UFSW RV/1215-W/06

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vom 10. April 2006 gegen den Bescheid des Finanzamtes Baden Mödling vom 16. März 2006 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für das Jahr 2005 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe A) Die Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2005 (OZ 1 ff./2005) wurde am 6. März 2006 erstellt. Darin wird vom Berufungswerber (= Bw.) erklärt, dass er im Jahr 2005 eine bezugsauszahlende Stelle hatte. Weiters bezog er für zwei Kinder Familienbeihilfe für mindestens sieben Monate. Als Summe aller Versicherungsprämien und -beiträge (KZ 455) machte der Bw. € 4.708,08 geltend. Dieser Steuererklärung wurden zwei Beilagen angefügt: a) Schreiben der Wiener Gebietskrankenkasse vom 14. Februar 2006 (OZ 5/2005), wonach der Bw. seit 1. August 2003 in der Selbstversicherung gemäß § 16 ASVG versichert sei. Im Kalenderjahr 2005 habe der Bw. € 3.636,36 an Beiträgen entrichtet. Der monatliche Betrag werde für das Jahr 2006 voraussichtlich € 312,13 betragen. Diese Bestätigung gelte nur zur Vorlage beim Finanzamt. b) Finanzamtsbestätigung der G. AG vom Jänner 2006, worin bestätigt wird, dass der Bw. im Jahr 2005 € 1.071,72 an Prämien für eine Lebensversicherung bezahlt habe. B) Am 16. März 2006 wurde der Einkommensteuererstbescheid für das Jahr 2005 (OZ 7 ff./2005) erstellt. Darin werden Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit in Höhe von € 54.531,24 angesetzt. Da der Gesamtbetrag der Einkünfte des Bw. € 50.900,00 übersteigt, könnten daher die Topfsonderausgaben nicht mehr berücksichtigt werden. Demgemäß beträgt das Einkommen laut Erstbescheid auch € 54.531,24, sodass sich nach Abzug des Alleinverdienerabsetzbetrages (€ 669,00) und Hinzurechnung der Steuer auf sonstige Bezüge (€ 508,11) eine Einkommensteuer von € 18.689,73 errechnet. Unter Abzug der anrechenbaren Lohnsteuer von € 19.328,80 ergibt sich eine Abgabengutschrift von € 639,07. C) Mit Schreiben vom 10. April 2006 (OZ 10 f./2005) erhob der Bw. gegen den Einkommensteuerbescheid gemäß Abschnitt B) Berufung und führte dazu aus: Bei Einreichung der Arbeitnehmerveranlagung seien Aufwendungen für die Krankenversicherung (bei) der Wiener Gebietskrankenkasse in Höhe von € 4.708,08 (richtig: € 3.636,36) nicht anerkannt worden. Seine Einkünfte kämen aus einer Betriebspensionskasse, die solche Aufwendungen bei der Bemessung der Steuer nicht berücksichtigen könne. Daher würden diese Beiträge formal als Selbstversicherung gelten, obwohl sie dem Sinne nach ebenso einer Grundversicherung entsprächen, die bei aktiven Arbeitnehmern zur Gänze steuerabsetzbar seien. D) Am 26. April 2006 wurde vom Finanzamt die Berufungsvorentscheidung (OZ 12 f./2005) erstellt und die Berufung als unbegründet abgewiesen. Zur Begründung wurde ausgeführt: Die Ausgaben für die Krankenversicherung fielen unter die "Topf-Sonderausgaben". Bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von € 36.400,00 jährlich stünden Topf-Sonderausgaben im Ausmaß eines Viertels zu. Zwischen € 36.400,00 und € 50.900,00 würden die Topf-Sonderausgaben eingeschliffen. Ab einem Gesamtbetrag der Einkünfte von € 50.900,00 würden Topf-Sonderausgaben nicht mehr berücksichtigt. Da der Bw. im Jahr 2005 Einkünfte in Höhe von € 54.531,24 bezogen habe, stünden ihm keine Sonderausgaben mehr zu. E) Mit Schreiben vom 22. Mai 2006 erhob der Bw. gegen die Berufungsvorentscheidung Berufung, d. h. er stellte den Vorlageantrag (OZ 14/2005). Bei Einreichung der Arbeitnehmveranlagung seien Aufwendungen für die Krankenversicherung (bei) der Wiener Gebietskrankenkasse in Höhe von € 4.708,08 (richtig: € 3.636,36) nicht anerkannt worden. Seine Einkünfte kämen aus einer Betriebspensionskasse, die solche Aufwendungen bei der Bemessung der Steuer nicht berücksichtigen könne. Dem Zweck entsprechend seien diese Aufwendungen aber den Aufwendungen gleichzusetzen, die bei aktiven Dienstnehmern unabhängig von der Höhe der Einkünfte voll absetzbar seien. Er sei der Meinung, dass diese Aufwendungen sowohl dem Prinzip nach als auch dem Gleichbehandlungsgrundsatz entsprechend voll absetzbar seien. F) In zwei Telefonaten am 5. April 2007 mit der Wiener Gebietskrankenkasse, Abteilung Selbstversicherung, wurden folgende Auskünfte erteilt: In § 16 ASVG sei die allgemeine Selbstversicherung in der Krankenversicherung geregelt, wenn der Hauptwohnsitz in Österreich liege und keine Pflichtversicherung vorliege. Weiters wurde mitgeteilt, dass es in der Krankenversicherung zweierlei Anträge auf Selbstversicherung gebe, nämlich den laut § 16 Abs. 1 (= allgemeine Selbstversicherung) und den laut § 16 Abs. 2. Nach einer Pflichtversicherung in der Krankenversicherung sei die Selbstversicherung auch als Weiterversicherung zu verstehen. G) In einem Telefonat am 5. April 2007 mit der V. AG wurde der Referent darüber informiert, dass der Bw. auch schon im Jahr 2005 Pensionist gewesen sei und in einem solchen Fall keine Krankenversicherung für die pensionsauszahlende Stelle anfalle. H) In einem Telefonat mit der Pensionsversicherungsanstalt am 5. April 2007 wurde der Referent darüber informiert, dass der Bw. keine ASVG-Pension beziehe, ein Antrag dazu sei erst mit Erreichung des 60. Lebensjahres möglich. I) In einem Telefonat am 5. April 2007 erklärte der Bw., dass er eine steuerliche Berücksichtigung seiner Zahlungen an die Wiener Gebietskrankenkasse wolle, weil sonst der Gleichheitsgrundsatz mit aktiven Arbeitnehmern verletzt sei. Über die Berufung wurde erwogen: Dass die Prämienzahlung zur Lebensversicherung bei der G. AG. in Höhe von S 1.071,72 als Sonderausgabe zu qualifizieren ist, ist nicht strittig. Strittig ist allein die volle steuerliche Absetzbarkeit der Beitragszahlungen zur freiwilligen Selbstversicherung in der Krankenversicherung bei der Wiener Gebietskrankenkasse. I) Der Sachverhalt ist durch folgende Umstände bestimmt: a) Der Bw. ist im Jahr 2005 bereits Pensionist gewesen und hat aus der Betriebspensionskasse der V. AG eine Bruttopension von € 63.619,78 und steuerpflichtige Bezüge von € 54.531,24 bezogen. Der Bw. ist Jahrgang 1948 und ein Antrag auf Zuerkennung einer ASVG-Pension erst mit Erreichung des 60. Lebensjahres rechtlich zulässig [siehe Abschnitt B)]. b) Der Bw. hat bei der Wiener Gebietskrankenkasse, bei der er zuletzt pflichtversichert war, eine Selbstversicherung gemäß § 16 Abs. 1 ASVG abgeschlossen und im Jahr 2005 dafür € 3.636,36 an Krankenversicherungsbeiträgen bezahlt [siehe Abschnitt A)]. c) Der Bw. hat im Streitjahr für zwei Kinder Familienbeihilfe für mindestens sieben Monate bezogen und Anspruch auf den Alleinverdienerabsetzbetrag gehabt [siehe Abschnitt A)]. II) einkommensteuerliche Würdigung: § 16 Abs. 1 ASVG in der für das Streitjahr geltenden Fassung bestimmt, dass Personen, die nicht in einer gesetzlichen Krankenversicherung pflichtversichert sind, sich, solange ihr Wohnsitz im Inland gelegen ist, in der Krankenversicherung auf Antrag selbstversichern können. § 16 Abs. 1 erster Satz EStG 1988 in der für das Streitjahr geltenden Fassung normiert, dass Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen sind. § 16 Abs. 1 Z 4 lit a leg. cit. gibt weiters an, dass auch Beiträge des Versicherten zur Pflichtversicherung in der gesetzlichen Sozialversicherung Werbungskosten sind. § 18 Abs. 1 Z 2 erster Teilstrich EStG 1988 in der für das Streitjahr geltenden Fassung ordnet an, dass folgende Ausgaben bei der Ermittlung des Einkommens als Sonderausgaben abzuziehen sind, soweit sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind: Beiträge und Versicherungsprämien - ausgenommen solche im Bereich des Betrieblichen Mitarbeitervorsorgegesetzes (BMVG) und solche im Bereich der prämienbegünstigten Zukunftsvorsorge (§ 108 g) - zu einer freiwilligen Kranken-, Unfall- oder Pensionsversicherung, ausgenommen ... . § 18 Abs. 3 Z 2 leg. cit. bestimmt, dass für Ausgaben im Sinne des Abs. 1 Z 2 bis 4 - ausgenommen Beiträge für eine freiwillige Weiterversicherung einschließlich des Nachkaufes von Versicherungszeiten in der gesetzlichen Pensionsversicherung und vergleichbarer Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbstständig Erwerbstätigen - ein einheitlicher Höchstbetrag von 2.920,00 Euro jährlich besteht. Dieser Betrag erhöht sich um 2.920,00 Euro, wenn dem Steuerpflichtigen der Alleinverdiener- oder Alleinerzieherabsetzbetrag zusteht und/oder um 1.460,00 Euro bei mindestens drei Kindern (§ 106 Abs. 1 und 2). Sind diese Ausgaben insgesamt .... gleich hoch oder höher als der jeweils maßgebende Höchstbetrag, so ist ein Viertel des Höchstbetrags als Sonderausgaben abzusetzen (Sonderausgabenviertel). Beträgt der Gesamtbetrag der Einkünfte mehr als 36.400,00 Euro (S 500.000,00), so vermindert sich das Sonderausgabenviertel (der Pauschbetrag nach Abs. 2) gleichmäßig in einem solchen Ausmaß, dass sich bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 50.900,00 Euro (S 700.000,00) kein absetzbarer Betrag mehr ergibt. Im Fall des Bw. steht sachverhaltsmäßig fest [siehe Punkt Ia)], dass er aufgrund seines Alters (lediglich) eine Pension aus der Betriebspensionskasse der V. AG. bezog. Die Bruttopension betrug laut Lohnzettel € 63.619,78, die steuerpflichtigen Bezüge € 54.531,24. Sozialversicherungsbeiträge waren bei dieser Betriebspension nicht abzuziehen [siehe Abschnitt G)]. Eine Pension aus der gesetzlichen Pensionsversicherung (mit dann anfallenden Versicherungsbeiträgen zur gesetzlichen Krankenversicherung) steht dem Bw. noch nicht zu, weil er einen Antrag dafür erst mit Erreichung des 60. Lebensjahres stellen kann. Soweit der Bw. meint, dass seine Ausgaben zur (freiwilligen) Selbstversicherung Werbungskosten seien, so ist auf die Bestimmung des § 16 Abs. 1 EStG 1988 zu verweisen, wonach Werbungskosten nur Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen sind. Da der Bw. sich aber jedenfalls seit 2005 in Pension befindet, hat er keine Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen (aus einer nichtselbstständigen Einkunftsquelle) zu tätigen. Auch die Spezialbestimmung des § 16 Abs. 1 Z 4 lit a leg.cit. anerkennt nur Beiträge der Pflichtversicherten in der gesetzlichen Sozialversicherung als Werbungskosten im vorgannten Sinn. Der Bw. würde aber die Selbstversicherung in der gesetzlichen Krankenversicherung nicht benötigen, wenn er Beiträge als Pflichtversicherter zu zahlen hätte. Der Bw. meint unter diesem Gesichtspunkt auch, dass er im Vergleich mit aktiven Arbeitnehmern ungleich behandelt würde [siehe Abschnitt C), letzter Satz, und Abschnitt E), vorletzter und letzter Satz)]. Der Bw. sieht daher den Gleichbehandlungsgrundsatz verletzt. Im Hinblick auf diese behauptete Verfassungswidrigkeit dieser Gesetzesbestimmung ist zu sagen, dass die Überprüfung von Gesetzen auf ihre Verfassungskonformität nicht den Verwaltungsbehörden und somit auch nicht dem unabhängigen Finanzsenat (§ 1 Abs. 1 UFSG) obliegt, sondern unter Bedachtnahme auf Art. 144 Abs. 1 B-VG dem Verfassungsgerichtshof. Der unabhängige Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz hat die geltenden gesetzlichen Bestimmungen unabhängig von deren Verfassungskonformität anzuwenden. Hingegen sieht der unabhängige Finanzsenat die Bestimmung des § 18 Abs. 1 Z 2 erster Teilstrich EStG 1988 als erfüllt an, weil die vom Bw. in der gesetzlichen Krankenversicherung abgeschlossene Selbstversicherung als Weiterversicherung nach dem Auslaufen der gesetzlichen Pflichtversicherung verstanden wird. Die Versicherungsbeiträge zur Selbstversicherung in der Krankenversicherung werden zudem freiwillig geleistet, sodass auch dieses Tatbestandsmerkmal der vorhin angeführten Gesetzesbestimmung erfüllt ist. Auch Doralt beurteilt die freiwillige Weiterversicherung zur Kranken- (und Unfall-) Versicherung nach dem ASVG als abzugsfähige Versicherung gemäß § 18 EStG 1988 (vgl. Doralt, EstG, Kommentar, Band II, Tz 79 zu § 18). Mit der freiwilligen Lebensversicherungsprämie bei der G. AG. in Höhe von € 1.071,72 kommt der Bw. nur auf die Summe von € 4.708,08 [siehe Abschnitt A)]. Allerdings ist in diesem Zusammenhang die seit 1996 geltende Einschleifregelung bei den sogenannten Topf-Sonderausgaben zu berücksichtigen. Diese Einschleifregelung bestimmt, dass sich das Sonderausgabenviertel (einschließlich des Sonderausgabenpauschales) bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte in einem Kalenderjahr von mehr als € 36.400,00 (= S 500.000,00) gleichmäßig in einem solchen Ausmaß vermindert, dass sich bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte von € 50.900,00 (= S 700.000,00) kein absetzbarer Betrag mehr ergibt (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG, Stand. 1.10.2005, Anm. 143 zu § 18). Im Falle des Bw. beträgt der Gesamtbetrag der Einkünfte € 54.531,24 (= S 750.366,00), sodass keine Topf-Sonderausgaben mehr berücksichtigt werden können. Darauf hat auch das Finanzamt im Erstbescheid und in der Berufungsvorentscheidung gesetzeskonform hingewiesen. Damit war spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 13. April 2007