UFSI RV/0236-I/05

  Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Berufungswerberin, vertreten durch die Steuerberaterin, vom 10. Mai 2005 gegen den Bescheid des Finanzamtes, vertreten durch Finanzanwalt, vom 26. April 2005 betreffend Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 für das Jahr 2002 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe Die Berufungswerberin brachte ihre Abgabenerklärungen auf dem Postweg beim Finanzamt ein. Im Veranlagungsakt befinden sich - je mit einem Eingangsstempel vom 16. Jänner 2004 versehen - eine Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2002, eine Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften (Gemeinschaften) für das Jahr 2002 sowie ein Jahresabschluss zum 31.12.2002. Die Steuererklärungen wurden mit Bescheiden vom 19. Jänner 2004 antrags- und erklärungsgemäß veranlagt. Aus der Aktenlage ergibt sich weiters, dass die Berufungswerberin dem Finanzamt per Post eine Beilage zur Einkommensteuer-/Körperschaftsteuer- oder Feststellungserklärung für 2002 zur Geltendmachung einer Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG, Formular E 108e, datiert mit 3. Februar 2004, eingelangt bei der Abgabenbehörde laut Eingangsstempel am 5. Februar 2004, übersandte. Der Aufforderung des Finanzamtes vom 1. März 2004 auf Nachweis der Behauptung der Berufungswerberin laut eigenem Vorbringen, sie habe das Antragsformular E 108e gleichzeitig mit den Abgabenerklärungen 2002 beim Finanzamt eingereicht, kam diese nicht nach. Das Finanzamt wies vorerst obige Eingabe mit Bescheid vom 18. Februar 2004 zurück, hob diesen Zurückweisungsbescheid jedoch nach Berufung mit zweiter Berufungsvorentscheidung vom 26. April 2005 auf, um wiederum bescheidmäßig die Investitionszuwachsprämie 2002 gemäß § 108e EStG 1988 mit 0,00 € festzusetzen (vgl. Bescheid über die Festsetzung der Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 für das Jahr 2002 mit Ausfertigungsdatum 26. April 2005). Begründend führte die Abgabenbehörde hierzu aus, nach den EStR 2000 (Rz 8211) sei für 2002 die Investitionszuwachsprämie bis zum Ergehen des Feststellungsbescheides geltend zu machen. Da die Eingabe nicht fristgerecht erfolgt sei, sei ein Bescheid nach § 201 BAO zu erlassen, in dem die Prämie abweichend von der Selbstberechnung mit Null festzusetzen gewesen sei. Ihre hiergegen fristgerecht erhobene Berufung vom 10. Mai 2005 begründete die Berufungswerberin ua. unter Verweis auf Giesinger, Verfahrensrecht nochmals: Rechtzeitigkeit der Geltendmachung der Investitionszuwachsprämie, SWK 2004, damit, sie habe das Antragsformular § 108e gleichzeitig mit den übrigen Abgabenerklärungen beim Finanzamt eingereicht. Nach Ergehen der Veranlagungsbescheide sei festgestellt worden, dass eine Gutschrift der Investitionszuwachsprämie 2002 nicht erfolgt sei. Bei einer Rücksprache habe der zuständige Referatsmitarbeiter mitgeteilt, dass kein Antragsformular betreffend Investitionszuwachsprämie im Akt vorhanden sei, weshalb angeregt werde, den Antrag erneut einzureichen. Dieser Antrag sei am 3. Februar 2004 an das Finanzamt übermittelt worden. Der im Vorhalt vom 1. März 2004 angeforderte Nachweis über die Einreichung könnte bis dato nicht erbracht werden, da dieser praktisch unmöglich sei. Die Steuererklärungen seien per Post an das Finanzamt gesendet worden, was bedeute, dass die steuerliche Vertreterin keinen Eingangsstempel des Finanzamtes auf den Kopien der Steuererklärungen vorweisen könne. Abgesehen hiervon führt Stoll, 1500, zur Entscheidungspflicht der Abgabenbehörde innerhalb von fünf Jahren aus, die abgabentatbestandsrelevante zeitraum- oder zeitpunktbezogene Universalität der Offenlegung sei allein der Abgabenerklärung eigen. Die Abgabenerklärungen würden der Offizialmaxime unterliegen. Stoll schreibe auf Seite 1260, Offizialmaxime (Amtswegigkeit) bedeute eine Verpflichtung der Abgabenbehörde (§ 114, § 115 Abs. 1) zur Einleitung des Verfahrens von Amts wegen; dieser Verfahrensschritt liege somit nicht in der Disposition der Partei und auch nicht im Ermessen der Behörde. Die Behörde habe, ohne an die Parteianträge gebunden zu sein, die Ermittlungen von Amts wegen durchzuführen. Damit solle laut Stoll die Gleichmäßigkeit der Besteuerung gewährleistet werden. Den Prozessgegenstand, den Gegenstand des Verfahrens, bestimme nicht die Partei in Form eines Antrages. Die Behörde habe die Verfahrensherrschaft; das Verfahren sei antragsunabhängig. Die Normierung des § 108e Abs. 4 EStG, demzufolge der Steuererklärung ein Verzeichnis der Investitionszuwachsprämie des betreffenden Jahres (§§ 42, 43) anzuschließen sei, könne nur so interpretiert werden, dass der Gesetzgeber damit die Frist zur Abgabe der Abgabenerklärung E 108e mit dem Zeitpunkt der Einreichung der Steuererklärung festgelegt habe. Ein späteres Einreichen könnte nur Rechtsfolgen gemäß § 135 BAO (Verspätungszuschlag) haben. Auch bei Einreichung der Abgabenerklärung E 108e nach dem Zeitpunkt der Einreichung der Einkommensteuererklärung habe die Finanzverwaltung die Entscheidungspflicht gemäß § 311 BAO innerhalb der Verjährungsfrist von fünf Jahren auszuüben. Die Entscheidungspflicht habe das Finanzamt auszuüben, indem es eine Gutschrift auf dem Abgabenkonto auf Grund der E 108e durchführe, vergleichbar mit einer Gutschrift auf Grund einer Umsatzsteuervoranmeldung (VwGH 2001/13/0178). Aus der Gesetzesformulierung des § 108e Abs. 4 EStG sei nicht herauszulesen, dass die beiden selbständigen Abgabenverfahren (E 108e und Einkommensteuererklärung) aneinander gebunden seien, sondern dass der Gesetzgeber damit die Frist zur Abgabe der Abgabenerklärung E 108e mit dem Zeitpunkt der Einreichung der Steuererklärung festgelegt habe. Auf Grund des Legalitätsprinzips und des Gleichheitsgebotes sowie der Rechtssystematik des Verfahrensrechtes könne gesagt werden, dass die gegenständliche Entscheidung des UFS und die Interpretation des BMF nur richtig wäre, wenn der Gesetzgeber im § 108e EStG ausdrücklich formuliert hätte, dass die Prämie nur auf Antrag zu gewähren sei und dass der Antrag bis zum Zeitpunkt der Einreichung der Steuererklärungen bei sonstigem Verlust der Prämie gestellt werden müsse. Tatsächlich sei die E 108e laut Gesetz jedoch eine Abgabenerklärung und kein Antrag. Da in jedem Fall ein amtswegiges Verfahren stattzufinden habe, müsse die Behörde eine Entscheidung innerhalb der Verjährungsfrist fällen. Die Berufung wurde vom Finanzamt dem Unabhängigen Finanzsenat direkt ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung vorgelegt. Mit Schreiben vom 30. November 2006 zog die steuerliche Vertreterin den Antrag auf Abhaltung einer mündlichen Berufungsverhandlung zurück. Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 108e Abs. 4 EStG 1988 idF BGBl I 2002/155 ist der Steuererklärung ein Verzeichnis der Investitionszuwachsprämie des betreffenden Jahres anzuschließen (§§ 42,43). Das Verzeichnis hat die Ermittlung der Bemessungsgrundlage und die daraus ermittelte Investitionszuwachsprämie zu enthalten. Das Verzeichnis gilt als Abgabenerklärung. Gemäß § 108e Abs. 5 erster Satz EStG 1988 ist die sich aus dem Verzeichnis ergebende Prämie auf dem Abgabenkonto gutzuschreiben, es sei denn, es ist ein Bescheid gemäß § 201 BAO zu erlassen. Gemäß § 108e Abs. 5 letzter Satz EStG 1988 ist die Prämie zu Lasten des Aufkommens an veranlagter Einkommensteuer zu berücksichtigen. Dem Abgabepflichtigen steht es frei, eine Investitionszuwachsprämie geltend zu machen. Macht er von diesem Recht Gebrauch, ist die Prämie - nach dem insoweit klaren Wortlaut des Gesetzes - in einem Verzeichnis geltend zu machen, das der Steuererklärung des betreffenden Jahres beizuschließen "ist". Darin stimmt die herrschende Lehre überein (Zorn in Hofstätter/ Reichel, Einkommensteuer-Kommentar, Tz. 7 zu § 108e; Doralt, Einkommensteuer-Kommentar, Tz. 15 zu § 108e, Denk/Gaedke, SWK 2003, Seite 496, Thunshirn/Untiedt, SWK 2004, Seite 69, Unger, SWK 2004, Seite 775). Im vorliegenden Fall ist vorerst strittig, zu welchem Zeitpunkt die Berufungswerberin ihren Antrag auf Gewährung der Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG für das Jahr 2002 erstmals bei der Abgabenbehörde eingebracht hat. Die Berufungswerberin stützt ihr Vorbringen im Wesentlichen darauf, sie habe das Formular E 108e rechtzeitig, da gemeinsam mit den auf dem Postweg dem Finanzamt übermittelten Steuererklärungen samt Jahresabschluss (Eingangsstempel laut Finanzamt 16. Jänner 2004) eingereicht. Das Finanzamt vertritt hingegen die Auffassung, das Formular E 108c sei den Steuererklärungen nicht beigelegen, sondern sei erstmals am 5. Februar 2004 (Eingangsstempel) bei der Abgabenbehörde eingelangt. Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Wie aus dem Wortlaut des § 167 Abs. 2 BAO hervorgeht, genügt es für eine schlüssige Beweiswürdigung, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen möglichen Ereignissen eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (VwGH 17.10.1988, 87/16/0161; VwGH 18.12.1990, 87/14/0155). Ein Vorgang tatsächlicher Art ist dann als erwiesen anzunehmen, wenn die erkennende Behörde auf Grund einer aus den zur Verfügung stehenden Beweismitteln nach allgemeinen Erfahrungssätzen und den Gesetzen logischen Denkens gezogenen Schlussfolgerungen zur Überzeugung gelangt ist, dass es sich so ereignet hat (VwGH 6.12.1990, 90/16/0031; VwGH 14.5.1991, 89/14/0195). Die Berufungswerberin führte trotz ausdrücklicher Aufforderung im Schreiben des Finanzamtes vom 1. März 2004 keinen Nachweis für den Zeitpunkt der behaupteten erstmaligen Abgabe bzw. Einreichung des Formulars E 108e beim Finanzamt, ua. in Form einer abgestempelten Kopie. Ein solcher ergibt sich auch nicht aus dem von ihr zur Geltendmachung der Prämie nachgereichtem Formular E 108e (Eingangsstempel beim Finanzamt 5. Februar 2004), zumal dieses keine Kopie des streitgegenständlichen Antrages vom Jänner 2004 darstellen kann, sondern ausdrücklich vom 3. Februar 2004 datiert. Das streitgegenständliche Vorbringen, der Antrag sei gleichzeitig mit den übrigen Abgabenerklärungen beim Finanzamt eingereicht, wurde sohin - abgesehen von einer Behauptung - weder belegt und/oder dokumentiert noch durch zweckentsprechende Ausführungen oder Beweismittel näher glaubhaft gemacht. Das Finanzamt hingegen vertritt unter Verweis auf die Aktenlage die Ansicht, der strittige Antrag sei den Steuererklärungen nicht beigelegen. Die Parteienvorbringen laut Aktenlage widersprechen sich somit gänzlich. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung können jedoch weder die Ausführungen der Berufungswerberin noch die Ansicht des Finanzamtes grundsätzlich ausgeschlossen werden, da nach der Auffassung des Referenten weder der Umstand abwegig erschiene, die Berufungswerberin habe das Verzeichnis bzw. das Formular E 108e gemeinsam mit den Steuererklärungen auf dem Postweg beim Finanzamt eingereicht und dieses sei anschließend beim Finanzamt in Verlust geraten, noch mit Gewissheit ausgeschlossen werden könne, dass auf Seiten der Berufungswerberin bzw. der steuerlichen Vertreterin der Berufungswerberin bei der Erstellung, Aufbewahrung und Einreichung der Steuererklärungen Fehler unterlaufen seien (ua. unvollständige Kuvertierung bzw. Übersendung der Abgabenerklärungen ohne Beilage des Formulars E 108e an das Finanzamt). Die Beweislast, dass das Verzeichnis mit den Steuererklärungen beim Finanzamt eingereicht wurde, liegt jedoch bei der Berufungswerberin (VwGH 21.1.2004, 99/13/0145; Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar³, Tz. 10 zu § 108, 321). In Anbetracht der bekannten Tatsache, dass überall Fehler passieren können, wäre es bei ihr gelegen bzw. ist auch nur die Berufungswerberin dazu in der Lage gewesen, den Nachweis für die Einreichung des Formulars E 108e in Form eines Abgabestempels zu sichern. Da der Referent dem auf lediglich Behauptungen beruhenden Vorbringen der Berufungswerberin keine höhere Beweiskraft zumessen konnte als der vorliegenden Aktenlage des Finanzamtes, der zur Folge bei der Abgabenbehörde am 16. Jänner 2004 lediglich Abgabenerklärungen samt Jahresabschluss, jedoch kein Formular E 108e eingelangt sind und somit ein solches erstmals am 5. Februar 2004 beim Finanzamt eingereicht wurde, und von der Berufungswerberin kein konkreter Nachweis für die rechtzeitige Einreichung des Formulars E 108e erbracht wurde, gelangt dieser auf Grund der Ergebnisse des Verfahrens zur Ansicht, dass die Einreichung des streitgegenständlichen Antrages auf Investitionszuwachsprämie 2002 im Zeitpunkt der Einreichung der Abgabenerklärungen (am 16. Jänner 2004) nicht als erwiesen angenommen werden kann, sondern es wahrscheinlicher ist, dass das Formular E 108e erst zu einem späteren Zeitpunkt, nämlich am 5. Februar 2004, beim Finanzamt eingegangen ist. Das Vorbringen der Berufungswerberin, die (rechtzeitige) Abgabe des Verzeichnisses durch Aufzeigen eines beim Finanzamt vorgefallenen Fehlers (erstmaliges Auffinden einer abgegebenen Erklärung bei einem weiteren Klienten der steuerlichen Vertreterin der Berufungswerberin erst im Zuge einer Betriebsprüfung) glaubhaft zu machen, kann der Berufung zu keinem Erfolg verhelfen, wurde ja offensichtlich diese verloren geglaubte Unterlage beim Finanzamt auch wieder aufgefunden, was im Fall der Berufungswerberin jedoch nicht zutraf. Ebenso kann den Referenten auch nicht das in der Berufung vom 10. Mai 2005 angeführte Gespräch der steuerlichen Vertreterin der Berufungswerberin mit dem zuständigen Referatsmitarbeiter des Finanzamtes zu einer abweichenden Beweiswürdigung veranlassen, ergibt sich hieraus doch wiederum kein Nachweis einer gleichzeitigen Einreichung des Formulars E 108e mit den Abgabenerklärungen. Eine etwaige Anregung des Finanzamtsmitarbeiters auf nochmalige Einreichung des Antrages stellt ebenso keine rechtsverbindliche Zusage der Abgabenbehörde auf Zuerkennung der Prämie dar, sodass auch hieraus kein Anspruch der Berufungswerberin abgeleitet werden könnte. Im vorliegenden Berufungsverfahren verbleibt nunmehr die Frage strittig, ob die - laut obigen Ausführungen - nicht gemeinsam mit den Abgabenerklärungen zeitgleich, sondern zu einem späteren Zeitpunkt erfolgte Einreichung des Verzeichnisses der Investitionszuwachsprämie bzw. des Antrages auf Geltendmachung der Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG, Formular E 108e, bei der Abgabenbehörde eine Festsetzung der Investitionszuwachsprämie mit "Null Euro" (wie vom Finanzamt im bekämpften Bescheid vorgenommen) oder eine Zuerkennung der Investitionszuwachsprämie in der begehrten Höhe (wie von der Berufungswerberin beantragt) zur Folge hat Gemäß der gesetzlichen Bestimmung des § 108e Abs. 4 EStG 1988 idF BGBl I 2002/155 ist der Steuererklärung ein Verzeichnis der Investitionszuwachsprämie des betreffenden Jahres anzuschließen (§§ 42,43 EStG). Der Verwaltungsgerichtshof hat sich in seinem Erkenntnis vom 21.9.2006, Zl. 2004/15/0104, hierzu mit der Frage beschäftigt, ob der erste Satz des § 108e Abs. 4 EStG 1988 dahingehend auszulegen ist, dass das dort genannte Verzeichnis der Investitionszuwachsprämie des betreffenden Jahres gleichzeitig mit der Steuererklärung des betreffenden Jahres einzureichen ist, also der Wortfolge "ist anzuschließen" auch ein zeitlicher Aspekt innewohnt. Dies wurde von ihm ua. mit der Begründung bejaht, die Fristen der BAO für die Einreichung von Abgabenerklärungen sind auf die gegenständliche Abgabenerklärung zur Geltendmachung der Investitionszuwachsprämie nicht anzuwenden, da die Abgabenerklärungen nach § 108e EStG 1988 im § 134 Abs. 1 BAO nicht angeführt sind und der Antragsteller nicht zur Einreichung einer solchen Abgabenerklärung verpflichtet ist. Der Gesetzgeber hat nach der Stammfassung des § 108e EStG 1988 eine Antragsfrist für die Geltendmachung der Investitionszuwachsprämie zwar nicht ausdrücklich formuliert, doch wird mit der Wortfolge "ist anzuschließen" nach der Systematik und Teleologie der Regelungen ein zeitlicher Rahmen der Antragstellung festgelegt. Unter Berücksichtigung des Umstandes, dass die Stellung des Antrages auf Prämiengewährung in den Fällen des § 108c bis § 108f EStG zeitlich begrenzt ist, erachtet der Verwaltungsgerichtshof nicht unsachlich, dass der in § 108e EStG 1988 verwendeten Wortfolge, wonach der Steuererklärung ein Verzeichnis der Investitionszuwachsprämie anzuschließen ist, gleichfalls ein zeitlicher Aspekt beizumessen ist. Dem Finanzamt ist es dadurch möglich, in einem Arbeitsgang einerseits die Veranlagung zur Jahressteuer (bzw. die Gewinnfeststellung) vorzunehmen und andererseits zu prüfen, ob die Voraussetzungen für die beantragte Prämie gegeben sind. Zudem ist davon auszugehen, dass dem Antragsteller im Zeitpunkt der Erstellung der Jahressteuererklärung bereits alle Informationen vorliegen, die er in Bezug auf die Geltendmachung von Prämien benötigt. Dazu kommt, dass es bei Begünstigungsvorschriften, wie der Gewährung staatlicher Prämien, dem Antragsteller die Beachtung bestimmter Antragsmodalitäten oder -fristen durchaus zugemutet werden kann, um nach Ablauf einer bestimmten Frist den finanziellen Bedeckungsbedarf des Staates feststellen zu können. Der Verwaltungsgerichtshof schlussfolgert hieraus, dass ein Antrag auf Gewährung der Investitionszuwachsprämie, der nach Einreichung der Steuererklärung des betreffenden Jahres gestellt wird, verspätet ist (VwGH 21.9.2006, Zl. 2004/15/0104). Da sohin auf Grund obiger Ausführungen die Geltendmachung der Investitionszuwachsprämie nach dem Willen des Gesetzgebers an den Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung gebunden und aus dem Wortlaut des § 108e EStG nichts anderes abzuleiten ist, ergibt sich als Rechtsfolge einer verspäteten Geltendmachung, dass ein die beantragte Prämie mit "Null Euro" festzusetzender Bescheid (§ 201 BAO) zu ergehen hat. Im vorliegenden Fall reichte die Berufungswerberin das Verzeichnis zur Geltendmachung der Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG bzw. den diesbezüglichen Antrag, Formular E 108e, bei der Abgabenbehörde nicht zeitlich mit ihren Abgabenerklärungen, sondern erst zu einem späteren Zeitpunkt ein. Das Finanzamt setzte daher im bekämpften Bescheid zu Recht die Investitionszuwachsprämie mit "Null Euro" fest. Zum Berufungsvorbringen des Berufungswerbers unter Verweis auf Giesinger, Verfahrensrecht nochmals: Rechtzeitigkeit der Geltendmachung der Investitionszuwachsprämie, SWK 2004, 389, ist ergänzend festzuhalten, dass ein Veranlagungsverfahren nur in den gesetzlich vorgesehenen Fällen zu erfolgen hat. Wenn das EStG 1988 für die Investitionszuwachsprämie vorsieht, dass der Steuererklärung ein eigenes Verzeichnis für die Investitionszuwachsprämie beizuschließen ist, gibt es damit ausreichend deutlich zu erkennen, dass es der Abgabenbehörde ermöglicht werden soll, eine allfällige Festsetzung der Prämie bereits im Zuge der Veranlagung des Abgabepflichtigen zur Einkommensteuer vorzunehmen. Keineswegs sollte nach der Intention des Gesetzes ein eigenes Veranlagungsverfahren zur Festsetzung der Investitionszuwachsprämie erfolgen. Dies schon deshalb, weil die Prämie (als eine besondere Form der "negativen" Einkommensteuer) vom Abgabepflichtigen selbst zu berechnen und nur in den Fällen der unrichtigen Berechnung bescheidmäßig festzusetzen ist. Soweit in diversen Gesetzen angeordnet wird, dass Anbringen "als Abgabenerklärung gelten", wird damit der Zweck verfolgt, mit solchen Anbringen jene Rechtsfolgen herbeizuführen, wie sie nach den Rechtsfolgeanordnungen der BAO - z.B. in §§ 133 Abs. 2, 119 oder 139 BAO - mit der Abgabe solcher Erklärungen generell verbunden sind (Ritz, BAO-Handbuch, Tz 1ff zu § 133, sowie zum seinerzeitigen IPrG Nolz, ÖStZ 1982, 75). Folgte man hingegen der in der Berufung zitierten Ansicht Giesingers, SWK 2004, wonach die einzig mögliche Rechtsfolge einer verspäteten Abgabenerklärung - und somit auch des allenfalls am 5. Februar 2004 verspätet eingereichten Verzeichnisses betreffend die Inanspruchnahme einer Investitionszuwachsprämie - die Verhängung eines Verspätungszuschlages sein könne, so wäre die Bestimmung des § 108e Abs. 4 EStG 1988 völlig sinnentleert. Zudem ist bei der Inanspruchnahme eines Rechtes die Verhängung eines Verspätungszuschlages von vornherein ausgeschlossen. Daher handelt es sich bei der Bindung der Abgabe des Formulars E 108e an den Abgabezeitpunkt der Steuererklärung um eine Fallfrist - befristet mit dem Tag der Abgabe der Steuererklärung, bei deren Versäumung das Recht auf Gutschrift der Investitionszuwachsprämie verloren geht. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Innsbruck, am 7. Dezember 2006