UFSG RV/0064-G/04

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Herrn Mag. W. in 8020 Graz vom 1. Juni 2003 gegen den Bescheid des Finanzamtes Graz-Stadt vom 8. Mai 2003 betreffend Einkommensteuer 1997 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe Der Berufungswerber ist im Berufungszeitraum als AHS Lehrer am BRG Dreihackengasse in Graz tätig und unterrichtet Kunst und Bildnerische Erziehung. Im Zuge der Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 1997 wurde neben anderen Aufwendungen auch die Berücksichtigung von Kosten für eine Studienreise nach Kassel mit dem Schwerpunkt "Documenta in Kassel" beantragt. Mit Einkommensteuerbescheid vom 8. Mai 2003 versagte das Finanzamt die Anerkennung dieser Kosten als Werbungskosten und führte als Begründung Folgendes aus: Kosten für eine Studienreise, deren Gegenstand ein Mischprogramm ist, sind der privaten Lebensführung zuzuordnen und können folglich nicht als Werbungskosten anerkannt werden. Für die Frage, ob ein Mischprogramm vorliegt, ist nicht entscheidend, ob der Dienstgeber für die Reise Dienstfreistellung gewährt. Das Reiseprogramm und seine Durchführung müssen vielmehr derartig einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Steuerpflichtigen abgestellt sein, dass die Reise jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehrt. Im Zuge des Berufungsverfahrens wurden weitere Unterlagen (u.a. das Reiseprogramm und Teilnehmerliste) vom Bw. angefordert. Das Reiseprogramm wurde dem Finanzamt vorgelegt, eine Teilnehmerliste wurde nicht vorgelegt. Das Finanzamt wies das Begehren mit Berufungsvorentscheidung vom 15. Jänner 2004 ab und führte zusammenfassend aus, dass es sich hinsichtlich der Studienreise nach dem Reiseprogramm um eine gemischt veranlasste Reise handelt und daher die beantragten Aufwendungen nicht als Werbungskosten gemäß § 16 EStG 1988 berücksichtigt werden konnten. Die Bw. stellte am 16. Februar 2004 den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Mit Bericht vom 18. März 2004 legte das Finanzamt Graz-Stadt die Berufung dem unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung vor. Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Werbungskosten eines Arbeitnehmers sind Aufwendungen oder Ausgaben, die beruflich veranlasst sind. Eine berufliche Veranlassung i.S. des § 16 EStG 1988 ist gegeben, wenn die Aufwendungen oder Ausgaben objektiv im Zusammenhang mit einer nichtselbstständigen Tätigkeit stehen und subjektiv zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen geleistet werden oder den Steuerpflichtigen unfreiwillig treffen und nicht unter ein Abzugsverbot des § 20 fallen. Demgegenüber dürfen gemäß § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. a EStG 1988 Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen, bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden. Nach der Lehre (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, EStG 1988, Anm. 9 ff und die dort angeführte VwGH-Rechtsprechung) schließt diese Gesetzesstelle die Aufwendungen für die Lebensführung vom Abzug aus, d.h. Aufwendungen, welche nach der dem Steuerrecht eigenen, typisierenden Betrachtungsweise im Allgemeinen und losgelöst vom besonderen Fall der Privatsphäre zugerechnet werden. Aufwendungen, die üblicherweise der Befriedigung privater Bedürfnisse dienen sind auch dann nicht abzugsfähig, wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, ja selbst dann nicht, wenn sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Soweit sich Aufwendungen für die Lebensführung und Aufwendungen beruflicher Natur nicht einwandfrei trennen lassen, ist der gesamte Betrag nicht abzugsfähig. Die wesentliche Aussage des § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. a EStG 1988 ist somit die, dass gemischt veranlasste Aufwendungen, also Aufwendungen mit einer privaten und betrieblichen Veranlassung nicht abzugsfähig sind. Der BFH misst der dem § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. a EStG 1988 vergleichbaren Bestimmung des § 12 Nr. 1 Satz 2 des EStG daher auch die Bedeutung eines "Aufteilungsverbotes" bei; im Interesse der Steuergerechtigkeit soll vermieden werden, dass ein Steuerpflichtiger auf Grund der Eigenschaft seines Berufes eine Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen herbeiführen und somit Aufwendungen der Lebensführung steuerlich abzugsfähig machen kann. Dies wäre ungerecht gegenüber jenen Steuerpflichtigen, die eine Tätigkeit ausüben, welche eine solche Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen nicht ermöglicht, und die derartige Aufwendungen aus ihrem bereits versteuerten Einkommen tragen müssen (siehe BFH-Beschluss 19.10.1979 Großer Senat, BStBl. 1971 II S 17). Der eben geschilderten Auffassung haben sich der Verwaltungsgerichtshof (vgl. Erkenntnis vom 6. November 1990, Zl. 90/14/0176) und die Verwaltungspraxis angeschlossen (vgl. Margreiter in ÖStZ 1984, Seite 2 ff, Aufteilungs- und Abzugsverbot im Einkommensteuerrecht). Aufwendungen oder Ausgaben, die sowohl durch die Berufsausübung als auch durch die Lebensführung veranlasst sind, stellen somit grundsätzlich keine Werbungskosten dar (Aufteilungsverbot). Über die Abzugsfähigkeit des Aufwandes für die Teilnahme an Studienreisen liegt umfangreiche Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vor (vgl. Erkenntnisse vom 28. März 2001, Zl. 2000/13/0194, vom 27. November 2000, Zl. 96/14/0055 und vom 24. April 1997, Zl. 93/15/0069, jeweils mit weiteren Nachweisen). Nach den vom Verwaltungsgerichtshof in dieser Judikatur erarbeiteten Grundsätzen sind Kosten einer Studienreise des Steuerpflichtigen grundsätzlich als Aufwendungen für die Lebensführung im Sinne des § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. a EStG 1988 anzusehen, es sei denn, dass folgende Voraussetzungen kumulativ vorliegen: 1) Planung und Durchführung der Reise erfolgen entweder im Rahmen einer lehrgangsmäßigen Organisation oder sonst in einer Weise, die die zumindest weitaus überwiegende berufliche Bedingtheit einwandfrei erkennen lässt. 2) Die Reise muss nach Planung und Durchführung dem Abgabepflichtigen die Möglichkeit bieten, Kenntnisse zu erwerben, die eine einigermaßen konkrete berufliche Verwertung gestatten. 3) Das Reiseprogramm und seine Durchführung müssen derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Abgabepflichtigen abgestellt sein, dass sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehren. 4) Andere allgemein interessierende Programmpunkte dürfen zeitlich gesehen nicht mehr Raum als jenen einnehmen, der während der laufenden Berufsausübung als Freizeit regelmäßig zu anderen als beruflichen Betätigungen verwendet wird; jedoch gehört der nur zur Gestaltung der Freizeit dienende Aufwand keinesfalls zu den anzuerkennenden Betriebsausgaben (vgl. Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 10. Februar 1971, Zl. 425/70). Aufwendungen, die in gleicher Weise mit der Einkünfteerzielung wie mit der privaten Lebensführung zusammenhängen können, bei denen die Behörde aber nicht in der Lage ist, zu prüfen, ob die Aufwendungen durch die Einkunftserzielung oder durch die private Lebensführung veranlasst worden sind, darf die Behörde nicht schon deshalb als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten anerkennen, weil die im konkreten Fall gegebene Veranlassung nicht feststellbar ist. In Fällen von Aufwendungen, die ihrer Art nach eine private Veranlassung nahe legen, darf die Veranlassung durch die Einkunftserzielung vielmehr nur dann angenommen werden, wenn sich die Aufwendungen als für die betriebliche bzw. berufliche Tätigkeit notwendig erweisen. Die Notwendigkeit bietet in derartigen Fällen das verlässliche Indiz der betrieblichen bzw. beruflichen im Gegensatz zur privaten Veranlassung. Dem Abgrenzungskriterium der Notwendigkeit eines Aufwandes ist dann keine entscheidende Bedeutung beizumessen, wenn ein Aufwand seiner Art nach nur eine berufliche Veranlassung erkennen lässt (vgl. VwGH-Erkenntnis vom 27. Mai 1999, Zl. 97/15/0142). Im Streitfall steht fest, dass nicht gesagt werden kann, dass das Programm und seine Durchführung derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe der Bw. abgestellt ist, sodass sie jeder Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehren. Diesbezüglich wurde auch von der Bw. die im Vorhaltsverfahren geforderte Teilnehmerliste nicht vorgelegt. Andere allgemein interessierende Programmpunkte ("Privatzeiten") nicht mehr Raum einnehmen dürfen als jenen, der während der laufenden Berufsausübung als Freizeit regelmäßig zu anderen als beruflichen Tätigkeiten verwendet wird. Grundsätzlich ist dabei auf eine "Normalarbeitszeit" von durchschnittlich acht Stunden täglich abzustellen (vgl. Erkenntnisse des VwGH vom 16. September 1986, Zl. 1986/14/0019, und vom 13. Dezember 1988, Zl. 1988/14/0002). Die im von der Bw. vorgelegten offiziellen Programm der Reise aufscheinenden Programmpunkte sind für alle an Kultur und Kunst interessierten Personen von Interesse. Dies wurde nach der Aktenlage durch das Telefongespräch mit Herrn Prof. Mag. N. (Organisator der Studienreise) am 28. November 2003 bestätigt, in dem er ausführte, dass Gäste und Angehörige bei diesen Reisen jederzeit willkommen seien. Untermauert wird diese Feststellung durch die Mitnahme und auch gemeinsamen Einzahlung für eine zweiten Person die im Telefonat mit der Bearbeiterin des Finanzamtes als Künstlerin bezeichnet wurde. Zusammengefasst liegen die unter den Punkten 3 und 4 aufgezählten Voraussetzungen bei der gegenständlichen Studienreise nicht vor, so dass insgesamt keine steuerlich abzugsfähige Studienreise gegeben ist. Die Berufung ist daher, wie aus dem Spruch ersichtlich, vollinhaltlich abzuweisen. Graz, am 13. Juli 2007