BFG RV/2100449/2011

Genau das ist in der oa. Kreditzusage der Steiermärkischen Bank und Sparkassen AG an die O-P-GmbH vom 22.09.2010 auch geschehen: die [Beschwerdeführerin] ist an der I-GmbH beteiligt, welche wiederum zu 50% an der vorgenannten Projektentwicklungs GmbH beteiligt ist. Diese beabsichtigt auf der Liegenschaft O****** Wohngebäude zu errichten. Die Finanzierung dieses Projektes erfolgt durch Fremdmittel = Kredit der Stmk. Bank. Auf Seite 2 der Kreditzusage sind als Sicherstellung persönliche Haftungen der mittelbar beteiligten Gesellschafter, darunter DI OV, statuiert. Unter den weiteren Bedingungen zu den persönlichen Haftungen auf Seite 7 der Kreditzusage wird festgehalten, dass die persönliche Haftung von DI V nach Verbücherung des Eigentumsrechtes für die [Beschwerdeführerin] ob der Liegenschaft EZ*** KG***** (PLZ E bei Graz, G*******) durch Einverleibung eines Pfandrechtes ob der vorgenannten Liegenschaft ersetzt werden kann. Die Haftung als Bürge und Zahler ist keine subsidiäre Haftung, der Bürge kann stets ohne Vorausmahnung des Schuldners in Anspruch genommen werden. Das heißt ganz konkret, dass Herr DI V für Gesellschaftsschulden der O-P-GmbH persönlich und somit unbeschränkt mit seinem gesamten Privatvermögen haftet und aus dieser Haftung heraus unmittelbar in Anspruch genommen werden kann. Aus dieser konkreten persönlichen und unbeschränkten Haftung kann sich Herr DI V nur dadurch befreien, dass ein Pfandrecht an der nunmehr im Eigentum der [Beschwerdeführerin] GmbH stehenden Liegenschaft EZ*** KG***** (PLZ E bei Graz, G*******) begründet wird (der Grundbuchauszug über die Einverleibung des Eigentumsrechtes der [Beschwerdeführerin] wurde der Abgabenbehörde bereits vorgelegt). Die Entlassung aus der persönlichen Haftung wurde von DI V bereits in die Wege geleitet und befindet sich bei der Steiermärkischen Bank in Bearbeitung. Sobald die Haftungsfreistellung erwirkt ist, wird diese der Abgabenbehörde umgehend vorgelegt werden. Erst dann, wenn diese Haftungsfreistellung erwirkt ist, beschränkt sich die Haftung des Gesellschafters DI V für Schulden der [Beschwerdeführerin] bzw. nachfolgend für Schulden der Gesellschaften an denen die [Beschwerdeführerin] beteiligt ist, tatsächlich auf seine in die [Beschwerdeführerin] erbrachte Stammeinlage. Dies gilt nicht nur für bereits bestehende, sondern naturgemäß auch für alle zukünftigen unmittelbaren wie auch mittelbaren Beteiligungen und in besonderem Maße für Gesellschaftsschulden der [Beschwerdeführerin] aus ihrem eigenen Geschäftsbetrieb. [Seite 9 des Berufungsschreibens] Wenn nun die Abgabenbehörde vermeint, dass das Argument der Haftungsbeschränkung deshalb ins Leere ginge, da keine drohenden Haftungsfälle bekannt gegeben wurden, so verkennt sie ganz offensichtlich wirtschaftliche und rechtliche Realitäten. Wenn nämlich bereits ein Haftungsfall droht, so ist es für Maßnahmen zu dessen Vermeidung schon allein aus Gläubigerschutzgründen jedenfalls zu spät und können derlei verspätet getroffene Maßnahmen zur Haftungsbeschränkung den Tatbestand der Gläubigerverkürzung und somit deliktisches Verhalten bewirken (§§ 156 ff. StGB). Maßnahmen zur Haftungsbeschränkung müssen daher zwingend schon vor dem Entstehen entsprechender Szenarien gesetzt werden, es handelt sich dabei nicht - wie es die Abgabenbehörde darzustellen versucht - um rein theoretische Überlegungen. Zu derartigen Maßnahmen zählt durchaus auch die Stärkung des Eigenkapitals und somit des Vermögens einer Gesellschaft, welches als Absicherung der mit dem Geschäftsbetrieb verbundenen Risiken geeignet erscheint. 4. Stärkung des Eigenkapitals durch Sacheinlage/nicht gebundene Kapitalrücklage Die Abgabenbehörde bekrittelt in weiterer Folge auch, dass die Sacheinlage der gegenständlichen Liegenschaft zur Stärkung des Eigenkapitals in eine ungebundene Kapitalrücklage gem. § 229 Abs. 2 Z. 5 UGB erfolgt ist und keine Erhöhung des Stammkapitals vorgenommen wurde. Offenbar übersieht sie dabei, dass es hinsichtlich der Höhe des Eigenkapitals keinen Unterschied macht, ob nun eine Erhöhung des Stammkapitals erfolgt oder die Dotierung einer ungebundenen Kapitalrücklage. Nach § 224 Abs. 3 UGB sind nicht gebundene Kapitalrücklagen auf der Passivseite der Bilanz unter A. Eigenkapital II. Kapitalrücklagen Unterpunkt 2. auszuweisen. Nach § 229 Abs. 2 Z. 5 UGB ist unter den Kapitalrücklagen auszuweisen "der Betrag von sonstigen Zuzahlungen, die durch gesellschaftsrechtliche Verbindungen veranlaßt sind." § 229 Abs. 5 UGB bestimmt, dass derartige Zuzahlungen als nicht gebundene Kapitalrücklagen auszuweisen sind. Gemäß Stellungnahme KFS/RL 11 des Fachsenates für Handelsrecht und Revision der Kammer der Wirtschaftstreuhänder zur Behandlung offener Rücklagen im Jahresabschluss liegt eine solche Zuzahlung vor, "wenn durch die Zuwendung weder eine Forderung an den Zahlenden abgestattet noch eine Verbindlichkeit gegenüber diesem begründet wird und die Zahlung nicht ein Aufgeld anlässlich einer Erhöhung des Grund- oder Stammkapital darstellt." ... "Sonstige Zuzahlungen aufgrund von gesellschaftsrechtlichen Verbindungen - dazu gehören jedenfalls solche von verbundenen Unternehmen - sind in voller Höhe, dh ohne Abzug der mit den Zuzahlungen verbundenen Aufwendungen, in eine nicht gebundene Kapitalrücklage einzustellen." ... "Zuzahlungen durch Zuführung von Sachgegenständen sind nach den im zweiten und dritten Absatz der Erläuterungen zu Z 1 dargestellten Grundsätzen zu bewerten." (Ansatz mit dem beizulegenden Wert gem. § 202 Abs. UGB). Kaufpreisschulden sind demgegenüber gem. § 224 Abs. 3 UGB unter D. Verbindlichkeiten und hier entweder unter 4. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen oder 8. sonstige Verbindlichkeiten auszuweisen, bei Fremdfinanzierung durch Banken unter 2. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten. Nach all dem war mit der Sacheinlage der gegenständlichen Liegenschaft und Einstellung des Gegenwertes in eine nicht gebundene Kapitalrücklage gem. § 229 Abs. 2 Z. 5 UGB durchaus eine wesentliche Stärkung des Eigenkapitals der Gesellschaft verbunden. Eine Veräußerung der Liegenschaft an die Gesellschaft bei gleichzeitiger Kaufpreisstundung oder Fremdfinanzierung - beides wegen mangelnder eigener Mittel der Gesellschaft - hätte zu keiner Stärkung des Eigenkapitals sondern zu einer Erhöhung der Verbindlichkeiten somit des Fremdkapitals geführt. [Seite 10 des Berufungsschreibens] Es ist daher nicht nachvollziehbar, wie die Abgabenbehörde zum Ergebnis gelangt, dass keine Verstärkung des Eigenkapitals der Gesellschaft vorliegen und daraus resultierend die Möglichkeit zum Ausschluss von persönlichen und unbeschränkten Haftungen des Gesellschafters für Gesellschaftsschulden gegeben sein solle. 5. Zusammenfassung Zusammenfassend ist festzuhalten, dass keines der Argumente, mit welchen die Abgabenbehörde die Versagung des Vorsteuerabzuges zu stützen versucht einer genaueren Überprüfung standhält: • die Bauausführungen am gegenständlichen Objekt sind weder derart luxuriös noch so speziell auf die Bedürfnisse des Gesellschafters zugeschnitten, dass eine anderweitige Verwertung (Vermietung, Verkauf) durch Gesellschaft ausgeschlossen ist, vielmehr ist das Gegenteil zutreffend • es liegt ganz eindeutig eine Einkunftsquelle für die Gesellschaft vor, somit stellt die gegenständliche Liegenschaft notwendiges Betriebsvermögen dar • der Missbrauchstatbestand des § 22 Abs. 1 BAO wird schon deshalb nicht verwirklicht, da die gewählte Gestaltungsform in Summe einen erheblichen Abgabenüberschuss bewirkt, sodass eine Minderung oder Umgehung der Abgabepflicht nicht vorliegt • es liegen weitere beachtliche außersteuerliche Motive für die Sacheinlage vor, namentlich die Stärkung des Eigenkapitals der Gesellschaft sowie die Vermeidung persönlicher und unbeschränkter Haftung des Gesellschafters für aus der Verwirklichung des Gesellschaftszweckes entspringenden Schulden der Gesellschaft • die aus der Vermietung des Objektes resultierenden Gewinne bewirken eine weitere Stärkung des Eigenkapitals der Gesellschaft • es liegt bezüglich der Vermietung eine unternehmerische Tätigkeit iSd § 2 Abs. 1 UStG bzw. die wirtschaftliche Tätigkeit eines Dienstleisters iSd Art. 4 Abs. 1 und 2 der 6. MWSt-Richtlinie 77/388/EWG vor Die belangte Behörde legte die Berufung dem unabhängigen Finanzsenat im Juli 2011 zur Entscheidung vor. Die Beschwerdeführerin hat als Berufungswerberin die mündliche Verhandlung und die Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat beantragt. Das Bundesfinanzgericht hat über die gemäß § 323 Abs. 38 BAO als Beschwerde zu erledigende Berufung erwogen: § 2 Abs. 1 UStG 1994 lautet: (1) Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Art. 9 Abs. 1 der im Berufungsfall anzuwendenden Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABl. L 347, lautet: (1) Als „Steuerpflichtiger“ gilt, wer eine wirtschaftliche Tätigkeit unabhängig von ihrem Ort, Zweck und Ergebnis selbstständig ausübt. Als „wirtschaftliche Tätigkeit“ gelten alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe. Als wirtschaftliche Tätigkeit gilt insbesondere die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen. Durch die Bezugnahme auf wirtschaftliche Tätigkeiten wird im Resultat auf nachhaltige, einnahmenorientierte Aktivitäten abgestellt (vgl. VwGH 07.07.2011, 2007/15/0255, zu Art. 4 Abs. 1 und 2 der Sechsten MwSt-Richtlinie 77/388/EWG [6. RL]). Die Vermietung einer Immobilie zu Wohnzwecken kommt als fortlaufende Duldungsleistung – so der VwGH im Erkenntnis vom VwGH 07.07.2011, 2007/15/0255 zum Fall einer Privatstiftung - als unternehmerische Tätigkeit iSd § 2 Abs. 1 UStG 1994 bzw. als wirtschaftliche Tätigkeit (dort: iSd Art. 4 Abs. 1 und 2 6. RL) in Betracht. Eine Vermietungstätigkeit ist allerdings von der bloßen Gebrauchsüberlassung zu unterscheiden, die nicht zur Unternehmereigenschaft führt (vgl. auch VwGH 19.03.2013, 2009/15/0215). Erfolgt die Überlassung der Nutzung nicht deshalb, um Einnahmen zu erzielen, sondern um dem Gesellschafter einen nicht fremdüblichen Vorteil zuzuwenden, so fehlt es bereits an einer wirtschaftlichen Tätigkeit und besteht dementsprechend von Vornherein keine Vorsteuerabzugsberechtigung (vgl. VwGH 19.03.2013, 2009/15/0215, unter Hinweis auf VwGH 19.10.2011, 2008/13/0046). Anhaltspunkte für die erforderliche Abgrenzung zwischen wirtschaftlicher Tätigkeit und der bloßen Gebrauchsüberlassung finden sich im Urteil des EuGH vom 26. September 1996, C-230/94, Enkler, in den Rn 24ff, insbesondere Rn 28 (vgl. VwGH 07.07.2011, 2007/15/0255; vgl. auch nochmals VwGH 19.03.2013, 2009/15/0215): 24 Wer einen Vorsteuerabzug vornehmen möchte, muss nachweisen, dass er die Voraussetzungen hierfür und insbesondere die Kriterien für die Einstufung als Steuerpflichtiger erfüllt. Artikel 4 der Sechsten Richtlinie hindert die Finanzverwaltung daher nicht daran, objektive Belege für die geäußerte Absicht zu verlangen (vgl. Urteil Rompelman, a. a. O., Randnr. 24). Ein behördliches oder gerichtliches Organ, das zu diesem Problem Stellung zu nehmen hat, muss folglich unter Berücksichtigung aller Gegebenheiten, die für einen Einzelfall charakteristisch sind, ermitteln, ob die fragliche Tätigkeit - hier die Nutzung eines Gegenstands in Form der Vermietung - zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen dient. (…) 26 Im Urteil vom 11. Juli 1991 in der Rechtssache C-97/90 (Lennartz, Slg. 1991, I-3795) hat der Gerichtshof entschieden, dass zu den Gegebenheiten, auf deren Grundlage die Finanzbehörden zu prüfen haben, ob ein Steuerpflichtiger Gegenstände für Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeiten erwirbt, die Art des betreffenden Gegenstands gehört. 27 Dieses Kriterium ermöglicht auch die Feststellung, ob ein einzelner einen Gegenstand so verwendet hat, dass seine Tätigkeit als wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Sechsten Richtlinie anzusehen ist. Wird ein Gegenstand üblicherweise ausschließlich wirtschaftlich genutzt, so ist dies im Allgemeinen ein ausreichendes Indiz dafür, dass sein Eigentümer ihn für Zwecke wirtschaftlicher Tätigkeiten und folglich zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen nutzt. Kann ein Gegenstand dagegen seiner Art nach sowohl zu wirtschaftlichen als auch zu privaten Zwecken verwendet werden, so sind alle Umstände seiner Nutzung zu prüfen, um festzustellen, ob er tatsächlich zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen verwendet wird. 28 Im letztgenannten Fall kann der Vergleich zwischen den Umständen, unter denen der Betreffende den Gegenstand tatsächlich nutzt, und den Umständen, unter denen die entsprechende wirtschaftliche Tätigkeit gewöhnlich ausgeübt wird, eine der Methoden darstellen, mit denen geprüft werden kann, ob die betreffende Tätigkeit zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen ausgeübt wird. 29 Auch wenn allein anhand von Kriterien, die sich auf das Ergebnis der betreffenden Tätigkeit beziehen, nicht ermittelt werden kann, ob die Tätigkeit zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen ausgeübt wird, sind ferner die tatsächliche Dauer der Vermietung des Gegenstands, die Zahl der Kunden und die Höhe der Einnahmen Gesichtspunkte, die zur Gesamtheit der Gegebenheiten des Einzelfalls gehören und daher neben anderen Gesichtspunkten bei dieser Prüfung berücksichtigt werden können. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 07.07.2011, 2007/15/0255, entschieden hat, steht die Abgabenbehörde im Einklang mit Rechtsprechung und Lehre, wenn sie die Nutzungsüberlassung an Hand eines Vergleichs zwischen den Umständen, unter denen das Wohngebäude im Beschwerdefall dem Mieter überlassen wurde, und den Umständen, unter denen die entsprechende wirtschaftliche Tätigkeit gewöhnlich ausgeübt wird, beurteilt (marktkonformes Verhalten). Für die Beurteilung des Vorliegens einer wirtschaftlichen Tätigkeit bei der Vermietung von Wohnimmobilien ist demnach im Hinblick auf das marktkonforme Verhalten vor allem entscheidend, ob – wie dies der Verwaltungsgerichtshof bereits mit Erkenntnis vom 23.02.2010, 2007/15/0003, im Fall der Vermietung einer Wohnimmobilie durch eine GmbH an den Gesellschafter entschieden hat – ein angemessener Mietzins vereinbart wurde, wobei sich die angemessene Höhe daraus ableitet, was unter einander fremd gegenüberstehenden Personen vereinbart worden wäre, „und damit insbesondere auch daraus, was ein Investor als Rendite aus der Investition der konkret aufgewendeten Geldsumme erwartet.“ Ergänzend hat der VwGH im Erkenntnis vom 25.04.2013, 2010/15/0139, unter Hinweis auf das Erkenntnis vom 07.07.2011, 2007/15/0255, ausgeführt, dass eine Renditeberechnung für einen Betrag in Höhe des Verkehrswerts der Immobilie bzw. des Gesamtbetrags der Anschaffungs- und Herstellungskosten (samt allfälliger Sanierungskosten) anzustellen ist, wobei von einem marktüblich agierenden Immobilieninvestor auszugehen ist. Unter den von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes und des EuGH dargestellten Bedingungen ist es für die Unternehmereigenschaft in Bezug auf die Vermietungstätigkeit für sich ohne Belang, dass der Mieter (Gesellschafter) Einfluss auf die Gestaltung des Gebäudes nimmt. Der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes und der Rechtsprechung des EuGH kann auch nicht entnommen werden, dass es für die Unternehmereigenschaft in Bezug auf die Vermietungstätigkeit schädlich ist, eine Kapitalgesellschaft eigens zu dem Zweck der Gebäudevermietung an den Gesellschafter zu gründen, sofern die dargestellten Bedingungen erfüllt sind. Im Übrigen kann es diesbezüglich keinen Unterschied machen, ob die Kapitalgesellschaft eigens zu dem genannten Zweck gegründet wurde oder einen völlig fernen Betriebsgegenstand hat. Vor diesem rechtlichen Hintergrund und dem Umstand, dass der Mietzins von der belangten Behörde in der mündlichen Verhandlung als angemessen anerkannt wurde, waren die angefochtenen Bescheide unter Berücksichtigung der Vorsteuern und der Mietumsätze den Abgabenerklärungen entsprechend abzuändern. Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist gemäß Art. 133 B-VG die Revision (nur) zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da diese Voraussetzungen im Beschwerdefall im Hinblick auf die oben zitierte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht vorliegen, war auszusprechen, dass die Revision unzulässig ist.