UFSW RV/0608-W/05

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der FC, Pensionistin, G, vom 15. Oktober 2004 gegen den Bescheid des Finanzamtes für den 12., 13. und 14. Bezirk und Purkersdorf vom 23. September 2004 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2003 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Entscheidungsgründe In der Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2003 wurde von der Berufungswerberin (Bw.) die Berücksichtigung einer für den Bruder wegen drohender Insolvenzgefahr übernommenen Bürgschaftszahlung iHv € 4.494,33 als außergewöhnliche Belastung begehrt. Das Finanzamt verweigerte die Anerkennung der geltend gemachten Aufwendungen mit der Begründung, dass diese weder aus tatsächlichen, rechtlichen noch sittlichen Gründen zwangsläufig erwachsen und daher keine außergewöhnliche Bealstung seien. In der gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2003 eingebrachten Berufung brachte die Bw. vor, dass die Bürgschaftsübernahme notwendig gewesen sei, damit ihr Bruder den Gewerbebetrieb weiterführen habe können. Über Vorhalt des Finanzamtes führte sie ergänzend aus, dass der Bruder anlässlich der zur Erweiterung seines Kopierbetriebes notwendig gewordenen Anschaffung mehrerer Leasinggeräte in Zahlungsverzug gegenüber der Firma RX geraten sei. Durch ihre und die Hilfe ihres Ehegatten habe letztlich eine Einigung mit der Firma RX erzielt werden können und es seien sämtliche Zahlungen erfüllt worden. Es hätten jedoch neue Geräte geleast werden müssen, was den Betrieb zusätzlich belastet hätte. Darüber hinaus habe der Bruder zu diesem Zeitpunkt einen Angestellten entlassen müssen, der sich selbständig gemacht und alle Kundendaten mitgenommen habe. Der folgende Arbeitsgerichtsprozess sei nach vielen Jahren zu Gunsten des Bruders entschieden worden. Auf Grund der allgemeinen EDV- Umstellung und des zunehmenden Einsatzes von PC`s habe sich der Bedarf an Kopien im Laufe der Jahre enorm verringert, so dass der Betrieb fast keine Umsätze mehr erzielen konnte. Trotz verschiedener Maßnahmen, wie Personalabbau, Forcierung des Folienumsatzes, Neuaufbau des durch den entlassenen Mitarbeiter verursachten Verlust des Kundenstockes und nicht zuletzt des unermüdlichen Einsatzes des Bruders sei es nicht gelungen, den Betrieb bis zur Pensionierung des Bruders zu erhalten. Der Berufung beigelegt wurde u.a. ein Schreiben der C-Bank, Filiale St. Pölten, vom 17.2.1993, aus welchem hervorgeht, dass sich das Bankinstitut bereit erklärt, dem Bruder der Bw. einen Kontokorrentkredit bis zum Höchstbetrag von ATS 500.000,-- einzuräumen. Zur Besicherung der Forderungen aus dem Kreditvertrag wurden die Ansprüche und Rechte aus der von der Bw. mit der W Versicherungsanstalt abgeschlossenen Rentenversicherung Polizze Nr. 772.124-7 sowie die Ansprüche und Rechte aus der vom Ehegatten der Bw. mit der A VersicherungsAG abgeschlossenen Er- und Ablebensversicherung Polizze Nr. 198600 über ATS 314.470,-- vinkuliert (Vinkulierungserklärungen wurden vorgelegt) Weiters wurden beigelegt eine Verpfändungserklärung des Ehegatten der Bw. vom 15.3.2003 betreffend eines bei der C-Bank, Filiale St. Pölten, hinterlegten Sparbuches Nr. 6217-40-15917, lautend auf KC (Ehegatte der Bw.), mit einem Stand von ATS 300.000,--, ein Schreiben der C-Bank vom 20.11.2001 betrefffend Saldierung des verpfändeten Sparbuches, zwei von der Bw. abgegebene Garantieerklärungen gegenüber der C-Bank über den Betrag von ATS 100.000,-- vom 15.9.1997 und über den Betrag von ATS 300.000,-- vom 22.2.1995 und ein an die Bw. gerichtetes Schreiben der C-Bank vom 16.10.2001 betreffend die Inanspruchnahme aus den bestehenden persönlichen Garantien sowie ein dazugehöriger Überweisungsbeleg vom 4.12.2001 betreffend die Überweisung eines Betrages iHv € 29.070,-- (ATS 400.011,92), und schließlich ein weiterer Überweisungsbeleg betreffend die Einzahlung eines Betrages iHv € 13.483,-- auf das Kreditkonto des Bruders der Bw. Aus dem Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom 7. November 2001 geht hervor, dass der Antrag auf Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen des Bruders der Bw. mangels eines zur Deckung der Kosten eines Konkursverfahrens hinreichenden Vermögens abgewiesen wurde. Mit Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes 12/13/14 Purkersdorf vom 13.1.2005 wurde die Berufung der Bw. abgewiesen und begründend ausgeführt, dass die Bürgschaftsübernahme zur Abdeckung von Verbindlichkeiten des Bruders, die zur Fortführung der selbständigen Betätigung erforderlich ist, nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes keine außergewöhnliche Belastung iSd § 34 EStG darstelle, weil eine existenzbedrohende Notlage nicht vorliege. Die wirtschaftliche Existenz droht erst dann verloren zu gehen, wenn die berufliche Existenz nicht auf andere zumutbare Weise hätte erhalten werden können. Der VwGH habe wiederholt ausgesprochen, dass auch nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen niemand verpflichtet sei, einem Angehörigen das von diesem eingegangene Unternehmerrisiko abzunehmen. Eine außergewöhnliche Belastung liege daher nicht vor, weil die gesetzliche Voraussetzung der Zwangsläufigkeit hinsichtlich der Übernahme der Bürgschaft nicht erfüllt sei. Mit Eingabe vom 28.1.2005 beantragte die Bw. die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde II.Instanz und führte darin aus, dass die im Jahr 2003 geltend gemachte außergewöhnliche Belastung iHv € 4.494,33 den geleisteten Zahlungen an die C-Bank aus der Inanspruchnahme für in den Jahren 1993, 1995 und 1997 übernommene Garantien zu Gunsten ihres Zwillingsbruders entspreche. Der von ihr inkl. Zinsen an die C-Bank geleistete Rückzahlungsbetrag betrage € 5.003,81, was 1/3 der Gesamtzahlungen entspreche. Für 2/3 der Zahlungen habe sich ihr Ehegatte verpflichtet, welcher diesen Betrag gesondert als außergewöhnliche Belastung geltend mache. Der vom Bruder im Jahr 1993 in Anspruch genommene Kontokorrentkredit sei im Jahr 1995 um ATS 300.000,-- und im Jahr 1997 um weitere ATS 100.000,-- erhöht worden, sodass die insgesamt durch ihren Ehegattin und sie übernommene Bürgschaft per September 1997 im Betrag von ATS 900.000,- zu Buche gestanden habe. Da ihr Bruder ab dem Jahr 2001 seinen Zahlungsverpflichtungen aus wirtschaftlichen Gründen nicht mehr nachkommen habe können und Konkurs anmelden habe müssen - der Betrieb sei im Juli 2001 geschlossen worden - habe sich die Bank auf Grund der übernommenen Garantieerklärungen an ihr und ihrem Gatten regressiert. Im Jahr 2001 hätten die Bw. und ihr Gatte zu Gunsten des Kontokorrentkredites des Bruders eine Zahlung iHv € 22.853,43 geleistet. Im Jahr 2003 hätten die gesamten Zahlungen (der Bw. und ihres Mannes) inkl. Zinsen € 15.011,43 betragen, wovon ihr Ehegatte 2/3 des Betrages und sie selbst 1/3 aufgebracht habe.Im Jahr 2004 sei der noch offene Betrag iHv € 29.627,85 abgedeckt worden. Nach Ausschöpfung ihrer Eigenmittel durch Übergabe des Sparbuches an die C-Bank iHv € 22.853,43 seien die weiteren Rückzahlungsbeträge für die Garantieverpflichtung aus dem laufenden Einkommen der Jahre 2002 bis 2004 aufgebracht worden. Dies sei nur durch größte Einschränkung der laufenden Ausgaben für den Lebensunterhalt möglich gewesen. Der von der C-Bank in den Jahren 2001 bis 2004 insgesamt eingeforderte Betrag iHv € 65.405,-- (ATS 900.000,--) sei angesichts der Pensionseinkünfte jedenfalls als außergewöhnlich anzusehen, ebenso der von der Bw. und ihrem Gatten für das Jahr 2003 für die übernommene Bürgschaft geltend gemachte Rückzahlungsbetrag iHv € 15.011,43. Zur Frage der Zwangsläufigkeit führte die Bw. aus, dass sich ihr Bruder im Jahre 1993 auf Grund des drohenden Konkurses seines Unternehmens und der dadurch bedingten Vernichtung seiner beruflichen Existenz in einer äußerst verzweifelten wirtschaftlichen Situation befunden habe, so dass sie sich (ebenso wie ihr Gatte) aus sittlichen und familiären Gründen einer Bürgschaftsübernahme nicht entziehen habe können. Da zu diesem Zeitpunkt weder die Kinder noch die Ehegattin des Bruders einen finanziellen Beitrag leisten hätten können, seien sie und ihr Ehegatte die nächsten Angehörigen gewesen, die eine Bürgschaft für einen Bankkredit übernehmen hätten können. Dessen Notlage sei nur durch finanzielle Hilfe von "außen" zu bewältigen gewesen. Ihr Gatte und sie seien der Ansicht gewesen, durch die Ermöglichung einer Kreditgewährung die existenzbedrohende Situation des Bruders mit Erfolg abwenden zu können, was ja auch einige Jahre gelungen sei. Da die Bezüge ihres Bruders wegen des Konkurses im Jahre 2001 bis auf das Existenzminimum gepfändet würden, sei eine Rückzahlung seinerseits an sie und ihren Ehegatten auch in Hinkunft auszuschließen. Seit 2003 sei der Bruder in Pension und nach einem Herzinfarkt im Jahre 2004 auch nicht mehr arbeitsfähig. Über die Berufung wurde erwogen: Strittig ist im vorliegenden Fall die Berücksichtigung von geltend gemachten Aufwendungen iHv insgesamt € 4.494,33 auf Grund einer zu Gunsten des Bruders der Bw. wegen drohender Insolvenzgefahr eingegangenen Zahlungsverpflichtung als außergewöhnliche Belastung. Folgender Sachverhalt wurde als erwiesen angenommen und der Entscheidung zugrunde gelegt: Nachdem das Unternehmen des Bruders der Bw. infolge der Betriebserweiterung und eines allgemeinen Umsatzrückganges in finanzielle Schwierigkeiten geraten war, nahm der Bruder der Bw. im Jahre 1993 bei der C-Bank , Filiale St. Pölten, einen Kontokorrentkredit iHv ATS 500.000,-- in Anspruch. Zur Besicherung dieses Kredites, welcher 1995 um ATS 300.000,-- und 1997 um weitere ATS 100.000,-- erhöht wurde, wurden die Ansprüche und Rechte aus einer Rentenversicherung der Bw. und aus einer Er- und Ablebensversicherung des Ehegatten der Bw. vinkuliert. Weiters wurde von der Bw. eine persönliche Garantie über den Betrag von ATS 400.000,-- gegenüber der C-Bank abgegeben. Mit Schreiben vom 16.10.2001 wurde die Bw. auf Grund der übernommenen persönlichen Garantien von der C-Bank hinsichtlich der Zahlung eines Betrages iHv ATS 400.000,-- in Anspruch genommen. Darüber hinaus erfolgte auch die Verpfändung eines Sparbuches des Ehegatten der Bw. zugunsten der C-Bank , wobei das Sparbuchguthaben dem Kreditkonto des Bruders im August 2001 gutgeschrieben wurde. Mit Gerichtsbeschluss vom 7.11.2001 wurde der Antrag auf Eröffnung des Konkurses über das Vermögen des Bruders des Bw. abgewiesen. Im Jahr 2003 erfolgte eine Zahlung iHv € 13.483,-- vom Konto bei der R-Bank, KontoNr. 129940 (gemeinsames Konto des Ehepaares C), auf das Kreditkonto des Bruders der Bw., wovon die Bw. einen Teilbetrag iHv € 4.494,33 als außergewöhnliche Belastung geltend macht. In rechtlicher Hinsicht ist auszuführen: Gemäß § 34 Abs 1 EStG sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs 2 EStG 1988) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss folgende Voraussetzungen erfüllen: 1. Sie muss außergewöhnlich sein (§ 34 Abs 2 EStG 1988). 2. Sie muss zwangsläufig erwachsen (§ 34 Abs 3 EStG 1988). 3. Sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (§ 34 Abs 4 EStG 1988). Die Belastung darf weder Betriebsausgabe, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein. Gemäß § 34 Abs 3 EStG 1988 erwächst dem Steuerpflichtigen die Belastung zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. Nach der im Zusammenhang mit Bürgschaften zugunsten naher Angehöriger entwickelten Judikatur des VwGH (21.9.1993, 93/14/0105, 28.2.1995, 95/14/0016 u.a.) dürfen die besicherten Kredite nicht dazu dienen, den Betrieb des Schuldners zu erweitern oder ihm sonst bessere Ertragschancen zu vermitteln. Aus der Vorhaltsbeantwortung der Bw. geht hervor, dass der Bruder seinen Betrieb vergrößert hat und anlässlich der dazu notwendig gewordenen Anschaffung mehrerer Leasinggeräte in Zahlungsverzug geraten ist. Nach Ansicht des UFS steht somit die die im Jahre 1993 erfolgte Kreditaufnahme in einem ursächlichen Zusammenhang mit der Betriebsvergrößerung und hat somit der Kredit, der durch die Bw. und deren Ehegatten besichert wurde, dazu gedient, das Unternehmen zu erweitern bzw. ihm eine bessere Ertragschance zu ermöglichen. Dazu kommt, dass eine Belastung nicht zwangsläufig erwächst, wenn sie sich als Folge eines vom Steuerpflichtigen übernommenen Unternehmerwagnisses darstellt (VwGH 17.12.1998, 97/15/0055, VwGH 16.12.1999, 97/15/0126, jeweils betreffend Abwendung einer Insolvenzgefahr durch den Ehepartner). Die Verschuldung aus einer betrieblichen Tätigkeit entsteht im Rahmen des mit dieser verbundenen Wagnisses, das der Unternehmer freiwillig auf sich genommen hat. Normzweck ist es, nicht wirtschaftliche Misserfolge des Unternehmers, die verschiedenste Ursachen haben können, durch die Ermäßigung der Einkommensteuer anderer Steuersubjekte zu berücksichtigen und die Steuerlast auf die Allgemeinheit abzuwälzen (vgl Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, § 34 Anmerkung 26, 29 und 78). Eine Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen setzt vielmehr voraus, dass sich der Steuerpflichtige nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen der Übernahme von Bürgschaften nicht entziehen kann. Nicht das persönliche Pflichtgefühl des Steuerpflichtigen, sondern der objektive Pflichtbegriff nach den herrschenden moralischen Anschauungen ist entscheidend. Es reicht daher nicht aus, dass das Handeln des Steuerpflichtigen menschlich verständlich ist, es muss vielmehr die Sittenordnung dieses Handeln gebieten. Daraus folgt, dass der wirtschaftliche Misserfolg des Bruders der Bw. (wofür zum einen Zahlungsschwierigkeiten infolge der Betriebsvergrößerung und zum anderen ein allgemeiner Umsatzrückgang verantwortlich gemacht werden) bzw. der Umstand, dass die Bw. und deren Ehegatte für die Geschäftsschulden ihres Angehörigen aufkommen, nicht dazu führen kann, in einem solchen Fall die Steuerlast auf die Allgemeinheit abzuwälzen (vgl. nochmals das zitierte Erkenntnis VwGH 97/15/0055, mwN, 26.3.2003, 98/13/0072). Der VwGH hat im gegebenen Zusammenhang wiederholt ausgesprochen, dass grundsätzlich niemand verpflichtet und damit aus sittlichen Gründen gezwungen ist, einem Angehörigen das von diesem eingegangene Unternehmerwagnis abzunehmen, zu dem auch die Insolvenzgefahr gehört. In gleicher Weise besteht keine sittliche Verpflichtung zur unmittelbaren Hingabe von Geldmitteln zur Abwendung einer solchen Gefahr. Gerade auch angesichts der Einkommens- und Vermögensverhältnisse der Bw. im Zeitpunkt der Bürgschaftserklärung bzw. der Garantieübernahme (Einkünfte lt. Einkommensteuer-bescheid des Jahres 1994 rund ATS 180.000,--, danach Bezug von Arbeitslosengeld, ab 1998 Einkünfte iHv rund ATS 150.000,-- bis € 15.000,-- jährlich, kein aktenkundiges Vermögen) bestand keine sittliche Verpflichtung für die Bw., für Betriebsschulden des Bruders Zahlungsverpflichtungen bis zu einer Gesamthöhe von ATS 900.000,-- abzugeben, auch wenn eine finanzielle Hilfeleistung durchaus geboten gewesen sein mag. Die Bw. bringt selbst vor, dass die Rückzahlungen nach Ausschöpfung der Eigenmittel aus dem laufenden Einkommen aufgebracht werden mussten, was nur durch Einschränkung der laufenden Ausgaben für den Lebensunterhalt bewerkstelligt werden konnte. Der UFS bezweifelt nicht, dass für die Bw. ein hoher moralischer Druck bestanden hat, ihrem Bruder in der misslichen Lage finanziell beizustehen und zweifellos ist die Bürgschaftsübernahme nach den herrschenden moralischen Anschauungen eine anerkennenswerte sittliche Handlung, doch gebietet die Sittenordnung eine solche Handlung nicht, wenn sie zu einer Einschränkung des Lebensunterhaltes des Bürgen führt. Wenngleich das Verhalten der Bw. menschlich verständlich sein mag, können nicht sämtliche finanzielle Aufwendungen zur Hilfeleistung für Mitmenschen durch Steuerermäßigung ausgeglichen werden Der beantragten außergewöhnlichen Belastung fehlt es somit aus den angeführten Gründen an der Zwangsläufigkeit. Die Berufung war daher abzuweisen. Wien, am 30. Juni 2005