UFSW RV/0609-W/05

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des KC, Pensionist, G, vom 15. Oktober 2004 gegen den Bescheid des Finanzamtes für den 12., 13. und 14. Bezirk und Purkersdorf vom 23. September 2004 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2003 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Entscheidungsgründe In der Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2003 wurde vom Berufungswerber (Bw.) die Berücksichtigung einer für seinen Schwager wegen drohender Insolvenzgefahr übernommenen Zahlung iHv € 4.494,33 als außergewöhnliche Belastung begehrt. Das Finanzamt verweigerte die Anerkennung der geltend gemachten Aufwendungen mit der Begründung, dass diese weder aus tatsächlichen, rechtlichen noch sittlichen Gründen zwangsläufig erwachsen und daher keine außergewöhnliche Bealstung seien. In der gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2003 eingebrachten Berufung brachte der Bw. vor, dass die Bürgschaftsübernahme notwendig gewesen sei, damit sein Schwager den Gewerbebetrieb weiterführen habe können. Über Vorhalt des Finanzamtes führte er ergänzend aus, dass sein Schwager anlässlich der zur Erweiterung seines Kopierbetriebes notwendig gewordenen Anschaffung mehrerer Leasinggeräte in Zahlungsverzug gegenüber der Firma RX geraten sei. Durch seine und die Hilfe seiner Ehegattin habe letztlich eine Einigung mit der Firma RX erzielt werden können und es seien sämtliche Zahlungen erfüllt worden. Es hätten jedoch neue Geräte geleast werden müssen, was den Betrieb zusätzlich belastet hätte. Darüber hinaus habe der Schwager zu diesem Zeitpunkt einen Angestellten entlassen müssen, der sich selbständig gemacht und alle Kundendaten mitgenommen habe. Der folgende Arbeitsgerichtsprozess sei nach vielen Jahren zu Gunsten seines Schwagers entschieden worden. Auf Grund der allgemeinen EDV- Umstellung und des zunehmenden Einsatzes von PC`s habe sich der Bedarf an Kopien im Laufe der Jahre enorm verringert, so dass der Betrieb fast keine Umsätze mehr erzielen konnte. Trotz verschiedener Maßnahmen, wie Personalabbau, Forcierung des Folienumsatzes, Neuaufbau des durch den entlassenen Mitarbeiter verursachten Verlust des Kundenstockes und nicht zuletzt des unermüdlichen Einsatzes des Schwagers sei es nicht gelungen, den Betrieb bis zur Pensionierung des Schwagers zu erhalten. Der Berufung beigelegt wurde u.a. ein Schreiben der C-Bank, Filiale St. Pölten, vom 17.2.1993, aus welchem hervorgeht, dass sich das Bankinstitut bereit erklärt, dem Schwager des Bw. einen Kontokorrentkredit bis zum Höchstbetrag von ATS 500.000,-- einzuräumen. Zur Besicherung der Forderungen aus dem Kreditvertrag wurden die Ansprüche und Rechte aus der vom Bw. mit der A VersicherungsAG abgeschlossenen Er- und Ablebensversicherung Polizze Nr. 198600 über ATS 314.470,-- und die Ansprüche und Rechte aus der von FC (Ehegattin des Bw.) mit der W Versicherungsanstalt abgeschlossenen Rentenversicherung Polizze Nr. 772.124-7 vinkuliert (Vinkulierungserklärungen wurden vorgelegt) Weiters wurden beigelegt eine Verpfändungserklärung des Bw. vom 15.3.2003 betreffend eines bei der C-Bank, Filiale St. Pölten, hinterlegten Sparbuches Nr. 6217-40-15917, lautend auf den Bw., mit einem Stand von ATS 300.000,--, ein Schreiben der C-Bank vom 20.11.2001 betrefffend Saldierung des verpfändeten Sparbuches, zwei von der Ehegattin des Bw. abgegebene Garantieerklärungen gegenüber der C-Bank über den Betrag von ATS 100.000,-- vom 15.9.1997 und über den Betrag von ATS 300.000,-- vom 22.2.1995 und ein an die Ehegattin des Bw. gerichtetes Schreiben der C-Bank vom 16.10.2001 betreffend die Inanspruchnahme aus den bestehenden persönlichen Garantien sowie ein dazugehöriger Überweisungsbeleg vom 4.12.2001 betreffend die Überweisung eines Betrages iHv € 29.070,-- (ATS 400.011,92), und schließlich ein weiterer Überweisungsbeleg betreffend die Einzahlung eines Betrages iHv € 13.483,-- auf das Kreditkonto des Schwagers des Bw. Aus dem Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom 7. November 2001 geht hervor, dass der Antrag auf Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen des Schwagers desBw. mangels eines zur Deckung der Kosten eines Konkursverfahrens hinreichenden Vermögens abgewiesen wurde. Mit Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes 12/13/14 Purkersdorf vom 13.1.2005 wurde die Berufung des Bw. abgewiesen und begründend ausgeführt, dass die Bürgschaftsübernahme zur Abdeckung von Verbindlichkeiten des Schwagers, die zur Fortführung der selbständigen Betätigung erforderlich ist, nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes keine außergewöhnliche Belastung iSd § 34 EStG darstelle, weil eine existenzbedrohende Notlage nicht vorliege. Die wirtschaftliche Existenz droht erst dann verloren zu gehen, wenn die berufliche Existenz nicht auf andere zumutbare Weise hätte erhalten werden können. Der VwGH habe wiederholt ausgesprochen, dass auch nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen niemand verpflichtet sei, einem Angehörigen das von diesem eingegangene Unternehmerrisiko abzunehmen. Eine außergewöhnliche Belastung liege daher nicht vor, weil die gesetzliche Voraussetzung der Zwangsläufigkeit hinsichtlich der Übernahme der Bürgschaft nicht erfüllt sei. Mit Eingabe vom 28.1.2005 beantragte der Bw. die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde II.Instanz und führte darin aus, dass die im Jahr 2003 geltend gemachte außergewöhnliche Belastung iHv (nunmehr) € 8.988,67 den geleisteten Zahlungen an die C-Bank aus der Inanspruchnahme für in den Jahren 1993, 1995 und 1997 übernommene Garantien zu Gunsten seines Schwagers entspreche. Der von ihm inkl. Zinsen an die C-Bank geleistete Rückzahlungsbetrag betrage € 10.072,62, was 2/3 der Gesamtzahlungen entspreche. Für 1/3 der Zahlungen habe sich seine Ehegattin verpflichtet, welche diesen Betrag gesondert als außergewöhnliche Belastung geltend mache. Der von seinem Schwager im Jahr 1993 in Anspruch genommene Kontokorrentkredit sei im Jahr 1995 um ATS 300.000,-- und im Jahr 1997 um weitere ATS 100.000,-- erhöht worden, sodass die insgesamt durch seine Ehegattin und ihn übernommene Bürgschaft per September 1997 im Betrag von ATS 900.000,- zu Buche gestanden habe. Da sein Schwager ab dem Jahr 2001 seinen Zahlungsverpflichtungen aus wirtschaftlichen Gründen nicht mehr nachkommen habe können und Konkurs anmelden habe müssen - der Betrieb sei im Juli 2001 geschlossen worden - habe sich die Bank auf Grund der übernommenen Garantieerklärungen an ihm und seiner Gattin regressiert. Im Jahr 2001 hätten der Bw. und seine Gattin zu Gunsten des Kontokorrentkredites des Schwagers eine Zahlung iHv € 22.853,43 geleistet. Im Jahr 2003 hätten die gesamten Zahlungen (des Bw. und seiner Ehegattin) inkl. Zinsen € 15.011,43 betragen, wovon er 2/3 des Betrages und seine Ehegattin 1/3 aufgebracht habe.Im Jahr 2004 sei der noch offene Betrag iHv € 29.627,85 abgedeckt worden. Nach Ausschöpfung ihrer Eigenmittel durch Übergabe des Sparbuches an die C-Bank iHv € 22.853,43 seien die weiteren Rückzahlungsbeträge für die Garantieverpflichtung aus dem laufenden Einkommen der Jahre 2002 bis 2004 aufgebracht worden. Der von der C-Bank in den Jahren 2001 bis 2004 insgesamt eingeforderte Betrag iHv € 65.405,-- (ATS 900.000,--) sei angesichts der Pensionseinkünfte jedenfalls als außergewöhnlich anzusehen, ebenso der vom Bw. und seiner Gattin für das Jahr 2003 für die übernommene Bürgschaft geltend gemachte Rückzahlungsbetrag iHv € 15.011,43. Zur Frage der Zwangsläufigkeit führte der Bw. aus, dass sich sein Schwager im Jahre 1993 auf Grund des drohenden Konkurses seines Unternehmens und der dadurch bedingten Vernichtung seiner beruflichen Existenz in einer äußerst verzweifelten wirtschaftlichen Situation befunden habe, so dass sich er und seine Gattin aus sittlichen und familiären Gründen einer Bürgschaftsübernahme nicht entziehen haben können. Da zu diesem Zeitpunkt weder die Kinder noch die Ehegattin des Schwagers einen finanziellen Beitrag leisten hätten können, seien seine Ehefrau (als Zwillingsschwester des Schwagers) und er selbst die nächsten Angehörigen gewesen, die eine Bürgschaft für einen Bankkredit übernehmen hätten können. Dessen Notlage sei nur durch finanzielle Hilfe von "außen" zu bewältigen gewesen. Seine Gattin und er seien der Ansicht gewesen, durch die Ermöglichung einer Kreditgewährung die existenzbedrohende Situation des Schwagers mit Erfolg abwenden zu können, was ja auch einige Jahre gelungen sei. Da die Bezüge seines Schwagers wegen des Konkurses im Jahre 2001 bis auf das Existenzminimum gepfändet würden, sei eine Rückzahlung seinerseits an ihn (den Bw.) und seine Ehegattin auch in Hinkunft auszuschließen. Seit 2003 sei der Schwager in Pension und nach einem Herzinfarkt im Jahre 2004 auch nicht mehr arbeitsfähig. Über die Berufung wurde erwogen: Strittig ist im vorliegenden Fall die Berücksichtigung von geltend gemachten Aufwendungen iHv insgesamt € 8.988,67 auf Grund einer zu Gunsten des Schwagers des Bw. wegen drohender Insolvenzgefahr eingegangenen Zahlungsverpflichtung als außergewöhnliche Belastung. Folgender Sachverhalt wurde als erwiesen angenommen und der Entscheidung zugrunde gelegt: Nachdem das Unternehmen des Schwagers des Bw. infolge der Betriebserweiterung und eines allgemeinen Umsatzrückganges in finanzielle Schwierigkeiten geraten war, nahm der Schwager des Bw. im Jahre 1993 bei der C-Bank, Filiale St. Pölten, einen Kontokorrentkredit iHv ATS 500.000,-- in Anspruch. Zur Besicherung dieses Kredites, welcher 1995 um ATS 300.000,-- und 1997 um weitere ATS 100.000,-- erhöht wurde, wurden die Ansprüche und Rechte aus einer Er- und Ablebensversicherung und einer Rentenversicherung des Bw. bzw. dessen Ehegattin vinkuliert. Weiters wurde von der Ehegattin des Bw. eine persönliche Garantie über den Betrag von ATS 400.000,-- gegenüber der C-Bank abgegeben. Darüber hinaus erfolgte auch die Verpfändung eines Sparbuches des Bw. zugunsten der C-Bank, wobei das Sparbuchguthaben dem Kreditkonto des Schwagers im August 2001 gutgeschrieben wurde. Mit Gerichtsbeschluss vom 7.11.2001 wurde über der Antrag auf Eröffnung des Konkurses über das Vermögen des Schwagers des Bw. abgewiesen. Im Jahr 2003 erfolgte eine Zahlung iHv € 13.483,-- vom Konto bei der R-Bank, KontoNr. 129940 (gemeinsames Konto des Ehepaares C), auf das Kreditkonto des Schwagers des Bw., wovon der Bw. einen Teilbetrag iHv € 8.988,67 als außergewöhnliche Belastung geltend macht. In rechtlicher Hinsicht ist auszuführen: Gemäß § 34 Abs 1 EStG sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs 2 EStG 1988) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss folgende Voraussetzungen erfüllen: 1. Sie muss außergewöhnlich sein (§ 34 Abs 2 EStG 1988). 2. Sie muss zwangsläufig erwachsen (§ 34 Abs 3 EStG 1988). 3. Sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (§ 34 Abs 4 EStG 1988). Die Belastung darf weder Betriebsausgabe, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein. Gemäß § 34 Abs 3 EStG 1988 erwächst dem Steuerpflichtigen die Belastung zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. Nach der im Zusammenhang mit Bürgschaften zugunsten naher Angehöriger entwickelten Judikatur des VwGH (21.9.1993, 93/14/0105, 28.2.1995, 95/14/0016 u.a.) setzt die Anerkennung von Bürgschaftszahlungen als außergewöhnliche Belastung u.a. voraus, dass die besicherten Kredite nicht dazu dienen dürfen, den Betrieb des Schuldners zu erweitern oder ihm sonst bessere Ertragschancen zu vermitteln. Aus der Vorhaltsbeantwortung des Bw. geht hervor, dass der Schwager seinen Betrieb vergrößert hat und anlässlich der dazu notwendig gewordenen Anschaffung mehrerer Leasinggeräte in Zahlungsverzug geraten ist. Nach Ansicht des UFS steht somit die die im Jahre 1993 erfolgte Kreditaufnahme in einem ursächlichen Zusammenhang mit der Betriebsvergrößerung und hat somit der Kredit, der durch den Bw. und dessen Ehegattin besichert wurde, dazu gedient, das Unternehmen zu erweitern bzw. ihm eine bessere Ertragschance zu ermöglichen. Dazu kommt, dass eine Belastung nicht zwangsläufig erwächst, wenn sie sich als Folge eines vom Steuerpflichtigen übernommenen Unternehmerwagnisses darstellt (VwGH 17.12.1998, 97/15/0055, VwGH 16.12.1999, 97/15/0126, jeweils betreffend Abwendung einer Insolvenzgefahr durch den Ehepartner). Die Verschuldung aus einer betrieblichen Tätigkeit entsteht im Rahmen des mit dieser verbundenen Wagnisses, das der Unternehmer freiwillig auf sich genommen hat. Normzweck ist es, nicht wirtschaftliche Misserfolge des Unternehmers, die verschiedenste Ursachen haben können, durch die Ermäßigung der Einkommensteuer anderer Steuersubjekte zu berücksichtigen und die Steuerlast auf die Allgemeinheit abzuwälzen (vgl Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, § 34 Anmerkung 26, 29 und 78). Eine Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen setzt vielmehr voraus, dass sich der Steuerpflichtige nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen der Übernahme von Bürgschaften nicht entziehen kann. Nicht das persönliche Pflichtgefühl des Steuerpflichtigen, sondern der objektive Pflichtbegriff nach den herrschenden moralischen Anschauungen ist entscheidend. Es reicht daher nicht aus, dass das Handeln des Steuerpflichtigen menschlich verständlich ist, es muss vielmehr die Sittenordnung dieses Handeln gebieten. Daraus folgt, dass der wirtschaftliche Misserfolg des Schwagers des Bw. (wofür zum einen Zahlungsschwierigkeiten infolge der Betriebsvergrößerung und zum anderen ein allgemeiner Umsatzrückgang verantwortlich gemacht werden) bzw. der Umstand, dass der Bw. und dessen Ehegattin für die Geschäftsschulden des Schwagers bzw. Bruders aufkommen, nicht dazu führen kann, in einem solchen Fall die Steuerlast auf die Allgemeinheit abzuwälzen (vgl. nochmals das zitierte Erkenntnis VwGH 97/15/0055, mwN, 26.3.2003, 98/13/0072). Der VwGH hat im gegebenen Zusammenhang wiederholt ausgesprochen, dass grundsätzlich niemand verpflichtet und damit aus sittlichen Gründen gezwungen ist, einem Angehörigen das von diesem eingegangene Unternehmerwagnis abzunehmen, zu dem auch die Insolvenzgefahr gehört. In gleicher Weise besteht keine sittliche Verpflichtung zur unmittelbaren Hingabe von Geldmitteln zur Abwendung einer solchen Gefahr. Gerade auch angesichts der Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Bw. im Zeitpunkt der Bürgschaftserklärungen bzw. der Abgabe der Garantien (Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit lt. Einkommensteuerbescheiden ATS 320.000,-- bis 350.000,--, ab 1999 Pensionseinkünfte von rund € 25.000,-- jährlich, kein aktenkundiges Vermögen) bestand keine sittliche Verpflichtung für den Bw., für Betriebsschulden des Schwagers Zahlungsverpflichtungen bis zu einer Gesamthöhe von ATS 900.000,-- abzugeben, auch wenn eine finanzielle Hilfeleistung durchaus geboten gewesen sein mag. Der Bw. bringt selbst vor, dass die Rückzahlungen nach Ausschöpfung der Eigenmittel aus dem laufenden Einkommen aufgebracht werden mussten, was nur durch Einschränkung der laufenden Ausgaben für den Lebensunterhalt bewerkstelligt werden konnte. Der UFS bezweifelt nicht, dass für den Bw. und seine Ehegattin ein hoher moralischer Druck bestanden hat, dem Schwager in der misslichen Lage finanziell beizustehen und zweifellos ist die Bürgschaftsübernahme nach den herrschenden moralischen Anschauungen eine anerkennenswerte sittliche Handlung, doch gebietet die Sittenordnung eine solche Handlung sicherlich nicht; umso weniger, wenn damit eine Einschränkung des Lebensunterhaltes verbunden ist. Wenngleich das Verhalten des Bw. menschlich verständlich sein mag, können nicht sämtliche finanzielle Aufwendungen zur Hilfeleistung für Mitmenschen durch Steuerermäßigung ausgeglichen werden. Der beantragten außergewöhnlichen Belastung fehlt es somit aus den angeführten Gründen an der Zwangsläufigkeit. Die Berufung war daher abzuweisen. Wien, am 30. Juni 2005