matthias Metzler: Warum ist dann die steuerliche Erfassung erst ab 2004? Warum hat man das nicht vorher bereits gemacht? Dr. Vanessa Englmair: Das betrifft den Herrn b. Das betrifft nicht die a. Richtigerweise hätte das müssen erfasst werden. Man hätte sicherlich eine Meldung machen müssen. Die ist nicht ergangen. Nur das führt ja nicht dazu, dass nicht die unbeschränkte Steuerpflicht entstanden ist. Natürlich würde eine Meldepflicht bestehen, wäre das nicht erfolgt. Aber trotzdem: Aufgrund der faktischen Gegebenheiten hat sich der Ort der Geschäftsleitung in Österreich befunden. Und nur darauf stellt der Gesetzgeber ab. Auf die faktischen Gegebenheiten. Zum 2. Punkt – der Finalität von Verlusten: Da haben Sie dieses VwGH-Erkenntnis zitiert. Das habe ich in meinem Schriftsatz auch drinnen. Und bitte unterscheiden Sie finale Verluste und laufende Verluste. Und dieses Verwaltungsgerichtshof-Erkenntnis hat sich bezogen auf laufende Verluste. Und auch hier sagt der Europäische Gerichtshof, wie der Verwaltungsgerichtshof, es besteht keine Verpflichtung des neuen Staates, indem die unbeschränkte Steuerpflicht entstanden ist, diesen zu berücksichtigen. Da bin ich vollkommen bei Ihnen. Nur wir sprechen nicht von laufenden Verlusten sondern von finalen Verlusten. Und da gibt es europäische Rechtsprechung. Und Sie haben gesagt, es gibt keine vergleichbare, weil immer bereits eine unbeschränkte Steuerpflicht in einem Staat bestanden hat und im anderen Staat ausländische Verluste. Das stimmt nicht. In der Rechtsache OYA ging es ja um eine finnische Gesellschaft, die in Schweden eine Tochtergesellschaft hatte. Und die Tochtergesellschaft in Schweden hat Verluste erzielt und den Betrieb eingestellt. Und diese Tochtergesellschaft wurde dann verschmolzen auf die finnische Muttergesellschaft. Und jetzt ging es um die Frage, wie diese schwedischen Verluste in Finnland zu berücksichtigen sind, obwohl in Finnland eigentlich zu Zeiten der Verlustentstehung keine Anknüpfung gegeben war. Das war ein eigenständiges Rechtssubjekt. Da gab es für die Tochtergesellschaft keine Anknüpfung in Finnland. Folglich ist meines Erachtens diese Rechtssache fast 1:1 umzulegen auf unseren Sachverhalt. Wir hatten eben die a und die verlegt jetzt ihre Betriebsstätte 2002 oder 2004 – wie auch immer – den Ort der Geschäftsleitung nach Österreich und somit hat sie ja eine Anknüpfung geschaffen, natürlich für Verluste, die vor Zeiten der beschränkten Steuerpflicht entstanden sind. Meines Erachtens ist die Rechtssache OYA hier 1:1 auf den vorliegenden Fall anzuwenden. Der VwGH schreibt ausdrücklich in das Erkenntnis, dass es nicht ausgeschlossen ist, dass die Verluste noch berücksichtigt werden können. Mag. Matthias Metzler: Ich glaube nicht, wenn er den Satz weggelassen hätte, dass da das Erkenntnis anders gelautet hätte. Dr. Vanessa Englmair: Sie unterstellen dem Verwaltungsgerichtshof, dass er unnötige Sätze hineinschreibt. Das glaube ich nicht, weil es nicht ausgeschlossen ist, diese Verluste noch im Ausland zu berücksichtigen. Anhand welcher faktischen Tatsachen der Verwaltungsgerichtshof kommt, weiß ich nicht und das kann ich auch nicht nachvollziehen. Ich weiß auch nicht, was die Vertreter vorgebracht haben. Nur, er schreibt es ja ausdrücklich hinein, dass keine finalen Verluste vorliegen. Das ist ein riesiger Unterschied. Jetzt haben wir die ganze europäische Rechtsprechung. Meines Erachtens haben wir in diesem Fall einen klassischen Fall der Niederlassungsfreiheit und da ist die Unionsrechtsprechung direkt anwendbar Es herrscht ein riesengroßer Literaturstreit darüber und es gibt zig Artikel in der deutschen, der österreichischen und der schweizerischen Literatur über diese Unterschiede: Laufende Verlustberücksichtigung – Finalität der Verluste – wann die wo zu berücksichtigen sind. Der Europäische Gerichtshof hat sich nichts Gutes getan, das Feld zu öffnen. Er hat es getan und jetzt ist eben die Notwendigkeit, diese Rechtsprechung irgendwo aufzufangen und einzugrenzen. Das tut er gerade und es gibt noch anhängige Verfahren. Es werden sicher noch mehrere Entscheidungen vom Europäischen Gerichtshof zur Finalität der Verluste ergehen. Und die sind ja auch in Österreich anwendbar. Meines Erachtens kann man das zitierte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes gerne stehen lassen, aber es trifft unseren Fall nicht. Bei der bfg Germany handelt es sich um finale und nicht eben laufende Verluste. Folglich sehe ich das eindeutig, dass die Verluste zu berücksichtigen sind. Sie haben auch Recht, man hätte die Verluste wahrscheinlich früher erklären müssen allenfalls, wenn man hier korrekt vorgegangen wäre. Es war allerdings eine große Rechtsunsicherheit, wie diese Verluste überhaupt zu berücksichtigen sind. Mittlerweile haben wir diese Erkenntnisse von EuGH und haben mehr Klarheit erlangt. Und meines Erachtens ist es mittlerweile unstrittig, dass eine Verlustberücksichtigung in Österreich stattzufinden hat. Mag. Matthias Metzler: Bei der Niederlassungsfreiheit wird aber nicht eingeschränkt, dass der Ansässigkeitsstaat unterscheiden darf zwischen der beschränkten und der unbeschränkten Steuerpflicht und wie man die Verlusten dann anerkennen muss. Daher glaube ich, dass es einen Unterschied macht, ob die Verluste im Zeitraum entstanden sind, in dem unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht bestanden hat. Mag. Armin Treichl: Der Herr b hätte den Sitz der Geschäftsleitung jederzeit wieder nach Deutschland verlegen können, dann wären die Verluste ja sofort final gewesen. Dr. Vanessa Englmair: Danke für den Tipp. Das hat der Bundesfinanzhof auch noch in einem Urteil ganz klar herausgearbeitet. Wenn hier keine Anhaltspunkte mehr bestehen, dass hier in Deutschland eine Tätigkeit wieder aufgenommen wird, ist meines Erachtens und so hat auch der BFH das ausgeführt, die Finalität der Verluste entstanden. Wenn es hier überhaupt keine Anhaltspunkte gibt, dass hier die Geschäftstätigkeit wieder aufgenommen wurde. Es wurde ja in Li der Lagerraum angemietet. Es wurde das Büro hier in Österreich eingerichtet. Alle Tätigkeiten haben sich ja verlagert nach Österreich. Für die Ausübung dieser Tätigkeit braucht man ja auch gewisse Büroräumlichkeiten und einen Standort. Und für den Ort der Geschäftsleitung ja ebenfalls. Der Herr b kann jetzt nicht von heute auf morgen sagen, dass er den Ort der Geschäftsleitung wieder nach Deutschland verlegt. Dazu müsste er sich dort wieder ein Büro anmieten. Seine Familie ist in Österreich. Er hat hier das Büro und sein Mittelpunkt seiner Lebensinteressen ist nach Österreich übergeschwappt. Es wäre für ihn nicht ganz so einfach gewesen, faktisch den Ort der Geschäftsleitung nach Deutschland zu verlagern. Da hätte er aktiv eine Entscheidung treffen müssen, die Büroräumlichkeiten anmieten um das ganze Geschäft von dort zu koordinieren. Natürlich ist sowas nie ausgeschlossen. Aber es gab absolut keine Veranlassung von Herrn b, das zu tun. Es gab absolut faktisch und vom Sachverhalt keine Anhaltspunkte dafür, deshalb sind meines Erachtens die Verluste final. Und ergibt sich aus späteren Jahren, dass er dies doch getan hat bzw. dass er all diese Maßnahmen gesetzt hat und den Ort der Geschäftsleitung wieder nach Deutschland verlegt hat, dann wäre das allenfalls eine Maßnahme, die gemäß § 295 zu beurteilen wäre und die Finalität zu versagen wäre. Ich habe das BFH angeführt. Der Bundesfinanzhof hat das in dem Sinne auch ausgeführt und meines Erachtens auch ganz richtig. Natürlich kann ich nie bis zum letzten alles ausschließen. Ich kann immer wieder dort allenfalls etwas Neues beginnen und besteht nach dem deutschen nationalen Recht danach noch die Möglichkeit, diese Verluste zu verwerten, dann wären sie nicht final und dann muss man das auch hinterfragen. Wenn ich jetzt den Ort der Geschäftsleitung nach Österreich verlagert habe, die Betriebsstätte nach Österreich verlagert habe, was dann nach deutschem Recht passiert, das muss man genau durchleuchten. Wenn man den Ort der Geschäftsleitung jetzt wieder nach Deutschland im späteren Jahr zurückverlagert, ob diese ursprüngliche in Deutschland entstandenen Verluste in Deutschland zu verwerten sind. Da müssen wir das deutsche nationale Recht prüfen, ob da überhaupt rein rechtlich irgendeine Möglichkeit besteht, weil der Sachverhalt ja dann schon sehr verändert hat. Mag. Armin Treichl: Da wäre noch das Problem, dass die Sitzverlagerung erst im Jahr 2011 mit der Verschmelzung erfolgt ist. Warum habe ich einen Sitz in Deutschland, wenn eh nichts dort ist? Dr. Vanessa Englmair: Es gibt immer noch die Diskussion, was passiert, wenn ich jetzt einen Sitz verlege. Verlegung einer Gesellschaft von einem Mitgliedsstaat in einen anderen Mitgliedsstaat. Geht die Gesellschaft unter? Bekommt sie dann das Personalstatut des neuen Mitgliedsstaates? Richtet sich das nach der Gründungstheorie, oder nach der Sitztheorie? Man kommt dann in dieses Fahrwasser hinein. Jetzt stellen Sie sich vor, der Herr b hat von dem allen keine Ahnung. 2002 war die Rechtsansicht dazu noch viel rudimentärer. Mittlerweile wissen wir schon mehr. Es gibt fundamentierte europäische Gerichtsentscheidungen dazu. Aber es war nicht klar, was passiert. Ist diese Sitzverlagerung überhaupt möglich? Trägt das Firmenbuchgericht in Österreich diese Gesellschaft dann ein, oder geht sie unter? Muss er sie neu gründen? Habe ich Liquidation allenfalls in Deutschland? Das war ja rein rechtlich nicht klar in 2002 und 2003. Natürlich ist es der bequemere Weg, zu sagen, dass ich nur den Sitz da lasse. Ich schaue mir die Entwicklung in Österreich an. Läuft das Geschäft? Werden hier Gewinne erzielt oder ist es auch ein Flop und dann liquidiere ich eben die ganze Gesellschaft? Und diese Entscheidung ist dann halt erst 2011 gefallen. Die Gesellschaft will weitergeführt werden und dann mache ich diese Verschmelzung indem ich die ganzen Geschäfte in einer Gesellschaft zusammenführe und dann die bf in Österreich weiterführe. Das war der Hintergrund, warum man den Sitz in Deutschland belassen hat. Zurück zur Finalität: Aus welcher Betrachtung hat die Finalitätsüberlegung zu ergehen? 2014 wissen wir, dass sie final geworden sind weil 2011 die Verschmelzung stattgefunden hat. Reicht das aus? Mag. Armin Treichl: Wenn es 2011 final wird, kann ich nicht sagen, dass es 2008 schon final gewesen ist. Dr. Vanessa Englmair: Ich meine nur, es wäre ein weiteres Indiz. Sie sind dann tatsächlich später final geworden. Natürlich ist das nur eine Indizwirkung für 2008. Das ist mir schon klar. Mag. Armin Treichl: Wenn man jetzt sagt, sie sind 2011 final geworden, bringt das für unseren Fall nichts. Dr. Vanessa Englmair: Ich habe diesen Punkt nur angesprochen, weil Sie gesagt haben, dass für Sie noch nicht so ganz klar war, ob eine Möglichkeit bestanden hätte, in Deutschland wieder den Ort der Geschäftsleitung zu verlagern und die Tätigkeit wieder in Deutschland auszuüben. Das war nicht so ganz klar und da haben Sie Probleme, haben Sie gesagt. Und deshalb sage ich: Aus meiner Sicht war die Finalität bereits 2002 gegeben, weil hier alles verlagert wurde. Es gab keine Anhaltspunkte, dass die Geschäftstätigkeit wieder aufgenommen wurde. Der Sachverhalt war nicht so ausgestattet. Die subjektive Einstellung von Herrn b war nicht dahin ausgerichtet. Das heißt, selbst wenn man hier noch Unsicherheiten hat in diesem Punkt, dann müsste man sagen, sie sind final ergangen und entgegen diesen Sachverhaltsdarlegungen und der subjektiven Einstellung hat sich dann doch ein anderer Sachverhalt ergeben und es wird wieder eine Tätigkeit in Deutschland aufgenommen, dann wäre das ein rückwirkendes Ereignis meines Erachtens. Da tut man sich natürlich jetzt leichter, weil man weiß, es tritt nicht ein dieses rückwirkende Ereignis. Allein von diesem Aspekt her, wollte ich nur darauf hindeuten, dass man bereits 2002 sagen kann, dass die Finalität eingetreten ist, weil man jetzt im Nachhinein sieht, dass es diese allenfalls bestehende Möglichkeit hier in Deutschland noch Geschäftstätigkeiten auszuüben nicht mehr gab. Mag. Armin Treichl: Ihre Anträge, Herr Mag. Metzler? Mag. Matthias Metzler : Wir beantragen, die Berufung abzuweisen. Eben aus dem Grund, weil es um die Finalität geht, die 2011 entstanden ist, wie Sie in Ihrem Schriftsatz ausführen. Wenn Sie in Ihrem Schriftsatz ausführen, dass der Sitz absichtlich in Deutschland gehalten wurde um zu schauen, wie sich das ganze in Österreich entwickelt, wäre zumindest die Absicht da gewesen, dass wenn es sich in Österreich nicht so entwickelt hättet, dass man wieder nach Deutschland zurückkehrt. Man hat ja noch den Sitz von Li nach Er verlegt. Wenn das alles „tot“ wäre, warum verlege ich dann den Sitz überhaupt noch? Dr. Vanessa Englmair: Das kann ich jetzt nicht mehr nachvollziehen, warum er den Steuerberater gewechselt hat. Aber ein Punkt, auf den ich ganz deutlich darauf hinweisen möchte: Der Sitz wurde nicht beibehalten, um zu schauen, ob es in Österreich läuft oder nicht und wenn es in Österreich nicht läuft, geht man zurück nach Deutschland. Sondern laufen die Geschäfte in Österreich? Und wenn sie dort auch nicht laufen dann muss ich die gesamte Gesellschaft schließen. Dann fahre ich nicht den Karren wieder zurück nach Deutschland, wo es auch nicht läuft. Mag. Armin Treichl: Ihr Antrag, Frau Dr. Englmair? Dr. Vanessa Englmair: Ich beantrage, die Verluste in den Jahren 2008 und 2009 zu berücksichtigen. Sollte das Gericht dem Antrag nicht folgen, möchte ich nochmal darauf hinweisen, dass Revisionsgründe vorliegen, weil das einen Bereich betrifft, der nicht nur im EStG und KStG große Bedeutung hat sondern auch im Umgründungssteuerrecht, wie wir in dem Fall vor dem Europäischen Gerichtshof gesehen haben. Jede Verschmelzung, bei der es um Verlustimport geht betrifft auch diese Fragen. Also das sind Rechtsfragen, weder vom EuGH noch gibt es dazu eine Entscheidung vom VwGH in Österreich. Es gibt BFH Rechtsprechung aber nicht in Österreich. Das heißt, es ist eine Rechtsfrage, die große Beachtung und Bedeutung hat, von allgemeinem Interesse ist und absolut noch nicht geklärt ist. Und deshalb beantrage ich, eine Revision zuzulassen.“ Über die Beschwerde wurde erwogen: Gemäß § 323 Abs 38 BAO sind die am 31.12.2013 bei dem unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde II. Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art 130 Abs 1 B-VG zu erledigen. Die gegenständliche Berufung ist daher als eine Beschwerde zu behandeln. Das Bundesfinanzgericht hat folgenden Sachverhalt festgestellt: Der Sitz der a war in den Jahren 2002 und 2003 in Deutschland. Es handelte sich um eine GmbH nach deutschem Recht. Geschäftsführer waren ein Herr Kn in Deutschland und der Alleingesellschafter. Der Geschäftsführer Herr Kn hatte die Pflicht täglich oder spätestens wöchentlich dem geschäftsführenden Gesellschafter zu berichten. Die Ehegattin des Alleingesellschafters hat im Jahr 2001 ein Haus in L erworben. Der Gesellschaftergeschäftsführer ist seit 12.11.2002 in Österreich gemeldet. Die a hat ihre Körperschaftsteuererklärungen bis einschließlich 2003 nur in Deutschland eingereicht. Mit Eingabe vom 22. Juli 2004 hat die a dem Finanzamt Bregenz mitgeteilt, dass sie zum 1. April 2004 mit ihrer Betriebsstätte nach Österreich gezogen sei. In Österreich erfolgten seit 1. April 2004 Auftragsannahme, -abwicklung, Produktion und Versand. Der Alleingesellschafter hat sich in den Jahren 2002 und 2003 nach eigenen Angaben zu jeweils mehr als 183 Tagen pro Jahr in Griechenland aufgehalten. Der Sitz wurde in Deutschland beibehalten. Im Lauf des Jahres 2010 wurde der Sitz innerhalb Deutschlands verlegt. 2011 wurde die a grenzüberschreitend auf die Beschwerdeführerin verschmolzen. Dieser Sachverhalt ist unstrittig. Dieser Sachverhalt wird vom Bundesfinanzgericht rechtlich folgendermaßen beurteilt: Das Bundesfinanzgericht geht davon aus, dass die Oberleitung der a erst am 1. April 2004 nach Österreich gewechselt ist. Dies geht aus der Eingabe vom 22. Juli 2004 hervor, wonach seit 1. April 2004 eine Betriebsstätte in Österreich besteht und seit diesem Zeitpunkt in Österreich Auftragsannahme, -abwicklung, Produktion und Versand erfolgten. Die Annahme, dass die Oberleitung der a erst im Laufe des Jahres 2004 nach Österreich gewechselt ist, wird auch dadurch erhärtet, dass die a bis einschließlich 2003 Körperschaftsteuererklärungen ausschließlich in Deutschland eingereicht hat. Auch die Tatsache, dass sich der Gesellschaftergeschäftsführer der a in den Jahren 2002 und 2003 jeweils mehr als 183 Tage pro Jahr in Griechenland aufgehalten hat, spricht dafür, dass die Oberleitung der a sich in den Jahren 2002 und 2003 nicht in Österreich befunden hat, zumal der Geschäftsführer Herr Kn dem Gesellschaftergeschäftsführer täglich, spätestens wöchentlich berichten musste. Das Bundesfinanzgericht geht daher davon aus, dass vom Gesellschaftergeschäftsführer zu treffende Entscheidungen zeitnah zu den Berichten von Herrn Kn erfolgten, und sohin der Großteil der die a betreffenden Entscheidungen des Gesellschaftergeschäftsführers für die Jahre vor 2004 in Griechenland getroffen wurden. Gemäß § 7 Abs 2 KStG idF vor AbgÄG 2014, BGBl I 2014/13 ist bei der Einkommensermittlung einer Körperschaft ua § 2 Abs 2b und § 2 Abs 8 EStG 1988 anzuwenden. § 2 Abs 8 Z 3 bestimmt, dass im Ausland nicht berücksichtigte (wohl auch nicht durch einen ausländischen Verlustrücktrag verwertbare) Verluste bei der Ermittlung des Einkommens anzusetzen sind. Die Verlustberücksichtigung im Inland erfolgt somit subsidiär dann, wenn im entsprechenden Veranlagungsjahr Verluste im Ausland steuerlich nicht verwertet werden können. (Fuchs in Hofstätter/Reichel, § 2, Tz 157). Ausländische Verluste sind alle, die bei einer (betrieblichen oder außerbetrieblichen) Einkunftserzielung anfallen, deren Quelle im Ausland gelegen ist. Sollte der ausländische Verlust in einem Besteuerungszeitraum anfallen, in dem er nicht oder nicht vollständig mit positiven inländischen Einkünften ausgeglichen werden kann, steht für den ausländischen Verlust insoweit ein inländischer Verlustvortrag zu. Der ausländische Verlust ist für Zwecke der Einkommensbesteuerung in Österreich nach innerstaatlichem Recht zu ermitteln (Fuchs in Hofstätter/Reichel, § 2 EStG, Tz 158). § 7 Abs 2 KStG setzt aber voraus, dass die Körperschaft zum Entstehungszeitpunkt der ausländischen Verluste in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig ist. (Achatz/Kirchmayr, § 7 KStG, Tz 100). Die a hat die Geschäftsleitung erst im Jahr 2004 nach Österreich verlegt. Die a ist daher erst seit 2004 in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig. Einkünfte die die a vor dem Jahr 2004 in Deutschland erzielt hat, waren für die Bemessung der Körperschaftsteuer in Österreich nicht zu berücksichtigten. Daher können auch die in den Jahren 2003 und davor in Deutschland erzielten Verluste weder für einen Verlustausgleich noch für eine Verlustverrechnung in Betracht kommen. Anders als bei unbeschränkt Steuerpflichtigen, die ihre im Ausland erlittenen Verluste bei der Einkommensermittlung zu berücksichtigen haben, solange keine Verlustverwertung im Ausland Platz greift, können Steuertatbestände, die vor dem Eintritt in die Besteuerungshoheit verwirklicht werden, dem Grunde nach keine Berücksichtigung finden. Die von der a zitierte EuGH-Judikatur betrifft keine Fälle, in denen vor der Betriebsverlagerung keine inländischen Einkünfte vorlagen. Die Frage, ob ausländische Verluste, die vor Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht in Österreich entstanden sind, nach dem Wechsel in die unbeschränkte Steuerpflicht in Österreich verwertet werden können, wird zu Recht allgemein verneint (Achatz/Kirchmair, § 21 KStG Rz 144). Die Beschwerden waren daher als unbegründet abzuweisen. Selbst wenn man davon ausginge, dass ausländische Verluste, die vor Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht in Österreich entstanden sind, nach dem Wechsel in die unbeschränkte Steuerpflicht in Österreich verwertet werden könnten, würde dies nur für finale Verluste gelten. Aus den Ausführungen der steuerlichen Vertreterin in der mündlichen Verhandlung: „ Es gibt fundamentierte europäische Gerichtsentscheidungen dazu. Aber es war nicht klar, was passiert. Ist diese Sitzverlagerung überhaupt möglich? Trägt das Firmenbuchgericht in Österreich diese Gesellschaft dann ein, oder geht sie unter? Muss er sie neu gründen? Habe ich Liquidation allenfalls in Deutschland? Das war ja rein rechtlich nicht klar in 2002 und 2003. Natürlich ist es der bequemere Weg, zu sagen, dass ich nur den Sitz da lasse. Ich schaue mir die Entwicklung in Österreich an. Läuft das Geschäft? Werden hier Gewinne erzielt oder ist es auch ein Flop und dann liquidiere ich eben die ganze Gesellschaft? Und diese Entscheidung ist dann halt erst 2011 gefallen.“ geht klar hervor, dass bis zur Verschmelzung im Jahr 2011 eben nicht definitiv feststand, was mit der a passiert. Der Alleingesellschafter wollte sich alle Optionen – einschließlich Reaktivierung der Tätigkeit in Deutschland – offenhalten. Die in Deutschland aufgelaufenen Verluste sind daher erst im Jahr 2011 final geworden. Eine Verlustberücksichtigung in den Jahren 2008 und 2009 scheidet daher aus, da die Verluste in den Jahren 2008 und 2009 noch nicht final geworden sind. Zulässigkeit einer Revision Da zur Frage ob ausländische Verluste einer Körperschaft, die vor Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht in Österreich entstanden sind, nach dem Wechsel in die unbeschränkte Steuerpflicht in Österreich verwertet werden können, keine Rechtsprechung des VwGH exisitiert, wird die Revision zugelassen. Feldkirch, am 24. Oktober 2014