UFSF RV/0421-F/07

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., F., D.-Straße 3, vom 26. April 2007 gegen den Bescheid des Finanzamtes Bregenz vom 18. April 2007 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für das Jahr 2006 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe Der Berufungswerber (Bw.) erzielte im Streitjahr Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. In seiner Erklärung zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2006 machte der Bw. unter anderem Prämienzahlungen an die C.-Lebensversicherung. in Höhe von 702,48 € als Sonderausgaben iSd § 18 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 geltend. Mit Bescheid vom 18. April 2007 wurden die Prämienzahlungen nicht im vollen Umfang, sondern gemäß § 18 Abs. 3 EStG 1988 lediglich zu einem Viertel als Sonderausgaben berücksichtigt. In der rechtzeitig eingebrachten Berufung wandte sich der Bw. gegen die vorgenommene Viertelung mit der Begründung, gegenständlich handle es sich um Beiträge zu einer Berufsunfallversicherung, die in voller Höhe abzugsfähig sei. Mit Berufungsvorentscheidung vom 4. September 2007 wurde die Berufung mit der Begründung abgewiesen, aus dem Wortlaut des § 18 Abs. 1 Z 1 und Z 2 EStG 1988 ergebe sich eindeutig, dass sowohl Versicherungsprämien als auch Renten bei der Ermittlung des Einkommens als Sonderausgaben abzuziehen seien. Allerdings schreibe § 18 Abs. 3 leg.cit. zwingend die Absetzbarkeit lediglich eines Viertels dieser Ausgaben vor. Die betreffenden Aufwendungen könnten auch nicht als Werbungskosten im Sinne des § 16 EStG 1988 berücksichtigt werden, da Beiträge zu freiwilligen Versicherungen nur dann abzugsfähig seien, wenn die Freiwilligkeit in den Hintergrund trete und für die Beitragsleistungen eine gewisse berufliche Notwendigkeit bestünde. Mit Schreiben vom 17. September 2007 beantragte der Bw. die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde 2. Instanz. Ergänzend wurde sinngemäß vorgebracht, es sei unrichtig, dass unter § 18 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 zu subsumierende Ausgaben gemäß § 18 Abs. 3 leg.cit. lediglich zu einem Viertel zu berücksichtigen seien. Für die volle Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für eine Berufsunfähigkeitsversicherung, ob als Werbungskosten oder Sonderausgaben, spräche Folgendes: Gegenständlich stünde der Gedanke der Einkommensicherung (§ 16 EStG 1988) im Falle einer durch Krankheit oder Unfall bedingten Berufsunfähigkeit im Vordergrund, ansonsten hätte eine Lebensversicherung oder ein ähnliches Produkt zur Zukunftssorge bzw. Vermögensbildung im Sinne der Einkommensverwendung (§ 18 EStG 1988) genügt. Auch könne die in der Berufungsvorentscheidung vorgenommene Werbungskosteninterpretation weder aus dem Wortlaut des § 16 EStG 1988 noch aus den Lohnsteuerrichtlinien abgeleitet werden, vielmehr stünde sie in Widerspruch zu letzteren. Denn zweifellos diene eine freiwillige Berufsunfähigkeitsversicherung ebenso als Absicherung gegen die möglichen Wechselfälle des Lebens wie eine Pflichtversicherung nach dem ASVG oder eine nicht zu viertelnde Prämie für eine Betriebsunterbrechungsversicherung eines Gewerbebetriebes. Von Bedeutung sei zudem, ob Rentenzahlungen der Versicherung bei Eintritt des Schadensfalles der Berufsunfähigkeit gemäß § 32 EStG 1988 der Steuerpflicht unterlägen. Dies sei zu bejahen, denn § 32 leg.cit. lege fest, dass Entschädigungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen einschließlich eines Krankengeldes und vergleichbarer Leistungen gewährt würden, zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 EStG 1988 zu zählen seien. Der Systematik des Steuerrechtes entsprechend, sollten aber der vollen Steuerpflicht unterliegende Einkünfte auch voll abzugsfähige Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben gegenüberstehen. Würde die Berufsunfähigkeit durch einen Unfall verursacht werden, sei in Analogie zur gesetzlichen Unfallversicherung denkbar, dass die Versicherungsbeiträge als Werbungskosten voll abzugsfähig wären; die bezogene private Unfallrente könnte aber ebenso wie die gesetzliche Unfallrente steuerfrei gestellt werden. Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Gemäß § 18 Abs. 1 Z 2 erster Satz EStG 1988 sind folgende Ausgaben bei der Ermittlung des Einkommens als Sonderausgaben abzuziehen, soweit sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind: Beiträge und Versicherungsprämien ausgenommen solche im Bereich des Betrieblichen Mitarbeitervorsorgegesetzes - BMVG und solche im Bereich der prämienbegünstigten Zukunftsvorsorge (§ 108g) zu einer - freiwilligen Kranken-, Unfall- oder Pensionsversicherung, ausgenommen Beiträge für die freiwillige Höherversicherung in der gesetzlichen Pensionsversicherung (einschließlich der zusätzlichen Pensionsversicherung im Sinne des § 479 des Allgemeinen Sozialversicherungsgesetzes), soweit dafür eine Prämie nach § 108a in Anspruch genommen wird, sowie ausgenommen Beiträge zu einer Pensionszusatzversicherung (§ 108b), - Lebensversicherung (Kapital- oder Rentenversicherung), ausgenommen Beiträge zu einer Pensionszusatzversicherung (§ 108b), - freiwillige Witwen-, Waisen-, Versorgungs- und Sterbekasse, - Pensionskasse, soweit für die Beiträge nicht eine Prämie nach § 108a in Anspruch genommen wird, - betrieblichen Kollektivversicherung im Sinne des § 18f des Versicherungsaufsichtsgesetzes, soweit für die Beiträge nicht eine Prämie nach § 108a in Anspruch genommen wird, - ausländischen Einrichtungen im Sinne des § 5 Z 4 des Pensionskassengesetzes. Gemäß § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 wird in Ergänzung des Abs. 1 bestimmt, dass für Ausgaben im Sinne des Abs. 1 Z 2 bis 4 mit Ausnahme der Beiträge für eine freiwillige Weiterversicherung einschließlich des Nachkaufs von Versicherungszeiten in der gesetzlichen Pensionsversicherung und vergleichbarer Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen ein einheitlicher Höchstbetrag von 2 920 Euro jährlich besteht. Dieser Betrag erhöht sich - um 2 920 Euro, wenn dem Steuerpflichtigen der Alleinverdiener- oder der Alleinerzieherabsetzbetrag zusteht und/oder - um 1 460 Euro bei mindestens drei Kindern (§ 106 Abs. 1 und 2). Ein Kind kann nur bei der Anzahl der Kinder eines Steuerpflichtigen berücksichtigt werden. Kinder, die selbst unter das Sonderausgabenviertel fallende Sonderausgaben geltend machen, zählen nicht zur Anzahl der den Erhöhungsbetrag vermittelnden Kinder. Sind diese Ausgaben insgesamt - niedriger als der jeweils maßgebende Höchstbetrag, so ist ein Viertel der Ausgaben, mindestens aber der Pauschbetrag nach Abs. 2, als Sonderausgaben abzusetzen, - gleich hoch oder höher als der jeweils maßgebende Höchstbetrag, so ist ein Viertel des Höchstbetrags als Sonderausgaben abzusetzen (Sonderausgabenviertel). Beträgt der Gesamtbetrag der Einkünfte mehr als 36 400 Euro, so vermindert sich das Sonderausgabenviertel (der Pauschbetrag nach Abs. 2) gleichmäßig in einem solchen Ausmaß, daß sich bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 50 900 Euro kein absetzbarer Betrag mehr ergibt. Gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 dürfen bei den einzelnen Einkünften Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung nicht abgezogen werden, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Gegenständlich steht in Streit, ob Prämienzahlungen für eine Berufsunfähigkeitsversicherung Werbungskostencharakter zukommt bzw. ob diese als Sonderausgaben in voller Höhe abzugsfähig sind. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (siehe dazu die bei Doralt, EStG-Kommentar, § 16 Tz 220 "Versicherungen" angeführten Judikate) sind Prämien für eine Berufsunfähigkeitsversicherung lediglich dann abzugsfähig, wenn ausschließlich die Berufsunfähigkeit infolge eines typischen Berufsrisikos versichert wird. Als Berufsrisiko ist jenes Risiko zu verstehen, das mit der Ausübung des jeweiligen Berufes verbunden ist. Ist gleichzeitig die Berufsunfähigkeit auch infolge jeglicher Erkrankung, Körperverletzung oder Kräfteverfalls versichert und steht demnach die "allgemeine Vorsorge für die Zukunft" im Vordergrund, ist die Versicherung nicht als beruflich veranlasst anzusehen. Wie aus der Homepage der "C.-Lebensversicherung ." unter "www. c. .at" ersichtlich, deckt der angebotene Versicherungsschutz bei der "flexiblen Berufsunfähigkeitspolice" nicht ausschließlich rein berufsbedingte Risken ab, sondern erstreckt sich auf allgemeine Risken der Privatsphäre (Krankheit oder Unfall, deren Ursache auch aus der privaten Lebensführung resultieren kann). Einer solchen allgemeinen Risikoversicherung kommt aber, wie obig ausgeführt wurde, keine Werbungskosteneigenschaft zu. Soweit in der Berufung darauf verwiesen wird, eine freiwillige Berufsunfähigkeitsversicherung diene ebenso als Absicherung gegen die möglichen Wechselfälle des Lebens wie eine Pflichtversicherung nach dem ASVG oder eine nicht zu viertelnde Prämie für eine Betriebsunterbrechungsversicherung eines Gewerbebetriebes wird Folgendes entgegengehalten: Bei der Betriebsunterbrechungsversicherung handelt es sich um eine Sachversicherung, die der Berufsunfähigkeitsversicherung, einer Personenversicherung, nicht gleichgehalten werden kann. Denn während Sachversicherungsprämien gewöhnlich steuerlich zu berücksichtigen sind, werden Beiträge zu Personenversicherungen auch bei einer gewissen betrieblichen Mitveranlassung grundsätzlich als Aufwendungen der privaten Lebensführung im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 angesehen, mit der Folge, dass sie im Allgemeinen nicht als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben absetzbar sind. Pflichtversicherungsbeiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung sind von diesem Grundsatz lediglich deshalb ausgenommen, weil ihnen § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 ausdrücklich Werbungskosteneigenschaft einräumt (siehe dazu z.B. VwGH 27.2.2002, 96/13/0101). Da, wie obig dargelegt, Berufsunfähigkeitsversicherungen typischerweise der Risikoabdeckung freiwilliger Kranken- bzw. Unfallversicherungen entsprechen, handelt es sich bei derartigen Prämien um Sonderausgaben im Sinne des § 18 Abs. 1 Z 2 EStG 1988. Auf Grund der zwingenden Bestimmung des § 18 Abs. 3 leg.cit. können solche Sonderausgaben aber nicht in voller Höhe, sondern lediglich zu einem Viertel berücksichtigt werden. Soweit der Bw. vorbringt, allfällige Rentenzahlungen der Versicherung bei Eintritt des Schadensfalles der Berufsunfähigkeit unterlägen gemäß § 32 EStG 1988 der vollen Steuerpflicht, weshalb der Systematik des Steuerrechtes entsprechend, auch die Beitragszahlungen zur Gänze abzugsfähig sein müssten, wird ihm Folgendes entgegengehalten: Renten aus einer Berufsunfähigkeitsversicherung stellen Gegenleistungsrenten dar, die beim Versicherungsnehmer gemäß § 29 Z 1 EStG 1988 erst nach Überschreiten des gemäß § 16 Abs. 2 und 4 BewG 1955 kapitalisierten Betrages der Steuerpflicht unterliegen (siehe dazu z.B. Doralt, EStG-Kommentar, § 29 Tz 21/2). Insofern ist die Systematik des Steuerrechts gewahrt. Somit war spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 10. Oktober 2007