UFSF RV/0317-F/08

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., T., Z.-Straße 4, vom 26. März 2008 gegen den Bescheid des Finanzamtes Feldkirch vom 28. Februar 2008 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2006 entschieden: Der Berufung wird Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe betragen: | Die Einkommensteuer 2006 wird festgesetzt mit: Das Einkommen im Jahr 2006 beträgt: | 4.011,32 € 37.201,39 € | Berechnung der Einkommensteuer: | Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit: Einkünfte ohne inländischen Steuerabzug Werbungskosten, die der Arbeitgeber nicht berücksichtigen konnte Sonstige Werbungskosten ohne Anrechnung auf den Pauschbetrag | 55.189,64 € - 6.232,08 € - 11.274,86 € | 37.682,70 € | Gesamtbetrag der Einkünfte | 37.682,70 € | Sonderausgaben: (§ 18 EStG 1988): Viertel der Aufwendungen für Personenversicherungen, Wohnraumschaffung und -sanierung, Genussscheine und junge Aktien (Topf-Sonderausgaben) eingeschliffen nach folgender Formel: (50.900,00 - 37.682,70) x 528,02 / 14.500,00 |   - 481,31 € | Einkommen | 37.201,39 € | Steuer vor Abzug der Absetzbeträge [(37.201,39 - 25.000,00) x 11.335,00 / 26.000,00 + 5.750,00] | 11.069,34 € | Verkehrsabsetzbetrag | - 291,00 € | Grenzgängerabsetzbetrag | - 54,00 € | Gem. § 67 Abs. 1 und Abs. 2 EStG 1988; 6,00 % von 6.779,50 | 406,77 € | Einkommensteuer | 11.131,11 € | Ausländische Steuer | - 7.119,79 € | Festgesetzte Einkommensteuer | 4.011,32 € Entscheidungsgründe Der Berufungswerber (in der Folge kurz: Bw.) beantragte bei der Durchführung der Einkommensteuerveranlagung 2006 unter anderem, Aufwendungen für Personenversicherungen in Höhe von 520,05 € sowie Aufwendungen für Wohnraumschaffung/-sanierung in Höhe von 1.592,04 € als Sonderausgaben zu berücksichtigen. Mit Einkommensteuerbescheid vom 28. Februar 2008 wurden die Ausgaben für Personenversicherungen zur Gänze, die Darlehensrückzahlungen für Wohnraumschaffung/-sanierung lediglich in Höhe von 1.268,00 € als Sonderausgaben anerkannt. Das Finanzamt begründete die von der Erklärung abweichende Veranlagung neben einem Verweis auf eine telefonische Besprechung mit dem Bw. damit, dass gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit. c EStG 1988 Ausgaben zur Sanierung von Wohnraum lediglich dann Sonderausgaben darstellten, wenn dadurch der Nutzungswert des Wohnraumes wesentlich erhöht oder die Nutzungsdauer wesentlich verlängert werde. Diese Voraussetzungen seien gegenständlich jedoch nicht erfüllt. In der gegen diesen Bescheid rechtzeitig eingebrachten Berufung wurde sinngemäß vorgebracht, dass Finanzamt sei tatsachenwidrig von einer Altbausanierung ausgegangen. Wie der zuständigen Referentin telefonisch zur Kenntnis gebracht worden sei, handle es sich aber grundsätzlich um einen noch nicht abgeschlossenen Neubau. Eine Fertigstellung des Hauses werde 2008 erfolgen. Es läge auch eine jederzeit vorlegbare Einzugsgenehmigung vor. Es werde daher eine Richtigstellung des angefochtenen Bescheides beantragt. Mit Ergänzungsersuchen vom 3. April 2008 ersuchte das Finanzamt den Bw., an Hand geeigneter Unterlagen nachzuwiesen, dass es sich um Neuwohnraumschaffung handle (Einzugsgenehmigung, etc.). In der Folge übermittelte der Bw. auf elektronischem Weg einen mit 16. Dezember 1996 datierten Benützungsbewilligungsbescheid der Gemeinde Ts. sowie ein Schreiben des Amtes der Vorarlberger Landesregierung vom 23. November 1993. Im Benützungsbewilligungsbescheid wird im Wesentlichen ausgeführt, der Bw. habe im Dezember 1996 um eine Benützungsbewilligung für den vorgenommenen Wohnhausumbau im Erdgeschoss des Objektes Z.-Straße 4 (Grundbuch T, EZ XX) angesucht. Auf Grund des Ergebnisses des am 16.12.1996 vorgenommenen Lokalaugenscheines werde eine Bewohnungs- und Benützungsbewilligung erteilt, mit der Auflage einer ordnungsgemäßen Entlüftung der Garage bis zum 30.5.1997 sowie einer Überprüfung des Feuerlöschers vor dem Heizraum bis zum 31.3.1997. Mit Schreiben des Amtes der Vorarlberger Landesregierung wurde dem Bw. mitgeteilt, die Vorarlberger Landesregierung stelle mit Beschluss vom 23. November 1993 gemäß § 17 des Wohnbauförderungsgesetzes (LGBl. Nr. 31/1989) iVm § 7 der Neubauförderungsrichtlinien zur Verwirklichung des beantragten Bauvorhabens auf der Gp. (Bp. .xx in EZ XX, Grundbuch T) für eine Nutzfläche von 129,80 m² (1 Wohnung) ein Darlehen in Höhe von 584.000,00 S (42.440,94 €) in Aussicht. Der Rechtsanspruch auf Gewährung des Förderungsdarlehens entstehe erst mit dem Abschluss des Darlehensvertrages. Auf der Grundlage des Darlehensvertrages, welcher auch alle Rechte und Pflichten des Darlehensnehmers beinhalte, werde das Darlehen dem Baufortschritt entsprechend in Teilbeträgen ausbezahlt. Der Darlehensvertrag werde in den nächsten Tagen von der Vorarlberger Landes- und Hypothekenbank, welche mit der Sicherstellung, Auszahlung und Rückforderung der Förderungsdarlehen betraut worden sei, direkt zugesandt werden. Mit Berufungsvorentscheidung vom 2. Mai 2008 wurde die Berufung abgewiesen und der angefochtene Bescheid insofern abgeändert, als nunmehr ausschließlich die Ausgaben für Personenversicherungen als Sonderausgaben anerkannt wurden. In der Begründung wurde ausgeführt, gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 zählten zu den Ausgaben für Wohnraumschaffung oder Wohnraumsanierung Beträge, die zur Errichtung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen verausgabt würden. Eigenheim sei ein Wohnhaus im Inland mit nicht mehr als zwei Wohnungen, wenn mindestens zwei Drittel der Gesamtnutzfläche des Gebäudes eigenen Wohnzwecken dienten. Laut den Angaben des Bw. würden nur 46% für eigene Wohnzwecke genutzt, die restlichen 54% würden vermietet. Somit seien die Voraussetzungen für die Absetzbarkeit der Ausgaben für Wohnraumschaffung nicht gegeben. Im fristgerecht elektronisch eingebrachten Vorlageantrag wandte sich der Bw. gegen die Kürzung der Sonderausgaben auf 0,00 € (gemeint ist wohl die gänzliche Nichtberücksichtigung der Ausgaben für Wohnraumschaffung). Ergänzend wurde sinngemäß ausgeführt, die Wohnungen seien parifiziert und die Mietwohnungen gehörten der Gattin des Bw. Die Kredite seien laut Schenkungsvertrag und Grundbuchsauszug den jeweiligen Wohnungen zugewiesen. Aus den beigelegten Kontoauszügen der Vorarlberger Landes- und Hypothekenbank Aktiengesellschaft sei ersichtlich, dass dem Bw. vom Land Vorarlberg sechs Kredite eingeräumt worden seien. Drei dieser Kredite beträfen die Wohnung im Erdgeschoss, weshalb die betreffenden Rückzahlungen vom Bw. als Sonderausgaben geltend gemacht würden. Angemerkt werde ferner, dass das Land Vorarlberg die Kredite nach der Schenkung nicht personenbezogen (dem Bw. bzw. seiner Gattin) vergeben habe. Maßgeblich sei daher die bei der Schenkung vorgenommene Zuordnung der Kredite auf die jeweiligen Wohneinheiten. In einer Ergänzung zum Vorlageantrag übermittelte der Bw. einen Schenkungs- und Wohnungseigentumsvertrag vom 12. August 1997 samt einer Vermessungsurkunde vom 18. Juni 1996, einen Nachtrag zum Schenkungs- und Wohnungseigentumsvertrag vom 30. März 1998, zwei Grundbuchsauszüge vom 17. Oktober 2000 (Grundbuch 90108 Ts., EZ 1478 und EZ 222) und einen Beschluss des Bezirksgerichtes M. in S., Grundbuchsabteilung, vom 1. April 1998, betreffend Eintragungen im Grundbuch T. Der Bw. führte dazu sinngemäß aus, diese Dokumente belegten sein Eigentumsrecht an der Wohnung im Erdgeschoss. Der Bw. habe lediglich zwei im ersten und zweiten Obergeschoss befindliche Wohnungen sowie die dazugehörigen Kredite (Landgeld und einen weiteren bereits getilgten Kredit) seiner Frau geschenkt. Mit Vorhalt des Unabhängigen Finanzsenates vom 14. August 2008 wurde dem Bw. im Wesentlichen zur Kenntnis gebracht, dass die bisher beigebrachten Unterlagen nicht den Schluss zuließen, es sei ein Neubau errichtet worden. Vielmehr werde davon ausgegangen, dass bereits bestehende Räumlichkeiten im Erdgeschoss umgebaut worden seien. Zu prüfen sei daher auch, ob begünstigte Sanierungsmaßnahmen im Sinne des § 18 Abs 1 Z 3 lit c EStG 1988 vorlägen. Der Bw. wurde zu einer ergänzenden Stellungnahme zum dargestellten Sachverhalt aufgefordert sowie zur Beibringung von Bauplänen, Rechnungen über die durchgeführten Arbeiten einschließlich von Leistungsbeschreibungen und dazugehörigen Zahlscheinen. Zudem wurde um Übermittlung von Darlehenskontoauszügen des Streitjahres (2006) ersucht, da die vorliegenden Kontoauszüge des Wohnbauförderungsdarlehens das Jahr 2007 betreffen. Überdies wurde dem Bw. zur Kenntnis gebracht, dass durch das übermittelte Schreiben des Amtes der Vorarlberger Landesregierung vom 23. November 1993 lediglich belegt worden sei, dass dem Bw. für den Umbau der Erdgeschosswohnung ein Wohnbauförderungsdarlehen in Höhe von 584.000,00 S (42.440,94 €) eingeräumt worden sei. Zu belegen seien aber auch die Zweckwidmungen der weiteren Wohnbauförderungsdarlehen in Höhe von 4.723,73 € und 2.834,24 €, da das Wohnbauförderungsgesetz des Landes Vorarlberg (LGBl. Nr. 31/1989 idgF) im Unterschied zum Einkommensteuergesetz nicht nur die Schaffung bzw. Sanierung von Wohnraum, sondern auch die Errichtung von Garagenstellplätzen fördere. Weiters sei ein Nachweis zu erbringen, dass die Kosten der an der Erdgeschosswohnung vorgenommenen Umbauarbeiten auch tatsächlich aus den Darlehensmitteln bestritten worden seien (z.B. durch Vorlage der der Landesregierung zu übermittelnden Endabrechnung). Am 1. September 2008 übermittelte der Bw. auf elektronischem Weg die Darlehenskontoauszüge des Jahres 2006 sowie zwei Schreiben des Amtes der Vorarlberger Landesregierung vom 27. September 1994 bzw. 16. Oktober 1995. Mit letzteren wurden dem Bw. von der Vorarlberger Landesregierung gemäß § 17 des Wohnbauförderungsgesetzes (LGBl. Nr. 31/1989) iVm § 7 der Neubauförderungsrichtlinien zur Verwirklichung des beantragten Bauvorhabens auf der Gp. (Bp. .xx in EZ XX, Grundbuch T) für eine Nutzfläche von 129,80 m² (1 Wohnung) zwei zusätzliche Darlehen in Höhe von 39.000,00 S (2.834,24 €) bzw. 65.000,00 S (4.723,73 €) zugesichert. Ergänzend führte der Bw. aus, ihm sei im Jahr 1993 ein Rohbau geschenkt worden, welcher von ihm mit 95% Eigenleistung fertiggestellt worden sei. Im Jahr 1996 habe er seiner Gattin zwei Mietwohnungen geschenkt, da diese vor diesem Zeitpunkt als Ausländerin kein Eigentum in Österreich erwerben durfte. Über die Berufung wurde erwogen: In Streit steht, ob Darlehenszahlungen in Zusammenhang mit der Schaffung von begünstigten Wohnraum im Sinne des § 18 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 stehen, und deshalb als Sonderausgaben berücksichtigt werden können. Gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens Ausgaben zur Wohnraumschaffung oder zur Wohnraumsanierung als Sonderausgaben abzuziehen, soweit sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. Zu den Ausgaben für Wohnraumschaffung gehören laut lit. b dieser Gesetzesstelle Beträge, die zur Errichtung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen verausgabt werden. Eigenheim ist ein Wohnhaus im Inland mit nicht mehr als zwei Wohnungen, wenn mindestens zwei Drittel der Gesamtnutzfläche des Gebäudes Wohnzwecken dienen. Das Eigenheim kann auch im Eigentum zweier oder mehrerer Personen stehen. Das Eigenheim kann auch ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden sein. Eigentumswohnung ist eine Wohnung im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes 2002, die mindestens zu zwei Dritteln der Gesamtnutzfläche Wohnzwecken dient. Auch die Aufwendungen für den Erwerb von Grundstücken zur Schaffung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen durch den Steuerpflichtigen bzw. einen von ihm Beauftragten sind abzugsfähig. Lit. d erster Satz dieser Gesetzesstelle regelt, dass auch Rückzahlungen von Darlehen, die für die Schaffung von begünstigtem Wohnraum oder für die Sanierung von Wohnraum im Sinne der lit. a bis lit. c aufgenommen wurden, sowie Zinsen für derartige Darlehen Sonderausgaben sind. An Sachverhalt steht fest, dass der Bw. seit dem Jahr 1993 Alleineigentümer eines nicht bewohnbaren Rohbaues, bestehend aus Erdgeschoss sowie erstem und zweitem Obergeschoss, samt der dazugehörigen Liegenschaften war. Mit Schenkungsvertrag vom 11. August 1997 räumte der Bw. seiner Gattin einen Miteigentumsanteil im Ausmaß von 98/200 ein. Mit selben Datum begründeten die nunmehrigen Miteigentümer an diesem Wohnhaus Wohnungseigentum im Sinne des zum damaligen Zeitpunkt in Geltung stehenden Wohnungseigentumsgesetzes 1975. Wohnungseigentümer der Erdgeschosswohnung einschließlich zweier Garagen und einer Werkstatt im Gesamtausmaß von 204 m² (entspricht 102 von 200 Miteigentumsanteilen) ist der Bw., Wohnungseigentümerin der Wohnung im ersten Obergeschoss mit einer Nutzfläche von 106 m² und jener im zweiten Obergeschoss mit einer Nutzfläche von 90 m² (entspricht 98 von 200 Miteigentumsanteilen) ist die Gattin des Bw. Der Bw. hat auch Unterlagen beigebracht, die belegen, dass das Land Vorarlberg für die Fertigstellung der Erdgeschosswohnung Förderungsdarlehen in Höhe von 584.000,00 S (42.440,94 €), 39.000,00 S (2.834,24 €) und 65.000,00 S (4.723,73 €) gewährt hat. Mit der Auszahlung und Rückforderung dieser Darlehen wurde die Vorarlberger Landes- und Hypothekenbank betraut. Vorgelegt wurde weiters eine mit 16. Dezember 1996 datierte Benützungsbewilligung für die Erdgeschosswohnung. Unstrittig ist zudem, dass die neu errichtete Erdgeschosswohnung ausschließlich Wohnzwecken dient, während die im Wohnungseigentum der Gattin des Bw. stehenden Wohnungen vermietet werden. Wie aus den obigen Sachverhaltsfeststellungen ersichtlich ist, sind sämtliche Tatbestandsmerkmale des § 18 Abs. 1 Z 3 lit. d EStG 1988 iVm § 18 Abs. 1 Z 3 lit. b leg. cit. erfüllt. So wurde eine Eigentumswohnung iSd zum Errichtungszeitpunkt in Geltung stehenden Wohnungseigentumsgesetzes 1975 geschaffen, deren Gesamtnutzfläche zu 100% Wohnzwecken dient. Dem Bw. kommt auch Errichtereigenschaft zu, weil er eine in seinem grundbücherlichen Eigentum stehende Wohnung in einem Gebäude, das in der Vergangenheit keinen Wohnzwecken diente, auf eigene Rechnung mittels Darlehen in Höhe von 688.000,00 S (49.998,91 €) sowie mittels Eigenmittel in Höhe von 324,13 € fertiggestellt hat. Als gegeben erachtet werden kann zudem der widmungsgemäße Gebrauch der Darlehensmittel, da es sich um Förderungsdarlehen handelt, deren ausschließliche Verwendung zur Verwirklichung des beantragten Bauvorhabens auf der Gp. (Bp. .xx in EZ XX, Grundbuch T) für eine Nutzfläche von 129,80 m² (1 Wohnung) der Bw. der Vorarlberger Landesregierung nachzuweisen hatte. Der Bw. hat überdies glaubhaft gemacht, dass die Aufwendungen, die mittels Darlehen bzw. zu einem kleinen Teil mittels Eigenmitteln bezahlt wurden, vor Erlangung der Benützungsbewilligung (16. Dezember 1996) angefallen sind und bezahlt wurden. Somit waren sämtliche im Streitjahr unter dem Titel "Wohnraumschaffung" geltend gemachte Aufwendungen in Höhe von insgesamt 1.592,04 € (Darlehensrückzahlungen in Höhe von 1.267,91 € sowie sonstige Aufwendungen in Höhe von 324,13 €) als Sonderausgaben anzuerkennen. Zu beachten ist aber die Bestimmung des § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988, wonach für Aufwendungen im Sinne des § 18 Abs. 1 Z 2 bis 4 EStG 1988, wozu unter anderem Ausgaben für Wohnraumschaffung und Wohnraumsanierung sowie Personenversicherungsbeiträge gehören, ein einheitlicher Höchstbetrag von jährlich 2.920,00 € besteht, der sich unter bestimmten, für den vorliegenden Fall nicht relevanten, Voraussetzungen erhöht. Sind diese getätigten Ausgaben insgesamt niedriger als der jeweils maßgebende Höchstbetrag, so normiert der Gesetzgeber weiters, dass ein Viertel der Ausgaben, mindestens aber der Pauschbetrag nach § 18 Abs. 2 EStG 1988 (60,00 € jährlich) als Sonderausgaben abzusetzen sind. Sind diese geltend gemachten Ausgaben insgesamt gleich hoch oder höher als der jeweils maßgebende Höchstbetrag, so ist ein Viertel des Höchstbetrages als Sonderausgaben abzusetzen. Beträgt der Gesamtbetrag der Einkünfte mehr als 36 400 Euro, so vermindert sich das Sonderausgabenviertel (der Pauschbetrag nach Abs. 2) gleichmäßig in einem solchen Ausmaß, daß sich bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 50 900 Euro kein absetzbarer Betrag mehr ergibt. Im konkreten Berufungsfall wurden sogenannte Topfsonderausgaben im Ausmaß von insgesamt 2.112,09 € (Aufwendungen für Wohnraumschaffung in Höhe von 1.592,04 € und Aufwendungen für Personenversicherungen in Höhe von 520,05 €) geltend gemacht. Da der Gesamtbetrag der Einkünfte des Bw. 37.682,70 € beträgt, errechnet sich der sonderausgabenwirksame Betrag nach der Formel ((50.900 € minus 37.682,70 €) x 528,02 € (2.112,09 € : 4) / 14.500,00 €, das ergibt 481,31 €. Somit war spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 12. September 2008