BFG RV/6100455/2025

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht erkennt durch den Richter Mag. David Hell, LL.B. LL.M. in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch WTSB Steuerberatungs GmbH, Loferer Bundesstraße 5, 5700 Zell am See, über die Beschwerde vom 2. Dezember 2024 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom 31. Oktober 2024 betreffend Rückerstattung eines Fixkostenzuschusses 800.000 gemäß § 15 Abs. 2 COFAG-NoAG, Steuernummer ***BF1StNr1***, zu Recht: I. Der Beschwerde wird teilweise Folge gegeben und der angefochtene Bescheid dahingehend abgeändert, dass der rückzuerstattende Betrag mit 180.021,07 Euro festgesetzt wird. Die Bemessungsgrundlagen sind Abschnitt 4.5. dieses Erkenntnisses zu entnehmen und bilden einen integralen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. Entscheidungsgründe 1. Verfahrensgang und Parteienvorbringen Nach einer Außenprüfung erließ die belangte Behörde den angefochtenen Bescheid vom 31.10.2024, mit welchem sie gemäß § 15 Abs. 2 COFAG-NoAG den zuvor von der COFAG geleisteten Fixkostenzuschuss 800.000 (Gesamtbetrag: 509.359,40 €) im Ausmaß von 228.664,90 € zurückforderte. Begründend führte die Behörde zusammengefasst aus, die geltend gemachte Förderung stehe der beschwerdeführenden Partei (bfP) insoweit nicht zu, als sie "Personalaufwendungen, die unabhängig von der Auslastung anfallen" (Aufwendungen für den Mindestbetrieb) geltend gemacht habe, da die bfP ihren Personalstand nicht auf das für die Vermeidung einer vorübergehenden Schließung unbedingt erforderliche Mindestmaß reduziert habe und auch nicht von einer Verlustsituation ausgegangen werden könne, welche die Förderung der Personalaufwendungen für einen Mindestbetrieb rechtfertigen würde. Gegen diesen Bescheid erhob die bfP am 2.12.2024 rechtzeitig Beschwerde. Darin führte sie zusammengefasst aus, die Förderung, deren Rückerstattung die belangte Behörde nunmehr fordere, sei von der COFAG antragsgemäß und ohne Kürzung ausbezahlt worden und bereits Gegenstand eines Prüfungsverfahrens im Auftrag der COFAG gewesen; es liege ein Verstoß gegen das Wiederholungsprüfungsverbot des § 148 Abs. 3 BAO vor; es liege kein Wiederaufnahmegrund im Sine des § 303 BAO vor; durch die nunmehrige abweichende Beurteilung sei ein immenser Vertrauensschaden entstanden, weshalb der Grundsatz von Treu und Glauben im Rahmen der Ermessensübung der Rückforderung entgegenstehe; in materieller Hinsicht liege sehr wohl ein Mindestbetrieb vor, da die bfP den Personalaufwand durch Kurzarbeit deutlich reduziert und eine Verlustsituation vorgelegen habe; es sei bei der Beurteilung, ob ein Mindestbetrieb vorliegt, nicht auf die Anzahl der Mitarbeiter, sondern das Ausmaß ihrer Aktivität abzustellen; die bfP habe ihren Shop geöffnet gehalten und weiterhin jene Kunden beliefert, welche nicht von einem behördlichen Betretungsverbot betroffen waren; bei Betriebsschließung hätte die bfP diese Kunden für immer verloren. Am 23.4.2025 brachte die bfP eine Beschwerdeergänzung ein, in welcher sie ergänzend zusammengefasst ausführte, die Begründung des angefochtenen Bescheides sei mangelhaft; ihr sei zu Unrecht die Akteneinsicht in das im Auftrag der COFAG erstellte Gutachten des Finanzamtes verweigert worden; ferner machte die bfP geltend, dass § 15 Abs. 2 COFAG-NoAG aus näher ausgeführten Gründen verfassungswidrig sei. Mit Beschwerdevorentscheidung vom 27.8.2025 wies die belangte Behörde die Beschwerde als unbegründet ab. Begründend führte sie zusammengefasst aus, der Gesetzgeber habe keinesfalls eine überschießende oder doppelte Förderung beabsichtigt, die Kurzarbeit sei jedoch bereits anderweitig gefördert worden; es sei weder eine Wiederholungsprüfung noch eine Wiederaufnahme des Verfahrens durchgeführt worden; die Rückforderung liege nicht im Ermessen der Behörde; die Akteneinsicht in das Gutachten sei zu Recht verweigert worden, sein Inhalt sei aber ohnehin mit der bfP besprochen worden, weshalb keine Missachtung des Parteiengehörs vorliege; die Behörde habe ihre Pflicht zur Sachverhaltsermittlung erfüllt, vielmehr habe die bfP ihre Auskunftsersuchen nicht vollständig beantwortet. Zum Mindestbetrieb führte die Behörde aus, dafür seien die folgenden Kriterien kumulativ zu erfüllen; bereits die Verletzung eines Kriteriums würde die Streichung der angesetzten Personalaufwendungen für den Mindestbetrieb nach sich ziehen: Personalaufwand unabhängig von der Auslastung und in unbedingt erforderlichem Ausmaß, für Kunden/Gäste tatsächlich geöffnet, Lohnnebenkosten herausgelöst, branchenübliche Kernaufgaben, deutliche Reduktion des Personalaufwands im Vergleich zu Normalbetrieb, deutliche Verlustsituation. Die Behörde stützte sich in ihrer Beschwerdevorentscheidung im Wesentlichen darauf, dass keine deutliche Reduktion des Personalaufwandes im Vergleich zum Normalbetrieb vorgelegen habe; es sei dabei weder dem Kriterium "Anzahl der Mitarbeiter" noch dem Kriterium "Ausmaß der Aktivität" der Vorrang vor dem anderen einzuräumen, vielmehr sei auf das Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse abzustellen; die Mitarbeiteranzahl habe sich kaum verändert, das Ausmaß der Aktivität sei lediglich in drei von sieben Monaten reduziert gewesen, die Personalaufwendungen lediglich in zwei Monaten; insgesamt liege somit keine deutliche Reduktion des Personalaufwandes im Vergleich zum Normalbetrieb, sondern ein (umsatzreduzierter) Normalbetrieb vor, welcher die Geltendmachung von Personalaufwendungen für einen Mindestbetrieb ausschließe. Am 15.9.2025 brachte die bfP einen Vorlageantrag ohne neues Vorbringen ein. Am 28.10.2025 legte die belangte Behörde die Beschwerde samt Akt und Vorlagebericht dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Dabei beantragte sie die Abweisung der Beschwerde, wobei sie begründend auf die Beschwerdevorentscheidung verwies und ergänzte, dass sich auch im Sinne der FAQ zum Fixkostenzuschuss 800.000, welche Vertragsbestandteil geworden seien, kein Mindestbetrieb, sondern lediglich ein umsatzreduzierter Normalbetrieb vorgelegen habe. Mit Schreiben vom 15.4.2026 übermittelte das Gericht der bfP das Gutachten der belangten Behörde für die COFAG vom 8.2.2022, dessen Vorenthaltung die bfP in ihrer Beschwerdeergänzung als rechtswidrig beanstandet hatte, zur Stellungnahme. Mit Schreiben vom 5.5.2026 führte die bfP dazu aus, dem Gutachten sei keine umfangreiche rechtliche Würdigung hinsichtlich der Fixkosten betreffend den Mindestbetrieb zu entnehmen; es gehe jedoch daraus hervor, dass sich die Behörde als Gutachter mit der Verlustsituation auseinandergesetzt habe; damals sei diese positiv (im Sinne der bfP) beurteilt worden. Mit Schreiben vom 6.5.2026 teilte das Gericht den Parteien die Eckpunkte seiner Rechtsansicht sowie die zugrundeliegenden Sachverhaltselemente mit. Die Parteien gaben dazu keine Stellungnahmen ab. 2. Sachverhalt Die bfP betreibt einen Getränkegroßhandel in Rechtsform einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Am 31.3.2021 beantragte sie bei der COFAG die 1. Tranche des "Fixkostenzuschuss 800.000" in Höhe von 297.613,31 €, welche am 5.5.2025 antragsgemäß ausbezahlt wurde. Am 14.12.2021 beantragte die bfP die Auszahlung der 2. Tranche. Nach diesem zweiten Antrag beauftragte die COFAG das Finanzamt Österreich am 24.1.2022 mit der Erstellung eines Gutachtens. Die Gutachterin des Finanzamtes legte in ihrem Gutachten vom 8.2.2022 dar, dass die Angaben der bfP insgesamt plausibel seien; die Abweichungen gegenüber dem Antrag für die 1. Tranche seien dadurch entstanden, dass ein anderer Zeitraum beantragt worden sei, die verdorbenen Waren in der 1. Tranche nur geschätzt worden seien, Personalkosten erst bei der 2. Tranche beantragt worden seien und die Fixkosten bei der 1. Tranche teilweise geschätzt worden seien. Daraufhin zahlte die COFAG den nach Verrechnung mit der 1. Tranche und weiteren Vorschüssen verbleibenden Restbetrag des Fixkostenzuschusses 800.000 in Höhe von 151.746,09 € an die bfP aus, womit insgesamt ein Fixkostenzuschuss 800.000 in Höhe von 509.359,40 € an die bfP geleistet wurde. Als Betrachtungszeitraum für den Fixkostenzuschuss 800.000 wählte die bfP die Monate 09-10/2020, 01-03/2021 und 05-06/2021. Den Vergleichszeitraum bilden dieselben Monate des Jahres 2019. Das Verkaufslokal der bfP war während des gesamten Betrachtungszeitraums für Kunden geöffnet. In den Monaten Jänner bis März 2021 wurde Kurzarbeit geleistet, wofür die bfP auch entsprechende Beihilfen der öffentlichen Hand bezogen hatte. Die bfP berechnete die von ihnen unter dem Titel "Personalkosten unabhängig von der Auslastung" geltend gemachten Kosten (= die strittigen Kosten für den "Mindestbetrieb") folgendermaßen: [Grafik]   Der Mitarbeiterstand (nach Köpfen und in Vollzeitäquivalenten), die geleisteten Stunden sowie der Personalaufwand entwickelten sich im Vergleichs- und Betrachtungszeitraum wie folgt: [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   Zu den Kunden der bfP zählen vor allem Gastwirte und Beherbergungsbetriebe ***im Bundesland X***. Diese Branchen waren im Zeitraum von November 2020 bis Mitte Mai 2021 von einem weitgehenden behördlichen Betretungsverbot betroffen. 3. Beweiswürdigung Die Feststellungen zu den Anträgen und Auszahlungen der COFAG sowie dem Gutachten ergeben sich unmittelbar aus den von der belangten Behörde vorgelegten Auszügen aus dem "COFAG-Fördermanager" und dem Gutachten des Finanzamtes Österreich vom 8.2.2022. Die Berechnung der unter dem Titel "Personalkosten unabhängig von der Auslastung" geltend gemachten Kosten wurde von der bfP vorgelegt und ist auch schlüssig - mit der Maßgabe, dass die dort angegebenen Beträge für September 2020 und Juni 2021 exakt den Zweifachen der letztendlich beantragten Beträge entsprechen, woraus das Gericht schließt, dass die bfP vor der Antragstellung die errechneten Beträge für diese Monate halbiert hat, was hinsichtlich des Monats September 2020 nachvollziehbar ist (weil nur der halbe September zum Betrachtungszeitraum des Fixkostenzuschusses 800.000 zählt), hinsichtlich des Monats Juni 2021 jedoch rätselhaft bleibt. Aus derselben Berechnung ergibt sich auch, dass Kurzarbeit geleistet wurde und in welchem Umfang die bfP Kurzarbeitsbeihilfen bezogen hatte. Die festgestellten Zahlen betreffend Mitarbeiterstand (nach Köpfen und in Vollzeitäquivalenten), tatsächlich geleistete Arbeitsstunden sowie Personalaufwand sind der Vorhaltsbeantwortung der bfP vom 24.7.2025 entnommen. Die belangte Behörde hat die Richtigkeit dieser Zahlen nicht in Frage gestellt. Die festgestellten Arbeitsstunden stimmen zudem mit den von der bfP vorgelegten Arbeitszeitaufzeichnungen überein. Dass das Verkaufslokal der bfP während des gesamten Betrachtungszeitraums für Kunden geöffnet war, hat die belangte Behörde ausdrücklich nicht bestritten, weshalb sich auch das Gericht nicht veranlasst sieht, an diesem Umstand zu zweifeln. Die Feststellungen zum Kundenkreis der bfP gründen auf ihren eigenen Angaben sowie dem Urteil des Landesgerichtes ***LG-Ort*** betreffend die bfP vom März 2023, ***Gz.***. Dass dieser Kundenkreis im Zeitraum von November 2020 bis Mitte Mai 2021 von einem weitgehenden behördlichen Betretungsverbot betroffen war, ist gerichtsnotorisch und ergibt sich überdies aus den in diesem Zeitraum geltenden COVID-19-Schutzmaßnahmenverordnungen. Den Feststellungen entgegenstehende Beweisergebnisse liegen nicht vor. Von beiden Parteien wurden keine Einwendungen gegen die Eckpunkte des festgestellten Sachverhaltes erhoben, die das Gericht den Parteien mit Schreiben vom 6.5.2026 (insbesondere unter den Punkten 5, 6 und 9 dieses Schreibens) mitgeteilt hatte. Insgesamt konnte das Gericht den festgestellten Sachverhalt daher ohne Bedenken seiner Entscheidung zugrunde legen. 4. Rechtliche Beurteilung 4.1. Keine verfassungsrechtlichen Bedenken gegen das COFAG-NoAG Eingangs hält das erkennende Gericht fest, dass es die von der bfP in der Beschwerdeergänzung vom 23.4.2025 vorgetragenen verfassungsrechtlichen Bedenken gegen das COFAG-NoAG insbesondere aus nachstehenden Gründen nicht teilt: Die Bestimmungen des COFAG-NoAG dienen dem Zweck, zu Unrecht bezogene Beihilfen zurückzufordern. Die Rückforderung von zu Unrecht bezogenen Beihilfen ist nach Ansicht des erkennenden Gerichtes vor dem Hintergrund des verfassungsrechtlichen Gleichheitssatzes geradezu geboten, zumal Personen, welche zu Unrecht Beihilfen bezogen haben, ansonsten gegenüber jenen, welchen bei korrekter Anwendung der Förderbestimmungen geringere oder gar keine Beihilfen zustanden, ohne sachliche Rechtfertigung im Vorteil wären. Dass die Rückforderung gemäß § 15 COFAG-NoAG dem Gesetzeswortlaut nach lediglich auf das objektive Kriterium einer zu Unrecht bezogenen Beihilfe abstellt und nicht im Ermessen der Abgabenbehörde liegt, stellt zwar einen Unterschied zu ähnlichen Maßnahmen der Abgabenbehörde in Bezug auf andere Abgaben dar (z.B. zu einer Wiederaufnahme eines Umsatzsteuerverfahrens gemäß § 303 BAO zur Rückforderung von zu Unrecht geltend gemachten Vorsteuern), doch kann das Gericht darin keine in die Verfassungssphäre hinein reichende unsachliche Ungleichbehandlung erkennen, zumal die Rückforderung von zu Unrecht gewährten Beihilfen auch unionsrechtlich, nämlich vor dem Hintergrund des Beihilfenrechts der Europäischen Union, geboten sein kann. Zudem würde es im vorliegenden Fall nicht zu einem anderen Ergebnis führen, wenn die Rückforderung tatsächlich im Ermessen der Behörde läge: Aufgrund der Höhe des Rückforderungsbetrages überwiegen im vorliegenden Fall nämlich klar die Interessen der öffentlichen Hand (= das Kriterium der "Zweckmäßigkeit" im Sinne des § 20 BAO) das Interesse der bfP, beispielsweise aus Vertrauensschutzerwägungen nicht zur Rückerstattung verpflichtet zu werden (vgl. BFG 13.5.2026, RV/6100387/2025). Ob eine bestimmte Materie in das Zivilrecht oder das öffentliche Recht (und somit die Vollzugskompetenz entweder der ordentlichen Gerichte oder der Verwaltungsbehörden) verwiesen wird, ist grundsätzlich dem rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des einfachen Gesetzgebers überlassen, solange dadurch nicht einer der beiden Vollzugsbereiche weitgehend seiner Kompetenzen beraubt wird (VfGH 22.6.1963, B 352/62; 18.12.1972, G 34/72; Fasching/Konecny, Zivilprozessgesetze, § 1 JN Rz 4). Im Rahmen dieser Grenze steht es dem Gesetzgeber daher auch frei, eine Materie vom einem Vollzugsbereich in den anderen zu übertragen. Dies ist hier dadurch geschehen, dass Rückerstattungsansprüche aufgrund zu Unrecht empfangener Förderung aus Anlass der COVID-19-Pandemie, über die bis 31.7.2024 die ordentlichen Gerichte zu erkennen hatten, nun durch die Finanzämter erhoben werden. Insofern bestehen auch aus diesem Blickwinkel für das Bundesfinanzgericht keine verfassungsrechtlichen Bedenken (vgl. BFG 2.4.2026, RV/2100134/2025). Das Vorbringen der bfP, wonach § 15 Abs. 2 COFAG-NoAG der Abgabenbehörde faktisch eine (nach Ansicht der bfP verfassungswidrige) autonome Entscheidung über Fördermittel ohne gerichtliche Kontrolle übertrage und kein strukturierter Rechtsmittelmechanismus bestehe, entzieht sich einer ernsthaften Auseinandersetzung; schließlich hat die bfP selbst das hiezu berufene Bundesfinanzgericht zur Kontrolle des angefochtenen Bescheides angerufen. Der von der bfP geltend gemachte Verstoß gegen das Prinzip der Gewaltenteilung ist für das Gericht nicht nachvollziehbar. Die Zuständigkeit eines Verwaltungsgerichts, welches erst zuständig wird, nachdem eine Abgabenbehörde - auf Grundlage der geltenden Gesetze - einen Bescheid erlassen hat, anstelle der Zuständigkeit eines Zivilgerichts stellt keinen erkennbaren (klaren) Nachteil für die bfP dar; allenfalls unterschiedliche Regelungen zum Kostenersatz können sich etwa je nach Ausgang des Verfahrens entweder zu Gunsten oder zu Lasten der bfP auswirken. Im Übrigen ist die bfP auf ihr Recht zu verweisen, ihre verfassungsrechtlichen Bedenken zum Gegenstand einer Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof zu erheben. 4.2. Grundsätzliches zum Rückerstattungsanspruch Gemäß § 13 COFAG-NoAG iVm § 15 Abs. 1 Z 1 COFAG-NoAG entstand am 1.8.2024 ein öffentlich-rechtlicher Rückerstattungsanspruch gegenüber der bfP, soweit diese zu Unrecht "finanzielle Leistungen" erhalten hat. Aufgrund der Systematik und des offenkundigen Zwecks des COFAG-NoAG müssen mit dem Begriff "finanzielle Leistungen" in § 13 COFAG-NoAG Geldleistungen auf Grundlage der in § 2 Abs. 9 COFAG-NoAG aufgezählten Verordnungen gemeint sein. Das Entstehen eines öffentlich-rechtlichen Rückerstattungsanspruches ist nach Ansicht des Gerichtes abschließend in den §§ 13 ff COFAG-NoAG geregelt. Diese Bestimmungen sehen nicht die Umwandlung eines privatrechtlichen in einen öffentlich-rechtlichen Anspruch vor. Vielmehr entstand ein solcher Anspruch nach § 13 COFAG-NoAG iVm § 15 Abs. 1 Z 1 COFAG-NoAG am 1.8.2024 neu, sofern § 18 Abs. 1 COFAG-NoAG nicht im Einzelfall entgegensteht. Wenn ein öffentlich-rechtlicher Rückerstattungsanspruch entstanden ist, erlosch gemäß § 18 Abs. 2 COFAG-NoAG insoweit der vormalige privatrechtliche Anspruch. Darüber hinaus besteht aber kein Zusammenhang zwischen dem vormaligen privatrechtlichen Anspruch der COFAG und dem nunmehrigen öffentlich-rechtlichem Rückerstattungsanspruch des Bundes (vgl. dazu ausführlich BFG 20.3.2025, RV/3100034/2025, Abschnitt 4.3.). Die im vorliegenden Fall einschlägige Bestimmung des § 14 Abs. 2 Z 1 COFAG-NoAG konkretisiert die Höhe des Rückerstattungsanspruchs dahingehend, dass dieser in Höhe des Differenzbetrages zwischen dem Auszahlungsbetrag und jenem Betrag, der aufgrund des verwirklichten Sachverhalts und der für den Fördervertrag maßgeblichen Verordnungen (§ 2 Abs. 9 COFAG-NoAG) zugestanden wäre, besteht. Das gegenständliche Verfahren hat eine Rückforderung eines "Fixkostenzuschusses 800.000" zum Gegenstand. Die hierfür relevante Verordnung ist die Verordnung des Bundesministers für Finanzen gemäß § 3b Abs. 3 des ABBAG-Gesetzes betreffend Richtlinien über die Gewährung eines begrenzten Fixkostenzuschusses bis EUR 800.000 durch die COVID-19 Finanzierungsagentur des Bundes GmbH (COFAG), BGBl. II 497/2020 idgF (§ 2 Abs. 9 Z 5 COFAG-NoAG). Die im Anhang zu dieser Verordnung enthaltenen Richtlinien (in der Folge: RL FKZ 800.000) regeln im Detail, welchen Unternehmen in welcher Höhe der Zuschuss zusteht. Diese Richtlinien sind rechtlich verbindlich, da sie einen integralen Bestandteil der Verordnung bilden. Die vom BMF veröffentlichten "Fragen und Antworten zum Fixkostenzuschuss 800.000" (FAQ) stellen hingegen keine Rechtsquelle, sondern lediglich Auslegungsbehelfe zu den oben angeführten Verordnungen dar. Ob die FAQ Vertragsbestandteil der zivilrechtlichen Förderverträge mit der COFAG waren oder nicht, ist vor dem Hintergrund der vom Gericht vertretenen grundsätzlichen Unabhängigkeit des öffentlich-rechtlichen Rückerstattungsanspruches vom vormaligen privatrechtlichen Anspruch der COFAG irrelevant. Selbst wenn sie Vertragsbestandteil waren, kommt es nämlich nach dem klaren Wortlaut des § 14 Abs. 2 Z 1 COFAG-NoAG nicht darauf an, welche Rechte dem Förderungsempfänger aufgrund des Fördervertrages zustanden, sondern ausschließlich darauf, welche Rechte dem Förderungsempfänger aufgrund "des verwirklichten Sachverhalts und der für den Fördervertrag maßgeblichen Verordnungen" zugestanden wären. Den FAQ könnte daher im Verfahren betreffend Rückerstattungsansprüche gemäß §§ 13 ff COFAG-NoAG nur dann Rechtsverbindlichkeit zukommen, wenn dies in der jeweiligen Verordnung vorgesehen wäre. Allerdings ist dies in der einschlägigen Verordnung nicht der Fall, weshalb die FAQ nicht als rechtsverbindlich, sondern nur als Auslegungsbehelf angesehen werden können. Aufgrund § 14 Abs. 1 letzter Satz COFAG-NoAG, wonach der Rückerstattungsanspruch als Abgabe im Sinne des § 3 Abs. 1 BAO gilt, ist die BAO im Verfahren über den öffentlich-rechtlichen Rückerstattungsanspruch grundsätzlich anwendbar. Allerdings handelt es sich bei der Festsetzung der Rückerstattung weder um eine Festsetzung von Selbstbemessungsabgaben im Sinne des § 201 Abs. 2 Z 3 BAO (unter sinngemäßer Anwendung der Bestimmungen über die Wiederaufnahme des Verfahrens) noch um einen unmittelbaren Anwendungsfall der Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 BAO. Vielmehr ist die Festsetzung der Rückerstattung abschließend § 15 COFAG-NoAG geregelt. Diese Bestimmung stellt eine lex specialis zu den anderen Vorschriften der BAO über die Festsetzung von Abgaben dar. Insbesondere normiert § 15 Abs. 2 COFAG-NoAG: "Die Rückerstattung ist vom zuständigen Finanzamt mit Bescheid festzusetzen, wenn der Rückerstattungsanspruch die in den einschlägigen Verordnungen (§ 2 Abs. 9) enthaltenen Betragsgrenzen für die Rückforderung übersteigt." Diese Bestimmung nennt als einzige Voraussetzung für eine Festsetzung der Rückerstattung, dass die Rückforderung bestimmte Betragsgrenzen übersteigt. Wenn diese Voraussetzung zutrifft, liegt die Erlassung eines Rückerstattungsbescheides nicht im Ermessen der Behörde ("Die Rückerstattung ist […] festzusetzen, wenn […]"). Das Vorliegen eines Wiederaufnahmegrundes im Sinne des § 303 Abs. 1 BAO ist keine tatbestandsmäßige Voraussetzung für die Erlassung eines Rückerstattungsbescheides. Vielmehr hat die Behörde immer dann einen solchen zu erlassen, wenn in objektiver Hinsicht "ein Vertragspartner zu Unrecht finanzielle Leistungen erhalten hat" (§ 13 COFAG-NoAG) und - ebenfalls allein in objektiver Hinsicht - ein Differenzbetrag im Sinne des § 14 Abs. 2 COFAG-NoAG vorliegt, welcher die Betragsgrenze der jeweiligen Verordnung übersteigt. Es ist daher in weiterer Folge zu prüfen, ob diese Tatbestandsmerkmale im vorliegenden Fall erfüllt sind. Das Vorbringen der bfP, wonach die belangte Behörde eine unzulässige Wiederholungsprüfung im Sinne des § 148 Abs. 3 BAO durchgeführt haben soll, ist nicht nachvollziehbar. Ein Verstoß gegen dieses Verbot liegt vor, wenn ein- und dieselbe Abgabe bereits Gegenstand eines früheren Prüfungsauftrages im Sinne des § 148 BAO war (vgl. VwGH 21.12.2000, 2000/16/0303). Der auf § 6 Abs. 2 CFPG gestützte Prüfungsauftrag vom 22.12.2022 (unterfertigt am 27.12.2022) und der "Auftrag zur Erstellung eines (Ergänzungs-)Gutachtens" vom 25.1.2022 (unterfertigt am 27.1.2022) weisen das Erscheinungsbild eines Prüfungsauftrages auf. Da zufolge § 2 Abs. 2 CFPG auf die Prüfung von Förderungen nach diesem Gesetz § 143, § 144, § 146, § 146a, § 148 Abs. 1, 2, 4 und 5, § 149, § 150 sowie § 153f BAO sinngemäß anzuwenden sind, ist davon auszugehen, dass derartige Prüfungs- bzw. Gutachtensaufträge grundsätzlich wie Prüfungsaufträge im Sinne des § 148 BAO zu behandeln sind. Allerdings hat der Gesetzgeber die sinngemäße Anwendung der das Wiederholungsverbot regelnden Bestimmung des § 148 Abs. 3 BAO ausgeschlossen, indem er diesen Absatz - offensichtlich bewusst - nicht in den Katalog der sinngemäß anzuwendenden Bestimmungen der BAO aufgenommen hat, weshalb Prüfungs- bzw. Gutachtensaufträge nach dem CFPG nicht gegen dieses Verbot verstoßen können. Im Übrigen wäre selbst ein tatsächlicher Verstoß gegen das Verbot einer Wiederholungsprüfung an sich sanktionslos und bei der Wiederaufnahme nur im Rahmen der Ermessensübung zu berücksichtigen (VwGH 20.6.1990, 86/13/0168; 14.5.1991, 90/14/0148; 24.9.1996, 94/13/0132; 26.11.1996, 92/14/0212; 19.10.1999, 98/14/0118). Bei der Rückforderung von zu Unrecht bezogenen Beihilfen nach dem COFAG-NoAG ist jedoch wie erwähnt keine Ermessensübung vorgesehen, weshalb in diesem Zusammenhang selbst ein tatsächliches Verbot einer Wiederholungsprüfung keine Auswirkungen auf die Rückforderung haben könnte. 4.3. Einschlägige Förderrichtlinie und FAQ Punkt 4.1.1. der RL FKZ 800.000 lautet auszugsweise: "Fixkosten im Sinne dieser Richtlinien sind ausschließlich Aufwendungen aus einer operativen inländischen Geschäftstätigkeit des Unternehmens, die unter einen oder mehrere der folgenden Punkte fallen: […] (m) Personalaufwendungen, die unabhängig von der Auslastung anfallen, in dem Ausmaß, in dem sie unbedingt erforderlich sind, um einen Mindestbetrieb zu gewährleisten und eine vorübergehende Schließung des Unternehmens zu vermeiden, wenn das Unternehmen in den gemäß Punkt 4.2.2 gewählten Betrachtungszeiträumen für Kunden tatsächlich geöffnet ist. Lohnnebenkosten sind nicht vom Begriff der Personalaufwendungen erfasst. Staatliche Zuschüsse im Zusammenhang mit Kurzarbeit sind in Abzug zu bringen, insoweit sie den geltend gemachten Fixkosten zuzuordnen sind; […]" Gemäß Punkt 3.2.4. der RL FKZ 800.000 sind von der Gewährung eines Fixkostenzuschusses 800.000 ausgeschlossen: "Unternehmen, die zum 31. Dezember 2019 mehr als 250 Mitarbeiter gemessen in Vollzeitäquivalenten beschäftigt haben und die im Betrachtungszeitraum mehr als 3% der Mitarbeiter gekündigt haben, statt Kurzarbeit in Anspruch zu nehmen. […]" Gemäß Punkt 6.2.1. der RL FKZ 800.000 hatte sich der Förderungswerber im Antrag zu verpflichten, "auf die Erhaltung der Arbeitsplätze in seinem Unternehmen besonders Bedacht zu nehmen und zumutbare Maßnahmen zu setzen, um Umsätze zu erzielen und die Arbeitsplätze, zum Beispiel mittels Kurzarbeit, zu erhalten". Die FAQ zum Fixkostenzuschuss 800.000 (in weiterer Folge nur: die FAQ) enthalten diesbezüglich - auch schon in der Fassung zum Zeitpunkt der Antragstellung für die 1. Tranche - folgende Fragen und Antworten: "B.II.24. Welche Personalaufwendungen sind förderbar? Für die Ermittlung des FKZ 800.000 sind Personalaufwendungen, die ausschließlich für die Bearbeitung von krisenbedingten Stornierungen und Umbuchungen anfallen, anzusetzen. Darüber hinaus können Personalaufwendungen, die unabhängig von der Auslastung anfallen, in dem Ausmaß, in dem sie unbedingt erforderlich sind, um einen Mindestbetrieb zu gewährleisten und eine vorübergehende Schließung des Unternehmens zu vermeiden, angesetzt werden, wenn das Unternehmen in den gewählten Betrachtungszeiträumen für Kunden tatsächlich geöffnet ist. B.II.25. Was sind Personalaufwendungen, die unabhängig von der Auslastung anfallen und unbedingt erforderlich sind, um einen Mindestbetrieb zu gewährleisten und eine vorübergehende Schließung des Unternehmens zu vermeiden? Als Mindestbetrieb wird die Erfüllung des Geschäftszwecks des Unternehmens bei Aufrechterhaltung des für die branchenüblichen Kernaufgaben des Betriebes notwendigen Leistungsangebots bezeichnet, obwohl die betriebswirtschaftliche Situation eine Betriebsöffnung nicht rechtfertigt. Jene Personalaufwendungen, die zur Aufrechterhaltung dieses Leistungsangebots unabhängig von der Auslastung zwangsläufig anfallen und auch zeitlich nicht reduziert werden können, gelten als unbedingt erforderlich. Lohnnebenkosten sind nicht vom Begriff der Personalaufwendungen umfasst. Staatliche Zuschüsse im Zusammenhang mit Kurzarbeit sind in Abzug zu bringen, insoweit sie den geltend gemachten Fixkosten zuzuordnen sind." Die Antwort zu Punkt B.II.25 der FAQ wurde in weiterer Folge mehrfach ergänzt bzw. geändert und lautet in der nunmehr endgültigen Fassung, welche im Zeitpunkt der Antragstellung für die 2. Tranche bereits vorlag (Neuerungen gegenüber der Fassung im Zeitpunkt der Antragstellung für die 1. Tranche hervorgehoben): "Als Mindestbetrieb wird die Erfüllung des Geschäftszwecks des Unternehmens bei Aufrecht-erhaltung des für die branchenüblichen Kernaufgaben des Betriebes notwendigen Leistungs-angebots bezeichnet, obwohl die betriebswirtschaftliche Situation eine Betriebsöffnung nicht rechtfertigt. Bei ,Normalbetrieb' (,Normalbetrieb' ist auf die Anzahl der aktiven Mitarbeiter bzw. das Ausmaß der Aktivität der Mitarbeiter zu beziehen) oder außerhalb einer deutlichen Verlustsituation ist eine Geltendmachung von Personalaufwendungen als ,Personalaufwendungen für die Gewährleistung eines Mindestbetriebs' und somit als Fixkosten von vorneherein ausgeschlossen. Rechtfertigt die betriebswirtschaftliche Situation eine Betriebsöffnung eigentlich nicht, können - sofern das Unternehmen dennoch für Kunden geöffnet ist - Personalaufwendungen, die zur Aufrechterhaltung des für die branchenüblichen Kernaufgaben des Betriebes notwendigen Leistungsangebots unabhängig von der Auslastung zwangsläufig anfallen und auch zeitlich nicht reduziert werden können, geltend gemacht werden. Lohnnebenkosten sind nicht vom Begriff der Personalaufwendungen umfasst. Staatliche Zuschüsse im Zusammenhang mit Kurzarbeit sind in Abzug zu bringen, insoweit sie den geltend gemachten Fixkosten zuzuordnen sind." 4.4. Zu den Personalkosten für den "Mindestbetrieb" Nach Punkt 4.1.1. (m) der RL FKZ 800.000 sind Personalkosten nur unter folgenden Voraussetzungen förderbar: a) Sie sind unabhängig von der Auslastung angefallen; b) sie waren unbedingt erforderlich, um einen Mindestbetrieb zu gewährleisten und eine vorübergehende Schließung des Unternehmens zu vermeiden; c) das Unternehmen war im Betrachtungszeitraum für Kunden tatsächlich geöffnet; d) es handelt sich nicht um Lohnnebenkosten; e) staatliche Zuschüsse im Zusammenhang mit Kurzarbeit sind in Abzug zu bringen. Dass die Kriterien c) bis e) erfüllt sind, ist im vorliegenden Fall unstrittig. Die Kriterien a) und b) bedürfen jedoch näherer Betrachtung, wobei im gegenständlichen Verfahren insbesondere der Inhalt des Begriffes "Mindestbetrieb" strittig ist. Eine nähere Definition des Begriffes "Mindestbetrieb" ist der RL FKZ 800.000 nicht zu entnehmen; der Begriffsinhalt kann auch nicht durch Rückgriffe auf andere Gesetzes- oder Verordnungsbestimmungen näher determiniert werden, da dieser Begriff der österreichischen Rechtsordnung ansonsten fremd ist. Die Verwendung solcher unbestimmter Begriffe ist jedoch zulässig, solange die Norm insgesamt einer Auslegung zugänglich und ihr Inhalt auch für den Rechtsunterworfenen bestimmbar bleibt (Muzak, B-VG6 Art 18 Rz 8). Bei der Auslegung von generellen Normen ist in erster Linie von der Wortinterpretation in Verbindung mit der grammatikalischen und der systematischen Auslegung auszugehen. Nur wenn sich aus der Wortinterpretation keine Anhaltspunkte ergeben, also der Wortlaut des Gesetzes unklar bleibt, kann zur Auslegung der gesetzlichen Bestimmung auf die Materialien (bzw. im Falle der gegenständlichen Förderrichtlinie auf die FAQ) zurückgegriffen werden. Innerhalb des durch den äußerst möglichen Wortsinn abgesteckten Rahmens ist nach der Bedeutung eines Ausdrucks im allgemeinen Sprachgebrauch oder dem des Gesetzgebers und in seinem Zusammenhang innerhalb der getroffenen Regelung zu fragen. Worte und Sätze können jeweils verschiedene Bedeutung haben, je nachdem, in welchem Zusammenhang sie verwendet werden. Aus dem Gesamtzusammenhang einer Regelung ergibt sich häufig, welche der möglichen Wortsinndeutungen zu wählen ist (VwGH 24.1.2025, Ra 2024/07/0014). Die Bindung der Verwaltung nach Art. 18 B-VG bewirkt einen Vorrang des Wortlautes einer Bestimmung vor etwaigen Erläuterungen zur Regierungsvorlage oder ähnlichen Auslegungsbehelfen wie den FAQ (vgl. etwa auch VwGH 20.3.2025, Ro 2022/01/0010). Generell ist bei korrigierenden Auslegungsmethoden nach Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes "äußerste Zurückhaltung" angebracht (VwGH 25.2.1994, 93/12/0203; 23.2.2001, 98/06/0240; 3.10.2018, Ro 2018/12/0014). Unter einem Mindestbetrieb kann nach dem allgemeinen Wortsinn im Gesamtzusammenhang der Regelung ein Unternehmen verstanden werden, das im kleinsten noch sinnvollen bzw. notwendigen Umfang betrieben wird. Dem Begriff "Mindestbetrieb" ist eine Unterscheidung vom Normalbetrieb - konkret eine Verringerung des Umfangs im Vergleich zu diesem - inhärent. Dass der Mindestbetrieb vom Normalbetrieb zu unterscheiden ist, ergibt sich somit nicht erst aufgrund der Erläuterungen in den FAQ, sondern bereits unmittelbar durch Wortinterpretation des Begriffes "Mindestbetrieb" (vgl. BFG 2.4.2026, RV/2100134/2025). Die endgültige Fassung der Antwort zu Punkt B.II.25 der FAQ ist insoweit nur klarstellender Natur. Nicht gefolgt werden kann allerdings den Ausführungen der belangten Behörde sowie den diesbezüglichen Erläuterungen in den FAQ, dass es bei der Unterscheidung zwischen Mindest- und Normalbetrieb auf den Mitarbeiterstand (die Anzahl der beschäftigten Arbeitnehmer) ankomme. Die von der Behörde geforderte "deutliche Reduktion" des Mitarbeiterstandes würde bei Unternehmen mit einer hinreichend großen Anzahl an Mitarbeitern gemäß Punkt 3.2.4. der RL FKZ 800.000 einen vollständigen Ausschluss von der Gewährung des FKZ 800.000 bewirken. Ferner hatte sich jeder Förderungswerber gemäß Punkt 6.2.1. der RL FKZ 800.000 zu verpflichten, "auf die Erhaltung der Arbeitsplätze in seinem Unternehmen besonders Bedacht zu nehmen und zumutbare Maßnahmen zu setzen, um Umsätze zu erzielen und die Arbeitsplätze, zum Beispiel mittels Kurzarbeit, zu erhalten". Die bfP hat zwar nicht derart viele Arbeitnehmer, dass Punkt 3.2.4. der RL FKZ 800.000 bei ihr einschlägig wäre. Allerdings kann die "deutliche Reduktion" des Mitarbeiterstandes aufgrund dieser Bestimmung sowie des in Punkt 6.2.1. der RL FKZ 800.000 zum Ausdruck kommenden Förderungsziels der Erhaltung von Arbeitsplätzen kein Tatbestandsmerkmal des "Mindestbetriebes" sein und folglich auch nicht von Unternehmen verlangt werden, welche die Mindestgröße gemäß Punkt 3.2.4. der RL FKZ 800.000 nicht erreichen. Stattdessen muss eine (deutliche) Reduktion des Ausmaßes der Aktivität der Mitarbeiter für die Annahme eines "Mindestbetriebes" genügen, wobei die RL FKZ 800.000 an mehreren Stellen zum Ausdruck bringt, dass dieses Ziel (beispielsweise) mittels Kurzarbeit erreicht werden kann. Laut den FAQ müsse für die Gewährung der Förderung von Personalkosten für den Mindestbetrieb außerdem eine "deutlichen Verlustsituation" vorliegen und dürfe die betriebswirtschaftliche Situation eine Betriebsöffnung eigentlich nicht rechtfertigen. Diese Kriterien sind nach Ansicht des Gerichtes durch die Wortinterpretation des Punktes 4.1.1. (m) der RL FKZ 800.000 (auch im systematischen Zusammenhang) nicht mehr gedeckt und gehen in Wahrheit über die in Punkt 4.1.1. (m) der RL FKZ 800.000 genannten Kriterien hinaus. Insbesondere ist die Gewährung eines Fixkostenzuschusses 800.000 auch ansonsten nicht davon abhängig, ob der Förderungswerber im Betrachtungszeitraum Gewinne oder Verluste erzielt hat; es genügt vielmehr im Wesentlichen bereits das Vorliegen eines Umsatzausfalls und die Setzung von einnahmen- und ausgabenseitigen schadensmindernde Maßnahmen zur Reduktion der förderungswürdigen Fixkosten. Dass die Erzielung von Gewinnen an sich nicht schädlich ist, ergibt sich auch implizit aus Punkt 6.2.2. der RL FKZ 800.000, der nicht das Erzielen von Gewinnen an sich, sondern deren Ausschüttung verbietet bzw. beschränkt. Abgesehen davon, dass die belangte Behörde das Vorliegen einer deutlichen Verlustsituation zuletzt (in der Beschwerdevorentscheidung vom 27.8.2025, auf welche sie im Vorlagebericht vom 28.10.2025 im Wesentlichen verweist) nicht mehr bestritten hat und zur betriebswirtschaftlichen Rechtfertigung ebendort nur noch unsubstantiiert ausführte, dass diese trotz der von der bfP übermittelten Deckungsbeitragsrechnung "zweifelhaft scheint", sind diese Kriterien nach Ansicht des Gerichtes ohnehin nicht relevant, weil sich vom rechtsverbindlichen Text der RL FKZ 800.000 nicht mehr gedeckt sind und das Gericht die FAQ nicht als rechtsverbindlich erachtet (siehe Abschnitt 4.2. dieses Erkenntnisses). Vor dem Hintergrund der vorstehenden Ausführungen, wonach ein "Mindestbetrieb" vom Normalbetrieb - insbesondere durch eine (deutliche) Reduktion des Ausmaßes der Aktivität der Mitarbeiter unterschieden werden muss, kann das Gericht bei der bfP in den Monaten September und Oktober 2020 sowie Mai und Juni 2021 keinen Mindestbetrieb erkennen, da die tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden in diesen Monaten nur unwesentlich (um weniger als 10 %) von den tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden in den jeweiligen Monaten des Vergleichszeitraums - des Jahres 2019 - abweichen. Für diese Monate steht der bfP daher keine Förderung der Personalaufwendungen im Rahmen des Fixkostenzuschusses 800.000 zu, weil das Kriterium des "Mindestbetriebes" gemäß Punkt 4.1.1. (m) der RL FKZ 800.000 nicht erfüllt ist. In den Monaten Jänner bis März 2021 lag jedoch nach der vorstehenden Definition eindeutig ein Mindestbetrieb vor, da die tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden in diesen Monaten nur ca. 10 bis 15 % der tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden in den jeweiligen Monaten des Vergleichszeitraums entsprechen. Wenn ein Mindestbetrieb gemäß Punkt 4.1.1. (m) der RL FKZ 800.000 nur in einem Teil des gesamten von der bfP gewählten Betrachtungszeitraumes vorliegt, können die diesem Teil des Betrachtungszeitraumes zuzurechnenden Personalaufwendungen für den Mindestbetrieb nach Ansicht des Gerichtes gefördert werden. Der RL FKZ 800.000 ist nämlich nicht zu entnehmen, dass die Voraussetzungen für einen Mindestbetrieb im ganzen gewählten Betrachtungszeitraum vorliegen müssen, um in den Genuss der Förderung zu kommen. Allerdings ist hinsichtlich dieser Aufwendungen noch zu klären, ob auch das eingangs genannte Kriterium a) - dass sie unabhängig von der Auslastung angefallen sind - erfüllt ist. Die Anzahl der in den Monaten Jänner bis März 2021 geleisteten tatsächlichen Arbeitsstunden entspricht unter der Annahme, dass ein Vollzeitäquivalent 173 Stunden im Monat entspricht, rund 3 Vollzeitäquivalenten im Jänner 2021 und rund 1,75 Vollzeitäquivalenten im März 2021. Es ist für das Gericht nicht ersichtlich, dass diese geringe tatsächliche Arbeitsleistung über das absolut für die Aufrechterhaltung des Betriebes erforderliche Mindestmaß hinausgeht, wenn man bedenkt, dass das Unternehmen auch in diesem Zeitraum unstrittig für Kunden geöffnet war und somit neben den ohnehin stets erforderlichen Verwaltungsaufgaben auch das Ladengeschäft betreiben musste. Dies lässt für das Gericht nur den Schluss zu, dass die geltend gemachten Personalaufwendungen in diesem Zeitraum unabhängig von der Auslastung angefallen sind, da sie auch bei einer Auslastung von Null (also wenn in diesem Zeitraum kein einziger Umsatz erzielt worden wäre) nicht weiter reduziert werden hätten können. Die von der bfP geltend gemachten Personalaufwendungen für Jänner und März 2021 (für Februar 2021 wurden keine solchen Aufwendungen geltend gemacht) sind daher nach Ansicht des Gerichtes förderbar gemäß Punkt 4.1.1. (m) der RL FKZ 800.000. 4.5. Berechnung Der Betrag, welcher der bfP aufgrund des verwirklichten Sachverhalts und der für den Fördervertrag maßgeblichen Verordnung zugestanden wäre, beträgt 329.338,33 € (statt 280.694,50 € laut angefochtenem Bescheid), weshalb der Differenzbetrag gemäß § 14 Abs. 2 Z 1 COFAG-NoAG 180.021,07 € beträgt (statt 228.664,90 € laut angefochtenem Bescheid). Daher war der angefochtene Bescheid spruchgemäß abzuändern. Der zustehende Betrag gemäß § 14 Abs. 2 Z 1 COFAG-NoAG errechnet sich dabei wie folgt: | Förderbare Personalkosten Jänner 2021 | 18.953,28 € | Förderbare Personalkosten März 2021 | 45.432,17 € | Unstrittige sonstige Fixkosten | 371.682,33 € | Summe der förderungsrelevanten Fixkosten | 436.067,78 € | Ausmaß des Umsatzausfalls (nicht strittig) exakt: 1 - (933.836,52 / 3.815.404,57) | ca. 75,52 % | Zustehender Betrag | 329.338,33 € Der Rückerstattungsanspruch gemäß § 14 Abs. 2 COFAG-NoAG errechnet sich daher wie folgt: | Auszahlungsbetrag | 509.359,40 € | zustehender Betrag | 329.338,33 € | Differenzbetrag | 180.021,07 € | darauf an die COFAG geleistet | 0,00 € | darauf an den Bund geleistet | 0,00 € | rückzuerstattender Betrag | 180.021,07 € Die geringfügige Abweichung gegenüber dem den Parteien mit Schreiben vom 6.5.2026 bekanntgegebenen Berechnungsergebnis, zu welchem beide Parteien keine Stellungnahme abgaben, ist ausschließlich auf Rundungsdifferenzen zurückzuführen. 4.6. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da sowohl zu den Grundsatzfragen (Abschnitt 4.2.) als auch zur Auslegung von Punkt 4.1.1. (m) der RL FKZ 800.000, insbesondere zum Begriff des Mindestbetriebes (Abschnitt 4.4.), noch keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vorliegt, war die Revision gegen dieses Erkenntnis zuzulassen. Innsbruck, am 12. Juni 2026