UFSW RV/0770-W/04

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der C.M., Adr., vom 4. August 2003 gegen den Bescheid des Finanzamtes Baden vom 14. Juli 2003 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2002 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe A) Die Berufungswerberin (= Bw.) erstellte am 2. April 2003 die Einkommensteuererklärung für das Jahr 2002 (OZ 15 f./2002). In dieser Steuererklärung gab sie eine bezugsauszahlende Stelle an. Weiters erklärte sie Einkünfte aus selbstständiger Arbeit als Einzelunternehmerin in Höhe von € 3.131,18, davon seien € 2.468,00 auszuscheiden wegen der beantragten Verteilung dieser Einkünfte auf drei Jahre (KZ 322), sodass laufende Einkünfte aus selbstständiger Arbeit in Höhe von € 663,18 (KZ 320) verblieben. Als Sonderausgaben erklärte die Bw. Beiträge und Prämien zu freiwilligen Personenversicherungen in Höhe von € 3.170,06 und Beträge zur Schaffung und Errichtung oder Sanierung von Wohnraum in Höhe von € 34.257,87. Dieser Steuererklärung waren folgende Beilagen angeschlossen: A 1) OZ 1/2002: Schreiben der Bw. vom 31. März 2003 an das Finanzamt, in dem die Bw. ausführte, dass das Provisionskonto Nr. XX von Seiten der Y.Vers.AG samt gültiger Provisionsvereinbarung per 31. August 2002 gekündigt worden sei (Beilage 2, Punkt 1). Folgeprovisionen aus bestehenden Verträgen seien im November 2002 mit einer Einmalzahlung von € 2.486,00 (richtig: € 2.468,00) abgegolten worden (Beilage 3). Eine neue Provisionsvereinbarung sei 2003 abgeschlossen worden, diese auf Basis Tippgeberregelung, es gebe in Zukunft nur mehr Einmalprovision aus Neuverträgen (Beilage 2, Punkt 1.1.), also keine Provision aus Vertragsverlängerungen und keine Folgeprovisionen. Die jährlichen Provisionseinkünfte würden sich auf rund 35% der bisherigen reduzieren, falls sich die neue Vereinbarung als praktikabel erweise. Widrigenfalls werde sie ihre Vermittlungstätigkeit einstellen. Die Bw. ersuche daher um die Möglichkeit, die Einmalzahlung von € 2.468,00 rückzustellen und in drei Teilen ab 2004 zuzüglich allfälliger Einkünfte aus der neuen Vereinbarung abzurechnen. A 2) OZ 2/2002: Schreiben der Y.Vers.AG vom 21. August 2002, in dem u.a. ausgeführt wird: Tippgeber haben gegenüber Versicherungsvermittlern (Voraussetzungen entsprechender Gewerbeschein) deutlich eingeschränkte Tätigkeitsbefugnisse. Die bestehenden Tippgebervereinbarungen der Y.Vers.AG sähen jedoch derzeit eine für Versicherungsvermittler typische Vergütung in Form von Zahlungen im 1. Jahr und in den Folgejahren vor. Um ungewollte und missverständliche Parallelen zwischen der Tätigkeitsform selbstständiger Versicherungsvermittler und jener von Tippgebern auch jedem Anschein nach von vornherein auszuschließen, müsste auf eine auf die Tätigkeit des Tippgebers abgestellte, einmalige Pauschalvergütung umgestellt werden. ... . 1." Hiermit kündigen wir Ihre schriftliche(n) oder mündliche(n) Tippgeber-/Provisionsvereinbarung(en) mit der Y.Vers.AG., sodass Ihre Vereinbarungen zum Stichtag 31. August 2002 enden. ... . 2. Mit der Beendigung Ihrer Tippgebervereinbarung zahlen wir Ihnen eine Ablöse für noch fällige Teilzahlungen aus den Folgejahren. Zusätzlich vergüten wir Ihnen die 1. Teilzahlung ... für alle bis zum 31.08.2002 abgeschlossenen Verträge. Die Auszahlung der Ablöse und Endabrechnung des Kontos erfolgen zum aktuellen Kontostand mit Stichtag 15. Oktober 2002. Der Berechnung der Ablöse werden die laufenden Teilzahlungen des Jahres 2001 - mit Ausnahme der 1. Teilzahlung - zugrunde gelegt. Dabei gilt: Für Kfz wird das Jahresergebnis 2001, für Leben und Sach (inkl. RS) das doppelte Jahresergebnis 2001, geleistet. Die Ablöse entfällt, wenn Sie mit der Y.Vers.AG in Zukunft als Erfolgspartner mit Gewerbeschein zusammenarbeiten wollen (siehe Punkt 3.2. unten). Sollte eine Zusammenarbeit als Erfolgspartner auf Basis eines Agenturvertrages vereinbart werden, wird die Weiterzahlung der Teilzahlungen ab dem 2. Jahr einzelvertraglich geregelt." ... . A 3) OZ 3/2002: Schreiben der Y.Vers.AG vom 27. Februar 2003 an das zuständige Finanzamt: Es werde bestätigt, dass die Bw. für das Kalenderjahr 2002 folgende Tippgeberpauschale/Provisionen zur Abrechnungsvereinbarungsnummer 3200227155 in Höhe von € 4.058,48 von unserer Gesellschaft ausbezahlt erhalten habe. Diese Mitteilungsverpflichtung gegenüber dem Finanzamt basiere auf § 109a EStG (1988). A 4) OZ 3a/2002: (weitgehend unleserlicher) Rechnungsbeleg über € 57,40 vom 22. Juni 2002. A 5) OZ 4/2002: Schreiben der Y.Vers.AG vom 26. November 2002, dass der bereits angekündigte Ablösebetrag mit € 2.453,94 berechnet worden sei. Unter Berücksichtigung des letzten Saldos (31.10.2002) zum Konto ergebe sich ein Auszahlungsbetrag von € 2.468,00, der zur Anweisung gebracht werde. ... . A 6) OZ 5/2002: Bestätigung von Herrn J.M., dass er für die Mitarbeit 2002 im Rahmen der Betreuung von Versicherungskunden von der Bw. einen Gesamtbetrag von € 650,00 erhalten habe. A 7) OZ 6/2002: Übersicht der Einnahmen und Ausgaben sowie der bestätigten Sonderausgaben: | Provisionen 2002 inkl. Abgeltung für Folgeprovisionen*) | Gesamtprovision (in €) | davon Jahresprovision 2002 (in €) | Einnahmen | 4,058,48 | 1.590,48 | Ausgaben: | | | Beratung, Beil. 4 (OZ 3a/2002) | 57,40 | 57,40 | Werbeartikel Beil. 5 (OZ 7/2002) | 119,90 | 119,90 | Kfz- u. Telefonpauschale | 100,00 | 100,00 | Weitergabe von Prov.zahlungen Beil. 11 (OZ 5/2002) | 650,00 | 650,00 | Summe Ausgaben | 927,30 | 927,30 | erklärter Einnahmenüberschuss | 3.131,18 | 663,18 *) aufgrund der Aufkündigung der Provisionsvereinbarung per 31.8.2002 und gleichzeitiger Schließung des Provisionskontos. An Sonderausgaben für freiwillige Personenversicherungen wurden aufgegliedert geltend gemacht: - Krankenversicherung für die Bw. Beil. 7 (OZ 9/2002): € 1.148,52; - Unfallversicherungen für die Bw. und ihren Ehemann Beil. 6 u. 9 (= 2001 mit S 210,00) (OZ 8 und 11/2002): € 543,86; - Lebensversicherung für die Bw. Beil. 8 (OZ 10/2002): € 1.477,68. Als Sonderausgaben für die Schaffung von Wohnraum wurden aufgegliedert geltend gemacht: - Kredite Raiffeisenlandesbank NÖ. - Wien, Beil. 10 (OZ 12 bis 14): € 18.663,99, € 8.518,89 und € 7.074,99, in Summe € 34.257,87. A 8) OZ 7/2002: Schreiben der G.Con.AG vom 31. Dezember 2002 an den Ehemann der Bw. zur Vorlage beim zuständigen Finanzamt zwecks Bestätigung von Werbeartikelbestellungen über € 119,90. A 9) OZ 8/2002: Finanzamtsbestätigung der Y.Vers.AG für das Kalenderjahr 2002 bezahlte Unfallversicherungsprämien von € 141,21 für die Bw. und von € 192,65 für den Gatten der Bw. A 10) OZ 9/2002: Finanzamtsbestätigung der G.AG für das Kalenderjahr 2002 bezahlte Krankenversicherungsprämien von € 1.148,52 für die Bw. A 11) OZ 10/2002: Finanzamtsbestätigung der Y.Vers.AG für das Kalenderjahr 2002 bezahlte Lebensversicherungsprämien von € 1.477,68. A 12) OZ 11/2002: Finanzamtsbestätigung der Y.Vers.AG für das Kalenderjahr 2001 bezahlte Kollektivunfallversicherungsprämie von S 210,00 für die Bw. A 13) OZ 12 bis 14: drei Kontoauszüge der Raiffeisenlandesbank NÖ.-Wien vom 31. Dezember 2002 mit Zahlungen von € 18.663,99, € 8.518,89 und € 7.074,99. Das Konto lautet auf C.u.J.M.. B) Der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2002 wurde am 14. Juli 2003 erstellt (OZ 13 ff./2002). In diesem Bescheid wurden Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von € 3.131,18 (= € 4.058,48 abzüglich € 927,30, d. i. die erklärte Gesamtprovision lt. OZ 6/2002) festgesetzt. Zudem wurden Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit laut dem von der Interunfall Versicherung AG. übermittelten Lohnzettel in der Höhe von € 30.079,08 abzüglich Werbungskostenpauschbetrag von € 132,00, d. s. € 29.947,08, der Besteuerung unterzogen. Ein Viertel der Aufwendungen für Personenversicherungen, Wohnraumschaffung und -sanierung, etc. (Topf-Sonderausgaben) ergab € 730,00, sodass sich ein steuerpflichtiges Einkommen von € 32.348,26 errechnete. Die festgesetzte Einkommensteuer betrug € 1.190,56 - nach Berücksichtigung der anrechenbaren Lohnsteuer von € 8.156,59. Zur Begründung des Bescheides wurde ausgeführt: Da die betriebliche Tätigkeit nicht bereits seit sieben Jahren ausgeübt werde, könne keine Einkünfteverteilung gemäß § 24 EStG 1988 (nur im Fall einer tatsächlichen Betriebsaufgabe) berücksichtigt werden. C) Mit Schreiben vom 4. August 2003 (OZ 20/2002) erhob die Bw. gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2002 Berufung und führte Folgendes aus: Ihr Ersuchen, ihr die Möglichkeit der Versteuerung des Ablösebetrages in Höhe von € 2.486,00 (richtig: € 2.468,00) in den folgenden drei Jahren einzuräumen, sei ihr mit der Begründung, die betriebliche Tätigkeit sei nicht seit sieben Jahren ausgeübt worden, abgelehnt worden. Ihr Provisionskonto bei der Y sei 1983 eröffnet worden. Da sie erst in den letzten Jahren mit den Provisionseinkünften über die Steuerfreigrenze gekommen sei, habe sie 1998 die Steuernummer gelöst. Da sie 2003 eine Provisionsvertretung eingegangen sei (siehe ihr Schreiben vom 31. März 2003) werde sie diese auf ihren Ehemann J.M. mit allen Rechten und Pflichten übertragen. Sie ersuche daher um den Steuervorteil gemäß § 24 Abs. 4 EStG. Gleichzeitig, da sie kein Gewerbe mehr ausübe, ersuche sie, ihre Steuernummer nach Abwicklung des gegenständlichen Bescheides 2002 zu löschen. D) Mit Berufungsvorentscheidung vom 23. Februar 2004 (OZ 23/2002) wurde die Berufung laut Abschnitt C) als unbegründet abgewiesen. Zur Begründung wird ausgeführt: Aufgrund der vorgelegten Unterlagen liege keine Betriebsaufgabe im Sinne des § 24 EStG 1988 vor, sondern es sei lediglich die Form der Vergütung durch die Y-(Vers.AG) geändert worden. Der Berufung könne daher nicht stattgegeben werden. E) Mit Schreiben vom 5. März 2004 (OZ 24/2002), zur Post gegeben am 17. März 2004, stellte die Bw. den als Einspruch bezeichneten Vorlageantrag. Begründend führte die Bw. an: Mit der Einkommensteuererklärung (für) 2002 vom 31. März 2003 habe sie darum gebeten, die aufgrund der Kontoschließung und Aufkündigung der Vereinbarung durch die Y-(Vers.AG) angefallene Provisionsablöse, mit der drei Jahre Folgeprovisionen abgegolten worden seien, zurückzustellen und in drei Teilen ab dem Jahr 2004 zu veranlagen. Dies sei ihr mit Bescheid vom 14. August 2003 mit der Begründung abgelehnt worden, die betriebliche Tätigkeit sei nicht seit sieben Jahren ausgeübt worden. Diesen Entscheid habe sie mit Schreiben vom 4. August 2003 beeinsprucht. Die Bw. habe darin ausgeführt, dass sie die "betriebliche" Tätigkeit schon seit 20 Jahren ausgeübt habe und die Tätigkeit aufgebe. Gleichzeitig habe sie darum gebeten, ihr den erhöhten Freibetrag wegen Betriebsaufgabe anzurechnen. Nun erhalte sie den Bescheid vom 23. Februar 2004, in dem das Finanzamt feststelle, dass keine Betriebsaufgabe vorliege. Diese Begründung sei ihr nicht verständlich. Nach dem Verständnis der Bw. habe sie alle Voraussetzungen für eine Anrechnung des erhöhten Freibetrages erfüllt, sie sei aber steuerrechtlich nicht versiert. Daher ersuche sie nochmals, ihr Ansuchen gelten zu lassen. Die Versteuerung der Provisionsablösen aufgrund der Kündigungen durch die Y-(Vers.AG) sei in ihrem Kollegenkreis österreichweit Thema, und es seien österreichweit viele Finanzämter damit befasst. Die Bw. habe den Eindruck, dass das Steuerrecht ihren Fall nicht konkret anspreche. Deshalb ersuche sie für den Fall einer Entscheidungsbandbreite diese für sie gelten zu lassen. Über die Berufung wurde erwogen: Strittig ist, ob durch die Bezahlung des Ablösebetrages infolge der Umstellung auf eine einmalige Pauschalvergütung für die Tätigkeit einer Tippgeberin eine Betriebsaufgabe im Sinne des § 24 EStG 1988 vorliegt. I) Der Sachverhalt ist durch folgende Umstände bestimmt: a) Mit Schreiben vom 21. August 2002 teilte die Y.Vers.AG der Bw. mit, dass ihre Tippgebertätigkeit auf eine einmalige Pauschalvergütung umgestellt werden müsste, und zwar um ungewollte und missverständliche Parallelen mit der Tätigkeit eines Versicherungsvermittllers auszuschließen [siehe Abschnitt A 2)]. b) Mit Schreiben vom 26. November 2002 teilte die Y.Vers.AG der Bw. mit, dass sich für die Bw. ein Auszahlungsbetrag von € 2.468,00 (Ablösebetrag von € 2.453,94 zuzüglich letzter Saldo) ergeben hat [siehe Abschnitt A 5)]. II) einkommensteuerliche Beurteilung: 1) Die Bw. übte nach ihren Angaben in der Berufung die gewerbliche Tätigkeit einer Tippgeberin in einem Privatversicherungsunternehmen jedenfalls schon seit 1983 selbstständig aus. Diese Tippgebertätigkeit stellte die Y.Vers.AG mit Schreiben vom 21. August 2002 auf eine einmalige Pauschalvergütung um. Gemäß § 24 Abs. 1 EStG 1988 sind Veräußerungsgewinne Gewinne, die erzielt werden 1. bei der Veräußerung - des ganzen Betriebes, - eines Teilbetriebes, - eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist und 2. der Aufgabe eines Betriebes (Teilbetriebes). Gemäß Abs. 4 leg.cit. ist der Veräußerungsgewinn nur insoweit steuerpflichtig, als bei der Veräußerung (Aufgabe) des ganzen Betriebes der Betrag von € 7.300,00 (= S 100.000,00) und bei der Veräußerung (Aufgabe) eines Teilbetriebes oder eines Anteiles am Betriebsvermögen der entsprechende Teil von € 7.300,00 (S 100.000,00) nicht überstiegen wird. Der Freibetrag steht nicht zu, wenn u. a. von der Progressionsermächtigung nach § 37 Abs. 2 oder Abs. 3 Gebrauch gemacht wird. Dieser Ausschlußtatbestand ist seit dem 14. Februar 1996 anzuwenden (siehe § 124a Z 4 EStG 1988 gemäß BGBl. 1996/201). Im Fall der Bw. ist nun zu beurteilen, ob und inwieweit eine Veräußerung oder Aufgabe ihres steuerrechtlichen Gewerbebetriebes als Tippgeberin bei der Y.Vers.AG vorliegt. Wie aus der Sachverhaltsdarstellung a) hervorgeht, stellte die Y.Vers.AG bei der Bw. ungewollte und missverständliche Parallelen zu der Tätigkeit eines selbstständigen Versicherungsvermittlers ab und stellte die Bw. mit ihrer Tätigkeit als Tippgeberin auf eine jeweils einmalige Pauschalvergütung um. Daraus folgert der unabhängige Finanzsenat, dass bei der Bw. trotz der erhaltenen Ablösevergütung für die bis zum 31. August 2002 abgeschlossenen Verträge weder eine Betriebsveräußerung noch eine Betriebsaufgabe ihres steuerrechtlichen Gewerbebetriebes gemäß den vorgenannten Gesetzesstellen vorliegt. Damit erübrigt sich aber auch die Auseinandersetzung, ob die Bw. mit ihrer Ablösezahlung den Freibetrag von € 7.300,00 überschritten hat und demgemäß den Freibetrag laut § 24 Abs. 4 EStG 1988 beanspruchen könnte. Den Weiterbezug von einmaligen Pauschalvergütungen hat die Bw. in ihren bisherigen Anbringen nicht in Abrede gestellt, sodass auch nicht behauptet werden kann, der Gewerbebetrieb der Bw. habe zu bestehen aufgehört (vgl. Hofstätter/Reichel, EStG, Kommentar, Bd. III c, Tz 31 zu § 24). In ihrem Schreiben vom 31. März 2003 [siehe Abschnitt A 1)] führt die Bw. selbst aus, dass im Jahr 2003 auf Basis einer Tippgeberregelung eine neue Provisionsvereinbarung abgeschlossen worden ist. Die jährlichen Provisionseinkünfte würden demnach um rd. 35% niedriger sein als bisher. Auch daraus schließt der unabhängige Finanzsenat auf eine Fortsetzung der bisherigen gewerblichen Tätigkeit. Die weiters von der Bw. beantragte Bestimmung des § 37 Abs. 2 EStG 1988 sieht vor, dass u.a. Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24 über Antrag gleichmäßig verteilt auf drei Jahre anzusetzen sind, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind. Da wie vorhin ausgeführt wurde, im Fall der Bw. von einer Betriebsveräußerung nicht auszugehen ist, ist auch kein Veräußerungsgewinn im Sinn des § 24 EStG 1988 angefallen, der auf drei Jahre verteilt werden könnte. 2) Im Einkommensteuerbescheid laut Abschnitt B) sowie in der Berufung laut Abschnitt C) wird von beiden Verfahrensparteien mit einer Siebenjahresfrist seit der Betriebseröffnung argumentiert, die laut Finanzamt nicht erfüllt sei und laut Bw. sehr wohl erfüllt sei, weil ihr Provisionskonto bei der Interunfall Versicherung AG. im Jahr 1983 eröffnet worden sei. Diese Bestimmung erlangt ihre Bedeutung im Zusammenhang mit den Gesetzesbestimmungen des § 37 Abs. 2 Z 1 und Z 2 EStG 1988. In Abs. 2 leg. cit. wird bestimmt, dass über Antrag nachstehende Einkünfte, beginnend mit dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zuzurechnen sei, gleichmäßig verteilt auf drei Jahre anzusetzen sind: Z 1: Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24, wennn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind. Z 2: Entschädigungen im Sinne des § 32 Z 1, wenn überdies im Falle der lit. a oder b der Zeitraum für den die Entschädigungen gewährt werden, mindestens sieben Jahre beträgt. Dass der Erhalt des unter Punkt I) b) der Erwägungen angeführten Ablösebetrages keine Betriebsveräußerung im Sinne des § 24 EStG 1988 darstellte, ergibt sich aus der Sachverhaltsfeststellung I) a), in der ausgeführt wurde, dass die von der Bw. seit 1983 betriebene Tippgebertätigkeit nicht veräußert, sondern lediglich auf eine einmalige Pauschalvergütung umgestellt worden ist und damit von einer Fortsetzung der gewerblichen Tätigkeit der Bw. auszugehen ist. Diese Einmalzahlung repräsentiert eine Einnahme aus der bisherigen gewerblichen Tätigkeit. Das in Z 1 angesprochene Tatbestandsmerkmal "Veräußerungsgewinn im Sinn des § 24" ist somit im vorliegenden Fall nicht erfüllt. Deshalb ist auch nicht die Siebenjahresfrist seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang zu prüfen und liegt - wie bereits oben ausgeführt - auch kein Veräußerungsgewinn zur gleichmäßigen Verteilung auf drei Jahre ab dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zugerechnet werden müsste, vor. Zur Frage, ob eine Entschädigung im Sinne § 32 Z 1 gegeben ist, ist festzuhalten: Die angeführte Bestimmung des § 37 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 erfasst nur diejenigen Entschädigungen im Sinne des § 32 Z 1 leg. cit. für die im Fall der lit. a oder b der Zeitraum, für den die Entschädigungen gewährt werden, mindestens sieben Jahre beträgt (vgl. VwGH vom 4. Juni 2003, 97/13/0195). Der VwGH hat in diesem Erkenntnis, das den Ausgleichsanspruch eines Handelsverteters zum Gegenstand hat, auch ausgesprochen, dass, falls es sich bei der Einmalzahlung nicht um das Entgelt für ein Wirtschaftsgut handle, diese Einmalzahlung nicht als Erlös aus der Veräußerung eines Wirtschaftsgutes anlässlich einer Betriebsaufgabe anzusehen sei. Damit ist im vorliegenden Fall einmal das Tatbestandsmerkmal der "Entschädigung" nicht erfüllt und zum anderen auch nicht das Tatbestandsmerkmal, dass eine Entschädigung für "mindestens sieben Jahre" hätte geleistet werden müssen. Denn die Bw. schreibt im Vorlageantrag, dass ihr mit der angefallenen Provisionsablöse Folgeprovisonen für drei Jahre abgegolten worden sind. Damit war spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 2. Juli 2007