UFSI RV/0459-I/04

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Henrike Passer, vom 13. April 2004 gegen die Bescheide des Finanzamtes Innsbruck vom 9. März 2004 betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2000 und 2001 entschieden: Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2000 und 2001 wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben betragen: Einkommen 2000: 2.576,47 €; Einkommensteuer-Gutschrift 2000 nach Berücksichtigung der einbehaltenen Steuerabzugsbeträge: -129,28 € Einkommen 2001: 9.283,01 €; Einkommensteuer-Gutschrift 2001 nach Berücksichtigung der einbehaltenen Steuerabzugsbeträge: -37,35 € Entscheidungsgründe Die Abgabepflichtige erzielt als Angestellte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und zudem seit dem 1. Jänner 2000 Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Provisionen aus der Vermittlung von Versicherungen und Krediten). Anlässlich einer abgabenbehördlichen Prüfung, umfassend die Jahre 2000 und 2001, stellte der Prüfer fest, dass im Rahmen der Gewinnermittlung "Subprovisionen PP" von 150.000 S (im Jahr 2000) und 110.000 S (im Jahr 2001) als Betriebsausgaben geltend gemacht worden seien. Dabei handle es sich um Provisionen der FM in W, die an den Ehegatten PP weiterverrechnet worden seien. Rechtsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen seien daraufhin zu untersuchen, ob Steuerpflichtige durch eine Art Splitting ihre Steuerbemessungsgrundlage durch Absetzung von Betriebsausgaben dadurch zu vermindern versuchen, dass die nahen Angehörigen mit Teilen ihres steuerpflichtigen Einkommens entweder gar keiner Steuerpflicht oder bloß einer niedrigeren Progression unterliegen. Die Überprüfung des Sachverhaltes habe ergeben, dass die Berechnung des Honorars durch den Ehegatten PP nicht nach einem vorher vereinbarten Verteilungsschlüssel, sondern lediglich in einem pauschalen Ausmaß erfolgt sei und sich daher keine Übereinstimmung mit den von der Abgabepflichtigen an die FM gestellten Rechnungen ergebe. Diese Vorgangsweise stehe dem Einwand der Abgabepflichtigen entgegen, dass die Verrechnung pro Kunde erfolge. Überdies erfolge die Bezahlung - wie auf den Honorarnoten angeführt - mittels Akontozahlungen bar über das Quartal verteilt. Derartige Gestaltungen der Rechtsbeziehungen in Verbindung mit den Auszahlungsmodalitäten sprächen gegen den tatsächlichen Abschluss einer solchen Vereinbarung, weshalb sie wegen Fremdunüblichkeit nicht anzuerkennen seien. Die erklärten Subprovisionen seien daher zu korrigieren (vgl. Tz 12 des Bp-Berichtes vom 9. März 2004, Bp 123). Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Prüfers und erließ - nach Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO von Amts wegen - am 9. März 2004 neue Sachbescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2000 und 2001. Gegen diese Bescheide erhob die Abgabepflichtige am 13. April 2004 fristgerecht Berufung, mit der sie die Anerkennung der geltend gemachten Subprovisionen begehrte. Es sei zwar richtig, dass Rechtsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen darauf zu untersuchen seien, ob nicht unerlaubte Steuerverschiebungen vorgenommen werden, doch werde man auch bei nahen Angehörigen tatsächliche rechtliche Fakten anerkennen müssen. Gemeint sei hier die Tatsache, dass PP infolge eines Konkurses weder einen Betrieb führen, noch ein Gewerbe anmelden dürfe. Es stehe auch fest, dass die Abgabepflichtige die Tätigkeiten, die zu den Provisionseinnahmen seitens der FM als Auftraggeber geführt haben, rein zeitlich nicht hätte durchführen können, weil sie Familie samt Kindern gehabt habe und zudem noch bei I beschäftigt gewesen sei. Es sei auch natürlich, dass es keine Übereinstimmung zwischen den von der Abgabepflichtigen an die FM gestellten Rechnungen und dem mit dem Ehegatten vereinbarten Verteilungsschlüssel gegeben habe, weil die Abgabepflichtige mit der FM einen festgesetzten Provisionsprozentsatz vereinbart gehabt habe, wogegen zwischen den Ehegatten der Provisionsanteil pauschal nach dem verursachten Zeitaufwand vereinbart worden sei. Da der Ehegatte PP den Großteil der Zeit habe aufwenden müssen, der zur Erzielung der Provisionseinnahmen notwendig gewesen sei, erscheine die Pauschalvereinbarung nicht nur logisch, sondern sei auch zwischen Nichtangehörigen durchaus üblich. Es dürfe auch erwähnt werden, dass der vom Ehegatten PP getätigte Zeitaufwand weit über das Maß der so genannten ehelichen Beistandspflicht hinausgegangen sei. Auch der Einwand des Prüfers, die Honorarnoten, die PP an seine Ehegattin gestellt habe, seien mittels Akontozahlungen bar über das Quartal verteilt bezahlt worden, sei unverständlich und könne nicht zur Streichung der Betriebsausgaben führen, weil es keine Bestimmung gebe, in welcher Art und Weise Rechnungen bezahlt werden müssen. Sehr wohl gebe es aber Bestimmungen, wie eine Ausgangsrechnung beschaffen sein müsse. Diese Bestimmungen habe PP eingehalten, dh. die Quartalsrechnungen an seine Ehegattin entsprächen den einschlägigen steuerrechtlichen Bestimmungen. Was die Bezahlung anlange, so seien Akontozahlungen durchaus fremdüblich. Die Ansicht des Finanzamtes sei nicht richtig, dass jemand wie die Abgabepflichtige tatsächlich Provisionseinnahmen erziele, die Zeit zur Erzielung dieser Provisionseinnahmen nachweislich nicht habe und sich deswegen einer dritten Person bedienen müsse, die Betriebsausgaben aber deshalb nicht abziehen dürfe, weil die Zahlungen a conto geflossen seien und es Pauschalrechnungen von dieser dritten Person gegeben habe. Mit Berufungsvorentscheidung vom 17. Juni 2004 wies das Finanzamt die Berufung gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2000 und 2001 als unbegründet ab. Den gewinnmindernd geltend gemachten Provisionszahlungen an den Ehegatten sei keine Vereinbarung zugrunde gelegen. Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung hätten keine Aufzeichnungen über die vermittelten Kunden, über den Arbeitsanfall bzw. entsprechende Stundenaufzeichnungen vorgelegt werden können. Es seien lediglich die von PP an die Abgabepflichtige vierteljährlich gelegten pauschalen Honorarabrechnungen vorgelegt worden. Die tatsächliche Bezahlung habe auf dem gemeinsam geführten Girokonto nicht nachvollzogen werden können. Mangels Fremdüblichkeit dieser Leistungsbeziehung habe den geltend gemachten Subprovisionen der Abzug als Betriebsausgabe versagt werden müssen. Am 19. Juli 2004 stellte die Abgabepflichtige den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Über die Berufung wurde erwogen: Mit dem am 11. Oktober 2001 beim Finanzamt eingereichten Fragebogen betreffend die Eröffnung eines Gewerbebetriebes teilte die Berufungswerberin mit, dass sie seit dem 1. Jänner 2000 "Provisionseinkünfte aus Kreditvermittlung" erziele. Für die Streitjahre erklärte sie aus dieser Tätigkeit Einnahmen ("Provisionen aus Versicherungs- und Kreditvermittlung") von 316.335,14 S (im Jahr 2000) und 277.265,51 S (im Jahr 2001). Im Rahmen der Gewinnermittlung wurden "Subprovisionen PP" von 150.000 S (im Jahr 2000) und 110.000 S (im Jahr 2001) als Betriebsausgaben geltend gemacht. Dabei habe es sich um Provisionen der FM in W gehandelt, die an den Ehegatten PP weiterverrechnet worden seien. Mit Schreiben des Unabhängigen Finanzsenates vom 21. April 2005 wurde die Berufungswerberin ersucht, folgende mit ihrer Tätigkeit zusammenhängende Unterlagen vorzulegen: die mit der FM in W abgeschlossenen Verträge sämtliche an die FM ausgestellten Rechnungen, die zu Provisionseinnahmen von 316.335,14 S (im Jahr 2000) und 277.265,51 S (im Jahr 2001) geführt haben sämtliche Überweisungsbelege (Kontoauszüge), aus denen der Zufluss der Provisionseinnahmen von 316.335,14 S (im Jahr 2000) und 277.265,51 S (im Jahr 2001) ersichtlich ist die Gewerbeanmeldung und den Gewerbeschein, der sie berechtigt, die Vermittlung von Versicherungen und Krediten vorzunehmen. Dazu teilte die Berufungswerberin mit Schreiben vom 18. Mai 2005 mit, dass mit der FM ein schriftlicher Vertrag nicht abgeschlossen worden sei. Den Abrechnungen und Überweisungen sei jedoch zu entnehmen, dass der mündlich vereinbarte Vermittlungsauftrag seit fünf Jahren funktioniere. Aufgrund einer nochmaligen genauen Prüfung der Computeraufzeichnungen und in Abstimmung mit den vorliegenden Rechnungen und Überweisungsbelegen der FM seien die Provisionseinnahmen gegenüber den eingereichten Steuererklärungen wie folgt zu berichtigen: | | 2000 | 2001 | | S | S | Provisionseinnahmen erklärt | 316.335,14 | 277.265,51 | Provisionseinnahmen berichtigt | 175.547,-- | 146.176,50 | Differenz | 140.788,14 | 131.089,01 Die Differenz sei dadurch entstanden, dass ihr Ehegatte PP, der die Aufzeichnungen auf einem neuen Computerprogramm geführt habe, auch seine eigenen Provisionsbezüge zu den Einnahmen dazugerechnet habe, die er aber in Form von Gehaltszahlungen von seinem Arbeitgeber U-AG erhalten habe. Die Berufungswerberin legte Provisionsabrechnungen (Gutschriften) der FM über 175.547 S (im Jahr 2000) und 146.176,50 S (im Jahr 2001) vor, die auf ihren Namen lauten, der entsprechende Zahlungsfluss wurde durch Überweisungsbelege (Kontoauszüge) nachgewiesen. Die Provisionen der FM wurden in den Streitjahren ausnahmslos auf Konten überwiesen, die auf den Ehegatten PP als Kontoinhaber lauten (Bank A Kto.Nr. 1; Bank B Kto.Nr. 2 bzw. - vorher - Bank B Kto.Nr. 3). Dabei habe es sich um Konten gehandelt, über die sowohl PP als auch die Berufungswerberin verfügungsberechtigt gewesen seien. Dem vorgelegten Gewerbeschein der Bezirkshauptmannschaft In vom 12. November 1999 ist zu entnehmen, dass die Berufungswerberin berechtigt ist, die "Vermittlung von Verträgen zwischen Vermögensberatern und deren Auftraggebern unter Ausschluss jeder Beratung über den Inhalt derartiger Verträge bzw. die aufgrund derartiger Verträge von den Vermögensberatern zu erbringenden Leistungen" durchzuführen. Wie die Berufungswerberin selbst einräumte (vgl. das Schreiben vom 18. Mai 2005), sei sie aufgrund des Gewerbescheines "nicht berechtigt, Beratungen durchzuführen". Dazu bediene sie sich ihres Ehegatten PP, der "Fachmann (mit Vermögensberaterprüfung)" sei. Dazu ist festzuhalten, dass PP zunächst in In einen Einzelhandel mit Textilien (Boutique) führte und diesbezüglich im August 1998 zahlungsunfähig geworden ist. Daran schloss sich ein außergerichtliches Ausgleichsverfahren an, im Zuge dessen im Jahr 2000 auch ein Sanierungsgewinn erklärt wurde. Nach Einstellung des Handelsbetriebes war PP zunächst (vom 1. November 1998 bis 31. Jänner 1999) Angestellter der K-GmbH, mit 1. April 1999 ging er als Versicherungsvertreter ein Dienstverhältnis mit der U-AG ein. Wie die U-AG mit Schreiben vom 9. Juni 2005 mitteilte, sei PP als hauptberuflicher Angestellter im Verkaufsaußendienst des Unternehmens tätig und unterliege dem Kollektivvertrag Außendienst der Versicherungsunternehmen Österreichs (KVA). Bei allen Angestellten, die dem KVA unterlägen, würden sämtliche Lohnbestandteile (inkl. Provisionsleistungen) über das Lohnkonto lohnversteuert zur Auszahlung gelangen. Damit steht unzweifelhaft fest, dass die Beratungsleistungen für die FM vom Ehegatten PP erbracht wurden, der dazu aufgrund seiner Qualifikation (Angestellter mit Vermögensberaterprüfung im Verkaufsaußendienst eines Versicherungsunternehmens) auch in der Lage war. Auch die Berufungswerberin bestätigte in ihrem Schreiben vom 18. Mai 2005, dass bei Beginn des Gewerbes vereinbart worden sei, dass "PP die Vermittlungen und Beratungen durchführt und dafür (Anm.: von der Berufungswerberin) pro Stunde 200 S (laut Aufzeichnung) erhält". Die dann noch verbleibenden Einnahmen (Anm.: Differenz zwischen den Gutschriften der FM über 175.547 S und 146.176,50 S und den an den Ehegatten weiterverrechneten Provisionen von 150.000 S und 110.000 S) seien der Berufungswerberin "als Unternehmerin und Gewerbescheininhaberin für die Verwaltungsausgaben und das Unternehmerrisiko" zugestanden. Die Berufungswerberin teilte auch mit, dass sie den Gewerbeschein nur deshalb erworben und das Gewerbe geführt habe (bzw. noch immer führe), weil ihr Ehegatte PP "infolge eines Konkurses kein Gewerbe führen durfte bzw. bis zur endgültigen Bereinigung nicht führen darf". Es steht auch fest, dass die Berufungswerberin selbst mangels einer einschlägigen Ausbildung gar nicht in der Lage gewesen wäre, entsprechende Beratungsleistungen im Hinblick auf Versicherungs- und Kreditvermittlungen zu erbringen. Als Angestellte eines Einrichtungshauses erzielt sie Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Wie sie in der Berufung vom 13. April 2004 ausführte, hätte sie die Tätigkeiten, die zu den Provisionseinnahmen seitens der FM als Auftraggeber geführt haben, auch "rein zeitlich" nicht durchführen können, weil sie "Familie samt Kindern hatte und dazu noch bei I beschäftigt war". Das führte dazu, dass "PP den Großteil der Zeit aufwenden musste, der zur Erzielung der Provisionseinnahmen notwendig war", welche die Berufungswerberin von der FM bezogen hatte (vgl. die Berufung vom 13. April 2004). Die Zurechnung von Einkünften richtet sich nach der Dispositionsbefugnis über die Leistungserbringung. Einkünfte sind nach ständiger Rechtsprechung demjenigen zuzurechnen, der die entsprechenden Leistungen erbringt. Zurechnungssubjekt ist, wer die Möglichkeit besitzt, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern (VwGH 18.10.1995, 95/13/0176; VwGH 10.10.1996, 95/15/0208; VwGH 21.7.1998, 93/14/0149; VwGH 24.6.2003, 2002/14/0134; VwGH 24.2.2004, 2000/14/0186). Die Dispositionsbefugnis über die Leistungserbringung lag ausschließlich beim Ehegatten PP. Im Rahmen der Vermittlung von Versicherungen und Krediten für die FM ist ausschließlich PP gegenüber den Kunden aufgetreten, was auch von der Berufungswerberin bestätigt wurde. So bescheinigte auch die FM in einer Anfragebeantwortung vom 27. Juni 2005 gegenüber dem Unabhängigen Finanzsenat, dass "die fachorientierte Kundenberatung, die einen wesentlichen Teil der Vermittlungsaufträge darstellt, von Herrn PP durchzuführen ist, weil dieser die fachliche Eignung besitzt". Auch dem Internet-Auftritt der FM ist zu entnehmen, dass PP für dieses Unternehmen als Kooperationspartner in Tirol, Vorarlberg und Südtirol tätig und als Ansprechpartner angeführt ist (Quelle: www). In dieses Bild fügt sich, dass die Provisionen der FM über 175.547 S (im Jahr 2000) und 146.176,50 S (im Jahr 2001) ausnahmslos auf Konten überwiesen wurden, die auf den Ehegatten PP als Kontoinhaber lauten (Bank A Kto.Nr. 1; Bank B Kto.Nr. 2 bzw. - vorher - Bank B Kto.Nr. 3). Im Übrigen könnte die Frage der Zurechnung der Einkünfte auch nicht anders beurteilt werden, wenn die Provisionszahlungen auf ein Konto der Berufungswerberin eingegangen und für ihre Zwecke verwendet worden wären (vgl. VwGH 24.2.2004, 2000/14/0186). Entscheidungswesentlich ist nämlich, dass ausschließlich PP über die Leistungserbringung disponieren konnte. Die Berufungswerberin ist im Rahmen der Vermittlung von Versicherungen und Krediten gegenüber den Kunden nicht aufgetreten. Daran vermag auch der Umstand nichts zu ändern, dass die Provisionsabrechnungen (Gutschriften) der FM auf ihren Namen lauten. Die Vermittlungseinkünfte sind derjenigen Person, welche die Vermittlungstätigkeit eigenverantwortlich ausübt (hier: PP), auch dann zuzurechnen, wenn sie sich einer anderen Person bedient, die gegenüber dem Versicherungsunternehmen auftritt (VwGH 29.11.1994, 93/14/0150). Die Berufungswerberin war (in zeitlicher und fachlicher Hinsicht) auch gar nicht in der Lage, Vermittlungen für die FM durchzuführen, demnach Leistungen zu erbringen oder zu verweigern. Von ihr wurde lediglich der Gewerbeschein für die "Vermittlung von Verträgen zwischen Vermögensberatern und deren Auftraggebern" erworben. Dafür waren aber - wie sie selbst einräumte - einzig gewerberechtliche Gründe ausschlaggebend, weil ihr Ehegatte PP infolge eines Konkurses kein Gewerbe habe führen dürfen. Abgesehen davon wurde mit der vorliegenden Gewerbeberechtigung ohnehin jegliche Beratungstätigkeit durch die Berufungswerberin dezidiert ausgeschlossen. Bei der Frage der Zurechnung der Einkünfte kommt es entscheidend darauf an, wer über die Einkunftsquelle verfügen kann, und nicht darauf, ob allenfalls außersteuerliche Gründe für die rechtliche Gestaltung vorliegen. Maßgeblich ist die tatsächliche, nach außen in Erscheinung tretende Gestaltung der Dinge. Die rechtliche Gestaltung ist nur maßgebend, wenn sich in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nichts anderes ergibt. Selbst wenn zivilrechtlich die Berufungswerberin (als Inhaberin der Gewerbeberechtigung) nach außen in Erscheinung getreten sein mag, ist es nach der tatsächlichen Gestaltung der Dinge der Ehegatte PP gewesen, der die Möglichkeit gehabt hat, die Marktchancen zu nützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern (und damit Einnahmen zu erzielen). Die Berufungswerberin konnte auch die im Rahmen der Vermittlungstätigkeit angefallenen Ausgaben (zB Kosten für Fachbücher und -zeitschriften, Kraftfahrzeug, Bewirtung, Büromaterial, Telefon) nicht beeinflussen. Diese Ausgaben standen ausschließlich in der Dispositionsbefugnis des Ehegatten PP, wobei anlässlich der abgabenbehördlichen Prüfung auch festgestellt wurde, dass die Belege (soweit solche überhaupt vorgelegt wurden) großteils auf seinen Namen lauten. Für den Unabhängigen Finanzsenat steht somit unzweifelhaft fest, dass die Berufungswerberin nur ihren Namen für den rechtlichen Rahmen der Vermittlungstätigkeit zur Verfügung gestellt hat, tatsächlich aber keinen Einfluss auf die Vertragsverhandlungen und die Führung der Geschäfte gehabt hat. Nur ihr Ehegatte PP ist in der Lage gewesen, über die Einkünfte zu disponieren. Er hat seine beruflichen Ideen verwirklicht, über das nötige Wissen und die Kenntnisse verfügt, alle Leistungen erbracht und ist den Vertragspartnern gegenüber aufgetreten. Bei dieser Sachlage können die Einkünfte aus der Vermittlung von Versicherungen und Krediten nur dem Ehegatten, nicht aber der Berufungswerberin zugerechnet werden (vgl. nochmals VwGH 24.2.2004, 2000/14/0186). Offensichtlich war sich auch die Berufungswerberin über die Zurechnung der Einkünfte nicht im Klaren. So erklärte sie Provisionseinnahmen von 316.335,14 S (im Jahr 2000) und 277.265,51 S (im Jahr 2001), die zum Teil Gehaltszahlungen ihres Ehegatten aus seinem Dienstverhältnis mit der U-AG betrafen und daher nachweislich PP zuzurechnen sind (vgl. das Schreiben vom 18. Mai 2005). Andererseits sind in den nunmehr lt. Schreiben vom 18. Mai 2005 auf 175.547 S berichtigten Provisionseinnahmen des Jahres 2000 mit 49.662 S auch Zuflüsse seitens der FM enthalten, die vom Ehegatten PP nachweislich als seine eigenen Einkünfte behandelt wurden und daher ihm zuzurechnen sind. (Dabei handelt es sich um die beiden Überweisungen vom 23. November 2000 über 33.975 S und 15.687 S auf das Konto der Bank A, Kto.Nr. 1, die in den von PP unter dem Titel "Provisionen aus Kreditvermittlung (Bank A)" mit 89.537 S erklärten Einnahmen enthalten sind und demnach von ihm versteuert wurden.) Die Zurechnung der Vermittlungseinkünfte an PP ist auch vor dem Hintergrund der Vertragsbeziehungen zwischen der Berufungswerberin und ihrem Ehegatten zu sehen, die nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates einem Fremdvergleich nicht standhalten. Verträge zwischen nahen Angehörigen werden - selbst bei zivilrechtlicher Gültigkeit - für den Bereich des Steuerrechts nur dann anerkannt, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, weil sonst steuerliche Folgen willkürlich herbeigeführt werden könnten, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben, und zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (Fremdvergleich). Nach diesen Grundsätzen wird daher ein Vertrag zwischen nahen Angehörigen steuerrechtlich nur dann anzuerkennen sein, wenn er ernsthaft gewollt ist. Maßstab für die Ernsthaftigkeit ist, dass die gegenseitigen Beziehungen aus dem Vertragsverhältnis im Wesentlichen die gleichen sind, wie sie zwischen Fremden bestehen würden (Doralt/Renner, EStG, 8. Lieferung, § 2 Tz 160, mit Hinweisen auf die Judikatur). Den vorgelegten Provisionsabrechnungen (Gutschriften) zufolge rechnete die Berufungswerberin mit der FM pro Kunde ab, wobei ein von vornherein "festgesetzter Provisionsprozentsatz" vereinbart worden sei (vgl. die Berufung vom 13. April 2004). Mit ihrem Ehegatten sei demgegenüber der "Provisionsanteil pauschal nach dem verursachten Zeitaufwand" abgerechnet worden. Die mit der FM vereinbarte Abrechnung pro Kunde sei deswegen nicht auch auf die Subvertreterregelung übertragen worden, weil ihr Ehegatte nicht bereit gewesen sei, in nicht zustande gekommene Verträge unentgeltlich Zeit zu investieren (vgl. das Schreiben vom 18. Mai 2005). Vermittlungsleistungen, die nicht auf Basis einer Vermittlungsprovision, sondern stundenweise abgerechnet werden, sind nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates unüblich. Bezüglich der Subvertreterregelung wurde mit ihrem Ehegatten ein schriftlicher Vertrag nicht abgeschlossen. Mit Schreiben vom 21. April 2005 wurde die Berufungswerberin ersucht, die wesentlichen Inhalte des mit dem Ehegatten bloß mündlich abgeschlossenen Vertrages detailliert bekannt zu geben. Dazu zählten insbesondere Art und Umfang der Tätigkeit sowie die Höhe der Bezahlung. Dazu wurde mit Schreiben vom 18. Mai 2005 mitgeteilt, dass der vereinbarte Stundenlohn für die Vermittlungen und Beratungen 200 S betragen habe. Entsprechende Stundenaufzeichnungen, aus denen auch die Namen der Kunden und die vermittelten Kreditgeschäfte ersichtlich sind, wurden diesem Schreiben für die Jahre 2000 und 2001 beigelegt. Demnach habe PP Subprovisionen von 150.000 S (im Jahr 2000) und 110.000 S (im Jahr 2001) erzielt. Die Subprovisionen wurden von PP gegenüber seiner Ehegattin quartalsmäßig abgerechnet, wobei die - für die Streitjahre vorgelegten - Honorarnoten "die Vermittlung und Namhaftmachung diverser Kunden" zum Inhalt hatten. Abgesehen davon, dass eine quartalsmäßige Zuordnung der Subprovisionen anhand der vorgelegten Stundenaufzeichnungen nicht möglich ist und die Abrechnungen daher nicht nachvollzogen werden können, erscheint auch eine bloß vierteljährliche (gegenüber einer monatlichen) Provisionsabrechnung nicht fremdüblich. Trotz Aufforderung hat die Berufungswerberin keinen Nachweis über die an ihren Ehegatten erfolgten Zahlungen erbracht (etwa durch Vorlage der Kontoauszüge, aus denen die Überweisung der Subprovisionen von 150.000 S und 110.000 S ersichtlich gewesen wäre). Mit Schreiben vom 18. Mai 2005 wurde dazu lediglich mitgeteilt, dass der Zahlungsfluss "durch viele kleinere Abhebungen vom gemeinsamen Bankkonto" erfolgt sei. Die Subprovisionen seien demnach jeweils a conto über das Quartal verteilt abgebucht worden. So findet sich auch auf den Honorarnoten jeweils der Vermerk des PP: "Betrag als a conto über das Quartal verteilt erhalten". Ein Nachweis über diese Akontozahlungen wurde aber nicht erbracht. In diesem Zusammenhang wurde bereits dargestellt, dass die Provisionen der FM in den Streitjahren ausnahmslos auf Konten überwiesen wurden, die auf den Ehegatten PP als Kontoinhaber lauten. Selbst wenn es sich dabei um Konten der Berufungswerberin gehandelt hätte, könnten die gewählten Zahlungsmodalitäten einem Fremdvergleich nicht standhalten. PP war über diese Konten verfügungsberechtigt. Für ihn war es daher jederzeit möglich, Beträge (in welcher Höhe auch immer) von diesen Konten abzuheben und als Akontozahlungen zu deklarieren, ohne dass die Berufungswerberin diese Zahlungen hätte zuordnen können. Eine solche Vorgangsweise ist nur aus dem Naheverhältnis der beiden Ehegatten verständlich und zwischen einander fremden Personen undenkbar (vgl. auch BFH, BStBl 1989 II 655). Ein fremder Abgabepflichtiger hätte über Konten seines Dienst- oder Auftraggebers keine Verfügungsberechtigung und könnte demnach auch keine Akontozahlungen abbuchen. Maßstab für die Ernsthaftigkeit eines Vertrages zwischen nahen Angehörigen ist auch eine - hier nicht gegebene - Trennung der beiderseitigen Einkommens- und Vermögensbereiche sowie die Freiheit der Eigentumsverwendung. Infolge Zurechnung der Vermittlungseinkünfte beim Ehegatten PP sind die Einkünfte aus Gewerbebetrieb bei der Berufungswerberin mit 0 S anzusetzen. Die Einkommensteuer für das Jahr 2000 (in Schilling) berechnet sich wie folgt (vgl. auch den Erstbescheid vom 8. März 2002): | | S | S | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | | 0,-- | Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit | | | Übermittelte Lohnzettel, stpfl. Bezüge (245) | | | I | 40.109,-- | | Werbungskosten | -1.800,-- | 38.309,-- | Gesamtbetrag der Einkünfte | | 38.309,-- | Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988): Viertel der Aufwendungen für Personenversicherungen, Wohnraumschaffung und -sanierung, Genussscheine und junge Aktien (innerhalb des einh. Höchstbetrages) | |   -2.300,-- | Kirchenbeitrag | | -556,-- | Einkommen | | 35.453,-- | Umrechnungszuschlag beim besonderen Progressionsvorbehalt | | 670,-- | Rundungszu- bzw. -abschlag | | -23,-- | gerundetes (Welt-)Einkommen | | 36.100,-- | 0 % von 36.100,-- | | 0,-- | Steuer vor Abzug der Absetzbeträge | | 0,-- | Arbeitnehmerabsetzbetrag | | -989,20 | Einkommensteuer nach Abzug der Absetzbeträge | | -989,20 | Anrechenbare Lohnsteuer (260) | | -790,-- | Gutschrift (gerundet gem. § 204 BAO) | | -1.779,-- Die Berechnung der Einkommensteuer für das Jahr 2001 (in Schilling) ist dem beiliegenden Berechnungsblatt zu entnehmen, das insoweit Bestandteil dieser Berufungsentscheidung ist. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 1 Berechnungsblatt Innsbruck, am 9. August 2005